Azərbaycan Respublikası adından Qərar Bakı şəhəri İş № 2-1(1-8)-258/2026 24.06.2026 ALI MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı İddiaçı Məhdud Məsuliyyətli Cəmiyyətinin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı üzrə QƏRARİ (Açar sözlər: işin hallarının tam araşdırılmaması) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası Hakimlər Məmmədli Bəhram Məmməd oğlu (məruzəçi), Kərimov Səyyad Əli oğlu və Nəbizadə Rahib Sahib oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı İddiaçı Məhdud Məsuliyyətli Cəmiyyətinin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə (üçüncü şəxslər: “xxxx” Məhdud Məsuliyyətli Cəmiyyəti və üçüncü şəxs2) qarşı “qərarların ləğv edilməsi” tələbinə dair inzibati iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ##.##.2025-ci il tarixli, *-*(***)-****/**** nömrəli qərarından iddiaçı tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə dair işə yazılı məhkəmə icraatı qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARI 1.“X2 Servis” MMC (“Podratçı”) ilə İddiaçı MMC (“Subpodratçı”) arasında bağlanmış ***/** nömrəli ##.##.2023-cü il tarixli müqaviləyə əsasən: Nəzərə alaraq ki, Podratçı ilə SOCAR-ın Qaz İxrac İdarəsi arasında bağlanmış ##.##.2023-cü il tarixli müqaviləyə (bundan sonra “Satınalma Müqaviləsi”) əsasən, Podratçı aşağıda qeyd olunan işləri icra etməlidir: İ istiqamət - “Horadiz-Laçın” qaz kəmərinin və üzərində QPSlər quraşdırmaqla “Cəbrayıl QPS”, “Zəngilan QPS”, “Mincivan QPS”, “Qubadlı QPS” və “Laçın QPS” qaz kəməri qollarının tikintisi” (Boru D530 mm, L=132,5 km; D325mm, L=45 km); II İstiqamət - “Böyük Bəhmənli-Şuşa” magistral qaz kəmərinin, həmin kəmərdən ayrılan “Füzuli” və “Ağoğlan (Hadrut)” qaz kəməri qollarının, həmçinin kəmər və qollar üzərində quraşdırılacaq “Şuşa”, “Füzuli” və “Ağoğlan” X22 tikintisi” (Boru D530mm, L=79,2 km; D325 mm, L= 24 km); III istiqamət -“AzadqaraqoyunluAğdam” qaz kəmərinin və üzərində QPS quraşdırılmaqla “Ağdam QPS” qaz kəməri qolunun tikintisi” (Boru D530 mm, L=31,3 km). Podratçı “Satınalma Müqaviləsi” üzrə icra ediləcək işlərin bir hissəsini Subpodratçıya həvalə etmək, sonuncu isə ona həvalə edilmiş işləri icra etmək niyyətindədir. Subpodratçı, Müqavilənin ayrılmaz tərkib hissəsi olan Əlavədə (və ya Əlavələrdə) göstərilən işləri Müqavilənin şərtlərinə uyğun olaraq yerinə yetirilməsini və Podratçıya təhvil verilməsini öhdəsinə götürür. 2.Sifarişçi “xxxx" MMC (VÖEN: **********) və Subpodratçı “AFİNA CONSULTING” MMC (VÖEN: **********) arasında bağlanmış ##.##.2023-cü il tarixli № **/**-xxxxAFN subpodrat müqaviləsinə əsasən Subpodratçı Sifarişçinin tələblərinə uyğun olaraq Müqaviləyə əlavə olunmuş Əlavələrdə daha ətraflı göstərilən işləri razılaşdırılmış həcmdə və dəyərində yerinə yetirməyi, layihə çərçivəsində zəruri qurğu avadanlıq və təmir-tikinti mal-materiallarını təchiz etməyi, işləri başa çatdırmağı və Sifarişçiyə tam hazır vəziyyətdə təhvil verməyi), Sifarişçi isə Subpodratçının gördüyü işin müqabilində Müqavilə ilə müəyyən edilmiş muzdu (işin dəyəri/ haqqı) Subpodratçıya ödəməyi öhdəsinə götürür. 3.Məhkəmənin sorğusuna cavab olaraq SOCAR tərəfindən bildirilmişdir ki, İddiaçı MMC ilə SOCAR-ın “Qaz İxrac” İdarəsi arasında sözügedən layihə üzrə müqavilə münasibətləri mövcud deyildir. Məktubda tələb olunan digər məlumatlarla bağlı aşağıdakılar bildirilir: - Obyektin tikintisi üçün baş podratçı (layihənin kontragentin adı) - “xxxx” MMC; - Obyekt üzrə iş həcmi: - “Böyük Bəhmənli - Şuşa” qaz kəməri 0530 mm - 85,3 km; - “Füzuli QPS” qol qaz kəməri: 0325 mm - 0,42 km; - “Ağoğlan QPS” qol qaz kəməri: 0325 mm - 22,1 km; - “Şuşa QPS” qol qaz kəməri 0325 mm - 1,53 km. - X22 (QPS) tikintisi; - “Füzuli”, “Ağoğlan” və “Şuşa” QPS - Obyektin ümumi smeta dəyəri 116.183.668 manat (ƏDV ilə) təşkil edir; -Obyektin İ buraxılış kompleksi üzrə “Böyük Bəhmənli - Şuşa” qaz kəməri - 86,83 km (o cümlədən: əsas kəmər 0530 mm - 85,3 km; “Şuşa QPS” qol qaz kəməri 0325 mm - 1,53 km) istismara təhvil verilmişdir; -“Füzuli” və “Ağoğlan” qol qaz kəmərləri çəkilmişdir. İstismara verilməmişdir; -“Füzuli”, “Ağoğlan” və “Şuşa” QPS-lərdə tikinti-quraşdırma işləri davam etdirilir. 4.İqtisadiyyat Nazirliyi üzrə ## ###### 2025-ci il tarixli ** nömrəli Sərəncamla müəyyən olunur ki, üçüncü şəxs1 MMC-yə (VÖEN: **********) “tikintisinə icazə tələb olunan bina və qurğuların tikinti-quraşdırma işləri” fəaliyyət növü üzrə verilmiş ## ##### ****-ci il tarixli EL-260/**** qeydiyyat nömrəli lisenziya və ona əlavə üçüncü şəxs1 MMCnin ##.##.2025-ci il tarixli ərizəsinə əsasən ləğv edilmişdir. 5.Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyinin ##.##.2025-ci il tarixli məlumatın təqdim edilməsi barədə məktubu ilə həmin lisenziyanın verilməsi üzrə aparılmış icraata dair sənədlərin surəti təqdim edilmiş (avadanlıqların siyahısı və s. cəmi 142 vərəq olmaqla iş materiallarına əlavə edilmişdir) və həmçinin bildirilmişdir ki, Cəmiyyət özü müraciət edərək (direktoru üçüncü şəxs2) lisenziyanın ləğvini xahiş etmiş və ləğv olunmanın əsası kimi indiyə qədər heç bir tikinti fəaliyyəti ilə məşğul olunmadığını göstərmişdir. Qeyd olunan lisenziya ## ###### 2025-ci il tarixli ** nömrəli Sərəncamla ləğv edilmişdir: - üçüncü şəxs1 MMC-nin maddi texniki bazası haqqında arayışa əsasən müəyyən edilmişdir ki, cəmiyyətin qülləli kran (КБ-405-1A), özüboşaldan (Scania P400CB8X4EHZ yük), ekskavator-yükləyici (CAT-428E), çoxlu sayda texnoloji və texniki təhlükəsizlik təminatı vasitələri, çoxlu sayda mexaniki və əl alətləri, daşınan enerji qurğuları və nəzarət ölçü cihazları olmuşdur. - Təqdim edilən əmək kitabçalarının surətlərinə əsasən cəmiyyətin müvafiq sahədə təcrübəyə malik olan işçiləri mövcuddur. - “xxxx” MMC-nin ##.##.****-ci il tarixli Ölçmə vasitələrinin yoxlanılması haqqında şəhadətnaməyə əsasən (№*****/*-****, №****/*-****) üçüncü şəxs1 MMC-yə məxsus ölçmə vasitələri yoxlanılmışdır. 6.“Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərara əsasən, Bəyannamə və hesabat növü: Əlavə dəyər vergisi Bəyannamə və hesabat dövrü: Oktyabr 2023 Təqdim edilmiş bəyannamə, hesabat üzrə ödəyici hesablanmış vergi: 740.826,50 manat Vergi orqanı tərəfindən aparılmış kameral yoxlama nəticəsində müəyyən edilmiş vergi: 7.628.398,49 manat əlavə hesablanmış vergi məbləği: 6.887.571,99 manat Əsas: Əmtəəsiz əməliyyatlar çərçivəsində ##.##.2023-##.##.2023-cü il tarixi aralığında əldə edilmiş elektron qaimə-fakturalar üzrə 6.887.571,99 manat ƏDV məbləğinin Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə əsasən əvəzləşdirilməsinə əsas verilmədiyi üçün kənarlaşma yaranmışdır. 7.“Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə ##.##.2025-ci il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli qərara əsasən, Bəyannamə və hesabat növü: Mənfəət vergisi Bəyannamə və hesabat dövrü: 2023-cü il Əvvəlki kameral yoxlama ilə müəyyən edilmiş vergi: 15.397.021,68 manat Vergi orqanı tərəfindən aparılmış kameral yoxlama nəticəsində müəyyən edilmiş vergi 14.802.509,48 manat Azaldılmışdır: 594.512,20 manat 6-cı bəndə əsasən: bu qərara əsasən ləğv edilmiş əvvəlki qərar barədə məlumat 2419120306802300, 20240516 (qeyd: AVİS proqram təminatında bu hissədə qərarın tarixi ertəsi günlə qeyd edilir) Əsas: Beləliklə, aparılmış araşdırma zamanı vergi ödəyicisi tərəfindən 45.239.785,93 manat (ƏDV-siz) dəyərində elektron qaiməfakturaların əldə olunduğu müəyyən edilməsinə baxmayaraq, kameral vergi yoxlaması zamanı riskli elektron-qaimə fakturalarla bağlı səhvən 49.593.079,56 manat xərc məbləğinin silindiyi müəyyən edilmişdir. Qeyd edilənlərlə əlaqədar kameral vergi yoxlaması nəticəsində 2023-cü il üçün mənfəət vergisi bəyannaməsi üzrə əlavə hesablanmış 9.922.195,95 manat vergi məbləğinin 870.658,73 manat hissəsinin (49.593.079,56-45.239.785,93)x20%=870658,73) azaldılması məqsədəmüvafiq hesab olunur. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARI a) Birinci instansiya məhkəməsindəki icraat 8.İddiaçı Məhdud Məsuliyyətli Cəmiyyəti (bundan sonra – “iddiaçı”) Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə (bundan sonra – “cavabdeh”) qarşı iddia ərizəsi (dəqiqləşmə) ilə məhkəməyə müraciət edərək, ““##.##.2023-cü il tarixli **************** saylı və ##.##.2025ci il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərarların ləğv edilməsi” barədə qərar çıxarılmasını xahiş etmişdir. 9.İddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, İddiaçı MMC-yə “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərara əsasən 2023-cü ilin oktyabr ayına ƏDV üzrə 6.887.571,99 manat əlavə vergi məbləği hesablanmışdır. Mübahisələndirilən ##.##.2023-cü il tarixli qərarda hesablamaya səbəb olaraq göstərilmişdir ki, “əmtəəsiz əməliyyatlar çərçivəsində ##.##.2023-##.##.2023-cü il tarixi aralığında əldə edilmiş elektron qaimə fakturalar üzrə 6.887.571,99 manat ƏDV məbləğinin Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə əsasən əvəzləşdirilməsinə əsas verilmədiyi üçün kənarlaşma yaranmışdır”. Aşağıda qeyd olunanlara əsasən cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərarı qanunsuz və əsassız hesab edilir: Müəssisə tərəfindən 2023-cü ilin oktyabr ayı üzrə təqdim edilmiş ƏDV bəyannaməsində vergiyə cəlb olunan əməliyyatlar üzrə daxil olmuş məbləğ 24.808.958,57 manat, həmin dövriyyə üzrə hesablanan ƏDV məbləği 4.465.612,54 manat, əvəzləşdirilməli ƏDV məbləği ümumilikdə 3.724.786,04 manat (o cümlədən, elektron qaimə-faktura əsasında alınmış mallar (işlər, xidmətlər) üzrə 3.683.553,44 manat, idxal edilmiş mallar üzrə 41.232,60 manat), dövlət büdcəsinə ödənilməli ƏDV məbləği isə 740.826,50 manat bəyan edilmişdir. Həmçinin hesabat dövrü ərzində əvəzləşdirilmiş ƏDV məbləğlərinə dair elektron qaimə-fakturaların siyahısı da vergi orqanına təqdim edilmişdir. Bundan sonra cavabdeh iddiaçıya ##.##.2023-cü il tarixli “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında məktub” göndərmiş və həmin məktubda qeyd etmişdir ki, əmtəəsiz əməliyyatlar çərçivəsində ##.##.2023-##.##.2023-cü il tarixi aralığında əldə edilmiş elektron qaiməfakturalar üzrə 6.887.571,99 manat ƏDV məbləğinin Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə əsasən əvəzləşdirilməsinə əsas verilmədiyi üçün kənarlaşma yaranmışdır. Göstərilən uyğunsuzluq məktubuna cavab yazaraq cəmiyyət tərəfindən hər hansı əmtəəsiz əməliyyat aparılmadığı, eləcə də avqust-sentyabr aylarında həyata keçirilmiş hər hansı əvəzləşdirmə əməliyyatına görə 2023-cü ilin oktyabr üzrə kameral vergi yoxlamasının həyata keçirilməsinin qanunvericiliyin tələblərinə zidd olduğu barədə məlumat versə də, vergi orqanı bunlara məhəl qoymadan, öz mülahizəsini rəhbər tutaraq cəmiyyətə kameral vergi yoxlaması nəticəsində əsassız vergi məbləği hesablamışdır. Hesablamanın qanunsuzluğu ilə bağlı ilk öncə qeyd olunur ki, inzibati orqan istər uyğunsuzluq məktubunda, istərsə də vergilərin hesablanması barədə ##.##.2023-cü il tarixli qərarda əvəzləşdirilməsi etibarsız sayılmış 6.887.571,99 manat ƏDV məbləğinin məhz hansı elektron qaimə-fakturalar əsasında ödənilmiş ƏDV məbləğlərindən təşkil olunduğuna dair hər hansı açıqlama verməmişdir. Vergi orqanı ilə həyata keçirdikləri şifahi danışıqlar zamanı onlara məlum olmuşdur ki, kameral vergi yoxlaması məhz cəmiyyət ilə “xxxx” MMC arasında bağlanmış subpodrat müqaviləsi çərçivəsində tərtib edilmiş elektron qaimə-fakturalar əsasında həyata keçirilmiş əvəzləşdirmələrə münasibətdə həyata keçirilmişdir. Belə ki, vergi orqanı hesab etmişdir ki, iddiaçı ilə “xxxx” MMC arasında baş tutmuş əməliyyatlar əmtəəsiz əməliyyatlar olmuşdur. Bəs vergi orqanı bunu necə müəyyən etdi? Məlum deyil. Belə ki, vergi orqanı inzibati praktikasına sadiq qalaraq qəbul etdiyi inzibati aktı əsaslandırmaq əvəzinə, tapmaca üsuluna əl atmış və vergi ödəyicisinin tapmacaya cavab tapmasını gözləyir. Vergi ödəyicisinin əmtəəsiz əməliyyat apardığı, yəni başqa əməliyyatı pərdələmək məqsədilə aparılan və faktiki olaraq mallar, işlər və xidmətlər təqdim edilmədən mənfəət əldə etmək məqsədilə rəsmiləşdirilən əməliyyatlar həyata keçirdiyi vergi orqanı tərəfindən sübuta yetirildikdə, qeyd olunan əməliyyat ilə bağlı ödənilmiş ƏDV məbləğlərinin əvəzləşdirilməsinə yol verilmir. Göründüyü kimi, vergi orqanı ilk öncə əməliyyatın əmtəəsiz olduğunu, yəni başqa əməliyyatı pərdələmək məqsədilə həyata keçirildiyini və malların (işlərin, xidmətlərin) faktiki olaraq təqdim edilmədiyini hər hansı şübhəyə yer qalmadan tam şəkildə sübuta yetirdiyi halda vergi ödəyicisinin əmtəəsiz əməliyyat çərçivəsində ödədiyi ƏDV məbləği üzrə həyata keçirdiyi əvəzləşdirmələri etibarsız hesab edə bilər. İddiaçı "Böyük Bəhmənli- Şuşa" qaz kəmərinin tikintisi işlərini həyata keçirir və həmin iş çərçivəsində qruntun qazılması, daşınması, iş sahəsində ərazinin bitki örtüyündən təmizlənməsi, yükləməboşaltma işlərinin görülməsi ##.##.2023-cü il tarixli 08/23-xxxxAFN nömrəli subpodrat müqaviləsi əsasında “xxxx” MMC-yə həvalə edilmişdir. Qeyd olunan müqavilənin icrası ilə bağlı “xxxx” MMC tərəfindən iddiaçıya ##.##.2023-cü il tarixli EBDM seriyalı ****** nömrəli (ƏDV məbləği 1.635.300,35 manat), ##.##.2023-cü il tarixli EBDM seriyalı ****** nömrəli (ƏDV məbləği 8686,64 manat), ##.##.2023-cü il tarixli EBDM seriyalı ****** nömrəli (ƏDV məbləği 1.446.673,57 manat), ##.##.2023-cü il tarixli EBDM seriyalı ****** nömrəli (ƏDV məbləği 1.127.152,80 manat), ##.##.2023-cü il tarixli EBDP seriyalı ****** nömrəli (ƏDV məbləği 817.896,77 manat), ##.##.2023-cü il tarixli EBDP seriyalı ****** nömrəli (ƏDV məbləği 1.481.382,35 manat), ##.##.2023-cü il tarixli EBDQ seriyalı ****** nömrəli (ƏDV məbləği 10.479,51 manat), ##.##.2023-cü il tarixli EBDR seriyalı ****** nömrəli (ƏDV məbləği 965.224,02 manat), ##.##.2023-cü il tarixli EBDT seriyalı ****** nömrəli (ƏDV məbləği 605.224,03 manat) elektron qaimə-fakturalar göndərilmiş və qaimələrdə göstərilmiş xidmətin əsas dəyəri və ƏDV məbləğləri qanunla müəyyən edilmiş qaydada sifarişçi-iddiaçı tərəfindən subpodratçı “xxxx” MMC-yə ödənilmişdir. Faktiki olaraq xidmət aldığı və həmin xidmət əməliyyatlarını qanunla müəyyən edilmiş qaydada rəsmiləşdirdiyi halda, vergi orqanı heç kəsə məlum olmayan tapmaca tipli səbəbləri əsas götürərək xidmət alışı ilə bağlı apardığı əməliyyatları əmtəəsiz əməliyyat kimi qiymətləndirmiş və həmin əməliyyat üzrə həyata keçirdikləri ƏDV əvəzləşdirmələrini qanunsuz olaraq etibarsız hesab etmişdir. “xxxx” MMC əməliyyat aparılan tarixlərdə riskli vergi ödəyicisi olmamış, lakin daha sonra vergi orqanı tərəfindən ##.##.2023-cü il tarixdə **************** nömrəli qərara əsasən riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilmişdir. 2023-cü ilin oktyabr ayı üzrə təqdim edilmiş ƏDV bəyannaməsi üzrə kameral vergi yoxlaması həyata keçirilən zaman avqust və sentyabr aylarında həyata keçirilmiş əvəzləşdirmələrin də yoxlanılması və həmin əməliyyatlara görə oktyabr ayına əlavə vergi məbləğinin hesablanması vergi qanunvericiliyinin tələblərinə tamamilə ziddir. Vergi orqanı kameral vergi yoxlamasını vergi bəyannaməsi təqdim edildiyi tarixdən mənfəət və gəlir vergisinə münasibətdə 60 iş günü, digər vergilərə (o cümlədən ƏDV-nə) münasibətdə 30 iş günü müddətində keçirə bilər. Qeyd olunan müddət bitdikdən sonra hesabat dövrü üzrə təqdim edilmiş vergi bəyannaməsi üzrə hər hansı əlavə sənəd və ya mənbəyi məlum olan digər məlumat aşkar edilərsə, bu halda vergi orqanı vergi ödəyicisinə yalnız dəqiqləşdirilmiş hesabatın 10 iş günü müddətində təqdim edilməsi barədə bildiriş göndərə bilər və təqdim edilmiş bəyannamə üzrə yenidən kameral vergi yoxlaması həyata keçirə bilməz. Lakin hazırkı işin hallarından bəlli olduğu kimi, vergi orqanı 2023-cü ilin avqust və sentyabr ayları üzrə təqdim edilmiş ƏDV bəyannamələrinin təqdim edildiyi tarixdən 30 iş günü ötdüyü halda, həmin hesabat dövrlərinə aid əməliyyatlar ilə bağlı kameral vergi yoxlamasını qanunsuz olaraq oktyabr ayı üzrə təqdim edilmiş ƏDV bəyannaməsinə münasibətdə həyata keçirmişdir. “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərar inzibati icraat və vergi qanunvericiliyinin tələblərinin kobud pozuntusu nəticəsində qəbul edildiyindən ləğv edilməlidir.
