Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-1797/2022 17.11.2022 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ Açar sözlər: (vergi ödəyicisinin məsuliyyətə cəlb edilməsi) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası Hakimlər Nəbizadə Rahib Sahib oğlu (məruzəçi), Quliyev Zakir Müslüm oğlu və Kərimov Səyyad Əli oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “vergi ödəyicisinin vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi haqqında qərarın ləğv edilməsi” tələbinə dair iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 2-1(103)-1151/2022 saylı, 9 iyun 2022-ci il tarixli qərarından cavabdehin verdiyi kassasiya şikayətinə əsasən işə Ali Məhkəmənin binasında yazılı icraat qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. Dövlət Vergi Xidməti Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin 16 oktyabr 2018-ci il tarixli qərarına əsasən iddiaçı "xxxx" MMC-də 2017-ci ilin mart ayından 2018-ci ilin avqust ayınadək olan dövrü əhatə edən növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması təyin edilmişdir.
2. Yoxlama 17 oktyabr 2018-ci il tarixdə başlamış və 7 may 2020-ci il tarixdə başa çatdırılmışdır. Yoxlama müddəti 10 dəfə müvəqqəti olaraq dayandırılmış, 2 dəfə uzadılmış və əlavə yoxlama tədbirlərinin keçirilməsi barədə qərar qəbul edilmişdir.
3. Səyyar vergi yoxlamasının nəticəsi 12 may 2020-ci il tarixli **********167298 nömrəli aktla rəsmiləşdirilmiş və həmin akt əsasında 19 iyun 2020-ci il tarixli **********137462 nömrəli qərar qəbul edilmişdir. Qərara əsasən iddiaçıya 2017-ci ilin mənfəət vergisi üzrə 144.193,51 manat, 2017-ci ilin ƏDV üzrə 187.933,62 manat, 2018-ci ilin ƏDV üzrə 707.040,90 manat, 2017-ci ilin torpaq vergisi üzrə 2.448 manat, 2018-ci ilin torpaq vergisi üzrə 2.448 manat, ümumilikdə 1.044.064,03 manat vergi məbləği hesablanmış və Vergi Məcəlləsinin 58.1-ci maddəsinə uyğun olaraq 515.790,07 manat, 57.1-ci maddəsinə uyğun olaraq maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ a) birinci instansiya məhkəməsindəki icraat
4. İddiaçı cavabdehə qarşı iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət edərək 19 iyun 2020-ci il tarixli **********137462 nömrəli “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarın ləğv edilməsini xahiş etmişdir.
5. İddia tələbində qeyd olunmuşdur ki, yoxlama zamanı dəvət edilmiş mütəxəssisin və ekspertin rəylərinə əsasən cəmiyyətin istehsal həcminin müəssisənin ilkin mühasibat sənədlərində əks edilmiş istehsal olunan və təqdim edilmiş məhsul həcmindən iki dəfədən artıq olduğu müəyyən edilmiş, bu səbəbdən də 2017-ci il üzrə mənfəət vergisi məqsədləri üçün gəlirin məbləği müəssisə tərəfindən təqdim edilmiş satış sənədlərində əks etdirilmiş göstəricilər nəzərə alınmaqla mütəxəssis və ekspert rəylərinə əsasən hesablanmışdır. Belə ki, yoxlama nəticəsində cəmiyyətin m ənfəət vergisi məqsədləri üçün 2017-ci il üzrə vergiyə cəlb edilən ümumi gəliri yanvar – fevral ayları üzrə 530.579,04 manat, mart – dekabr ayları üzrə 4.317.838,18 manat, ümumilikdə isə 4.848.417,22 manat məbləğində müəyyən edilmiş və xərc sənədləri tam təqdim edilmədiyindən AR Nazirlər Kabinetinin 1 mart 2001-ci il tarixli 55 saylı qərarı ilə təsdiq edilmiş “Vergi ödəyicisinin əldə mənfəəti (gəliri) birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığı hallarda mənfəətin (gəlirin) hesablanması Qaydaları”na əsasən cəmiyyətə 144.193,51 manat əlavə mənfəət vergisi məbləği hesablanmışdır. Cavabdeh vergi orqanı iddiaçıya mənfəət vergisi hesablayan zaman Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsində müəyyən edilən ardıcıllığı pozmuşdur. Göründüyü kimi, cavabdeh vergi orqanı vergi qanunvericiliyində nəzərdə tutulan ardı cıllığı gözləmədən, yəni əlaqəli məlumatları və analoji vergi ödəyicisi barədə uçot və hesabat məlumatlarını əldə etmədən birbaşa sözügedən Qaydaları tətbiq etmişdir. Halbuki, cəmiyyətin aldığı (idxal etdiyi) malların dəyəri, bank hesablarında apardığı əməliyyatlar yoxlamanı həyata keçirmiş vergi orqanına məlum olmuş, lakin vergi orqanı həmin əlaqəli məlumatları görməzdən gələrək hesablama zamanı yalnız ekspert və mütəxəssis rəylərinə istinad etmişdir. Səyyar vergi yoxlaması aktında sənədlərin cəmiyyət tərəfindən təqdim edilmədiyi qeyd edilmişdir. Halbuki, yoxlama dövrünə aid zəruri sənədlər yoxlamanı həyata keçirmiş vergi orqanına təqdim edilmiş, lakin sonuncu cəmiyyətə əsassız və qanunsuz əlavə vergi məbləği hesablamaq məqsədilə başqa metoda əl atmışdır. Vergi Məcəlləsinin 43.11-ci mad dəsinin tətbiq edilməməsi vergi orqanının qanunsuz hərəkətini göstərən digər bir sübutdur. Həmin maddənin tələblərindən göründüyü kimi, sənədlər təqdim edilmədiyi halda, vergi orqanı bununla əlaqədar olaraq məhkəməyə müraciət etməli olduğu halda, cavabdeh inzibati orqan həmin maddənin tələblərinə əməl etməkdən boyun qaçırmışdır. Çünki, yoxlamaya dair zəruri sənədlər MMC tərəfindən yoxlamaya təqdim edilmişdir. Səyyar vergi yoxlaması aktının 24-cü səhifəsindən görünür ki, vergi orqanı cəmiyyətə ƏDV hesablayarkən inventarizasiya zamanı əskik gəlmiş 1.659.855,15 manat məbləğində malların dəyərini də vergiyə cəlb edilən dövriyə kimi qəbul etmişdir. Cavabdeh vergi orqanı iddiaçının ƏDV-nin məqsədləri üçün vergiyə cəlb edilən əməliyyatlarının həcmini səyyar vergi yoxlaması aktında qeyd etdiyi kim i, mütəxəssis və ekspert rəylərinə əsasən inventarizasiya zamanı əskik gəlmiş malların dəyərini isə müəssisəsinin öz mühasibatlıq sənədlərinə əsasən müəyyən etmişdir. Göründüyü kimi, cavabdeh vergi orqanı vergi ödəyicisinə məxsus mühasibatlıq sənədləri tam olmadığından, onlara istinad etmədən, ƏDV məqsədləri üçün vergiyə cəlb edilən əməliyyatların ümumi həcmini mütəxəssis və ekspert rəylərini əsas götürərək hesabladığı halda, vergi ödəyicisinin öz mühasibatlıq sənədlərinə əsasən müəyyən edilən əskik malların dəyərini də əsassız olaraq vergiyə cəlb edilən əməliyyatların