10. Cavabdeh etirazını onunla əsaslandırmışdır ki, ##.##.2023-cü il tarixli **************** saylı “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərara münasibətdə bildirilir: İddiaçı ##.##.2023-cü il tarixdə 2023cü il oktyabr ayı üzrə ƏDV bəyannaməsi vermiş, 740.826,50 manat vergi məbləği bəyan etmişdir. Vergi orqanı tərəfindən kameral vergi yoxlaması aparılmış, ##.##.2023-cü il tarixli **************** saylı qərarla əlavə olaraq 6.887.571,99 manat vergi məbləği hesablanmışdır. İddiaçı "AFİNA CONSULTING" MMC ilə ##.##.2023-##.##.2023-cü il tarix aralığında ƏDV məbləği 6.887.571,99 manat, yekun məbləği 58.448.786,34 manat olan qarşılıqlı əməliyyat aparmış, müvafiq elektron qaimə-fakturaları əvəzləşmə üçün təqdim etmişdir. Bildirilir ki, Vergi Məcəlləsinin 175.11-ci maddəsinə əsasən əmtəəsiz və (və ya) riskli əməliyyatların rəsmiləşdirildiyi sənədlər həmin Məcəllənin 175-ci maddəsinin məqsədləri üçün verginin əvəzləşdirilməsinə əsas vermir. Vergi ödəyicisi tərəfindən əmtəəsiz əməliyyatlar çərçivəsində ##.##.2023-##.##.2023-cü il tarixi aralığında əldə edilmiş elektron qaimə-fakturalar üzrə 6.887.571,99 manat ƏDV məbləğinin Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə əsasən əvəzləşdirilməsinə əsas verilmədiyi üçün kənarlaşma yaranmışdır. Qeyd olunanlarla əlaqədar ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında” uyğunsuzluq məktubu göndərilmiş və vergi ödəyicisi kənarlaşmanı aradan qaldırılmaqla cari vergi bəyannaməsi təqdim etmədiyinə görə Vergi Məcəlləsinin 37-ci, 67-ci və 83-cü maddələrinə əsasən kameral vergi yoxlaması ilə 2023-cü ilin oktyabr ayının əlavə dəyər vergisi bəyannaməsi üzrə manat əlavə vergi məbləği hesablanmışdır. ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərara münasibətdə bildirilir: İddiaç ##.##.2024-cü il tarixdə 2023-cü il üzrə MV bəyannaməsi vermiş, 5.456,712 manat vergi məbləği bəyan etmiş, daha sonra ##.##.2024, ##.##.2024, ##.##.2024-cü il tarixlərdə dəqiqləşmiş bəyannamə vermişdir. Vergi orqanı tərəfindən kameral vergi yoxlaması aparılmış, ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı qərarla əlavə olaraq 9.922.195,95 manat vergi məbləği hesablanmışdır. İddiaçı tərəfindən təqdim edilmiş 2023-cü ilin mənfəət vergisi bəyannaməsi üzrə kameral vergi yoxlaması həyata keçirilmiş, ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərar qəbul edilmişdir. Belə ki, iddiaçı tərəfindən ##.##.2024-cü il tarixdə təqdim edilmiş bəyannamənin xərclər sətirlərində 53119,95 manat bank xidmətləri üzrə göstərilməsinə baxmayaraq, müvafiq dövr ərzində bank hesablarından bank xidmətləri üzrə 28.351,94 manat vəsait məxaric edilməsi müəyyən edilmişdir. Həmçinin aşkar edilmiş əmtəəsiz əməliyyat aparılması faktına əsasən cavabdehin müvafiq qərarı ilə riskli hesab edilən 49.593.079,56 manat dəyərində e-qaimə fakturaların təqdim edilmiş müvafiq bəyannaməsində xərc sətirlərində göstərildiyi üçün kənarlaşma yaranmışdır. Qeyd edilən kənarlaşma ilə bağlı iddiaçıya ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında” uyğunsuzluq məktubu göndərilmişdir. İddiaçının ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı **************** saylı müraciətlərində qeyd edilənlər qismən nəzərə alınmış və 9.922.195,95 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və bu barədə iddiaçıya ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərar göndərilmişdir. Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin ##.##.2024-cü il tarixli ************** nömrəli qərarı əsasında “xxxx” MMC-nin Bakı şəhəri, Atatürk prospekti 36 ünvanında yerləşən ofisindən həmin müəssisənin və digər çoxsaylı müəssisələrin mühasibatlıq sənədləri aşkar edilmişdir. Qeyd edilən sənədlər Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin İstintaq və təhqiqat idarəsinin icraatında olan CM-nin 193.3.2-ci maddəsi ilə istintaqı aparılan ********* nömrəli cinayət işinin materiallarına əlavə edilmiş və müvafiq istintaq hərəkətləri həyata keçirilmişdir. İstintaq zamanı müəssisənin rəsmi direktoru və təsisçisinin üçüncü şəxs2 müəssisənin fəaliyyəti ilə əlaqəsinin olmadığı və formal olaraq müəssisənin onun adına qeydiyyata alındığı onun özünün və digər şahid ifadələri ilə təsdiq edilmişdir. Bundan başqa, müəssisənin etibarnamə ilə səlahiyyətli nümayəndəsi olan X9 X5 tapşırığı ilə müəssisənin sənədlərinə imza etdiyi, müəssisənin faktiki fəaliyyətinin olmadığı, yalnız vəsaitlərin nağdlaşdırılması sxemlərində iştirak etmək üçün X5 rəhbərliyi ilə idarə olunduğu müəyyənləşdirilmişdir. Həmçinin cinayət işinin istintaqı zamanı “xxxx” MMC tərəfindən iddiaçıya hər hansı iş, xidmət təqdim edilmədiyi, əməliyyatların əmtəəsiz olduğu və vəsaitlərin nağdlaşdırılması məqsədi ilə həyata keçirildiyi müəyyən edilmişdir. Hazırda cinayət işi üzrə həmin xüsusatlara hüquqi qiymət verilir. Bundan başqa, əmtəəsiz əməliyyatları sübuta yetirmək üçün, vergi orqanı ödəyicinin əməliyyatları ilə uçot-baza məlumatları - yəni, qeydiyyatda olan anbar və digər təsərrüfat subyektinin olmaması və ya onun sahəsi ilə idxal edilən, əldə edilən malların həcminin uyğunluq təşkil etməməsi, işçi bazasının tərkibi, müəssisənin fəaliyyət sahəsi, onun dövriyyəsi və s. ilə uyğunsuzluqlara diqqət yetirməlidir. Həmçinin əmtəəsiz əməliyyatların həyata keçirilməsi üçün təyinat olaraq göstərilən və tərəflər arasında olan müqavilələrin etibarsız əqd olması məsələsi də diqqətdə saxlanılmalıdır. Vergi Məcəlləsinin 130.2-ci maddəsinə əsasən, vergi ödəyicisi öz fəaliyyəti ilə bağlı olan bütün əməliyyatların başlanğıcını, gedişini və qurtarmasını müəyyənləşdirməyə imkan verən uçotun aparılmasını təmin etməyə borcludur. Həmin Məcəllənin 16.1.3-cü maddəsi ilə qanunvericiliklə nəzərdə tutulmuş qaydada gəlirlərin (xərclərin) və vergitutma obyektlərinin uçotunun aparılması, 16.1.6-cı maddəsi ilə bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş hallarda və qaydada vergi orqanlarına və onların vəzifəli şəxslərinə zəruri olan məlumatların və sənədlərin təqdim edilməsi vergi ödəyicilərinin vəzifələrinə aid edilmişdir. Vergi Məcəlləsinin 83.2.4-cu maddəsinə əsasən, vergi orqanının bu Məcəlləyə uyğun olaraq vergi ödəyicisinin vergi öhdəliklərini vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumata, o cümlədən bu Məcəllənin 67-ci maddəsi ilə nəzərdə tutulmuş əlaqəli məlumatlara əsaslanaraq hesablamaq hüququ vardır. Müvafiq qərarın hesablanmasında iki pozisiya mövcud olmuşdur: 1) Belə ki, iddiaçı tərəfindən ##.##.2024-cü il tarixdə təqdim edilmiş bəyannamənin xərclər sətirlərində 53119,95 manat bank xidmətləri üzrə göstərilməsinə baxmayaraq, müvafiq dövr ərzində bank hesablarından bank xidmətləri üzrə 35219,75 manat vəsaitin məxaric edilməsi müəyyən edilmişdir. Beləliklə, 17900,20 manat kənarlaşdırma yaranmışdır. 2) Həmçinin aşkar edilmiş əmtəəsiz əməliyyat aparılması faktına əsasən cavabdehin müvafiq qərarı ilə riskli hesab edilən 49.593.079,56 manat dəyərində e-qaimə fakturaların təqdim edilmiş müvafiq bəyannaməsində xərc sətirlərində göstərildiyi üçün kənarlaşma yaranmışdır. Qeyd edilən kənarlaşma ilə bağlı iddiaçıya ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında” uyğunsuzluq məktubu göndərilmişdir. İddiaçının ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı **************** saylı müraciətlərində qeyd edilənlər qismən nəzərə alınmış və 9.922.195,95 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və bu barədə iddiaçıya ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərar göndərilmişdir. İddiaçı "xxxx" MMC ilə ##.##.2023cü il tarixdə 3190 manat məbləğində, X10 ilə ##.##.2023-##.##.2023-cü il tarixlərində 57019 manat məbləğində qarşılıqlı əməliyyatlar aparmışdır. X10 riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə **************** saylı qərarda qeyd edilmişdir ki, vergi ödəyicisi tərəfindən 20.10- ##.##.2023-cü il tarixində 60510,7 manat dəyərində "Kanbinezon Vatnı, daş, Dəri çəkmə, yağmurluk, forma, Əlcək arqon, remen və s." təqdim edilmişdir. Qeyd olunan mallar vergi ödəyicisinin alışı və idxalında müəyyən edilmədiyi üçün aparılmış əməliyyat riskli hesab edilir. Eyni zamanda, vergi ödəyicisinin vergi orqanında qeydiyyatda olan təsərrüfat subyekti müəyyən edilməmişdir. "AFİNA CONSULTING" MMC-nin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə **************** saylı qərarına əsasən keçirilmiş OVN tədbiri zamanı vergi ödəyicisi tərəfindən e-qaimə üzrə təqdim edilən malların faktiki olaraq təqdim edilmədiyi müəyyən edilmişdir. Qeyd edilən hal nəzərə alınaraq müəssisənin əməliyyatlarının əmtəəsiz olduğu hesab olunduğundan müvafiq risk meyarlarının 2.1.2-ci yarımbəndinə əsasən riskli vergi ödəyicisi hesab olunmuşdur. Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin ## #### 2020-ci il tarixli *** nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”nın 2.1.2 yarımbəndinə uyğun olaraq aparılmış vergi nəzarət tədbirləri çərçivəsində vergi ödəyicisinin əmtəəsiz əməliyyatlar aparması aşkar edildiyindən "AFİNA CONSULTING" MMC “Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə” **************** saylı qərarla riskli vergi ödəyicisi hesab edilmişdir. Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin İstintaq və təhqiqat idarəsində ********* nömrəli cinayət işinin materiallarından üçüncü şəxs2 rəhbəri olduğu "AFİNA CONSULTING" MMC və digər şəxslər barəsində xüsusilə külli miqdar təşkil edən məbləğdə vergiləri qəsdən ödəməkdən yayındırılması və sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirmək niyyəti olmadan yaradılmaqla xüsusilə külli miqdarda gəlir əldə etmə, yəni yalançı sahibkarlıq faktına dair Azərbaycan Respublikası CM-in 213.3-cü və 193.3.2-ci maddələri ilə ********* nömrəli yeni cinayət işi ayrıca icraata ayrılmışdır. Hazırda cinayət işinin istintaqı davam etdirilir. Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin ##.##.2024-cü il tarixli ************** nömrəli qərarı əsasında “xxxx” MMC-nin Bakı şəhəri, Atatürk prospekti 36 ünvanında yerləşən ofisindən həmin müəssisənin və digər çoxsaylı müəssisələrin mühasibatlıq sənədləri aşkar edilmişdir. Qeyd edilən sənədlər Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin İstintaq və Təhqiqat idarəsinin icraatında olan CM-in 193.3.2-ci maddəsi ilə istintaqı aparılan ********* nömrəli cinayət işinin materiallarına əlavə edilmiş və müvafiq istintaq hərəkətləri həyata keçirilmişdir. İstintaq zamanı müəssisənin rəsmi direktoru və təsisçisinin üçüncü şəxs2 müəssisənin fəaliyyəti ilə əlaqəsinin olmadığı və formal olaraq müəssisənin onun adına qeydiyyata alındığı onun özünün və digər şahid ifadələri ilə təsdiq edilmişdir. Bundan başqa, müəssisənin etibarnamə ilə səlahiyyətli nümayəndəsi olan X9 X5 tapşırığı ilə müəssisənin sənədlərinə imza etdiyi, müəssisənin faktiki fəaliyyətinin olmadığı, yalnız vəsaitlərin nağdlaşdırılması sxemlərində iştirak etmək üçün X5 rəhbərliyi ilə idarə olunduğu müəyyənləşdirilmişdir. Həmçinin cinayət işinin istintaqı zamanı “xxxx” MMC tərəfindən iddiaçıya hər hansı iş, xidmət təqdim edilmədiyi, əməliyyatların əmtəəsiz olduğu və vəsaitlərin nağdlaşdırılması məqsədi ilə həyata keçirildiyi müəyyən edilmişdir. Hazırda cinayət işi üzrə həmin xüsusatlara hüquqi qiymət verilir. Bundan başqa, bildirilir ki, əmtəəsiz əməliyyatları sübuta yetirmək üçün, vergi orqanı ödəyicinin əməliyyatları ilə uçot-baza məlumatları yəni, qeydiyyatda olan anbar və digər təsərrüfat subyektinin olmaması və ya onun sahəsi ilə idxal edilən, əldə edilən malların həcminin uyğunluq təşkil etməməsi, işçi bazasının tərkibi, müəssisənin fəaliyyət sahəsi, onun dövriyyəsi və s. ilə uyğunsuzluqlara diqqət yetirməlidir. Həmçinin əmtəəsiz əməliyyatların həyata keçirilməsi üçün təyinat olaraq göstərilən və tərəflər arasında olan müqavilələrin etibarsız əqd olması məsələsi də diqqətdə saxlanılmalıdır.
11. Bakı İnzibati Məhkəməsinin ##.##.2025-ci il tarixli, e-*-*(***)-***/**** nömrəli qərarı ilə iddia tələbinin qismən təmin edilməsi, iddiaçı barəsində cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərarın ləğv edilməsi, iddiaçı İddiaçı MMC barəsində cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2025-ci il tarixli 3-21-2-3/2- ******/**** nömrəli qərarın qismən, həmin qərarın 6-cı bəndi (##.##.2024-cü il tarixli **************** nömrəli qərarın ləğv edilməsi barədə məlumat hissəsi) və bank xidmətləri üzrə kənarlaşmalara görə hesablanmış 3580 manat vergi məbləği istisna olmaqla ləğv edilməsi, iddia tələbinin həmin hissədə (bank xidmətləri üzrə kənarlaşmalara görə hesablanmış 3580 manat vergi məbləği hissəsində) təmin edilməməsi qərara alınmışdır (hakim - G.Sevdimalıyeva).
12. Birinci instansiya məhkəməsi mövqeyini onunla əsaslandırmışdır ki, cavabdeh mübahisələndirilən qərarlar qəbul edilməmişdən əvvəl iddiaçının apardığı əməliyyatlarda həqiqətən malların təqdim edilməsinin baş tutub-tutmaması ilə bağlı hər hansı araşdırma aparmamışdır. Hazırkı iş üzrə cavabdeh tərəfindən aparılan araşdırma və sübutetmə iş həcmləri ilə deyil, şəxslərlə bağlı olmuşdur ki, bu da normanın məqsədlərinə uyğun hesab edilə bilməz.
13. Belə ki, işin müəyyən olunmuş hallarından görünür ki, iddiaçı ilə “xxxx” MMC arasında bağlanmış müqaviləyə əsasən (sonuncunun SOCAR-ın Qaz İxrac İdarəsi qarşısında olan öhdəliyinə uyğun olaraq) aşağıdakı 3 istiqamət üzrə tikinti quraşdırma işlərinin həyata keçirilməsi nəzərdə tutulmuşdur. İddiaçı MMC həmin istiqamətlərdən biri üzrə “Böyük Bəhmənli-Şuşa” magistral qaz kəmərinin tikinti-quraşdırma işlərini “xxxx” MMC arasında bağlanmış müqavilə üzrə sonuncuya ötürmüşdür.
14. Cavabdeh tərəfindən görülmədiyi iddia olunan iş həcmlərinin icra olunması iş materiallarında olan (iş həcmlərinin müfəssəl təsvirinə dair) təhvil-təslim aktları, forma 2lər, elektron-qaimələrlə yanaşı, sifarişçi (SOCAR) tərəfindən məhkəməyə təqdim edilən məlumatla, açıq məlumat bazalarında mövcud olan videolarla, dövlət orqanları tərəfindən təqdim edilən hesabatlarla təsdiqini tapir.
15. Odur ki, iddiaçı və “xxxx” MMC arasında bağlanmış müqavilə üzrə “Böyük Bəhmənli-Şuşa” magistral qaz kəmərinin tikinti-quraşdırma işlərinin icra olunması qənaətini təkzib edən hər hansı şübhə yoxdur. Məhkəmə hesab etmişdir ki, cavabdeh tərəfindən sübut edilən hal iş həcmlərinin icra olunmaması deyil, üçüncü şəxs2 “xxxx” MMC-nin faktiki rəhbəri olmaması və məhkəmədə şahid qismində dindirilmiş şəxslərin də “xxxx” MMC-yə aidiyyəti olmaması ilə bağlıdır.
16. Məhkəmə qeyd etmişdir ki, məhkəmə iclasında dindirilmiş üçüncü şəxs2 “xxxx” MMC-nin fəaliyyətindən ümumiyyətlə xəbərsiz olduğundan iddiaçı ilə aparılmış əməliyyatlara dair izahatı da işin həqiqətə uyğun olan faktiki hallarının müəyyənləşdirilməsinə xidmət edə bilməz. Məhkəmə eyni zamanda “xxxx” MMC-ni məhkəmədə təmsil edən vəkilin izahatlarına da eyni münasibət bildirərək qeyd etmişdir ki, vəkillə hüquqi yardım üçün müqavilə bağlayan şəxs onun faktiki rəhbəri olmadığından (görünən odur ki, vəkil onunla hüquqi yardım üçün müqavilə bağlayan şəxsi ümumiyyətlə tanımır) verdiyi izahatlar da mötəbər hesab edilə bilməz.
17. Beləliklə, məhkəmə hesab etmişdir ki, Konstitusiya Məhkəməsinin qeyd edilən qərarında da ifadə olunan mövqedən görünür ki, müəssisənin faktiki rəhbəri vergi öhdəliklərinin yerinə yetirilməsini digər şəxsin üzərinə qoya bilməz. Qeyd edildiyi kimi, inzibati orqan tərəfindən sonradan aparılan araşdırma iş həcmlərinin görülməməsinə deyil, üçüncü şəxs2 “xxxx” MMC-nin faktiki rəhbəri olmamasına (eləcə də dindirilmiş digər şəxslərin MMC-də faktiki olaraq işləməməsinə) və iddiaçı ilə aparılmış əməliyyatlardan xəbərsiz olduğunun sübutuna yönəlir və məhz həmin halları sübut edir. Halbuki qeyd edildiyi kimi vergi orqanı mötəbər sübutlarla məhz əməliyyatın əmtəəsiz olmasını, konkret halda işlərin faktiki olaraq yerinə yetirilməməsini müəyyən etdiyi halda qeyd edilən qənaətə gələ bilərdi. Bunun üçün vergi orqanı tərəfindən müvafiq qərar qəbul etməmişdən əvvəlki inzibati araşdırma operativ vergi nəzarəti tədbirləri (ərazinin yerində müayinəsi), aidiyyəti qurumlara sorğularda (hansı ki həmin sorğular məhkəmə tərəfindən ünvanlanmış və aidiyyəti üzrə cavablandırılmışdır) ifadə oluna bilərdi. Lakin qeyd edilən istiqamətdə hər hansı inzibati araşdırma aparmadan (və belə bir niyyət ifadə etmədən) cavabdeh qurum gah iş həcmlərinin görülmədiyini bildirir, gah da işlərin görülməməsini deyil, məhz “xxxx” MMC tərəfindən görülmədiyi səbəbindən əməliyyatların əmtəəsiz olduğunu bildirir.
18. Cinayət işi çərçivəsində verilmiş izahatların, ifadələrin və əldə edilmiş sübutların inzibati məhkəmə araşdırması zamanı sübut qismində nəzərə alınmasına dair cavabdehin israrlı tələbini məhkəmə anlaşılan hesab etməmişdir. Belə ki, bəllidir ki, yalnız bilavasitə məhkəmə araşdırması zamanı əldə edilən və (tərəflərin iştirakı ilə) tədqiq edilən sübutlar məhkəmə qərarının əsasında dura bilər. Hansısa cinayət işi çərçivəsində istintaq orqanı tərəfindən alınan izahatların və ifadələrin preyudisiallığı olmadığından inzibati məhkəmə icraatı çərçivəsində sübut kimi nəzərə alına bilməz. Belə ki, qanunvericilikdə və məhkəmə təcrübəsində yalnız yekun məhkəmə aktı ilə müəyyənləşdirilən halların preyudisiallığı mövcuddur.
19. Bunun əksinə olaraq məhkəmə tərəfindən aparılan araşdırma nəticəsində iş həcmlərinin yerinə yetirildiyinə dair əsaslı şübhə yeri qalmır. O ki qaldı iş həcmlərinin “xxxx” MMC tərəfindən yerinə yetirilməməsinə, yəni iddiaçı tərəfindən xərclərinin süni şəkildə şişirdilməsinə, bu, xüsusi bilik tələb edir və yerində müayinə aparılmaqla ekspertiza tədqiqatının nəticəsində müəyyənləşdirilə bilər (cavabdeh bu tədqiqatın aparılmasında maraqlı olmadığını ifadə etmişdir). Qeyd edilən halın kameral vergi nəzarəti çərçivəsində müəyyən edilməsi də ağlabatan və mümkün hesab edilmir. İstənilən halda cavabdeh “xxxx” MMC-yə ödənilmiş vəsaitin nağdlaşdırılaraq iddiaçıya geri qaytarılmasını əsaslı şübhə yeri qalmadan müəyyənləşdirmədiyi təqdirdə qeyd edilən qənaətə gələ bilməzdi. İş materiallarına əsasən cavabdeh tərəfindən qeyd edilən halın müəyyən edildiyi (vəsaətin nağdlaşdırılaraq geri qaytarıldığı) sübut edilmir.
20. Məhkəmə qeyd etmişdir ki, “xxxx” MMC tərəfindən 2023-cü il üçün təqdim edilən mənfəət vergisi bəyannaməsi üzrə 56.196.390,70 manat gəlir bəyan edilmişdir və cavabdehin “xxxx” MMC-yə münasibətdə hərəkətləri də ziddiyyətlidir. Belə ki, bir tərəfdən sonuncu ilə iddiaçı arasında aparılan əməliyyatlar əmtəəsiz hesab edilir, digər tərəfdən həm də iddiaçı ilə aparılan əməliyyatlar nəzərə alınmaqla “xxxx” MMC-yə ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı qərarla 2.002.930,74 manat məbləğində vergi borcu hesablanır. Yəni əmtəəsiz aparılan əməliyyata görə “xxxx” MMC-yə əlavə vergi hesablanması anlaşılan deyildir (bir tərəfdən əməliyyatın əmtəəsiz olduğu bildirilir, digər tərəfdən həmin əməliyyata görə əlavə vergi hesablanır). Həm də həmin qərarın mübahisələndirilməsinə dair qaldırılmış məhkəmə iddiasından daha sonra sonuncu imtina edir.
21. Məhkəmə xüsusilə bildirmişdir ki, vergi orqanı tərəfindən qəbul edilən qərar aparılan inzibati araşdırmanın nəticəsi olaraq ifadə olunmalıdır. Hazırkı işin hallarından görünür ki, cavabdeh tərəfindən “xxxx” MMC-yə münasibətdə təqdim edilən dəlillər məhz müvafiq qərarlar qəbul ediləndən sonra toplanmağa başlanmışdır ki (o cümlədən məhkəmə iclasında dindiriləcək şəxslərin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinə dəvət edilməklə), bu da inzibati orqandan gözlənilən lazımi davranış qaydası hesab edilə bilməz.
22. Qeyd edilənlərdən əlavə, məhkəmə kameral vergi yoxlamasının keçirilməsi zamanı prosessual pozuntulara da yol verildiyi qənaətindədir və bununla bağlı iddiaçının dəlilləri ilə razılaşır. Belə ki, ƏDV-nin hesablanmasına dair “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərardan göründüyü kimi, vergi orqanı ##.##.2023-##.##.2023-cü il tarixləri aralığında əldə edilmiş elektron qaimə fakturalar üzrə əvəzləşdirilmiş ƏDV məbləğlərini 2023-cü ilin oktyabr ayına təqdim edilmiş ƏDV bəyannaməsi üzrə bərpa etmişdir. Halbuki 2023-cü ilin oktyabr ayı üzrə təqdim edilmiş ƏDV bəyannaməsində həmin ay ərzində baş vermiş əməliyyatlar əks etdirilir və kameral vergi yoxlaması zamanı da məhz həmin ay ərzində baş vermiş əməliyyatlar nəzərə alına bilərdi. 2023-cü ilin avqust-noyabr aylarında baş vermiş əməliyyatlar üzrə hər hansı kənarlaşma aşkar edildiyi halda isə kameral vergi yoxlaması məhz həmin aylar üzrə təqdim edilmiş ƏDV bəyannamələri üzrə həyata keçirilə bilərdi. Odur ki, məhkəmə cavabdehin “artan yekun” metoduna əsaslanan ƏDV hesablanmasının Vergi Məcəlləsində nəzərdə tutulmadığı qənaətindədir və həmin metoda uyğun aparılmış vergi hesablaması qanuni hesab edilə bilməz.
23. İddiaçı barəsində əlavə vergi hesablanmasına əsas olmuş digər əməliyyatlar "xxxx" MMC və X10 ilə bağlı olmuşdur. Belə ki, iddiaçı "xxxx" MMC ilə ##.##.2023-cü il tarixli müqavilə əsasında ##.##.2023-cü il tarixdə 3190 manat məbləğində (müqavilə və EBDO 219517 e-qaimə iş materiallarına əlavə edilmişdir), X10 ilə ##.##.2023-cü il tarixli müqavilə əsasında ##.##.2023-##.##.2023-cü il tarixlərində 57062,6 manat məbləğində qarşılıqlı əməliyyatlar aparmışdır (müqavilə, qiymətlərin razılaşma protokolu, təhvil-təslim aktı, ##.##.2023-cü il tarixli 4728 manatlıq EBDQ 915949; 8838,00 manatlıq EBDQ 918984; 4636 manatlıq EBDQ 922410; 4287 manatlıq EBDQ 924170; 3877 manatlıq EBDQ 928567; 8295 manatlıq EBDQ 929947; 6468 manatlıq EBDQ 945554; ##.##.2023cü il tarixli 1184 manatlıq EBDS 922680; 3153 manatlıq EBDS 933995; 2394 manatlıq EBDS 945387; ##.##.2023-cü il tarixli 430 manatlıq EBDT 131981; 2748 manatlıq EBDT 130907; ##.##.2023-cü il tarixli 466 manatlıq EBDS 935341; 1686 manatlıq EBDS 939378; ##.##.2023-cü il tarixli 1863 manatlıq EBDT 634978; 507 manatlıq EBDT 635637; 1334 manatlıq EBDT 636086; 100 manatlıq EBDT 636223; 68,60 manatlıq EBDT 666813). Eyni zamanda iş materiallarına X10 ilə aparılmış qarşılıqlı əməliyyatlarla bağlı ##.##.2023-cü il tarixli 62 manatlıq EBDV 182389; 30 manatlıq EBDV 183176; 120 manatlıq EBDV 187947 qarşılıqlı əməliyyatlar aparılmışdır (təhvil-təslim aktı əlavə edilmişdir). 72. “xxxx” Məhdud Məsuliyyətli Cəmiyyəti (VÖEN: **********) ##.##.2024-cü il tarixdən **************** nömrəli qərarla riskli vergi ödəyicisi hesab edilmişdir. Göründüyü kimi, ödəyici iddiaçı ilə müvafiq əməliyyatlar apardıqdan 10-11 ay sonra riskli vergi ödəyicilərin siyahısına daxil edilmişdir.
24. Məhkəmə təkrarən qeyd etmişdir ki, mübahisələndirilən tədiyyələr üzrə təqdim edilmiş bəyannamə, hesabat üzrə iddiaçı tərəfindən 2023-cü ilin oktyabr ayı üzrə hesablanmış ƏDV 740.826,50 manat, 2023-cü il üzrə hesablanmış mənfəət vergisi 5.474.825,73 manat təşkil etmiş, yəni iddiaçı qeyd edilən hesabat dövründəki fəaliyyəti ilə bağlı vergi öhdəliyini vergi orqanı qarşısında bəyan etmişdir.
25. Məhkəmə qeyd etmişdir ki, vergi orqanı tərəfindən aparılmış araşdırma zamanı 2023-cü il mənfəət vergisi bəyannaməsində 53.119,95 manat bank xidmətləri üzrə xərc göstərilməsinə baxmayaraq, müvafiq dövr ərzində bank hesablarından bank xidmətləri üzrə 35219,75 manat vəsaitin məxaric edilməsi müəyyən edilmişdir ki, bu da 17900,20 manat kənarlaşmaların yaranmasına səbəb olmuşdur. Mübahisələndirilən mənfəət vergisi hesablanması barədə qərarda həmin kənarlaşmadan həm də 20% dərəcə ilə 3580 manat vergi hesablanmışdır (17900,20x20%=3580) ki, iddiaçı qeyd edilən uyğunsuzluğu sübut edən hər hansı hal məhkəməyə təqdim etməmişdir. Odur ki, iddia tələbi həmin hissədə təmin edilməməlidir.
26. Cavabdeh həmin qərardan apellyasiya şikayəti verərək, birinci instansiya məhkəməsinin qərarının ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul olunmasını xahiş etmişdir.
b) Apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki icraat
27. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ##.##.2025-ci il tarixli, *-*(***)-****/**** nömrəli qərarı ilə cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayəti təmin edilmiş və Bakı İnzibati Məhkəməsinin *-*(***)-***/**** nömrəli, ##.##.2025-ci il tarixli qərarı qismən, “iddia tələbinin qismən təmin edilməsi, iddiaçı barəsində cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərarının ləğv edilməsi, iddiaçı barəsində cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2025-ci il tarixli 3-21-2-3/2- ******/**** nömrəli qərarının qismən, həmin qərarın 6-cı bəndi (##.##.2024-cü il tarixli **************** nömrəli qərarın ləğv edilməsi barədə məlumat hissəsi) və bank xidmətləri üzrə kənarlaşmalara görə hesablanmış 3580 manat vergi məbləği istisna olmaqla ləğv edilməsi” hissəsində ləğv edilmişdir. İddia tələbi həmin hissədə təmin edilməmişdir (sədrlik edən - R.Səmədov, hakimlər - K.Əkbərov, P.Hüseynov).
28. Məhkəmə kollegiyası bildirmişdir ki, Məlum olduğu kimi, Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il ## #### tarixli *** nömrəli Qərarı ilə “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları” təsdiq edilmişdir.
29. Nazirlər Kabinetinin yuxarıda qeyd edilən Qərarı ilə təsdiq edilmiş meyarların 2ci bəndinə əsasən, aşağıdakı meyarlardan ən azı birinə cavab verən vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi hesab olunur: riskli əməliyyatlar aparan şəxs olduqda; aparılmış vergi nəzarəti tədbirləri çərçivəsində vergi ödəyicisinin əmtəəsiz əməliyyatlar aparması aşkar edildikdə; idxalatçının, istehsalçının və ya idxalatçı olmayan ticarət fəaliyyəti həyata keçirən şəxsin vergi orqanında qeydiyyatda olan anbarı (o cümlədən icarəyə götürdüyü anbarı) və ya digər təsərrüfat subyekti (obyekti) olmadıqda və yaxud qeydiyyatda olan anbarın və ya digər təsərrüfat subyektinin (obyektinin) sahəsi ilə idxal və ya əldə edilən malların həcmi uyğunluq təşkil etmədikdə (digər şəxslər üçün sifariş əsasında gətirilən və bilavasitə sifarişçilərə təhvil verilən mallar və hər bir sifarişçi üzrə sifarişin məbləği barədə məlumatların vergi orqanına təqdim edildiyi hallar istisna olmaqla); vergi ödəyicisi tərəfindən əldə edilmiş və fəaliyyət növünə (fəaliyyət növlərinə) uyğun olmayan malların (vergi ödəyicisi tərəfindən öz təsərrüfat fəaliyyətində istifadə edilməsi üçün əldə etdiyi ofis ləvazimatları, inventar və digər bu kimi aktivlər istisna olmaqla) vergi nəzarəti zamanı sənədləşdirilmədən təqdim olunması aşkar edildikdə; vergi ödəyicisinin satış məqsədləri üçün son 6 ay üzrə (vergi ödəyicisinin malların mövsümi xarakterindən asılı olaraq, habelə əvvəlcədən sifariş edilən və müqavilədə (razılaşmada) müəyyən edilən müddətdə təhvil verilməsi nəzərdə tutulan hallar istisna olmaqla) idxal etdiyi və ya əldə etdiyi malların həcmi onun müvafiq dövr üzrə dövriyyəsindən azı 3 dəfə artıq olduqda; yuxarıda qeyd edilmiş meyarlar üzrə riskli vergi ödəyicisi olan fiziki şəxsin icra orqanının rəhbəri və ya təsisçisi olduğu hüquqi şəxs; yuxarıda qeyd edilmiş meyarlar üzrə riskli vergi ödəyicisi olan hüquqi şəxsin icra orqanının rəhbərinin və ya təsisçisinin təsis etdiyi və ya icra orqanının rəhbəri olduğu hüquqi şəxs; beşdən çox hüquqi şəxsin icra orqanının rəhbəri olan fiziki şəxslər və onların icra orqanının rəhbəri olduğu hüquqi şəxslər.
30. Həmin Meyarların 3-cü bəndinə əsasən, vergi ödəyicisinin apardığı aşağıdakı əməliyyatlar riskli əməliyyat hesab edilir: vergi ödəyicilərinin təqdim etdiyi elektron qaimə-fakturalarda aldığı və ya idxal etdiyi mal çeşidlərindən fərqli mal çeşidlərinin göstərildiyi aşkar edildikdə; vergi ödəyicilərinin aldığı və ya idxal etdiyi malların həcmindən artıq həcmdə mallar təqdim etməsi halı aşkar edildikdə (artıq həcmdə təqdim edilmiş mallara münasibətdə).
31. İşin hallarından görünür ki, iddiaçı İddiaçı MMC ##.##.2023-cü il tarixdə 2023cü il oktyabr ayı üzrə ƏDV bəyannaməsi vermiş, 740.826,50 manat vergi məbləği bəyan etmişdir. Vergi orqanı tərəfindən kameral vergi yoxlaması aparılmış, ##.##.2023-cü il tarixli **************** saylı qərarla əlavə olaraq 6.887.571,99 manat vergi məbləği hesablanmışdır. İddiaçı İddiaçı MMC "AFİNA CONSULTING" MMC (VÖEN **********) ilə ##.##.2023-##.##.2023-cü il tarix aralığında ƏDV məbləği 6.887.571,99 manat olmaqla, qarşılıqlı əməliyyat aparmış, müvafiq elektron qaimə-fakturaları əvəzləşmə üçün təqdim etmişdir.
32. Vergi Məcəlləsinin 175.11-ci maddəsinə əsasən əmtəəsiz və (və ya) riskli əməliyyatların rəsmiləşdirildiyi sənədlər həmin Məcəllənin 175-ci maddəsinin məqsədləri üçün verginin əvəzləşdirilməsinə əsas vermir. Vergi ödəyicisi tərəfindən əmtəəsiz əməliyyatlar çərçivəsində ##.##.2023-##.##.2023-cü il tarixi aralığında əldə edilmiş elektron qaimə-fakturalar üzrə 6.887.571,99 manat ƏDV məbləğinin Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə əsasən əvəzləşdirilməsinə əsas verilmədiyi üçün kənarlaşma yaranmışdır. Qeyd olunanlarla əlaqədar ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında” uyğunsuzluq məktubu göndərilmiş və vergi ödəyicisi kənarlaşmanı aradan qaldırılmaqla cari vergi bəyannaməsi təqdim etmədiyinə görə Vergi Məcəlləsinin 37-ci, 67-ci və 83-cü maddələrinə əsasən kameral vergi yoxlaması ilə 2023-cü ilin oktyabr ayının əlavə dəyər vergisi bəyannaməsi üzrə 6.887.571,99 manat əlavə vergi məbləği hesablanmışdır.
33. ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərarla bağlı məhkəmə kollegiyası qeyd edilir ki, iddiaçı İddiaçı MMC ##.##.2024-cü il tarixdə 2023-cü il üzrə MV bəyannaməsi vermiş, 5.456,712 manat vergi məbləği bəyan etmiş, daha sonra ##.##.2024, ##.##.2024, ##.##.2024-cü il tarixlərdə dəqiqləşmiş bəyannamə vermişdir. Vergi orqanı tərəfindən kameral vergi yoxlaması aparılmış, ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı qərarla əlavə olaraq 9.922.195,95 manat vergi məbləği hesablanmışdır. İddiaçıya ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında” uyğunsuzluq məktubu göndərilmişdir. İddiaçının ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı **************** saylı müraciətlərində qeyd edilənlər qismən nəzərə alınmış və 9.922.195,95 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və bu barədə iddiaçıya ##.##.2024cü il tarixli **************** saylı “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərar göndərilmişdir.
34. İddiaçı MMC "xxxx" MMC ilə ##.##.2023-cü il tarixdə 3190 manat məbləğində, X10 ilə ##.##.2023-##.##.2023-cü il tarixlərində 57019 manat məbləğində qarşılıqlı əməliyyatlar aparmışdır.
35. X10 riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə **************** saylı qərarda qeyd edilmişdir ki, vergi ödəyicisi tərəfindən 20.10- ##.##.2023-ci il tarixində 60 510,7 manat dəyərində "Kanbinezon Vatnı, daş, Dəri çəkmə, yağmurluk, forma, Əlcək arqon, remen və s." təqdim edilmişdir. Qeyd olunan mallar vergi ödəyicisinin alışı və idxalında müəyyən edilmədiyi üçün aparılmış əməliyyat riskli hesab edilir. Eyni zamanda, vergi ödəyicisinin vergi orqanında qeydiyyatda olan təsərrüfat subyekti müəyyən edilməmişdir.
36. Müvafiq qərarın hesablanmasında iki əsas mövcud olmuşdur: 1) Belə ki, iddiaçı tərəfindən ##.##.2024-cü il tarixdə təqdim edilmiş bəyannamənin xərclər sətirlərində 53119,95 manat bank xidmətləri üzrə göstərilməsinə baxmayaraq, müvafiq dövr ərzində bank hesablarından bank xidmətləri üzrə 35219,75 manat vəsaitin məxaric edilməsi müəyyən edilmişdir. Beləliklə, 17900,20 manat kənarlaşdırma yaranmışdır. 2) Həmçinin, aşkar edilmiş əmtəəsiz əməliyyat aparılması faktına əsasən cavabdehin müvafiq qərarı ilə riskli hesab edilən 49.593.079,56 manat dəyərində e-qaimə fakturaların təqdim edilmiş müvafiq bəyannaməsində xərc sətirlərində göstərildiyi üçün kənarlaşma yaranmışdır ("AFİNA CONSULTING" MMC, "xxxx" MMC, X10 ilə əməliyyatlar barədə).
37. ##.##.2025-ci il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli qərarla yenidən aparılmış araşdırma zamanı vergi ödəyicisi tərəfindən əmtəəsiz əməliyyat çərçivəsində hüquqi şəxs "xxxx" MMC-dən (VÖEN: **********) əldə edilmiş ##.##.2023-cü il tarixli EBDP seriyalı ****** nömrəli elektron qaimə-faktura üzrə 4.543.870,97 manat xərc məbləğinin ilkin kameral vergi yoxlaması zamanı səhvən ikiqat 2023-cü il üzrə mənfəət vergisi bəyannaməsində silindiyi müəyyən edilmişdir. Qeyd edilənlərlə əlaqədar ##.##.2025-ci il tarixdə 2023-cü il üzrə mənfəət vergisi bəyannaməsinə yenidən kameral münasibət bildirilməklə həmin elektron qaimə-faktura üzrə ikiqat silinmiş xərc məbləği bərpa edilmişdir.
38. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, inzibati işin araşdırılması üzrə inzibati orqan tərəfindən inzibati icraat çərçivəsində müvafiq addımlar atılmış, vergi ödəyiciləri riskli ödəyici hesab edilmədən əvvəl xəbərdarlıq məktubları göndərilmiş, inzibati orqanın binasına dəvət edilmişdir.
39. "AFİNA CONSULTING" MMC tərəfindən əmtəəsiz əməliyyatlar üzrə əldə edilən e-qaimələrdə göstərilən xidmətlərin sonradan e-qaimə ilə İddiaçı MMC-yə təqdim edilməsi əmtəəsiz əməliyyat kimi qiymətləndirilir. Belə ki, təqdim edilmiş elektron-qaimə fakturalara əsasən İddiaçı MMC "AFİNA CONSULTING" MMC (VÖEN **********) ilə ##.##.2023- ##.##.2023-cü il tarix aralığında ƏDV məbləği 6.887.571,99 manat olmaqla, 38.264.288,88 manat məbləğində qarşılıqlı əməliyyat aparmışdır. üçüncü şəxs1 MMC Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-ixrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinin **************** nömrəli qərarı əsasında riskli vergi ödəyiciləri siyahısına daxil edilmişdir. Keçirilmiş OVN tədbiri zamanı vergi ödəyiciləri tərəfindən e-qaimə üzrə təqdim edilən malların faktiki olaraq təqdim edilmədiyi müəyyən edilmişdir. Qeyd edilən hal nəzərə alınaraq müəssisələrin əməliyyatlarının əmtəəsiz olduğu hesab olunduğundan müvafiq risk meyarlarının 2.1.2-ci yarımbəndinə əsasən riskli vergi ödəyicisi hesab olunmuşdur.