siyahısına daxil etmişdir. Halbuki, əskik gələn malların dəyəri ekspert və mütəxəssis rəylərinə əsasən müəyyən edilən istehsal həcminin tərkib hissəni təşkil edir ki, bu da nəticədə cəmiyyətə ikiqat verginin hesablanmasına s əbəb olmuşdur. İddiaçı tərəfindən istehsal edilən məhsulların bazar qiyməti müəyyən edilərkən Vergi Məcəlləsinin 14-cü maddəsinin tələbləri pozulmuşdur. Vergi ödəyicisi səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi məqsədilə verginin məbləği Vergi Məcəlləsinin 14-cü maddəsinin tələblərinə əsasən deyil, məhz 67-ci maddəsinə uyğun olaraq əlaqəli məlumatlardan istifadə olunmaqla hesablanır. Göründüyü kimi, iddiaçı tərəfindən mühasibat sənədləri təqdim edilməməsi əsası ilə vergi orqanı Vergi Məcəlləsinin 14-cü maddəsinə istinad edərək vergiləri hesablayan zaman vergi qanunvericiliyinin yuxarıda qeyd olunan tələbini kobud şəkildə pozmuşdur. Səyyar vergi yoxlamasında hesablama zamanı 10 dekabr 2019-cu il tarixli mütəxəssis rəyinə istinad edilməsi qeyd olunsa da, yoxlama zamanı iddiaçıya eyni zamanda 8 may 2020-ci il tarixli dəqiqləşdirilmiş mütəxəssis rəyi təqdim edilmişdir. Bundan başqa, cavabdeh vergi orqanı iddiaçı "xxxx" MMC-də həyata keçirilmiş səyyar vergi yoxlamasının sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrində qanunla müəyyən edilmiş qaydada və müddətdə qeydiyyata alınmasını təmin etməmişdir. Belə ki, iş materiallarından görünür ki, cavabdeh ve rgi orqanı vergi yoxlamalarının materiallarına baxılmanın nəticələri üzrə vergi orqanının Vergi Məcəlləsinin 49.1-ci maddəsində nəzərdə tutulan qərarlarının - “Əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin keçirilməsi haqqında” 11 dekabr 2019-cu il və 19 mart 2020-ci il tarixli qərarlarının qəbulundan sonra 5 iş günü ərzində yoxlamanın nəticəsi barədə məlumatın müvafiq reyestrə daxil olunmasını təmin etməmişdir. “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında” Əsasnamənin 1.5-ci bəndinə əsasən sahibkarlıq fəaliyyətinin həyaya keçirildiyi yerlərə gəlməklə sahibkarlıq sahəsində aparılan hər bir yoxlama yalnız Reyestrdə qeydiyyata alındıqdan sonra keçirilə bilər. Reyestrdə qeydiyyata alınmadan aparılan yoxlamaların hüquqi nəticəsi yoxdur. Gö stərilənlərə əsasən hesab edilir ki, cavabdeh vergi orqanı qanunvericiliyin tələblərini və vergi ödəyicisi kimi hazırkı İddiaçı MMC-nin qanunla qorunan hüquq və maraqlarını pozaraq MMC-də 11 dekabr 2019-cu il tarixdən 7 may 2020-ci il tarixədək ümumilikdə 60 gün müddətinə həyata keçirilmiş əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin və yoxlamanın nəticəsi barədə məlumatların sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrində qeydə alınmasını təmin etməmişdir. Beləliklə, cavabdeh vergi orqanı səyyar vergi yoxlaması zamanı vergi qanunvericiliyinin tələblərini və iddiaçının qanunla qorunan hüquq və maraqlarını pozaraq əsassız və qanunsuz əlavə vergi məbləği hesablamış və maliyyə sanksiyası tətbiq etmişdir.
6. Cavabdeh iddia tələbinə qarşı etiraz ərizəsi verərək bildirmişdir ki, V ergi orqanının 16 oktyabr 2018-ci il tarixli qərarına əsasən İddiaçı MMC-də səyyar vergi yoxlaması (yoxlanılan dövr xx.xx.2017 - xx.xx.2018) təyin edilmişdir. Səyyar vergi yoxlaması 17 oktyabr 2018-ci il tarixdə başlanmış, 12 may 2020-ci il tarixdə başa çatdırılmışdır, yoxlamanın nəticələri üzrə 12 may 2020-ci il tarixli **********167298 nömrəli akt tərtib olunmuşdur. Vergi ödəyicisi aktı imzalamaqdan imtina etmiş, bu barədə aktın bir nüsxəsi ödəyicinin hüquqi ünvanına və elektron poçt ünvanına göndərilmişdir. Aparılan səyyar vergi yoxlaması zamanı vergidən yayınma halları aşkar edilmiş, vergi yoxlamasının materiallarına baxılmanın nəticələri üzrə 19 iyun 2020-ci il tarixli **********137462 nömrəli qərar çıxarılmışdır. “Səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün zəruri olan sənədlərin təqd im olunması haqqında” vergi ödəyicisinə 17 oktyabr 2018-ci il tarixli tələbnamə verilmişdir. Lakin yoxlama üçün zəruri olan sənədlər yoxlamaya təqdim edilməmişdir. Belə ki, yoxlanılan dövrdə müəssisə “Qızıl quyu” limonadlarının, "Çeşmə" sularının (qazlı və qazsız), "Beloçka" tumlarının və şirin qarğıdalı çubuqlarının istehsalı və satışı ilə məşğul olmuşdur. Səyyar vergi yoxlaması zamanı müəssisədə Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 16 iyun 2017-ci il tarixli 1460 saylı Fərmanında nəzərdə tutulmuş “İstehsal fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”nın tələblərinə əməl edilməməsi müəyyən olunmuşdur. Müəssisədə alınmış malların anbara mədaxili, anbardan istehsala buraxılışı, hazır məhsulların anbara qəbulu və anbardan satışa verilm əsi AR Maliyyə Nazirliyinin Kollegiyasının 4 oktyabr 2017-ci il tarixli Q-12 saylı qərarına uyğun həyata keçirilməmiş, malların təsərrüfatdaxili yerdəyişməsi zamanı qeyd olunan qərarda nəzərdə tutulan qaimə-fakturalar tərtib edilməmişdir. Həmin Fərmanın 3.5-ci bəndinə əsasən istehsal sahəsində fəaliyyət göstərən vergi ödəyicisinə məxsus istehsal ehtiyatlarının təsərrüfatdaxili (anbardananbara) hərəkəti “istehsal ehtiyatlarının təsərrüfatdaxili yerdəyişməsi qaimə-fakturası” ilə sənədləşdirilir. Fərmanın 5.1-ci bəndinə əsasən istehsalı başa çatmış hazır məhsullar bu məhsullar üçün nəzərdə tutulmuş anbarlara təhvil verilir. Bu zaman istehsal sahəsinin məsul şəxsi tərəfindən istehsal olunmuş hazır məhsullar “hazır məhsulların təhvil-qəbul aktı” ilə anbarın məsul şəxsinə təhvil verilir. Fərmanı n 5.3-cü bəndinə əsasən anbara təhvil verilmiş hazır məhsullarla bağlı hesabat ayı bitdikdən sonra faktiki istehsal xərcləri əsasında qiymətləndirilmiş dəyərlə uçota alınır. Yoxlama gedişatında müəssisə tərəfindən yoxlamaya məhsulların istehsalı və satışı ilə bağlı sənədlər tam təqdim edilməmiş və bu səbəbdən yoxlama zamanı müəssisə tərəfindən istehsal edilmiş məhsulların real istehsal həcminin müəyyən edilməsi məqsədi ilə Baş İdarənin 18 aprel 2019-cu il tarixli qərarı ilə yoxlamaya mütəxəssis cəlb edilmişdir. Qərarda qoyulan suallar üzrə mütəxəssis tərəfindən 10 dekabr 2019-cu il tarixli rəy təqdim edilmişdir. Yoxlama zamanı mütəxəssis rəyindən vergilərin hesablanması zamanı istifadə edilmişdir. Göstərilənləri və Vergi Məcəlləsinin 