40. Baş İdarənin “Operativ vergi nəzarətinin keçirilməsi haqqında” ##.##.2023-cü il tarixli ************** nömrəli qərarı əsasında keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı üçüncü şəxs1 MMC-nin qarşılıqlı əməliyyat apardığı "XXM GROUP İNŞAAT" MMC-nin (VÖEN: **********) təsərrüfat subyektinin (obyektinin) real olmadığı müəyyən edilmişdir. Müəssisənin Qaradağ rayonu, Lökbatan ştq, Lökbatan qəsəbəsi ev 10, Lökbatan-Qobu yolu və ünvan 2 ünvanında yerləşən hər iki obyektinin icarədarı (Abşeron Logistik MMC) icarə müqavilələrinin ##.##.2023 və ##.##.2023-cü il tarixdə ləğv etdiyini bildirmişdir. Lakin yuxarda qeyd olunan tarix aralığında (icarə müqaviləsinin ləğv edildiyi tarixdən OVN tədbiri keçirilmə tarixə qədər, ##.##.2023-##.##.2023) faktiki olaraq fəaliyyəti olmayan "XXM GROUP İNŞAAT" MMC tərəfindən ##.##.2023-##.##.2023-ci il tarix aralığında üçüncü şəxs1 MMC-ə ümumi dəyəri 3.687.642,28 manat (ƏDV-siz) dəyərində “tikinti üçün texniki örtük, PE izolyasiya örtüyü, karton qutu və s” (uçot baza məlumatları üzrə malın kodu və adı: 9942991900- görülmüş işlər) olan 13 ədəd e-qaimə təqdim etmişdir. Qeyd olunan əməliyyatlar əmtəəsiz əməliyyatlar hesab edilərək İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsi tərəfindən "XXM GROUP İNŞAAT" MMC ilə bağlı ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli “Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə” qərar qəbul edilmişdir.
41. Qeyd olunan ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərar mübahisələndirilməyib. Əmtəəsiz əməliyyat üzrə əldə edilmiş e-qaimələrdə qeyd edilən malların (uçot baza məlumatları üzrə malın kodu və adı: 9942991900- görülmüş işlər) sonradan üçüncü şəxs1 MMC tərəfindən ##.##.2023-cü il tarixli EBDM 467644, ##.##.2023-cü il tarixli EBDM 749030, ##.##.2023-cü il tarixli EBDM 859415, ##.##.2023cü il tarixli EBDP 423146, ##.##.2023-cü il tarixli EBDP 646931, ##.##.2023-cü il tarixli EBDR 723614 və ##.##.2023-cü il tarixli EBDT ****** nömrəli e-qaimələr ilə İddiaçı MMCə (VÖEN **********) təqdim edilmişdir. Həmçinin, Baş İdarənin “Operativ vergi nəzarətinin keçirilməsi haqqında” ##.##.2023-cü il tarixli 23044010173413 və ************** nömrəli qərarları əsasında keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı üçüncü şəxs1 MMCnin qarşılıqlı əməliyyat apardığı "xxxx" MMC-nin (VÖEN: **********) Nərimanov rayonu, Əhməd Rəcəbli ev. yeni çəkilən yolun kənarı ünvanında yerləşən obyektinin icarə müqaviləsi 2023-cü ilin avqust ayından ləğv etdiyi, ünvan 3 ünvanda yerləşən obyektinin isə şəraitsiz anbar olduğu müəyyən edilmişdir (şəkil və sənədlər qoşmaya əlavə edilir). "xxxx" MMC tərəfindən ##.##.2023-cü il tarixdə üçüncü şəxs1 MMC-ə ümumi dəyəri 10.760.425,55 manat (ƏDV-siz) dəyərində (uçot baza məlumatları üzrə malın kodu və adı: 9996091900- görülmüş işlər) olan 25 ədəd e-qaimə təqdim etmişdir. Qeyd olunan əməliyyatlar əmtəəsiz əməliyyatlar hesab edilərək İdxal-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsi tərəfindən "xxxx" MMC ilə bağlı ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli “Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə” qərar qəbul edilmişdir. Qeyd olunan ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərar mübahisələndirilməmişdir.
42. Əmtəəsiz əməliyyat üzrə əldə edilmiş e-qaimələrdə qeyd edilən malların sonradan üçüncü şəxs1 MMC tərəfindən ##.##.2023-cü il tarixli EBDR723614 və ##.##.2023-cü il tarixli EBDT ****** nömrəli e-qaimələr ilə İddiaçı MMC-ə (VÖEN **********) təqdim edilmişdir. Yuxarıda qeyd olunan hallar nəzərə alınmaqla üçüncü şəxs1 MMC-nin əməliyyatlarının əmtəəsiz olduğu hesab olunduğudan (əmtəəsiz əməliyyatlar üzrə əldə edilən e-qaimələrdə göstərilən malların sonradan e-qaimə ilə təqdim edilməsi əmtəəsiz əməliyyat kimi qiymətləndirilir) müvafiq risk meyarlarının 2.1.2-ci yarımbəndinə əsasən o riskli vergi ödəyicisi hesab edilib. Belə ki, "xxxx GROUP İNŞAAT " MMC və "xxxx" MMC barələrində qəbul edilmiş “Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə” qərarlar mübahisələndirilməmiş, hər hansı orqan tərəfindən ləğv edilməmişdir. Beləliklə, həmin qərarların əsası kimi çıxış edən faktlar da təkzib olunmamışdır.
43. İddiaçı MMC "xxxx" MMC ilə ##.##.2023-cü il tarixdə 3190 manat məbləğində, X10 ilə ##.##.2023-##.##.2023-cü il tarixlərində 57019 manat məbləğində qarşılıqlı əməliyyatlar aparmışdır.
44. X10 riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə **************** saylı qərarda qeyd edilmişdir ki, vergi ödəyicisi tərəfindən 20.10- ##.##.2023-ci il tarixində 60.510,7 manat dəyərində "Kanbinezon Vatnı, daş, Dəri çəkmə, yağmurluk, forma, Əlcək arqon, remen və s." təqdim edilmişdir. Qeyd olunan mallar vergi ödəyicisinin alışı və idxalında müəyyən edilmədiyi üçün aparılmış əməliyyat riskli hesab edilir. Eyni zamanda, vergi ödəyicisinin vergi orqanında qeydiyyatda olan təsərrüfat subyekti müəyyən edilməmişdir.
45. Vergi Məcəlləsinin 32.4-cü maddəsi vergi orqanları tərəfindən vergi nəzarətinin aparılması formalarını əks etdirir. Bu maddədə qeyd edilir ki, vergi orqanı vergi ödəyicisinin gəlir əldə etmək üçün istifadə olunan binalara (ərazilərə) baxış keçirməklə, yaxud həmin obyektlərin fəaliyyəti barədə məlumat toplamaqla və bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş digər formalarda vergi nəzarətini həyata keçirir.
46. Birinci instansiya məhkəməsi qərarında qeyd edir ki, İddiaçı MMC və “xxxx” MMC arasında bağlanmış müqavilə üzrə “Böyük Bəhmənli-Şuşa” magistral qaz kəmərinin tikinti-quraşdırma işlərinin icra olunması qənaətini təkzib edən hər hansı şübhə yoxdur. Cavabdeh orqan tərəfindən sübut edilən hal iş həcmlərinin icra olunmaması deyil, üçüncü şəxs2 “xxxx” MMC-nin faktiki rəhbəri olmaması və məhkəmədə şahid qismində dindirilmiş şəxslərin də “xxxx” MMC-yə aidiyyəti olmaması ilə bağlıdır. Məhkəmə iclasında dindirilmiş üçüncü şəxs2 “xxxx” MMC-nin fəaliyyətindən ümumiyyətlə xəbərsiz olduğundan İddiaçı MMC ilə aparılmış əməliyyatlara dair izahatı da işin həqiqətə uyğun olan faktiki hallarının müəyyənləşdirilməsinə xidmət edə bilməz. Məhkəmə eyni zamanda “xxxx” MMC-ni məhkəmədə təmsil edən vəkilin izahatlarına da eyni münasibət bildirərək qeyd edir ki, vəkillə hüquqi yardım üçün müqavilə bağlayan şəxs onun faktiki rəhbəri olmadığından (görünən odur ki, vəkil onunla hüquqi yardım üçün müqavilə bağlayan şəxsi ümumiyyətlə tanımır) verdiyi izahatlar da mötəbər hesab edilə bilməz.
47. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, cavabdeh inzibati orqan məhz işlərin “xxxx” MMC tərəfindən görülmədiyi səbəbindən mübahisələndirilən qərarlar üzrə hesablanmış vergi məbləğinin İddiaçı MMC və “xxxx” MMC arasında baş tutmayan əməliyyat olduğunu, bu səbəbdən məhz həmin əməliyyatların əmtəəsiz olduğunu bildirmişdir.
48. İddiaçı MMC-nin ünvan 1 məhəllə ünvanında yerləşən ofisində aparılmış müşahidə zamanı müəyyən edilmişdir ki, müəssisə bir ildən artıqdır ki, qeyd olunan ünvanda heç bir fəaliyyət göstərmir. Ofis otaqlarına baxış zamanı bir daha təsdiqlənmişdir ki, otaqlarda heç bir aktiv ofis avadanlığı və işçi yoxdur. Göstərilənlərlə bağlı ##.##.2024cü il tarixli akt tərtib edilmişdir.
49. ## #### 2024-cü il tarixdə vergi orqanlarında vergi ödəyicisinin “Sədərək Ticarət Mərkəzində” qeydiyyata qoyulmuş istehsal obyektinə baxış keçirmək üçün vergi əməkdaşları göstərilən ünvana yaxınlaşmışlar. Lakin “xxxx” MMC tərəfindən rəsmi olaraq məktubla təsdiq edilmişdir ki, İddiaçı MMC ilə “xxxx” MMC arasında heç bir rəsmi icarə müqaviləsi bağlanılmamış və həmin müəssisənin “xxxx” MMC-yə məxsus ərazidə heç bir təsərrüfat subyekti (istehsal obyekti), iqtisadi fəaliyyəti olmamışdır.
50. Eyni zamanda araşdırma zamanı müəyyən edilmişdir ki, İddiaçı MMC-nin işlərin görüldüyü işğaldan azad edilmiş ərazilərdə ümumiyyətlə hər-hansı obyekti, ofisi, inzibati binası olmamışdır. Müəssisənin əmək müqaviləsi reyestrindən çıxarışa əsasən işə götürülmüş işçiləri üçün bir sıra digər müəssisələrin adından işğaldan azad edilmiş ərazilərdə işləmək üçün icazə alınmışdır.
51. Yuxarıda göstərilənlər bir daha sübut edir ki, İddiaçı MMC ilə “xxxx” MMC arasında bütün əməliyyatlar yalnız sənəd üzrə aparılmış, reallıqda hər hansı xidmətlər göstərilməmiş, işlər görülməmiş, mallar təqdim edilməmişdir.
52. Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin ##.##.2024-cü il tarixli ************** nömrəli qərarı əsasında “xxxx” MMC-nin Bakı şəhəri, Atatürk prospekti 36 ünvanında yerləşən ofisindən həmin müəssisənin və digər çoxsaylı müəssisələrin mühasibatlıq sənədləri aşkar edilmişdir.
53. Qeyd edilən sənədlər Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin İstintaq və təhqiqat idarəsinin icraatında olan CM-nin 193.3.2-ci maddəsi ilə istintaqı aparılan ********* nömrəli cinayət işinin materiallarına əlavə edilmiş və müvafiq istintaq hərəkətləri həyata keçirilmişdir.
54. İstintaq zamanı müəssisənin rəsmi direktoru və təsisçisi üçüncü şəxs2 müəssisənin fəaliyyəti ilə əlaqəsinin olmadığı və formal olaraq müəssisənin onun adına qeydiyyata alındığı üçüncü şəxs2 özünün və digər şahid ifadələri ilə təsdiq edilmişdir.
55. Müəssisənin etibarnamə ilə səlahiyyətli nümayəndəsi olan X9 X5 tapşırığı ilə müəssisənin sənədlərinə imza etdiyi, müəssisənin faktiki fəaliyyətinin olmadığı, yalnız vəsaitlərin nağdlaşdırılması sxemlərində iştirak etmək üçün X5 rəhbərliyi ilə idarə olunduğu müəyyənləşdirilmişdir.
56. Məhkəmə prosesində İddiaçı MMC-nin direktoru nümayəndə1 çıxış edərək “xxxx” MMC-nin işğaldan azad edilmiş ərazilərdə müxtəlif quraşdırma və abadlaşdırma işləri görüldüyünü bildirmişdir. Bundan başqa, İddiaçı MMC-nin direktoru nümayəndə1 ona verilmiş suallara əsasən işlərin görülməsinə, xidmətlərin göstərilməsinə əsasən ümumi dəyəri 38 milyon manatdan artıq olan müqaviləni üçüncü şəxs2la Xətai rayonunda adını xatırlamadığı kafelərin birində imzaladığını bildirmişdir. Həmçinin izahatında sənədlərin saxtalaşdırılmasının ona aidiyyəti olmadığını bildirmişdir. üçüncü şəxs1 MMCnin rəhbəri üçüncü şəxs2 ##.##.2025-ci il tarixdə Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə müraciət edərək onunla Baş İdarənin inzibati binasının görüş otağında görüş keçirilmiş, üçüncü şəxs2 müvafiq suallar verilmiş, qanunvericiliyin tələbləri ona izah edilmişdir. üçüncü şəxs2 verdiyi izahatda bildirmişdir ki, İddiaçı MMC-nin rəhbər heyətindən, işçilərindən heç kəsi tanımır, həmçinin “xxxx” MMC faktiki olaraq heç bir tikinti, quraşdırma işləri ilə məşğul olmamış, sənəd üzərində işlər görmüş, işçilər də formal olaraq işə götürülmüşdür.
57. Həmçinin üçüncü şəxs2 məhkəmə prosesində də iştirak edərək bildirmişdir ki, müəssisənin adından təqdim olunan sənədlərin, müqavilələrin məzmunundan onun xəbəri yoxdur. Məhkəmə # ###### 2024-cü il tarixli e-*-*(***)-****/**** nömrəli sorğu ilə Azərbaycan Respublikasının Dövlət Neft Şirkətinə müraciət edərək sözügedən layihənin icra olunaraq təhvil verilməsini sorğu etmişdir.
58. Cavab məktubunda ilk növbədə bildirilmişdir ki, “məktubda qeyd olunan İddiaçı MMC ilə SOCAR-ın “Qaz İxrac” İdarəsi arasında sözügedən layihə üzrə müqavilə münasibətləri mövcud deyildir. Həmçinin, yalnız obyektin İ buraxılış kompleksi üzrə “Böyük BəhmənliŞuşa” qaz kəməri istismara verilmişdir. “Füzuli”, “Ağoğlan” və “Şuşa” Qaz boru kəmərləri isə hələ istismara verilməmişdir və tikintisi davam edir.
59. Həmçinin cavabdeh tərəfindən X12 verilmiş suallara əsasən üçüncü şəxs2 işğaldan azad edilmiş ərazilərdə görmədiyini, “xxxx” MMC adından görülmüş işləri ona Ramiz və Telman adlı şəxslərin təqdim etdiyini, işğaldan azad edilmiş ərazilərdə “Füzuli”, “Ağoğlan” və “Şuşa” Qaz boru kəmərlərinin istismara verildiyini bildirmişdir. “xxxx” MMCnin Ramiz və Telman adlı işçiləri olmamışdır.
60. Həmçinin, İddiaçı MMC tərəfindən məhkəməyə təqdim edilmiş sənədlərə baxdıqda müəyyən olunur ki, təhvil-təslim aktlarına əsasən görülmüş işləri “xxxx” MMCnin adından işçiləri Emin Seyfullayev və Bəxtiyar Balayev təhvil vermişdir.
61. X13 ##.##.2025-ci il tarixində Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə dəvət edilmiş, Baş İdarənin inzibati binasında onunla görüş keçirilmiş və o izahatında “xxxx” MMC adından işğaldan azad edilmiş ərazilərdə hər-hansı işləri görmədiyini bildirmişdir.
62. Bundan başqa, “xxxx” MMC-nin əmək müqaviləsi reyestrindən çıxarışa əsasən əmək müqavilələri üzrə işə götürülmüş işçiləri X6, X7, X1 ##.##.2025-ci il tarixdə, İmanov Mübariz İlham oğlu, İmanov İlham Qılınc oğlu ##.##.2025-ci il tarixdə Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə dəvət edilmiş, Baş İdarənin inzibati binasının görüş otağında hər biri ilə ayrılıqda görüş keçirilmişdir. Adları qeyd edilən şəxslər “xxxx” MMC-nin işçisi olmadıqlarını bildirmiş, o cümlədən “xxxx” MMC və İddiaçı MMC-ni ümumiyyətlə tanımadıqlarını, bu müəssisələrə heç bir xidmət göstərmədiklərini bildirmişlər. Adları qeyd edilən şəxslər məhkəmə iclaslarıında da iştirak etmiş, eynilə verilən izahatlarındakı fikri təsdiq etmişlər (məhkəmə qərarının təsviri hissəsində hər biri öz əksini tapmışdır).
63. “Azərbaycan Respublikası Mülki Məcəlləsinin 340.2-ci maddəsinin şərh edilməsinə dair” Azərbaycan Respublikası Konstitusiya Məhkəməsi Plenumunun ## #### ****-ci il tarixli qərarına əsasən, müqaviləni öhdəlik hüquq münasibətlərinin digər yaranma əsaslarından fərqləndirən başlıca xüsusiyyət onun məhz tərəflərin qarşılıqlı iradə ifadəsinin nəticəsi olmasıdır. Bu səbəbdən də müqavilənin etibarlılıq şərtlərindən biri tərəflərin qarşılıqlı iradə ifadəsinin və hüquqi niyyətlərinin vahidliyi və həqiqiliyi ilə bağlıdır.
64. Azərbaycan Respublikası Konstitusiya Məhkəməsi Plenumunun “Mülki Məcəllənin 337, 339.6, 346.1 və 354-cü maddələrinin əlaqəli şəkildə şərh edilməsinə dair” # ##### 2021-ci il tarixli Qərarında nümayiş etdirdiyi hüquqi mövqeyə əsasən, istənilən iddia tələbi ilə əlaqədar məhkəmə icraatının ən əsas vəzifəsi həmin tələbin hüquqi əsasının olub-olmadığının müəyyən olunmasıdır. Məhkəmələr bunu tərəflərin həmin tələblə bağlı hansı hüquqi əsaslandırmanı irəli sürmələrindən asılı olmayaraq müstəqil surətdə müəyyən etməlidir. Müəyyən bir əqd əsasında yarandığı hesab edilən hüquqla bağlı iddia tələbində məhkəmə icraatının ilk vəzifəsi həmin əqdin etibarlı olub-olmadığını təsbit etməkdir. İddia tələbinin əsaslandığı əqdin etibarsız olması, birbaşa həmin əqd üzrə hüquqi nəticənin əmələ gəlmədiyini, yəni müqavilə üzrə iddia olunan subyektiv hüququn yaranmadığını göstərir. Ona görə də, hər hansı bir əqdə əsaslanaraq verilən iddianın düzgün hüquqi həlli üçün, ilk növbədə, istinad olunan həmin əqdin etibarlı olub-olmaması müəyyən edilməlidir. Etibarsız əqdə əsaslanaraq qaldırılan iddia tələblərində iddiaçının tələbinin əqd üzrə hüquqi əsası mövcud olmur.
65. Əmtəəsiz əməliyyatların araşdırılması zamanı əməliyyatlar sənədlər üzərində baş tutur, müqavilələr, təhvil-təslim aktları hazırlanaraq əməliyyatın baş tutmasının bu sənədlərlə sübut edilməsinə cəhd edilir. Lakin əsas məsələ sənədlərdə əks edilmiş əməliyyat həqiqətən də baş tutmuşdurmu, baş tutmuşdursa, həmin şəxslər arasında baş tutmuşdurmu, həmin qiymətdə baş tutmuşdurmu və s. bu tipli sualların cavablandırılmış olmasındadır. Müvafiq inzibati işdə isə işin faktiki halları ilə müəyyən edilir ki, nəinki əməliyyatın faktiki baş verib-verməməsi, ümumiyyətlə, sənədlər üzərində olan əməliyyatlar belə uydurmadır, müqavilələr, təhvil-təslim aktlarındakı imzalar saxtalaşdırılmışdır, müqavilənin tərəflərindən biri etiraf edir ki, bu əməliyyat baş tutmamışdır.
66. İddiaçı tərəfindən mübahisələndirilən qərarların qəbul edilməsi əsası iki tərəf arasında müqavilə, təhvil-təslim aktları və digər sənədlər üzərində qeyd edilmiş əməliyyatların faktiki olaraq realda baş tutmaması ilə bağlıdır, cavabdeh inzibati orqan da əməliyyatların əmtəəsiz olduğunu sübut etmək üçün kifayət qədər mötəbər dəlil və əsas təqdim etmişdir.
67. “xxxx” MMC-yə ##.##.2024-cü il tarixli **************** saylı qərarla 2.002.930,74 manat məbləğində vergi borcunun hesablanmasına münasibətdə bildirilir ki, üçüncü şəxs1 MMC tərəfindən ##.##.2023-cü il tarixdə 2023-ci ilin oktyabr ayı ƏDV üzrə təqdim edilmiş ƏDV bəyannaməsində 18 faiz dərəcə ilə cəlb olunan əməliyyatlar sətrinin daxil olmuş məbləğ sütununda 0,00 manat məbləğ göstərilməsinə baxmayaraq, həmin ay ərzində vergi ödəyicisinin ƏDV depozit hesabına 2.043.430,64 manat ƏDV məbləği daxil olmuşdur.
68. Yaranmış kənarlaşma barədə vergi ödəyicisinə ##.##.2024-cü il tarixli **************** nömrəli “Elektron kameral üçün uyğunsuzluq məktubu” göndərilmişdir. Lakin vergi ödəyicisi tərəfindən dəqiqləşdirilmiş bəyannamə təqdim edilmədiyindən 2023cü ilin oktyabr ayı ƏDV bəyannaməsi üzrə 2.002.930,74 manat əlavə vergi məbləği hesablanmışdır.