23.1.14, 36.2, 44-cü maddələrini nəzərə alaraq müəssisə tərəfindən yoxlanılan dövr üzrə istehsal olunmuş məhsullarının real bazar qiymətlərinin müəyyən edilməsi məqsədilə ekspert rəyinin verilməsi üçün Baş İdarə 18 oktyabr 2018-ci il tarixli “Ekspertizanın təyin edilməsi haqqında” qərar çıxarmış və ekspert tərəfindən 10 dekabr 2019-cu il tarixli ekspert rəyi verilmişdir. Yoxlama zamanı ekspert rəyindən vergilərin hesablanması zamanı istifadə edilmişdir. Vergi orqanının “’Səyyar vergi yoxlaması zamanı inventarizasiyanın təyin edilməsi haqqında” 21 noyabr 2018-ci il tarixli qərarına əsasən İddiaçı MMC-də əsas vəsaitlərin, xammal materialların, hazır məhsulların və digər sərvətlərin inventarizasiyasının aparılması təyin edilmiş, inventarizasiyanın həyata keçirilməsi Vergi Məcəlləsinin 38-ci maddəsinə uyğun müəyyən edilmiş qaydalara əməl edilməklə aparılmış və nəticəsi 21 noyabr 2018-ci il tarixli aktla rəsmiləşdirilmişdir. Müəssisənin uçot göstəriciləri ilə inventarizasiya nəticəsində müəyyən edilmiş göstəriciləri müqayisə edilərkən ümumilikdə 1.659.855,15 manat dəyərində malın əksik gəldiyi aşkar edilmişdir. Müəssisə tərəfindən yoxlanılan dövrdə 2017-ci il üzrə mənfəət vergisi bəyannaməsi təqdim edilmişdir. Həmin bəyannamədə müəssisə tərəfindən gəlir və xərclərin hesablama metodu ilə əks etdirilməsi göstərilmişdir. Yoxlama gedişatında müəssisə tərəfindən yoxlamaya məhsulların istehsalı və satışı ilə bağlı sənədlərin tam təqdim edilmədiyi müəyyən edilmişdir. Belə ki, yoxlamaya müəssisənin yoxlanılan dövrdə real istehsal həcmini müəyyən edilməsi məqsədi ilə cəlb edilmiş mütəxəssis tərəfindən müəyyən edilmiş istehsal həcminin müəss isənin ilkin sənədlərində əks etdirilmiş istehsal olunmuş və təqdim edilmiş məhsul həcmindən iki dəfədən artıq olduğu müəyyən edilmişdir. Bu səbəbdən yoxlama ilə 2017-ci il üzrə mənfəət vergisi məqsədləri üçün gəlirin məbləği müəssisə təqdim etdiyi satış sənədlərində əks etdirilmiş göstəricilərinin nəzərə alınmaqla yoxlamaya cəlb edilmiş mütəxəssis və ekspert tərəfindən hazırlanmış rəyin məlumatlarına əsasən hesablanmışdır. Lakin müəssisə tərəfindən yoxlamaya əlavə satışlarla bağlı xərc sənədləri təqdim edilmədiyindən, yoxlama ilə 2017-ci il üzrə mənfəətin birbaşa müəyyən edilməsi mümkün olmamışdır. Qeyd olunmalıdır ki, günəbaxan tumlarının təmizlənməsi, qablaşdırılması (Beloçka), “Qızıl quyu” limonadlarının və “Çeşmə” (qazlı və qazsız) sularının istehsalı üçün zəruri olan xammal və materi allara çəkilən xərclər bəlli olmadığından mənfəətin müəyyən edilməsi mümkün olmamışdır. Bundan başqa, yoxlama zamanı müəssisədə «İstehsal fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası»nın tələblərinə əməl edilməməsi müəyyən olunmuşdur. Belə ki, müəssisədə alınmış (idxal edilmiş) malların anbara mədaxili, anbardan istehsala buraxılışı, hazır məhsulların anbara qəbulu və anbardan satışa verilməsi AR Maliyyə Nazirliyinin Kollegiyasının 4 oktyabr 2017-ci il tarixli Q-12 saylı qərarına uyğun həyata keçirilməmiş, malların təsərrüfatdaxili yerdəyişməsi zamanı qeyd olunan qərarda nəzərdə tutulan qaimə fakturalar tərtib edilməmişdir. Göstərilənləri nəzərə alaraq mənfəət vergisi Vergi Məcəlləsinin 67.14, 83.9-cu maddələrinə, AR Nazirlər