69. Vergi ödəyicisi tərəfindən kameral hesablamadan sonra qeyd edilən dövr üzrə ##.##.2024-cü il tarixdə dəqiqləşdirilmiş bəyannamə təqdim edilərək 18 faiz dərəcə ilə cəlb olunan əməliyyatlar sətrinin daxil olmuş məbləğ hissəsində kameral hesablama ilə razılaşaraq 2.002.930,74 manat ƏDV məbləği bəyan edilməklə bərabər 2.371.884,22 manat ƏDV məbləği dəyərində e-qaimə fakturalar əvəzləşməyə təqdim edilmişdir. Dövriyyə üzrə kənarlaşma olmadığı üçün vergi ödəyicisinin təqdim etdiyi bəyannamə ##.##.2024-cü il tarixdə təsdiq edilmişdir.
70. 2023-cü il oktyabr ayı üzrə ƏDV bəyannaməsində riskli e-qaimələrlə əlaqədar aşkar edilmiş uyğunsuzluqlara əsasən ##.##.2024-cü il tarixdə 2024-cü il iyun ayı üzrə 1.879.610,47 manat hesablama aparılmışdır.
71. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, “xxxx” MMC ##.##.2023-cü il tarixdə **************** nömrəli qərar əsasında riskli vergi ödəyicisi hesab edilmişdir, İddiaçı MMC isə 2023-cü ilin oktyabr ayı üzrə ƏDV bəyannaməsini ##.##.2023-cü il tarixdə vermiş, vergi orqanı tərəfindən bəyannamənin təqdim edilməsindən 30 iş günü müddətində bəyannaməyə münasibət bildirilmişdir. Yəni, İddiaçı MMC-nin əvəzləşmə üçün təqdim etdiyi qaimələrin əmtəəsiz əməliyyatlar nəticəsində əldə edilmiş olması ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərar qəbul edildikdən sonra müəyyən edilərək nəzərə alınmamışdır.
72. ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərar 2023-cü ilin oktyabr ayı üzrə qəbul edilmişdir, ##.##.2023-##.##.2023-cü il tarixləri aralığında əldə edilmiş elektron qaimə-fakturalara oktyabrda aparılmış aşağıdakı qaimələr də daxildir: - ##.##.2023-cü il tarixli EBDP, ****** saylı (ƏDV-si 1.481.382,35 manat); - ##.##.2023-cü il tarixli EBDQ, ****** saylı (ƏDV-si 10.479,51 manat); - ##.##.2023-cü il tarixli EBDR, ****** saylı (ƏDVsi 965.224,02 manat) - bu qaimə məhkəmə qərarının 38 və 39-cu səhifələrində qeyd edilməmişdir.
73. Məhkəmə qərarında “2023-cü ilin oktyabr ayı üzrə təqdim edilmiş ƏDV bəyannaməsində həmin ay ərzində baş vermiş əməliyyatlar əks etdirilir və kameral vergi yoxlaması zamanı da məhz həmin ay ərzində baş vermiş əməliyyatlar nəzərə alına bilərdi” şəklində mövqeyini ifadə etmişdir.
74. Göründüyü kimi məhkəmə bu fikrə əsaslanırdısa, digər tarixlərdə mövcud olan qaimələri nəzərə almış olmasa da, məhz 2023-cü ilin oktyabr tarixli qaimələrdəki məbləğləri nəzərə almalı idi. Lakin qərardan da göründüyü kimi məhkəmə ziddiyyətli mövqelər əks etdirilməklə, hesablama qərarının tamamilə ləğv olunması qənaətinə gəlmişdir.
75. Birinci instansiya məhkəməsi qərarında həmçinin qeyd etmişdir ki, “xxxx” Məhdud Məsuliyyətli Cəmiyyəti (VÖEN: **********) ##.##.2024-cü il tarixdən **************** nömrəli qərarla riskli vergi ödəyicisi hesab edilmişdir. Göründüyü kimi ödəyici iddiaçı ilə müvafiq əməliyyatlar apardıqdan 10-11 ay sonra riskli vergi ödəyicilərin siyahısına daxil edilmişdir.
76. Bununla bağlı məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, hər bir inzibati akt araşdırma aparılıb təhlil edildikdən sonra müvafiq halların nəticəsinin təsdiqi olaraq qəbul edilir. Yəni, riskli hesab edilmə barədə inzibati qərarların tarixi müvafiq əmtəəsiz əməliyyatlardan sonrakı tarixlərdə olmalıdır. Həmçinin, vergi ödəyicisinin riskli hesab edilməsi barədə qərara nəzər saldıqda özündən əvvəlki tarix aralıqlarında baş vermiş faktların təhlil edildiyi müəyyən edilir. Əməliyyatın əmtəəsiz olmasını sübut etmək üçün cavabdeh tərəfindən məhkəməyə riskli elektron qaimə-fakturalar təqdim edilmişdir ki, həmin qaimə-fakturalarda riskin başlanma tarixləri qeyd olunmuşdur. Həmin qrafaya nəzər saldıqda görünür ki, risk vergi ödəyiciləri arasında əməliyyat baş tutduğu tarixdən və ya əvvəl başlanmışdır. Lakin birinci instansiya məhkəməsi riskli vergi ödəyicisinin riskli hesab edilməsi barədə qərarların tarixini əsas götürərək iddianı müvafiq hissədə təmin etmiş, işin hallarını ətraflı araşdırmamış, cavabdeh tərəfindən iş materiallarına əlavə edilmiş və araşdırılması zəruri olan elektron qaimələri tədqiq etməmişdir.
77. Vergi Məcəlləsinin 13.2.70-ci maddəsinə əsasən vergidən yayınma sxemi dedikdə vergi üstünlüyü əldə etmək məqsədi ilə hər hansı formada bağlanılmış əqd və ya aparılmış əməliyyat başa düşülməlidir. Vergi üstünlüyü dedikdə isə vergi tutulan əməliyyatın faktiki iqtisadi göstəriciləri dəyişmədən, vergilərin Vergi Məcəlləsində müəyyən edilmiş müddətlərdə və məbləğdə ödənilməsindən yayınma nəzərdə tutulur. Vergidən yayınma sxemi hal-hazırkı dövrdə yeni yaradılan və ən çox iri dövriyyələr zamanı istifadə edilən əməliyyatlar toplusudur.
78. Vergi ödəyiciləri tərəfindən bu sxem elə hazırlanır ki, həm qanuni görünür, həm də vergilərin yayındırılmasına gətirib çıxarır. Əməliyyatın və ya əməliyyatlar toplusunun vergidən yayınma sxemi əmələ gətirməsində əsas diqqət əməliyyatın məqsədinin vergi öhdəliyinin azaldılması və ya tamamilə aradan qaldırılması olmasıdır. Bu cür əməliyyatlar biznes məqsədlərinə deyil, vergi məqsədlərinə xidmət edir. Vergidən yayınma sxemi qanunvericiliyin mövcud olan tələblərindən yan keçməklə və ya mövcud olmayan tələblərindən sui-istifadə etməklə yeganə məqsədi vergi öhdəliyinin azaldılması olan əməliyyatlardır.
79. Cavabdeh tərəfindən iddiaçı İddiaçı MMC və qarşılıqlı əməliyyat aparmış olduğu vergi ödəyiciləri arasındakı əməliyyatların əmtəəsiz olması bütün mümkün vasitələrlə (yerində baxış, müqavilə tərəflərinin izahatlarının alınması, vergi ödəyicilərinin malik olduğu iqtisadi resursların təhlili və s.) araşdırılmış, sübutlar əldə edilmişdir.
80. Qərardan narazı qalan iddiaçı kassasiya şikayəti verərək, qərarın ləğv edilməsi və iddia tələbinin təmin edilməsi barədə qərar qəbul olunmasını xahiş etmişdir.
KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞI ETİRAZIN DƏLİLLƏRİ
a. Kassasiya şikayətinin dəlilləri
81. Kassasiya şikayətində onunla əsaslandırılmışdır ki, bu cür yanaşma tamamilə vergi qanunvericiliyinin tələblərinə və işgüzar münasibətlərə ziddir. Misal olaraq bildirilməlidir ki, AAA MMC-nin faktiki olaraq sahibliyində olan malların alışına dair sənədi olmadığına (malları sənədsiz aldığına) görə BBB MMC AAA MMC-yə formal olaraq eyni tipli malların təqdim edilməsi barədə e-qaimə göndərir, lakin faktiki olaraq hər hansı mal təqdim etmir. Daha sonra isə AAA MMC faktiki olaraq sahibliyində olan eyni tipli malları e-qaimə əsasında CCC MMC-yə təqdim edir. İnzibati praktikadan bilindiyi kimi, bu cür hallarda vergi orqanı ilk öncə AAA MMC ilə BBB MMC arasında baş tutmuş əməliyyatı əmtəəsiz, BBB MMC-nin AAA MMC-yə təqdim etdiyi e-qaiməni isə riskli qaimə hesab edilir. Daha sonra isə hər iki vergi ödəyicisini riskli vergi ödəyicisi siyahısına daxil edilir. Lakin vergi orqanı bununla kifayətlənməyərək riskli vergi ödəyicisi siyahısına daxil edilmiş AAA MMC tərəfindən malların təqdim edilməsi ilə bağlı CCC MMC-yə göndərilmiş eqaimələri riskli qaimə, baş tutmuş əməliyyatları isə əmtəəsiz əməliyyat kimi qiymətləndirir və nəticədə CCC MMC-nin ƏDV üzrə əvəzləşdirmələrini və mənfəət vergisi üzrə xərclərini etibarsız hesab etmişdir. Halbuki AAA MMC ilə BBB MMC arasındakı əməliyyat əmtəəsiz əməliyyat olmasına baxmayaraq, AAA MMC ilə CCC MMC arasındakı əməliyyat faktiki olaraq baş tutmuş əməliyyat idi. Lakin buna baxmayaraq vergi orqanı hər hansı araşdırma aparmadan, silsilə şəklində əməliyyat zincirindəki bütün e-qaimələri riskli qaimə kimi qiymətləndirir.
82. Göründüyü kimi, cavabdeh hazırkı işdə də eyni təcrübəyə sadiq qalaraq, ilk öncə “XXM GROUP İNŞAAT” MMC və “xxxx” MMC tərəfindən “xxxx” MMC-yə təqdim edilmiş e-qaimələri riskli qaimə kimi qiymətləndirmiş, həmin hüquqi şəxsləri riskli vergi ödəyicisi siyahısına daxil etmiş, daha sonra isə eyni məntiqi arıdıcıllıqla “xxxx” MMC tərəfindən İddiaçı MMC-yə təqdim edilmiş e-qaimələri də riskli qaimə kimi qiymətləndirmişdir. Halbuki, “XXM GROUP İNŞAAT” MMC və “xxxx” MMC ilə “xxxx” MMC arasında baş tutmuş əməliyyatların əmtəəsiz olması ilə bağlı aşkar edilmiş hər hansı uyğunsuzluq yalnız həmin vergi ödəyicilərinə münasibətdə qərar qəbul edilməsinə əsas ola bilərdi. Başqa sözlə, “XXM GROUP İNŞAAT” MMC, “xxxx” MMC və “xxxx” MMC-nin hər hansı səbəbdən riskli vergi ödəyicisi siyahısına daxil edilməsi, həmin şəxslərdən istənilən biri ilə iddiaçı arasında baş tutmuş əməliyyatın avtomatik şəkildə əmtəəsiz əməliyyat kimi qiymətləndirilməsinə qətiyyən əsas deyildir.
83. Ali Məhkəmənin İnzibati Kollegiyasının ##.##.2025-ci il tarixli *-*(***)-****/**** nömrəli qərarında qeyd edildiyi kimi, “VM-in 13.2.81 və 175.11-ci maddələrinin dizpozisiya şərtlərindən görünür ki, iddiaçı tərəfində aparılan əməliyyatlara görə əvəzləşdirilən ƏDVlərin ləğv edilməsi o halda qanuni olardı ki, iddiaçı əmtəəsiz əməliyyat aparmış olsun.” Bir sözlə, cavabdehin malların, işlərin və xidmətlərin faktiki olaraq təqdim edilibedilməməsi istiqamətində hər hansı araşdırma aparmadan, riskli vergi ödəyiciləri hesab edilmiş “XXM GROUP İNŞAAT” MMC və “xxxx” MMC-dən e-qaimə əsasında alınmış malların daha sonra “xxxx” MMC tərəfindən iddiaçıya təqdim edilməsi barədə e-qaimələri riskli qaimə hesab etməsi sadəcə ehtimala əsaslanan bir qiymətləndirmədir.
84. Mübahisələndirilən ##.##.2023-cü il tarixli qərarı qəbul edən zaman inzibati icraat aparmağı unudan cavabdeh iddiaçının fəaliyyət göstərdiyi obyektlərdə 7 aydan sonra ##.##.2024-cü il tarixdə müşahidələr həyata keçirərək aktlaşdırmışdır. İlk öncə müşahidənin nəticəsinə dair akta münasibətdə bildirək ki, həmin aktda kiçik bir hekayə qurularaq, müxtəlif şəxslərdən şifahi məlumatların əldə edildiyi, kimsə ilə telefon əlaqəsinin yaradıldığı və həmin məlumatlara əsasən müəssisənin bir ildən artıqdır ki, həmin ünvanda fəaliyyət göstərmədiyinin müəyyən edildiyi qeyd edilir.
85. İddiaçının işğaldan azad olunmuş ərazilərdə ofis, inzibati binasının olmamasına münasibətdə isə qeyd edək ki, cavabdeh, deyəsən, iddiaçının orada sadəcə tikinti-quraşdırma işləri (boru xətlərinin çəkilməsi) fəaliyyəti göstərdiyini unutmuşdur. Cavabdeh istər mübahisələndirilən qərarlar qəbul edilən zaman, istərsə də daha sonra heç bir zaman işğaldan azad olunmuş ərazilərə gedərək iddiaçı tərəfindən icra edilmiş işlərlə tanış olmamış, əksinə Sədərəkdə yerləşən obyektə gedərək iddiaçının Qarabağ zonasında gördüyü işlər barədə təəssürat formalaşdırmağa çalışmışdır. Vergi orqanının ##.##.2024-cü il tarixdə iddiaçının təsərrüfat subyektlərinə baxışı hansı əsasla, hansı yoxlama çərçivəsində və hansı qərarla etdiyini və həmin nəzarət tədbirinin hazırkı işlə əlaqəsinin nə olduğunu soruşmağı isə bu qədər pozuntudan sonra ümumiyyətlə lüzumsuz görürlər.
86. Bundan savayı, cavabdehin iddiaçı ilə “xxxx” MMC arasında baş tutmuş əməliyyatın əmtəəsiz olmasını sübut etmək üçün istifadə etdiyi ən “güclü” dəlil üçüncü şəxs2 ifadəsidir. Belə ki, üçüncü şəxs2 cinayət işi çərçivəsində verdiyi şahid ifadəsində rəsmi direktoru olduğu “xxxx” MMC-nin fəaliyyəti ilə əlaqəsinin olmadığını, formal olaraq müəssisənin adına qeydiyyatdan keçirildiyini, iddiaçının rəhbər heyətindən, işçilərindən heç kəsi tanımadığını, “xxxx” MMC tərəfindən faktiki olaraq heç bir tikinti quraşdırma işlərinin aparılmadığını, sənəd üzərində işlər görüldüyünü qeyd etmişdir.
87. İlk öncə qeyd etmək lazımdır ki, cavabdeh vergi orqanı apellyasiya şikayətində “xxxx” MMC-nin faktiki rəhbərinin X5, formal rəhbərinin isə üçüncü şəxs2 olduğunu qeyd etmişdir. Lakin buna baxmayaraq cavabdeh öz mövqeyinə zidd olaraq, üçüncü şəxs2 ifadəsini “xxxx” MMC ilə iddiaçı arasında baş tutmuş əməliyyatların əmtəəsiz əməliyyat olmasına dair dəlil kimi istifadə edir.
88. Əgər üçüncü şəxs2 “xxxx” MMC-nin fəaliyyətindən xəbərdar deyilsə, birinci instansiya məhkəməsində şahid kimi ifadə verən zaman “xxxx” MMC ilə bağlı, eləcə də işğaldan azad olunmuş ərazilərdə görülmüş işlərlə bağlı verdiyimiz suallara “bilmirəm, xəbərim yoxdur” cavablarından başqa cavab verə bilmirsə, o halda həmin şəxsin işğaldan azad olunmuş ərazilərdə “xxxx” MMC-nin sifariş əsasında gördüyü işlərə dair ifadəsi necə mötəbər sübut kimi qiymətləndirilə bilərdimi?
89. Bundan başqa, üçüncü şəxs2 qeyd olunan ifadəni vergi və cinayət məsuliyyətindən yayınmaq üçün yalandan verə biləcəyini də gözardı edə bilmərik. Həmçinin üçüncü şəxs2 bir yandan cəmiyyətin fəaliyyəti ilə əlaqəsinin olmadığını bildirir, digər yandan isə “xxxx” MMC adından verilmiş iddia ərizəsini geri götürür və vəkilə etibarnamə verərək hazırkı işdə 3-cü şəxs qismində iştirak edir. Bütün bu ziddiyyətli və şübhə doğuran hadisələrin üçüncü şəxs2 Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinə dəvət edilib, cinayət işi çərçivəsində dindirilməsindən sonra baş verməsi sadəcə bir təsadüf ola bilməz. üçüncü şəxs2 məhkəmə iclaslarına istintaq orqanının əməkdaşlarının dəvəti və müşayiəti ilə gəlməsi, bütün ifadələrini (hətta Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə verdiyi izahatı belə) Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin inzibati binasında verməsi – sadəcə təsadüf ola bilməz. Sadəcə rus əlifbası ilə yazıb, başa düşən üçüncü şəxs2 Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsində kompüterdə hazılanmış latın əlifbalı ifadəsi ilə məhkəmə zalında verdiyi ifadəsinin fərqli olması sadəcə təsadüf ola bilməz.
90. Qeyd etmək lazımdır ki, Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin təcrübəsində müxtəlif cinayət işləri üzrə qanuni təmsilçinin formal rəhbər, faktiki rəhbərin isə fərqli şəxs olduğu hallara dəfələrlə rast gəlinmiş, lakin bu hallar həmin hüquqi şəxslərin apardığı əməliyyatların əmtəəsiz olduğuna dəlalət etməmiş, əksinə, büdcədən yayındırılmış vergi borcuna görə faktiki rəhbərlərin cinayət məsuliyyətinə cəlb edilməsinə səbəb olmuşdur.
91. Beləliklə, göstərilənlərə əsasən qəti şəkildə deyə bilərlər ki, üçüncü şəxs2 formal rəhbər olması ehtimalı (hətta bu fakt sübuta yetirilsə belə), onun verdiyi ziddiyyətli ifadələr “xxxx” MMC ilə iddiaçı arasında aparılmış əməliyyatların əmtəəsiz əməliyyat kimi qiymətləndirilməsi üçün mötəbər sübut hesab edilə bilməz.
92. Məhkəmənin nəzərinə çatdırır ki, “xxxx” MMC bağlanmış müqaviləyə əsasən ona həvalə edilmiş tapşırıqları icra edərək təhvil vermiş və buna dair tərtib edilmiş müvafiq təsdiqedici sənədlər sübut qismində məhkəməyə təqdim edilmişdir. Müqavilə və digər sənədlərə imza atmış şəxslərin faktiki rəhbər olub-olmamasına münasibətdə isə qeyd edirik ki, bu hal sifarişçi olan iddiaçı üçün və işlərin faktiki olaraq icra edilib-edilməməsinin müəyyən edilməsi istiqamətində hər hansı hüquqi əhəmiyyət kəsb etmir. Belə ki, məhkəmədə ifadə vermiş iddiaçının işğaldan azad olunmuş ərazidə faktiki fəaliyyət göstərmiş əməkdaşı X12 icra edilmiş işləri “xxxx” MMC-nin işçiləri Ramiz və Telman adlı şəxslərdən təhvil alaraq, rəhbərliyə məlumat verdiyini qeyd etmişdir. Cavabdeh isə qeyd edir ki, Ramiz və Telman adlı şəxslərin “xxxx” MMC ilə hər hansı rəsmi əmək müqaviləsi mövcud olmamışdır. Qeyd edək ki, iddiaçı faktiki olaraq ona həvalə edilmiş işlərin icrasında maraqlı olmuş və sub-podratçı qaydasında işə cəlb etdiyi “xxxx” MMC-nin işlərin icrası məqsədilə kimləri işə cəlb etdiyi və eləcə də istifadə edilən nəqliyyat vasitəsi, texnika və avadanlıqların hansı qaydada rəsmiləşdirildiyi ilə maraqlanmamış və maraqlanmaq məcburiyyətində də olmamışdır.
93. Belə ki, iddiaçı üçün əhəmiyyətli olan müqavilə əsasında sub-podratçı “xxxx” MMC-yə həvalə edilmiş işlərin vaxtında və lazımi qaydada icra edilməsi olmuşdur. Başqa sözlə desək, işlərin icrası məqsədilə müxtəlif şəxslərin əmək müqaviləsi hüquqi qüvvəyə minmədən işə cəlb edilməsi, direktorun faktiki rəhbər olmaması və ya işlərin icrası zamanı istifadə edilən nəqliyyat vasitəsi, texnika və ya avadanlıqların qanunla müəyyən edilmiş qaydada rəsmiləşdirilməməsi iddiaçının yox, sadəcə “xxxx” MMC-nin hüquqi məsuliyyətə cəlb edilməsinə əsas ola bilərdi. Hazırkı iş üzrə cavabdehin vəzifəsi işğaldan azad edilmiş ərazilərdə boru xəttinin çəkilməsi ilə bağlı işlərin icrası zamanı yol verilmiş qanun pozuntularını aşkar etmək yox, həmin işlərin faktiki olaraq icra edilmədiyini sübuta yetirmək olduğu halda, sonuncu istər inzibati icraat zamanı, istərsə də daha sonra həyata keçirdiyi araşdırmalar zamanı buna dair hər hansı mötəbər sübut əldə edə bilməmişdir. b. Kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
94. Cavabdeh kassasiya şikayətinə qarşı etiraz təqdim edərək apellyasiya instansiya məhkəməsinin qərarının dəyişdirilmədən saxlanılmasını xahiş etmişdir. Etiraz cavabdehin apellyasiya şikayətinə uyğun əsaslandırılmışdır.
TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
95. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi: 13.2.81. əmtəəsiz əməliyyat – vergi nəzarəti tədbiri zamanı aşkarlanan, başqa əməliyyatı pərdələmək məqsədilə və ya bu cür məqsəd olmadan aparılan və faktiki olaraq mallar, işlər və xidmətlər təqdim edilmədən mənfəət (gəlir) əldə etmək məqsədilə rəsmiləşdirilən uydurma və (və ya) yalan əqd çərçivəsində aparılan əməliyyatlar; 14.1. Bazar qiyməti malın (işin, xidmətin) tələblə təklifin qarşılıqlı təsiri nəticəsində təşəkkül tapan qiyməti deməkdir. 23.1.1-ci maddəsinə əsasən bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş hallarda və qaydada kameral və səyyar vergi yoxlamalarını, operativ vergi nəzarətini keçirmək vergi orqanlarının hüququdur. 37.1-ci maddəsinə əsasən, kameral vergi yoxlaması vergi orqanı tərəfindən yerlərə getmədən, vergilərin hesablanmasını və ödənilməsini özündə əks etdirən və vergi ödəyicisinin fəaliyyəti haqqında vergi orqanında olan sənədlər və mənbəyi məlum olan məlumatlar əsasında keçirilir. 37.3-cü maddəsinə əsasən, kameral yoxlama aparmaq üçün vergi ödəyicisindən təqdim olunmuş bəyannamə ilə bağlı sənədlərdə olan məlumatlar arasında ziddiyyət və ya səhv aşkar edildikdə vergi orqanı vergi ödəyicisindən əlavə məlumat, sənəd və izahat tələb edə bilər. 70.3-cü maddəsinə görə, vergi qanunvericiliyinə əsasən tərtib edilən hər hansı sənəd öz mahiyyətinə və məzmununa görə vergi qanunvericiliyinə uyğun gəlirsə, eləcə də vergi hesablanılan və ya bu sənədlərin aid olduğu şəxs hamı üçün aydın şəkildə göstərilmişdirsə həmin sənəd etibarsız və ya prosessual pozuntularla tərtib edilmiş sayıla bilməz. 83.7-ci maddəsinə əsasən, vergi orqanlarında vergi ödəyicisinin vergini ödəməkdən yayınmaq niyyətində olduğunu təsdiq edən əsaslandırılmış konkret məlumat varsa və verginin tutulmasının təmin edilməsi zəruridirsə, habelə vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisidirsə, vergi orqanının vergini onun ödənildiyi tarixədək hesablamaq hüququ vardır. 108-ci maddəsinə görə, gəlirdən çıxılmayan xərclərdən başqa gəlirin əldə edilməsi ilə bağlı olan bütün xərclər, həmçinin qanunla nəzərdə tutulmuş icbari ödənişlər gəlirdən çıxılır. 130.1-ci maddəsinə əsasən, vergi ödəyicisi vergi tutulan gəlirin (mənfəətin) dəqiq əks etdirilməsi üçün sənədləşdirilmiş məlumat əsasında gəlirlərinin və xərclərinin vaxtlıvaxtında dəqiq uçotunu aparmağa, bu fəsilə uyğun şəkildə tətbiq edilən uçot metodundan asılı olaraq gəlirlərini və xərclərini onların əldə edildiyi və ya çəkildiyi müvafiq hesabat dövrlərinə aid etməyə borcludur.
96. Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsi Maddə 12.1. Məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları xidməti vəzifəsinə görə araşdırmağa borcludur. Maddə 58.7. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Maddə 91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. Maddə 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. Maddə 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96.5. Şikayətin əsaslı olduğu hallarda Ali Məhkəmə, bir qayda olaraq, mübahisə ilə bağlı işə dair özü qərar qəbul edir. Mübahisə ilə bağlı iş üzrə araşdırmanın davam etdirilməsinin zəruri olduğu aşağıdakı hallarda, Ali Məhkəmə mübahisə edilən qərarı ləğv etməyə və işi təkrar baxılması üçün müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsinə göndərməyə haqlıdır: 96.5.1. apellyasiya instansiyası məhkəməsində icraat zamanı yol verilmiş ciddi prosessual pozuntular səbəbindən əhəmiyyətli sayda və ya geniş həcmdə sübutların araşdırılması tələb olunduqda; 96.5.2. apellyasiya instansiyası məhkəməsi mahiyyəti üzrə qərar qəbul etmədikdə. ... 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir.
KASSASİYANIN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXIŞININ HƏDLƏRİ
97. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmişdir. Kassasiya şikayəti formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət üzrə kassasiya mümkün hesab edilmişdir.
98. İş üzrə olan məhkəmə aktlarından göründüyü kimi, birinci instansiya məhkəməsi iddianı qismən təmin etsə də, həmin qərar ancaq cavabdeh tərəfindən mübahisələndirilmişdir. Apellyasiya instansiya məhkəməsində isə apellyasiya baxışının hədləri iddianın təmin edilmiş hissəsi olmuş və işə baxmış məhkəmə kollegiyası qərarı həmin hissədə ləğv edərək, iddianı həmin hissədə rədd etmişdir. Hazırda isə apellyasiya instansiya məhkəməsinin qərarından iddiaçı tərəfindən kassasiya şikayəti verildiyindən kassasiya baxışının hədlərini iddianın apellyasiya instansiya məhkəməsi tərəfindən rədd edilmiş hissləri təşkil edir.
KASSASİYA İNSTANSİYASI MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
99. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, kassasiya şikayəti qismən təmin edilməli, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı mübahisələndirilən hissədə qismən ləğv edilməli, iş həmin hissədə təkrar apellyasiya baxışına göndərilməlidir. Bu, aşağıdakı səbəblərdən irəli gəlir.
100. Hazırkı iş üzrə iddiaçının tələbi ##.##.2023-cü il tarixli **************** saylı və ##.##.2025-ci il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” (6-cı bəndi istisna olmaqla) qərarların ləğv edilməsi ilə bağlıdır. İddiaçıya mübahisələndirilən qərarla hesablanmış verginin əsasını əmtəəsiz əməliyyatlar təşkil edir.
101. Mübahisələndirilən aktlarla hesablanmış verginin qanuniliyinin qiymətləndirilməsindən öncə məhkəmə kollegiyası riskli vergi ödəyiciləri və onlarla aparılan qarşılıqlı əməliyyatların hüquqi nəticələrinin qanunvericiliyin normaları baxımından təhlilini zəruri hesab edir.
“Riskli vergi ödəyicisi” konsepsiyası (mübahisəli qərarla vergilərin hesablandığı hesabat dövründə qüvvədə olan qanunvericiliyə əsasən)
102. Vergi Məcəlləsinə ##.##.2020-ci il tarixdən “riskli vergi ödəyicisi” anlayışı daxil edilmişdir. Belə ki, həmin tarixdən Məcəlləyə daxil edilən 13.2.82-ci maddəyə əsasən riskli vergi ödəyicisi müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqanın (qurumun) təsdiq etdiyi meyarlara cavab verən, o cümlədən əmtəəsiz və (və ya) riskli əməliyyatlar aparan şəxsdir.
103. Qanunvericilik “əmtəəsiz əməliyyat” termininə Məcəllədə hüquqi anlayış versə də (əmtəəsiz əməliyyat – vergi nəzarəti tədbiri zamanı aşkarlanan, başqa əməliyyatı pərdələmək məqsədilə aparılan və faktiki olaraq mallar, işlər və xidmətlər təqdim edilmədən mənfəət əldə etmək məqsədilə rəsmiləşdirilən əməliyyatlar), “riskli əməliyyatlar” anlayışına Məcəllədə aydınlıq gətirilməmişdir. Bununla belə, Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il ## #### tarixli *** nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”nın 3-cü bəndi riskli əməliyyatları aşağıdakı kimi təsbit etmişdir: - vergi ödəyicilərinin təqdim etdiyi elektron qaimə-fakturalarda aldığı və ya idxal etdiyi mal çeşidlərindən fərqli mal çeşidlərinin göstərilməsi; - vergi ödəyicilərinin aldığı və ya idxal etdiyi malların həcmindən artıq həcmdə mallar təqdim etməsi halı (artıq həcmdə təqdim edilmiş mallara münasibətdə).
104. Vergi Məcəlləsinin 13.2.82, o cümlədən Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il ## #### tarixli *** nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”nın müddəalarının birgə təhlili onu deməyə əsas verir ki, riskli və (ya) əmtəəsiz əməliyyat aparan vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi hesab olunur. Başqa sözlə, vergi ödəyicisinin riskli və (ya) əmtəəsiz əməliyyat aparması onun barəsində “riskli vergi ödəyicisi olma barədə” qərarın qəbulu ilə nəticələnir.
105. Bundan əlavə, Vergi Məcəlləsi riskli və (ya) əmtəəsiz əməliyyat aparan vergi ödəyiciləri ilə bağlı barələrində “riskli vergi ödəyicisi olma barədə” qərarın qəbulu ilə yanaşı, həmin əməliyyatın iştirakçısı olan tərəflərin, yəni vergi ödəyicilərinin vergi öhdəliklərinin müəyyən edilməsi ilə bağlı əlavə tənzimləmələr də nəzərdə tutmuşdur. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 109.9-cu maddəsinə əsasən əmtəəsiz əməliyyatlar çərçivəsində əldə edilmiş sənədlər gəlirdən çıxılan xərcləri təsdiq edən sənəd hesab edilmir və təqdim edilən malların (işlərin, xidmətlərin) dəyəri bu Məcəllənin 14-cü, 14-1-ci və 67-ci maddələri nəzərə alınmaqla gəlirdən çıxılır. Həmin Məcəllənin 175.11-ci maddəsinə əsasən isə əmtəəsiz və (və ya) riskli əməliyyatların rəsmiləşdirildiyi sənədlər bu Məcəllənin 175-ci maddəsinin məqsədləri üçün verginin əvəzləşdirilməsinə əsas vermir.
106. Şübhəsizdir ki, əmtəəsiz əməliyyatın iştirakçısı olan hər iki vergi ödəyicisi bu cür pərdələnmiş əməliyyatın baş tutmasında təqsirlidir və bu haldan irəli gələn hüquqi nəticələrə tabedirlər. Lakin burada xüsusilə vurğulanmalıdır ki, vergi ödəyiciləri arasında baş tutan həyata keçirilən əməliyyatın həqiqətən əmtəəsiz baş tutması halının mötəbər sübutlarla təsdiqinin tapması zəruridir.
107. Vergi Məcəlləsinin 13.2.82-ci maddəsinin, habelə Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin ## #### 2020-ci il tarixli *** nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş "Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları"nın sistemli təhlili göstərir ki, qanunvericinin məqsədi yalnız müəyyən edilmiş risk meyarlarına cavab verən vergi ödəyicisini "riskli vergi ödəyicisi" kimi qiymətləndirməkdən ibarət olmamışdır. Bu tənzimləmələrin əsas məqsədi iqtisadi məzmunu olmayan, vergi üstünlüyü əldə etmək məqsədilə rəsmiləşdirilən əməliyyatların bütün iştirakçıları üzrə vergi nəticələrinin düzgün müəyyən edilməsini təmin etməkdir.
108. Əmtəəsiz əməliyyat öz hüquqi mahiyyətinə görə iki və ya daha çox tərəfin iradəsinin uzlaşması nəticəsində formalaşan və faktiki mal, iş və ya xidmət təqdim edilmədən yalnız sənəd üzərində rəsmiləşdirilən əməliyyatdır. Belə əməliyyatın həyata keçirilməsi üçün həm sənədi təqdim edən, həm də həmin sənədi qəbul edərək vergi uçotunda istifadə edən şəxsin iştirakı zəruridir. Bu baxımdan, əmtəəsiz əməliyyat birtərəfli hərəkət deyil, qarşılıqlı razılaşma əsasında həyata keçirilən hüquqi və faktiki davranışlar məcmusudur.
109. Bu səbəbdən, əməliyyatın tərəflərindən yalnız birinin riskli vergi ödəyicisi kimi müəyyən edilməsi digər tərəfin əmtəəsiz əməliyyatın hüquqi nəticələrindən azad edilməsinə əsas vermir. Əks təqdirdə, yalnız əməliyyatın bir tərəfinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi, digər tərəfin isə eyni əmtəəsiz əməliyyat əsasında gəlirdən xərc çıxması və ya əlavə dəyər vergisini əvəzləşdirməsi vergi qanunvericiliyinin məqsədləri ilə uzlaşmaz. Çünki bu halda eyni hüquqi fakt müxtəlif iştirakçılar üçün fərqli hüquqi nəticələr doğurmuş olar ki, bu da vergi hüququnun bərabərlik və verginin iqtisadi məzmuna üstünlük verilməsi prinsiplərinə zidd olardı. Belə ki, vergitutma obyektinin düzgün müəyyən edilməsi, vergi güzəştlərindən və qanunvericiliyin vergi ödəyicilərinə tanıdığı imkanlarından sui-istifadəyə yol verilməməsi üçün vergi ödəyiciləri tərəfindən təqdim olunan formal sənədlərə və bəyanlara deyil, əslində həyata keçirilən faktiki fəaliyyətə baxılmalıdır. Bu, faktiki məzmunun formadan üstün olması - “Substance over form” prinsipindən irəli gəlir.
110. Vergi Məcəlləsinin 109.9 və 175.11-ci maddələri də məhz bu yanaşmanı təsbit edir. Həmin normalarda vergi nəticələrinin tətbiqi üçün əməliyyat iştirakçılarından hansının riskli vergi ödəyicisi olması deyil, əməliyyatın əmtəəsiz və ya riskli xarakter daşıması əsas hüquqi fakt kimi qəbul edilmişdir. Başqa sözlə, qanun vergi nəticələrini şəxsin statusuna deyil, əməliyyatın mahiyyətinə bağlamışdır. Buna görə də vergi orqanı mötəbər sübutlarla əməliyyatın əmtəəsiz olduğunu müəyyən etdikdə, həmin əməliyyatdan irəli gələn vergi nəticələri əməliyyatın bütün iştirakçılarına münasibətdə tətbiq oluna bilər.
111. Bununla yanaşı, bu nəticə vergi orqanını hər bir konkret iş üzrə əmtəəsiz əməliyyatın mövcudluğunu mötəbər, yetərli (kifayət edən) və qarşılıqlı uzlaşan sübutlarla təsdiq etmək vəzifəsindən azad etmir. Əməliyyatın yalnız bir tərəfinin riskli vergi ödəyicisi kimi tanınması digər tərəf barəsində avtomatik olaraq əmtəəsiz əməliyyat aparıldığı qənaətinin formalaşdırılması üçün kifayət hesab edilə bilməz. Vergi orqanı hər iki tərəfin faktiki davranışını, malların hərəkətini, hesablaşmaları, təsərrüfat əməliyyatlarının iqtisadi məzmununu və digər sübutları birlikdə qiymətləndirməli, yalnız bundan sonra əməliyyatın həqiqətən əmtəəsiz olması barədə hüquqi nəticəyə gəlməlidir. Məhz belə yanaşma həm vergi qanunvericiliyinin güddüyü məqsədlərə, həm də inzibati icraatın lazımi qaydada aparılması və sübutetmə prinsiplərinə uyğun hesab olunur.
“Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərarı ilə hesablanmış ƏDV barədə a) Hesablamanın əsasları
112. Mübahisələndirilən “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərarı ilə iddiaçıya 2023-cü ilin oktyabr ayı üzrə 6.887.571,99 manat ƏDV hesablanmışdır. İddiaçıya hesablanmış verginin əsasını iddiaçının "AFİNA CONSULTING" MMC ilə apardığı əməliyyatların riskli (əmtəəsiz) hesab edilməsi nəticəsində həmin əməliyyatlar nəticəsində aparılmış ƏDV əvəzləşdirmələrinin Vergi Məcəlləsinin 175.11-ci maddəsinə əsasən nəzərə alınmamasıdır. Belə ki, iddiaçı "AFİNA CONSULTING" MMC ilə ##.##.2023-##.##.2023-cü il tarix aralığında ƏDV məbləği 6.887.571,99 manat olmaqla, 38.264.288,88 manat məbləğində qarşılıqlı əməliyyat aparmışdır.