Kabinetin in 1 mart 2001-ci il tarixli 55 saylı qərarına əsasən şərti rentabellik səviyyəsi 20% götürülərək hesablanmışdır: 2017-ci ildə müəssisənin mənfəətinin 808.069,54 manat olduğu müəyyən edilmiş, göstərilən mənfəət məbləğinə 20% dərəcəsi ilə (808.069,54 x 20% = 161.613,91) 161.613,91 manat mənfəət vergisi hesablanmışdır. Müəssisənin təqdim etdiyi mənfəət vergisi bəyannaməsinə əsasən hesablanmış 17.420,40 (161.613,91 - 17.420,40 = 144.193,51) manat nəzərə alınmaqla büdcəyə əlavə 144.193,51 manat mənfəətdən vergi hesablanmışdır. ƏDV bəyannamədə göstərilən məbləğinin göstərilməli olan məbləğinə nisbətdə 964.666,32 manat azaldılması, 69.691,8 manat artıq hesablanması müəyyən olunmuşdur. Qeyd olunan məbləğin 665.892,39 manat hissəsi mütəxəssis rəyinə əsasən yoxlanılan dövrdə dövriyyənin artması nət icəsində və 298.773,92 manat hissəsi isə müəssisənin uçot göstəriciləri ilə inventarizasiya nəticəsində müəyyən edilmiş göstəriciləri müqayisə edilərkən ümumilikdə 1.659.855,15 manat dəyərində malın əksik gəlməsi (1.659.855,15 x 18% = 298.773,92) nəticəsində hesablanmışdır. Yoxlanılan dövrdə müəssisənin istifadəsində olan Abşeron rayonunun Xırdalan şəhəri ərazisində yerləşən 2,03 ha (2.03 x 10.000 = 20.300 kv.m) sahədə istehsal fəaliyyəti ilə məşğul olmuş, lakin torpaq vergisinin bəyannaməsini təqdim etməmiş, vergi hesablamamış və ödəməmişdir. Səyyar vergi yoxlaması zamanı 2017 2018-ci illər üçün hər il üçün 2.448 manat olmaqla ümumilikdə 4.896 manat torpaq vergisi hesablanmışdır. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə müəssisəyə Vergi Məcəlləsinin 58-ci maddəsinə əsasən ƏDV-nin 964.666,32 manat, mənfəət vergisinin 144.193,51 manat, torpaq vergisinin 4.896 manat azaldılmasına, görə 556.957,92 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilməsi təklif olunmuşdur. İddiçının dəlili ondan ibarətdir ki, vergi orqanı tərəfindən yoxlama zamanı iddiaçı tərəfindən istehsal edilən məhsulların bazar qiyməti müəyyən edilərkən Vergi Məcəlləsinin 14-cü maddəsinin tələbləri pozulmuşdur. Müəssisədə Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 16 iyun 2017-ci il tarixli 1460 saylı Fərmanında nəzərdə tutulmuş Qaydaların tələblərinə əməl edilməməsi müəyyən olunmuşdur. Belə ki, müəssisədə alınmış (idxal edilmiş) malların anbara mədaxili, anbardan istehsala buraxılışı, hazır məhsulların anbara qəbulu və anbardan satışa verilməsi AR Maliyyə Nazirliyinin Kollegiyasının 4 oktyabr 2017-ci il tarixli Q-12 saylı qərarına uyğun həyata keçirilməmiş, malların təsərrüfatdaxili yerdəyişməsi zamanı qeyd olunan qərarda nəzərdə tutulan qaimə fakturaları tərtib edilməmişdir. Qeyd olunanları nəzərə alaraq mənfəət vergisi Vergi Məcəlləsinin 67.14-cü maddəsində nəzərdə tutulmuş qaydada hesablanmışdır. İddiaçı MMC-nin direktorunun barəsində cinayət işinin başlanması, bu əməli ilk dəfə törətməsi və vurulmuş ziyanı tamamilə ödəməsi ilə əlaqədar olaraq cinayət işinin başlanmasından rədd edilmişdir. Qeyd edilən hal isə iddiaçı tərəfindən müəssisəyə hesablanmış vergi məbləği ilə razılaşdığı anlama gəlir.
7. Bakı İnzibati-İqtisadi Məhkəməsinin 7 oktyabr 2020-ci il tarixli, 2-1(112)5818/2020 saylı qərardadı ilə iş üzrə məhkəmə mühasibatlıq ekspertizası təyin edilmişdir.