b) iddiaçının "AFİNA CONSULTING" MMC ilə apardığı əməliyyatların məzmunu və qiymətləndirilməsi
113. İşin apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən araşdırılan halları ilə müəyyən olunur ki: - Vergi orqanının “Operativ vergi nəzarətinin keçirilməsi haqqında” ##.##.2023-cü il tarixli ************** nömrəli qərarı əsasında keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı üçüncü şəxs1 MMC-nin qarşılıqlı əməliyyat apardığı "XXM GROUP İNŞAAT" MMC-nin təsərrüfat subyektinin (obyektinin) real olmadığı müəyyən edilmişdir. Müəssisənin Qaradağ rayonu, Lökbatan ştq, Lökbatan qəsəbəsi ev.10, Lökbatan-Qobu yolu və ünvan 2 ünvanında yerləşən hər iki obyektinin icarədarı (Abşeran Logistik MMC) icarə müqavilələrinin ##.##.2023 və ##.##.2023-cü il tarixdə ləğv etdiyini bildirmişdir. Lakin icarə müqaviləsinin ləğv edildiyi tarixdən operativ vergi nəzarəti tədbiri keçirilmə tarixə qədər (##.##.2023-##.##.2023) faktik olaraq "XXM GROUP İNŞAAT" MMC tərəfindən ##.##.2023-##.##.2023-ci il tarix aralığında üçüncü şəxs1 MMC-ə ümumi dəyəri 3.687.642,28 manat (ƏDV-siz) dəyərində “tikinti üçün texniki örtük, PE izolyasiya örtüyü, karton qutu və s” olan 13 ədəd e-qaimə təqdim etmişdir. Vergi orqanı tərəfindən qeyd olunan əməliyyatlar əmtəəsiz əməliyyatlar hesab edilərək İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsi tərəfindən "XXM GROUP İNŞAAT" MMC ilə bağlı ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli “Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə” Qərar qəbul edilmişdir və həmin qərar sonuncu tərəfindən mübahisələndirilməmişdir. Həmin əməliyyat üzrə əldə edilmiş malların sonradan üçüncü şəxs1 MMC tərəfindən iddiaçıya təqdim edildiyi müəyyən edilmişdir (IV cild: iş v.52-60; 63-65); - Vergi orqanının “Operativ vergi nəzarətinin keçirilməsi haqqında” ##.##.2023-cü il tarixli 23044010173413 və ************** nömrəli qərarları əsasında keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı üçüncü şəxs1 MMC-nin qarşılıqlı əməliyyat apardığı "xxxx" MMC-nin Nərimanov rayonu, Əhməd Rəcəbli ev.Yeni çəkilən yolun kənarı ünvanında yerləşən obyektinin icarə müqaviləsi 2023-cü ili avqust ayından ləğv edildiyi, Nərimanov rayonu, köndələn eninə 4-cü ev.3 ünvanında yerləşən obyektinin isə şəraitsiz anbar olduğu müəyyən edilmişdir. "xxxx" MMC tərəfindən ##.##.2023-cü il tarixdə üçüncü şəxs1 MMC-yə ümumi dəyəri 10.760.425,55 manat (ƏDV-siz) dəyərində olan 25 ədəd e-qaimə təqdim etmişdir. Qeyd olunan əməliyyatlar vergi orqanı tərəfindən əmtəəsiz əməliyyatlar hesab edilərək "xxxx" MMC riskli vergi ödəyicisi hesab edilmişdir. Qeyd olunan ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərar mübahisələndirilməmişdir. Həmin əməliyyat üzrə əldə edilmiş malların sonradan üçüncü şəxs1 MMC tərəfindən iddiaçıya təqdim edildiyi müəyyən edilmişdir (IV cild: iş v.45-51); - Vergi orqanı tərəfindən üçüncü şəxs1 MMC-nin əməliyyatlarının əmtəəsiz olduğu nəticəsinə gəlindiyindən (əmtəəsiz əməliyyatlar üzrə əldə edilən e-qaimələrdə göstərilən malların sonradan e-qaimə ilə təqdim edilməsi əmtəəsiz əməliyyat kimi qiymətləndirilir) o, ##.##.2023-cü il tarixli **************** saylı qərarla riskli vergi ödəyicisi hesab edilmişdir; - üçüncü şəxs1 MMC-yə verilmiş “tikintisinə icazə tələb olunan bina və qurğuların tikinti-quraşdırma işləri” fəaliyyət növü üzrə ## ##### ****-ci il tarixli EL-260/**** qeydiyyat nömrəli lisenziya ## ###### 2025-ci il tarixli ** nömrəli Sərəncamla müəssisə tərəfindən fəaliyyət növü üzrə indiyədək hər hansı işlər görülmədiyi üçün ləğv edilmişdir; - İddiaçının direktoru nümayəndə1 məhkəmə iclasında ona verilmiş suallara əsasən işlərin görülməsinə, xidmətlərin göstərilməsinə əsasən ümumi dəyəri 38 milyon manatdan artıq olan müqaviləni üçüncü şəxs2la Xətai rayonunda adını xatırlamadığı kafelərin birində imzaladığını bildirmişdir (V: cild 190-197); - ## ##### 2025-ci il tarixində keçirilən məhkəmə prosesində iddiaçının nümayəndəsi tərəfindən işə şahid kimi dəvət edilən işçi X12 da çıxışında "AFİNA CONSULTING" MMC-nin onlara müxtəlif tikinti işlərində xidmətlər göstərdiklərini bildirmişdir. Lakin verilmiş suallara əsasən üçüncü şəxs2 işğaldan azad edilmiş ərazilərdə görmədiyini, "AFİNA CONSULTING" MMC adından görülmüş işləri ona Ramiz və Telman adlı şəxslərin təqdim etdiyini, işğaldan azad edilmiş ərazilərdə “Füzuli”, “Ağoğlan” və “Şuşa” Qaz boru kəmərlərinin istismara verildiyini bildirmişdir (VIII cild: iş v.68-72) (qeyd: iş materialları ilə "AFİNA CONSULTING" MMC-nin Ramiz və Telman adlı işçilərinin olması təsdiqlənməmişdir. Həmçinin iddiaçı tərəfindən məhkəməyə təqdim edilmiş sənədlərə baxdıqda müəyyən olunur ki, təhvil təslim aktlarına əsasən görülmüş işləri “xxxx” MMC-nin adından işçiləri Emin Seyfullayev və Bəxtiyar Balayev təhvil vermişdir. X13 ##.##.2025-ci il tarixində Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə dəvət edilmiş, Baş İdarənin inzibati binasında onunla görüş keçirilmiş və o izahatında "AFİNA CONSULTING" MMC adından işğaldan azad edilmiş ərazilərdə hər hansı işləri görmədiyini bildirmişdir); - "AFİNA CONSULTING" MMC-nin rəhbərliyi barəsində aparılan istintaq zamanı müəssisənin rəsmi direktoru və təsisçisi üçüncü şəxs2 müəssisənin fəaliyyəti ilə əlaqəsinin olmadığını, formal olaraq müəssisənin onun adına qeydiyata alındığını, heç kəsi tanımadığını, sinif yoldaşı X9 vasitəsi ilə X5 adlı şəxslə görüşdüyünü, onun adına müəssisə açdıqlarını, direktor vəzifəsinə təyin etdiklərini və 500 manat əmək haqqı verdiklərini bildirmişdir (III cild: iş v. 145-146); - İstintaq zamanı X9 bildirmişdir ki, X5 vasitəsi ilə "AFİNA CONSULTING" MMC-yə sürücü kimi fəaliyyət göstərmiş formal olaraq işlərə cəlb edilmiş, müəssisə faktiki olaraq fəaliyyət göstərməmiş, sənəd üzrə fəaliyyət göstərmiş, işğal edilmiş ərazilərdə iddiaçı müəssisə ilə işlər görməmişdir (III cild: iş v. 147-148); - İstintaq zamanı X5 "AFİNA CONSULTING" MMC-nin, “xxxx” MMC-in və “xxxx” MMC-in faktiki rəhbəri olduğunu, müəssisələrin real fəaliyyətinin olmadığını, müəssisələr tərəfindən faktiki işlər görülmədiyi və mallar təqdim edilməyini, formal maliyyə əməliyyatları çərçivəsində pul vəsaitlərinin nağdlaşdırıldığını, heç bir texnikası və real işçi qüvvəsinin olmadığını bildirmişdir (III cild: iş v. 142); - "AFİNA CONSULTING" MMC-nin rəsmi direktoru üçüncü şəxs2 ##.##.2025-ci il tarixində Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə dəvət edilmiş, Baş İdarənin inzibati binasında onunla görüş keçirilmiş və o izahatında müəssisənin ümumiyyətlə tikinti quraşdırma işləri ilə məşğul olmadığını, Babək adlı şəxsin onun adına müəssisə açdığını, heç kəsi tanımadığını və işğaldan azad olunan ərazilərdə olmadığını bildirmişdir (VIII cild: iş v.7-8). üçüncü şəxs2 oxşar məzmunlu izahatları məhkəmə iclaslarında da vermişdir (IV cild: iş v.70-71); - İddiaçı tərəfindən məhkəməyə təqdim edilmiş təhvil təslim aktlarına əsasən görülmüş işlər "AFİNA CONSULTING" MMC-nin adından işçiləri Emin Seyfullayev və Bəxtiyar Balayev təhvil vermişdir. X13 ##.##.2025-ci il tarixində Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə dəvət edilmiş, Baş İdarənin inzibati binasında onunla görüş keçirilmiş və o izahatında "AFİNA CONSULTING" MMC və iddiaçını tanımadığını, işğaldan azad edilmiş ərazilərdə tikinti işləri aparmadığını, 14 ildir sürücülük fəaliyyəti ilə məşğul olduğunu, habelə üçüncü şəxs2 tanıdığını, onun qəssab və kababçı kimi işləyən aztəminatlı şəxs olduğunu bildirmişdir (VIII cild: iş v.12-13); - "AFİNA CONSULTING" MMC-nin əmək müqaviləsi reyestrindən çıxarışa əsasən əmək müqavilələri üzrə işə götürülmüş işçiləri X6, X7, X1 ##.##.2025-ci il tarixdə, İmanov Mübariz İlham oğlu, İmanov İlham Qılınc oğlu ##.##.2025-ci il tarixdə Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə dəvət edilmiş, Baş İdarənin inzibati binasının görüş otağında hər biri ilə ayrılıqda görüş keçirilmişdir. Adları qeyd edilən şəxslər "AFİNA CONSULTING" MMC-nin işçisi olmadıqlarını bildirmiş, o cümlədən "AFİNA CONSULTING" MMC və iddiaçını ümumiyyətlə tanımadıqlarını, bu müəssisələrə heç bir xidmət göstərmədiklərini bildirmişlər. Adları qeyd edilən bəzi şəxslər (X6, İmanov İlham Qılınc oğlu) məhkəmə iclaslarında da iştirak etmiş, eynilə verilən izahatlarındakı fikri təsdiq etmişlər. Oxşar məzmunlu izahatı məhkəmə iclasında X4 da vermişdir (VIII cild; iş v.14-27; 72-73).
114. Məhkəmə kollegiyası apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən iş üzrə müəyyən edilmiş faktiki halları və toplanmış sübutları qarşılıqlı əlaqədə qiymətləndirərək hesab edir ki, iddiaçı ilə “AFİNA CONSULTING” MMC arasında rəsmiləşdirilmiş əməliyyatların faktiki olaraq baş verməsi mötəbər sübutlarla təsdiq olunmur. Əksinə, iş materiallarında olan sübutların məcmusu tərəflər arasında tərtib edilmiş müqavilələrin, elektron qaimə-fakturaların, təhvil-təslim aktlarının və digər sənədlərin real mal təqdim edilməsini, iş görülməsini və ya xidmət göstərilməsini deyil, faktiki iqtisadi məzmunu olmayan əməliyyatların sənəd üzərində rəsmiləşdirilməsini əks etdirdiyini göstərir.
115. Tərəflərin əməliyyatları mülki-hüquqi sənədlərlə rəsmiləşdirməsi özlüyündə həmin əməliyyatların real olduğunu təsdiq etmir. Müqavilə, elektron qaimə-faktura və təhvil-təslim aktı real iqtisadi hadisəni əks etdirdiyi halda sübut əhəmiyyəti daşıyır. Əgər həmin sənədlərin məzmunu əməliyyatı həyata keçirdiyi göstərilən şəxslərin izahatları, müəssisənin faktiki imkanları, əmək və texniki resursları, habelə digər obyektiv hallar ilə təkzib edilirsə, sənədlərin formal mövcudluğu əməliyyatın faktiki icrasını təsdiqləmək üçün kifayət hesab edilə bilməz.
116. Hazırkı işdə iddiaçı ilə “AFİNA CONSULTING” MMC arasında ümumi məbləği 38 milyon manatdan artıq olan əməliyyatların rəsmiləşdirildiyi müəyyən edilmişdir. Belə böyük həcmli tikinti-quraşdırma işlərinin yerinə yetirilməsi obyektiv olaraq müvafiq təşkilati strukturun, mühəndis və texniki heyətin, ixtisaslı işçilərin, tikinti texnikasının, nəqliyyat vasitələrinin, avadanlıqların, materialların, işlərin idarə və koordinasiya edilməsi imkanlarının, habelə işlərin faktiki icrasını təsdiqləyən ardıcıl texniki sənədlərin mövcudluğunu tələb edir. Lakin iş materiallarında “AFİNA CONSULTING” MMC-nin mübahisəli dövrdə bu həcmdə tikinti-quraşdırma işlərini yerinə yetirmək üçün zəruri olan real maddi-texniki və insan resurslarına malik olduğunu təsdiq edən mötəbər sübutlar müəyyən edilməmişdir. Əksinə, cəmiyyətin faktiki rəhbərinin, rəsmi direktorunun və təsisçisinin, işçi kimi rəsmiləşdirilmiş şəxslərin və digər şəxslərin izahatları müəssisənin real təsərrüfat fəaliyyətinin olmadığını göstərir. İddiaçının direktoru nümayəndə1 ümumi dəyəri 38 milyon manatdan artıq olan müqaviləni üçüncü şəxs2 ilə Xətai rayonunda yerləşən, adını xatırlamadığı kafelərdən birində imzaladığını bildirsə də, “AFİNA CONSULTING” MMC-nin rəsmi direktoru üçüncü şəxs2 nümayəndə1 tanımadığını, belə müqavilənin mahiyyətindən və müəssisə adından təqdim edilmiş sənədlərdən məlumatlı olmadığını göstərmişdir. Bu izahatlar arasında mövcud olan ziddiyyət müqavilənin real sahibkarlıq münasibətləri çərçivəsində bağlanması barədə qənaəti təsdiq etmir.
117. İddiaçının nümayəndəsi tərəfindən şahid qismində təqdim edilmiş X12 ifadəsi də işlərin məhz “AFİNA CONSULTING” MMC tərəfindən yerinə yetirildiyini təsdiq edən kifayət və mötəbər sübut hesab edilə bilməz. Həmin şahid “AFİNA CONSULTING” MMC-nin müxtəlif tikinti işləri gördüyünü bildirsə də, cəmiyyətin rəsmi direktoru üçüncü şəxs2 işlərin aparıldığı ərazilərdə görmədiyini, işləri ona Ramiz və Telman adlı şəxslərin təqdim etdiyini qeyd etmişdir. Lakin iş materialları ilə “AFİNA CONSULTING” MMC-nin Ramiz və Telman adlı işçilərinin olması təsdiq edilməmişdir. Şahidin işləri təqdim edən şəxslərin soyadını, tutduğu vəzifəni, həmin şəxslərin cəmiyyətlə hüquqi və əmək münasibətlərini, işlərin konkret hansı əsaslarla və hansı səlahiyyət daxilində onlar tərəfindən təqdim edildiyini izah edə bilməməsi onun ifadəsinin sübut əhəmiyyətini azaldır. Bundan əlavə, iddiaçı tərəfindən təqdim edilmiş təhvil-təslim aktlarında işlərin “AFİNA CONSULTING” MMC adından Ramiz və Telman adlı şəxslər deyil, Emin Seyfullayev və Bəxtiyar Balayev tərəfindən təhvil verildiyi göstərilmişdir. Təhvil-təslim aktlarında “AFİNA CONSULTING” MMC-nin işçisi kimi göstərilən Bəxtiyar Balayevin izahatı da bu sənədlərin həqiqiliyini şübhə altına alan mühüm sübutdur. Bəxtiyar Balayev “AFİNA CONSULTING” MMC və iddiaçını tanımadığını, işğaldan azad edilmiş ərazilərdə hər hansı tikinti işi görmədiyini, uzun müddət sürücü fəaliyyəti ilə məşğul olduğunu bildirmişdir.
118. Bundan əlavə, “AFİNA CONSULTING” MMC-nin faktiki rəhbəri olduğunu bildirən X5 istintaq zamanı verdiyi ifadə əməliyyatların mahiyyətinin müəyyən edilməsi üçün ayrıca əhəmiyyət daşıyır. Həmin şəxs “AFİNA CONSULTING” MMC-nin, “xxxx” MMC-nin və “xxxx” MMC-nin faktiki rəhbəri olduğunu, müəssisələrin real fəaliyyət göstərmədiyini, onların adından faktiki iş görülmədiyini və mal təqdim edilmədiyini, formal maliyyə əməliyyatları vasitəsilə pul vəsaitlərinin nağdlaşdırıldığını, müəssisələrin texnikasının və real işçi qüvvəsinin olmadığını bildirmişdir. Bu ifadə “AFİNA CONSULTING” MMC-nin rəsmi direktoru üçüncü şəxs2, Quliyev Ağaəminin, Bəxtiyar Balayevin və əmək müqaviləsi reyestrində adı olan digər şəxslərin izahatları ilə mahiyyət etibarilə uzlaşır. Bütün həmin şəxslər müxtəlif hüquqi mövqelərdə olsalar da, onların ifadələrinin ortaq məzmunu ondan ibarətdir ki, “AFİNA CONSULTING” MMC real tikinti və xidmət fəaliyyəti həyata keçirməmiş, rəsmi sənədlərdə göstərilən işlər faktiki icra edilməmişdir. Əliyev Babəkin ifadəsi ayrıca götürüldükdə mübahisəli əməliyyatların əmtəəsiz olması barədə yekun nəticə üçün kifayət etməyə bilərdi. Lakin həmin ifadə digər obyektiv və şəxsi sübutlarla birlikdə qiymətləndirildikdə, formal sənədləşmə və pul vəsaitlərinin nağdlaşdırılması məqsədinə xidmət edən vahid fəaliyyət mexanizminin mövcudluğunu göstərir.
119. Beləliklə, iş üzrə bir-biri ilə əlaqəli aşağıdakı hallar müəyyən edilmişdir: “AFİNA CONSULTING” MMC-nin rəsmi direktoru cəmiyyətin fəaliyyətindən və iddiaçı ilə münasibətlərdən xəbərsiz olmuşdur; cəmiyyətin faktiki rəhbəri onun real fəaliyyət göstərmədiyini və maliyyə vəsaitlərinin nağdlaşdırılması üçün istifadə edildiyini bildirmişdir; əmək müqaviləsi reyestrində işçi kimi qeydiyyatda olan şəxslər müəssisədə işləmədiklərini göstərmişlər; təhvil-təslim aktlarında adı olan şəxs həmin işlərin görülməsində və təhvil verilməsində iştirakını inkar etmişdir; iddiaçının şahidinin ifadəsində göstərilən şəxslərin cəmiyyətin işçisi olması təsdiqlənməmişdir; şahid ifadəsi ilə təhvil-təslim sənədlərindəki məlumatlar arasında ziddiyyət yaranmışdır; müəssisənin bu həcmdə işləri görmək üçün real texnikası, işçi qüvvəsi və təşkilati imkanları müəyyən edilməmişdir.
120. Sadalanan hallar məcmu şəkildə qiymətləndirildikdə “AFİNA CONSULTING” MMC-nin sənədlərdə göstərilən tikinti-quraşdırma işlərini faktiki yerinə yetirmədiyini, tərəflər arasında tərtib edilmiş sənədlərin isə real iqtisadi fəaliyyətə əsaslanmadığını göstərir.
121. Qeyd olunanlara əsasən məhkəmə kollegiyası belə nəticəyə gəlir ki, iddiaçı ilə “AFİNA CONSULTING” MMC arasında rəsmiləşdirilmiş müqavilələr, elektron qaimə-fakturalar və təhvil-təslim aktları faktiki olaraq mal təqdim edilməsi, iş görülməsi və ya xidmət göstərilməsi nəticəsində yaranmamışdır. Həmin sənədlər real iqtisadi fəaliyyətə əsaslanmayan əməliyyatlara hüquqi və mühasibat forması vermək məqsədi daşımışdır. Buna görə də tərəflər arasında rəsmiləşdirilmiş əməliyyatlar Vergi Məcəlləsinin 13.2.81-ci maddəsinin mənasında əmtəəsiz əməliyyat kimi qiymətləndirilməlidir. Mübahisəli əməliyyatlar üzrə təqdim edilmiş sənədlərin formal mövcudluğu onların faktiki icrasını təsdiq etmədiyindən, belə sənədlərin qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş vergi üstünlüklərinin əldə edilməsinə, o cümlədən əlavə dəyər vergisinin əvəzləşdirilməsinə əsas verməsi mümkün deyildir.
122. Odur ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərarının ləğvinə dair iddia tələbinin rəddi ilə bağlı nəticəsi əsaslı olmuşdur. “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2025-ci il tarixli 3-21-2-3/2- ******/**** nömrəli qərarı ilə hesablanmış mənfəət vergisi barədə a)Hesablamanın əsasları
123. İddiaçı ##.##.2024-cü il tarixdə 2023-cü il üzrə MV bəyannaməsi vermiş, 5.456,712 manat vergi məbləği bəyan etmiş, daha sonra ##.##.2024, ##.##.2024, ##.##.2024-cü il tarixlərdə dəqiqləşmiş bəyannamə vermişdir. İddiaçının təqdim etdiyi bəyannamə əsasında vergi orqanı tərəfindən kameral vergi yoxlaması aparılmış, “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında” uyğunsuzluq məktubu göndərilmiş, nəticədə mənfəət vergisi üzrə 9.922.195,95 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və bu barədə iddiaçıya ##.##.2024cü il tarixli **************** saylı “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” Qərar göndərilmişdir.
124. Müvafiq qərarın hesablanmasında iki əsas mövcud olmuşdur:
125. 1) Belə ki, iddiaçı tərəfindən ##.##.2024-cü il tarixdə təqdim edilmiş bəyannamənin xərclər sətirlərində 53119,95 manat bank xidmətləri üzrə göstərilməsinə baxmayaraq müvafiq dövr ərzində bank hesablarından bank xidmətləri üzrə 35219,75 manat vəsaitin məxaric edilməsi müəyyən edilmişdir. Beləliklə, 17900,20 manat kənarlaşdırma yaranmışdır.
126. 2) Həmçinin aşkar edilmiş əmtəəsiz əməliyyat aparılması faktına əsasən cavabdehin müvafiq qərarı ilə riskli hesab edilən 49.593.079,56 manat dəyərində e-qaimə fakturalar xərc sətirlərində göstərildiyi üçün kənarlaşma yaranmışdır ("AFİNA CONSULTING" MMC, "xxxx" MMC, X10 ilə əməliyyatlar barədə).
127. "AFİNA CONSULTING" MMC ilə aparılan əməliyyatların həcmi və xarakteri barədə yuxarıda geniş məlumat əks etdirilmişdir.
128. İddiaçı "xxxx" MMC ilə ##.##.2023-cü il tarixli müqavilə əsasında ##.##.2023-cü il tarixdə 3190 manat məbləğində, X10 ilə ##.##.2023-##.##.2023-cü il tarixlərində 57.019 manat məbləğində qarşılıqlı əməliyyatlar aparmışdır.
129. “xxxx” Məhdud Məsuliyyətli Cəmiyyəti (VÖEN: **********) ##.##.2024-cü il tarixdən **************** nömrəli qərarla riskli vergi ödəyicisi hesab edilmişdir.
130. X10 riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə **************** saylı qərarda qeyd edilmişdir ki, vergi ödəyicisi tərəfindən 20.10-##.##.2023-ci il tarixində 60 510,7 manat dəyərində "Kanbinzon Vatnı, daş, Dəri çəkmə, yağmurluk, forma, Əlcək arqon, remen və s." təqdim edilmişdir. Qeyd olunan mallar vergi ödəyicisinin alışı və idxalında müəyyən edilmədiyi üçün aparılmış əməliyyat riskli hesab edilir. Eyni zamanda vergi ödəyicisinin vergi orqanında qeydiyyatda olan təsərrüfat subyekti müəyyən edilməmişdir.
131. Vergi orqanı mənfəət vergisi ilə bağlı apardığı təkrar araşdırma zamanı müəyyən etmişdir ki, ilkin kameral vergi yoxlaması zamanı "AFİNA CONSULTING" MMC -dən əldə edilmiş ##.##.2023-cü il tarixli EBDP seriyalı ****** nömrəli elektron qaiməfaktura üzrə 4.543.870,97 manat xərc məbləği səhvən ikiqat 2023-cü il üzrə mənfəət vergisi bəyannaməsində silinmişdir. Qeyd edilənlərlə əlaqədar ##.##.2025-ci il tarixdə 2023-cü il üzrə mənfəət vergisi bəyannaməsinə yenidən kameral münasibət bildirilməklə həmin elektron qaimə-faktura üzrə ikiqat silinmiş xərc məbləği bərpa edilmiş və ##.##.2025-ci il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli qərarla hesablanmış mənfəət vergisi 594.512,20 manat azalmışdır.
132. Qeyd edilməlidir ki, mənfəət vergisi üzrə bank xidmətləri üzrə yaranmış 17.900,20 manat kənarlaşma birinci instansiya məhkəməsinin qərarı ilə təsdiqlənmiş və iddia həmin məbləğə hesablanmış mənfəət vergisi hissəsində rədd edilmiş və həmin qərardan iddiaçı apellyasiya şikayəti vermədiyi üçün qüvvəyə minmişdir. Odur ki, hesablamanın həmin hissəsinin qanuniliyi hazırkı icraatın predmeti deyildir.
Riskli əməliyyatların mövcudluğu halında mənfəət vergisinin hesablanmasının xüsusiyyətləri (bu bölmədə qeyd olunanlar Vergi Məcəlləsinin ##.##.2024-cü ilədək qüvvədə olan redaksiyasının təhlilinə əsaslanır)
133. Vergi Məcəlləsinin 109.9-cu maddəsinin ##.##.2024-cü ilədək qüvvədə olan redaksiyasına əsasən, əmtəəsiz əməliyyatlar çərçivəsində əldə edilmiş sənədlər gəlirdən çıxılan xərcləri təsdiq edən sənəd hesab edilmir və təqdim edilən malların (işlərin, xidmətlərin) dəyəri bu Məcəllənin 14-cü, 14-1-ci və 67-ci maddələri nəzərə alınmaqla gəlirdən çıxılır.
134. Vergi Məcəlləsinin 175.11 və 109.9-cu maddələri riskli əməliyyatların aparılmasının ƏDV və mənfəət vergisi baxımından hüquqi nəticələrini tənzimləsə də, əmtəəsiz əməliyyatların vergi-hüquqi nəticələri müəyyən edilərkən əlavə dəyər vergisi üzrə əvəzləşdirmə hüququ ilə mənfəət vergisi üzrə xərclərin gəlirdən çıxılması məsələləri bir-birindən fərqləndirilməlidir. Başqa sözlə, əmtəəsiz və ya riskli əməliyyatların vergihüquqi nəticələri qiymətləndirilərkən alış əməliyyatı üzrə əlavə dəyər vergisinin əvəzləşdirilməsi ilə vergi ödəyicisinin sonrakı real təqdimatdan əldə etdiyi gəlirə aid xərclərin müəyyən edilməsi bir-birindən fərqləndirilməlidir. Bu məsələlər eyni sənədlərlə əlaqəli olsa da, müxtəlif vergitutma obyektlərinə, müxtəlif hüquqi əsaslara və fərqli iqtisadi məzmuna malikdir.
135. ƏDV üzrə araşdırılan məsələ vergi ödəyicisinin əvvəlki mərhələdə mal, iş və ya xidmət aldığı barədə təqdim edilmiş sənəddə göstərilən ƏDV məbləğini özünün büdcə qarşısında yaranmış ƏDV öhdəliyindən çıxmaq hüququnun olub-olmamasıdır. Mənfəət vergisi üzrə araşdırılan məsələ isə vergi ödəyicisinin sonrakı mərhələdə real mal təqdim etməsi, iş görməsi və ya xidmət göstərməsi nəticəsində əldə etdiyi gəlirlə bağlı olaraq çəkilmiş iqtisadi xərclərin hansı məbləğdə nəzərə alınmalı olmasıdır.
136. Buna görə alış sənədinin riskli və ya əmtəəsiz əməliyyat çərçivəsində əldə edilməsi nəticəsində həmin sənəd üzrə ƏDV əvəzləşdirməsinin qəbul edilməməsi, vergi ödəyicisinin sonrakı real sahibkarlıq fəaliyyəti zamanı ümumiyyətlə heç bir xərc çəkmədiyi mənasına gəlmir. Eyni zamanda, mənfəət vergisi məqsədləri üçün faktiki xərcin alternativ üsulla müəyyən edilməsi də riskli və ya əmtəəsiz əməliyyat üzrə elektron qaimə-fakturada göstərilmiş ƏDV məbləğinin əvəzləşdirilməsi hüququnu bərpa etmir.
137. Belə ki, ƏDV mexanizmi baxımından vergi ödəyicisi sahibkarlıq fəaliyyəti üçün mal, iş və ya xidmət əldə edərkən təqdim edən şəxsə malın, işin və ya xidmətin dəyəri ilə yanaşı ƏDV məbləği də ödəyir. Qanunla müəyyən edilmiş şərtlər mövcud olduqda, həmin ödənilmiş ƏDV məbləği vergi ödəyicisinin sonrakı satış əməliyyatları üzrə hesabladığı ƏDV-dən əvəzləşdirilir. Lakin alış əməliyyatı əmtəəsiz və ya riskli əməliyyat kimi müəyyən edildikdə, elektron qaimə-faktura real mal, iş və ya xidmət alışını təsdiq edən sənəd hesab olunmur. Vergi Məcəlləsinin 175.11-ci maddəsinin hüquqi məqsədi bundan ibarətdir ki, əlavə dəyər vergisinin əvəzləşdirilməsi yalnız real təsərrüfat əməliyyatı üzrə yaranmış və qanunvericiliklə müəyyən edilmiş qaydada ödənilmiş ƏDV məbləğinə münasibətdə tətbiq edilsin. Əmtəəsiz və ya riskli əməliyyatın rəsmiləşdirildiyi sənəd isə həmin əməliyyat üzrə real mal təqdim edilməsini, iş görülməsini və ya xidmət göstərilməsini mötəbər şəkildə təsdiq etmir. Bu səbəbdən vergi ödəyicisi riskli əməliyyat üzrə elektron qaimə-fakturada göstərilmiş ƏDV-ni faktiki ödəmiş olsa belə, həmin ödəniş özlüyündə əvəzləşdirmə hüququ yaratmır. Əvəzləşdirmə üçün yalnız pulun ödənilməsi deyil, ödənişin real və qanuni iqtisadi əməliyyatla bağlı olması tələb edilir.
138. Digər tərəfdən, vergi ödəyicisinin əvvəlki alış əməliyyatı üzrə təqdim etdiyi sənədin riskli və ya əmtəəsiz olması onun sonrakı bütün satış və təqdimetmə əməliyyatlarının avtomatik olaraq qeyri-real hesab edilməsi üçün kifayət etmir. Sonrakı əməliyyatın faktiki olub-olmaması ayrıca araşdırma predmetidir. Vergi ödəyicisi sonrakı mərhələdə faktiki olaraq mal təqdim etmiş, iş görmüş və ya xidmət göstərmiş və bunun müqabilində gəlir əldə etmişsə, bu halda real iqtisadi nəticənin mövcudluğu qəbul edilməlidir.
139. Vergitutma məqsədləri üçün vergi ödəyicisinin real əmtəə, iş və ya xidmət təqdim etməsi və həmin təqdimatdan gəlir qazanması təsdiq olunursa, bu halda həmin iqtisadi nəticənin heç bir xərc çəkilmədən əldə edildiyini demək, bir qayda olaraq, sahibkarlıq fəaliyyətinin mahiyyəti ilə uzlaşmır. Malın satılması üçün həmin mal ya satın alınmalı, ya istehsal edilməli, ya emal olunmalı, ya da başqa qanuni iqtisadi mənbədən əldə edilməlidir. İşin görülməsi üçün əmək, material, texnika, nəqliyyat, enerji və digər resurslar tələb olunur. Xidmətin göstərilməsi üçün də ən azı insan əməyi, təşkilati resurslar, avadanlıq, rabitə, nəqliyyat və ya digər məsrəflər çəkilir.
140. Vergi qanunvericiliyinə əsasən də, mənfəət vergisinin obyekti gəlirin tam məbləği deyil, gəlirlə onun əldə olunmasına yönəlmiş iqtisadi cəhətdən əsaslandırılmış xərclər arasındakı fərqdir. Bu səbəbdən vergi ödəyicisinin faktiki gəlir əldə etdiyi qəbul edilirsə, həmin gəlirin yaranmasına səbəb olmuş iqtisadi resursların da mövcudluğu məntiqi və hüquqi baxımdan zəruridir. Heç bir sahibkarlıq subyekti mal təqdim etmədən, iş görmədən və ya xidmət göstərmədən yalnız gəlir əldə edə bilməz. Gəlirin mövcudluğu onun əldə edilməsinə səbəb olan müəyyən iqtisadi xərclərin də mövcudluğunu labüd edir. Belə xərclərin hansı məbləğdə olması ayrıca qiymətləndirmə predmeti ola bilər, lakin onların ümumiyyətlə mövcud olmaması barədə nəticəyə gəlmək iqtisadi reallıqla uzlaşmır.
141. Beləliklə, əmtəəsiz əməliyyat üzrə təqdim edilmiş elektron qaimə-fakturaların və digər ilkin sənədlərin mötəbər hesab edilməməsi yalnız həmin sənədlərdə göstərilən konkret xərc məbləğinin birmənalı qəbul edilməsinə mane olur. Lakin bu hal gəlirin əldə olunmasına səbəb olmuş faktiki iqtisadi resursların ümumiyyətlə mövcud olmadığını ifadə etmir.
142. Odur ki, vergi orqanı tərəfindən xərc sənədlərinin əsaslandığı əməliyyatlar riskli və əmtəəsiz əməliyyatlar kimi qiymətləndirilirsə və bu əsasla həmin xərc sənədlərində əks olunmuş məbləğlər xərc kimi nəzərə alınmadan mənfəət (gəlir) vergisi hesablanırsa, həmin hesablamanın qanuniliyinə qiymət verilməsi zamanı məhkəmə tərəfindən aşağıdakı istiqamətdə araşdırma aparılmalıdır (Vergi Məcəlləsinin ##.##.2024-cü ilədək qüvvədə olan redaksiyasına əsasən): - xərc sənədlərinin əsaslandığı əməliyyatların həqiqətən riskli və əmtəəsiz olması təsdiqlənirmi; - vergi orqanı tərəfindən vergi ödəyicisinin gəlirləri real iqtisadi fəaliyyətin (əmtəəli və risksiz əməliyyatın) nəticəsi kimi qəbul edilirmi, başqa sözlə vergi ödəyicisi tərəfindən həqiqətən mal təqdim edilmiş, iş görülmüş və xidmət göstərilmişdirmi; - vergi orqanı vergi ödəyicisinin gəlirləri bağlı xərcləri digər əlaqəli məlumatlar əsasında müəyyənləşdirmişdirmi.
143. Xərc sənədlərinin əsaslandığı əməliyyatların həqiqətən riskli və əmtəəsiz olması ilə bağlı qeyd edilməlidir ki, hazırkı iş üzrə vergi orqanı iddiaçıya mənfəət vergisini hesablayarkən 49.593.079,56 manat dəyərində e-qaimə fakturaları riskli əməliyyata əsasən xərc kimi qəbul etməmişdir və riskli əməliyyatların üç şəxslə aparıldığı qeyd edilmidir - "AFİNA CONSULTING" MMC, "xxxx" MMC və X10.
144. “AFİNA CONSULTING” MMC ilə bağlı əməliyyatların riskli və əmtəəsiz olması ilə bağlı geniş əsaslandırma ƏDV ilə bağlı hesablamanın qanuniliyinin qiymətləndirilməsi ilə əlaqədar yuxarıda qeyd edilmişdir. Məhkəmə kollegiyası həmin halların yenidən təkrarlanmasına zərurət görmür və hesab edir ki, "AFİNA CONSULTING" MMC ilə bağlı əməliyyatların riskli və əmtəəsiz olması ilə bağlı vergi orqanının qənaəti əsaslıdır.
145. "xxxx" MMC və X10 ilə bağlı aparılmış əməliyyatların riskli və əxxxxəsiz olması ilə bağlı isə məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, bu hissədə işin halları apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən araşdırılmamışdır.
146. Belə ki, vergi orqanı iddia edir ki, bu şəxslər riskli vergi ödəyicisi hesab ediliblər, nəticədə onların iddiaçı ilə apardığı əməliyyatlar risklidir. Bununla bağlı qeyd edilməlidir ki, cavabdeh vergi orqanı yalnız iddiaçı müəssisənin qarşılıqlı əməliyyat apardığı şəxslərin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi - təsdiqedici sənədlərlə almadıqları malları satdıqları və təsərrüfat subyektinin olmaması halından çıxış etmiş, iddiaçının həmin şəxslərlə apardığı əməliyyatlarda həqiqətən malların təqdim edilməsinin, xidmətlərin gösətrilməsinin yaxud işlərin görülməsinin baş tutub-tutmaması ilə bağlı hər hansı sübut təqdim etməmişdir. Buna baxmayaraq, işə baxan apellyasiya instansiyası məhkəməsi iddianı bu hissədə rədd etmiş və qeyd etmişdir ki, əməliyyatın əmtəəsiz olmasını sübut etmək üçün cavabdeh tərəfindən məhkəməyə riskli elektron qaimə-fakturalar təqdim edilmişdir ki, həmin qaimə-fakturalarda riskin başlanma tarixləri qeyd olunmuşdur. Həmin qrafaya nəzər saldıqda görünür ki, risk vergi ödəyiciləri arasında əməliyyat baş tutduğu tarixdən və ya əvvəl başlanmışdır. Lakin birinci instansiya məhkəməsi riskli vergi ödəyicisinin riskli hesab edilməsi barədə qərarların tarixini əsas götürərək iddianı müvafiq hissədə təmin etmiş, işin hallarını ətraflı araşdırmamış, cavabdeh tərəfindən iş materiallarına əlavə edilmiş və araşdırılması zəruri olan elektron qaimələri tədqiq etməmişdir. Cavabdeh tərəfindən iddiaçı və qarşılıqlı əməliyyat aparmış olduğu vergi ödəyiciləri arasındakı əməliyyatların əmtəəsiz olması bütün mümkün vasitələrlə (yerində baxış, müqavilə tərəflərinin izahatlarının alınması, vergi ödəyicilərinin malik olduğu iqtisadi resursların təhlili və s.) araşdırılmış, sübutlar əldə edilmişdir.
147. İlk növbədə qeyd edilməlidir ki, məhkəmənin “həmin qaimə-fakturalarda riskin başlanma tarixləri qeyd olunmuşdur. Həmin qrafaya nəzər saldıqda görünür ki, risk vergi ödəyiciləri arasında əməliyyat baş tutduğu tarixdən və ya əvvəl başlanmışdır” ifadəsi qeyrimüəyyən və anlaşılan deyil. Bundan əlavə, "xxxx" MMC və X10 ilə aparılan əməliyyatlarla bağlı onların riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi ilə bağlı qərar və dəlildən başqa iş materiallarında hər hansı sübuta rast gəlinməmişdir.
148. Formalaşmış məhkəmə təcrübəsinə əsasən də yalnız satıcının təqdim etdiyi malların (işlərin, xidmətlərin) onun alışında olmaması və təsərrüfat subyektinin olmaması malın (işin, xidmətin) alıcısı üçün birmənalı nəticə yaratmır. Nəticə aparılan əməliyyatın həqiqətən əmtəəsiz olması halında yarana bilər ki, hazırkı mərhələdə bu vəziyyəti təsdiq edən kifayət qədər sübut yoxdur.
149. Məhkəmə kollegiyası, vergi ödəyicisinin gəlirlərinin real iqtisadi fəaliyyətin (əmtəəli və risksiz əməliyyatın) nəticəsi kimi olub-olmaması ilə bağlı isə aşağıdakıları qeyd edir.
150. “X2 Servis” MMC (“Podratçı”) ilə İddiaçı MMC (“Subpodratçı”) arasında bağlanmış ***/** nömrəli ##.##.2023-cü il tarixli müqaviləyə əsasən, Podratçı ilə SOCARın Qaz İxrac İdarəsi arasında bağlanmış ##.##.2023-cü il tarixli müqaviləyə (bundan sonra “Satınalma Müqaviləsi”) əsasən, Podratçı aşağıda qeyd olunan işləri icra etməlidir: İ istiqamət - “Horadiz-Laçın” qaz kəmərinin və üzərlərində QPSlər quraşdırmaqla “Cəbrayıl QPS”, “Zəngilan QPS”, “Mincivan QPS”, “Qubadlı QPS” və “Laçın QPS” qaz kəməri qollarının tikintisi” (Boru D530 mm, L=132,5 km; D325mm, L=45 km); II İstiqamət - “Böyük Bəhmənli-Şuşa” magistral qaz kəmərinin, həmin kəmərdən ayrılan “Füzuli” və “Ağoğlan (Hadrut)” qaz kəməri qollarının, həmçinin kəmər və qollar üzərində quraşdırılacaq “Şuşa”, “Füzuli” və “Ağoğlan” X22 tikintisi” (Boru D530mm, L=79,2 km; D325 mm, L= 24 km); III istiqamət -“AzadqaraqoyunluAğdam” qaz kəmərinin və üzərində QPS quraşdırılmaqla “Ağdam QPS” qaz kəməri qolunun tikintisi” (Boru D530 mm, L=31,3 km). Podratçı “Satınalma Müqaviləsi” üzrə icra ediləcək işlərin bir hissəsini Subpodratçıya həvalə etmək, sonuncu isə ona həvalə edilmiş işləri icra etmək niyyətindədir. Subpodratçı, Müqavilənin ayrılmaz tərkib hissəsi olan Əlavədə (və ya Əlavələrdə) göstərilən işləri Müqavilənin şərtlərinə uyğun olaraq yerinə yetirilməsini və Podratçıya təhvil verilməsini öhdəsinə götürür.
151. Bundan əlavə, tərəflər arasında ##.##.2023-cü il tarixdə “Boruların alqısatqısına dair müqavilə də bağlanmışdır.
152. Eyni zamanda, vergi orqanı iddiaçının gəlirlərinin 141.109.616,01 manat olmasını qəbul edir (mənfəət vergisinin hesablanması zamanı gəlirləri bu məbləğdə qəbul etmişdir).
153. Bundan əlavə, iş materiallarında olan “Texnoloji avadanlıqların, mühəndis sistemləri, xətləri və vasitələrinin sınaq aktında ( "Böyük Bəhmənli-Şuşa" qaz kəmərinin, həmin kəmərindən ayrılan “Füzuli ”və “Ağoğlan” qaz kəməri qollarının, həmçinin kəmər və qollar üzərində quraşdırılacaq “Şuşa”, “Füzuli” və “Ağoğlan” X22ın tikintisi layihəsinə dair) iddiaçının adına rast gəlinir (II cild: 174-177). Həmçinin birinci instansiya məhkəməsində icraat zamanı ##.##.2025-ci il tarixli iclasda cavabdehin nümayəndəsi bildirmişdir ki, vergi orqanı borunun tikintisini və “X2 Servis” MMC üçün işlər gördüyünü inkar etmir (VI cild: 192).
154. Eyni zamanda, “X2 Servis” MMC birinci instansiya məhkəməsinə ünvanlandığı məktubda (IV cild: iş v.79-80) hər iki müqavilə üzrə (alqı-satqı və subpodrat) iddiaçı tərəfindən işlərin tam icra edildiyini bildirmişdir.
155. Həmçinin “X2 Servis” MMC ilə iddiaçı arasında baş tutmuş əməliyyatların əmtəəsiz və riskli olması ilə bağlı (tərəflərin riskli vergi ödəyicisi olması, əməliyyatın faktiki baş tutmaması, layihənin icra edilməməsi, “X2 Servis” MMC tərəfindən iddiaçıya ödənilən məbləğlərin “X2 Servis” MMC-in xərci kimi nəzərə alınmaması və sair) kimi dəlillərə və sübutlara rast gəlinməmişdir.
156. Belə olan halda, hazırkı mərhələdə “X2 Servis” MMC ilə iddiaçı arasında baş tutmuş əməliyyatların əmtəəsiz və riskli olması təsdiqini tapmadığından, iddiaçının 141.109.616,01 manat məbləğində gəlirinin olması cavabdeh tərəfindən mübahisələndirilmədiyindən vergi ödəyicisinin gəlirlərinin real iqtisadi fəaliyyətin (əmtəəli və risksiz əməliyyatın) nəticəsi olması qənaətinə gəlmək mümkündür.
157. Beləliklə, iddiaçının xərc sənədləri kimi təqdim etdiyi sənədlərin əsasında duran əməliyyatlar qismən riskli olsa da, iddiaçının faktiki real sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirməsi, sifarişçi qarşısında öz üzərinə götürdüyü öhdəlikləri icra etməsi və bundan gəlir əldə etməsi hazırkı mərhələdə müəyyən olunur. Odur ki, vergi orqanı mənfəət vergisini Vergi Məcəlləsinin 109.9-cu maddəsinin ##.##.2024-cü ilədək qüvvədə olan redaksiyasına əsasən, Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəyə uyğun hesablamalı idi. Belə ki, ## ###### 2024-cü il tarixinədək qüvvədə olmuş Vergi Məcəlləsinin 109.9-cu maddəsinin sistemli təfsiri də məhz bu nəticəyə gətirib çıxarır. Həmin normada əvvəlcə əmtəəsiz əməliyyat üzrə əldə edilmiş sənədlərin gəlirdən çıxılan xərcləri təsdiq edən sənəd hesab edilmədiyi göstərilmiş, dərhal sonra isə təqdim edilən malların (işlərin, xidmətlərin) dəyərinin Vergi Məcəlləsinin 14-cü, 14-1-ci və 67-ci maddələri nəzərə alınmaqla gəlirdən çıxılması nəzərdə tutulmuşdur.
158. Qanunvericinin əlavə olaraq 67-ci maddəyə istinad etməsi onu göstərir ki, sənəd qəbul edilmədiyi hallarda belə, xərclərin alternativ üsulla müəyyən edilməsi imkanı istisna edilməməlidir.
159. İşə baxan apellyasiya instanslliyası məhkəməsi isə normanın sözügedən redaksiyasını nəzərə almadan, vergi orqanı tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 109.9-cu maddəsinin tələblərinə uyğun vergilərin hesablanması araşdırılmadan sadəcə riskli əməliyyatların mövcudluğuna istinadən mənfəət vergisinin hesablanması qanuni hesab edilmişdir.
160. Odur ki, işə təkrar baxan apellyasiya instansiyası məhkəməsi məhkəmə kollegiyasının hazırkı qərarındakı hüquqi mövqeni rəhbər tutmaqla mənfəət vergisinin hesablanması ilə bağlı iddia tələbinin əsaslılığına dair işin hallarını yeniidən araşdırmalıdır.
161. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən məhkəmə kollegiyası
QƏRARA ALDI:
İddiaçının kassasiya şikayəti qismən təmin edilsin. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ##.##.2025-ci il tarixli 2- 1(103)- ****/**** nömrəli qərarı qismən - Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsi tərəfindən qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərara aid hissədə dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərar mübahisələndirilən qalan hissədə ləğv edilsin. İş həmin hissədə yenidən baxılmaq üçün Bakı Apellyasiya Məhkəməsinə qaytarılsın. Kassasiya şikayəti qalan hissədə təmin edilməsin. Qərar qətidir.