8. Ədliyyə Nazirliyi Məhkəmə ekspertizası mərkə zinin 25 iyun 2021-ci il tarixli məktubu ilə məhkəməyə təqdim edilmiş Mərkəzinin ekspertinin həmin tarixli 9/3314 nömrəli rəyində qeyd edilmişdir ki, 12 may 2020-ci il tarixli **********6167298 nömrəli səyyar vergi yoxlamasının əhatə etdiyi dövr üzrə müəssisə tərəfindən aparılmış əməliyyatlara görə yoxlama ilə əlavə olaraq hesablanmış 144.193,51 manat məbləğində mənfəət vergisinin, 964.666,32 manat məbləğində ƏDV-nin düzgünlüyü müəyyən olunmur. Hazırkı ekspertiza zamanı səyyar vergi yoxlamasının əhatə etdiyi dövr ərzində müəssisə tərəfindən 4.896 manat məbləğində torpaq vergisinin az hesablanması müəyyən edilir. Tədqiqata təqdim edilmiş mühasibat sənədləri və vergi bəyannamələri nəzərə alındıqda yoxlamanın əhatə etdiyi dövr ərzində müəssisə tərəfindən aparılmış əməliyyatlara görə dövlət bü dcəsinə ödənilməli olan 132.010,7 manat məbləğində mənfəət vergisinin (2017-ci il üzrə) və 4.896 manat məbləğində torpaq vergisinin az hesablanması müəyyən edilir.
9. Cavabdeh tərəfindən məhkəmə mühasibat ekspertizasının nəticəsinə münasibət bildirilərək qeyd edilmişdir ki, Baş İdarə məhkəmə ekspertizasının 25 iyun 2021-ci il tarixli rəyi ilə razılaşmır və hesab edir ki, həmin rəy mötəbər sübut kimi qiymətləndirilməməlidir. Rəyin əsaslandırma hissəsindən görünür ki, ekspert İddiaçı MMC-də vergi yoxlaması zamanı alınmış aylar üzrə istehsal həcminin müəyyənləşdirilməsi barədə 10 dekabr 2019cu il tarixli mütəxəssis rəyi ilə razılaşmayaraq müəssisə tərəfindən istehsal prosesində istifadə edilmiş təbii qaz sərfi və elektrik enerjisi sərfinin, həmçinin boşdayanmalardan yaranan təbii qaz sərfinin hansı əsaslarla müəyyən edildiyinin rəydə göstərilmədiyini bildirmişdir. 10 dekabr 2019-cu il tarixli rəydə mütəxəssisin qeydinə əsasən istehsal olunmuş məhsulların bir saat ərzində təbii qaz, elektrik enerjisi və istehsal edilmiş məhsulun miqdarını müəyyən etmək məqsədilə MMC-yə məxsus təbii qaz sayğacı və elektrik sayğacının göstəriciləri qeydə alınmış, “Azəriqaz” İB və "xxxx" ASC tərəfindən aylar üzrə təqdim edilmiş təbii qaz, elektrik enerjisi sərfiyyatının göstəricilərinə əsasən təhlillər aparılaraq istehsalın həcmi müəyyən edilmişdir. Həmçinin istehsal sahələrinin ayrıayrılıqda bir saat ərzində elektrik enerjisi sərfiyyatı və istehsalda iştirak edən avadanlıqların elektrik enerjisi sərfiyyatına uyğunluğunu aydınlaşdırmaq məqsədilə elektrik enerjisi sərfiyyatçılarının yük göstəricilə ri AR Standartlaşdırma, Metrologiya və Patent üzrə Dövlət Komitəsi Təcrübə-sınaq mərkəzi tərəfindən 565/2 nömrəli şəhadətnamə ilə təsdiqlənmiş DT226 tipli Amper tutqacdan istifadə edilərək ölçülmüş, ölçmələrin nəticəsi rəqəmsal fotoaparatla çəkilmiş, iştirakçılar tərəfindən təsdiqlənmişdir. Müvafiq hesabatlar cədvəllər şəklində ayrı-ayrılıqda rəyə əlavə edilmişdir. Həmçinin mütəxəssis rəyində istehsal gücünün hesablanmasında müxtəlif xarakterli səbəblərdən avadanlıqların boşdayanmaları, zay məhsulun ləğvi və digər səbəblərdən yaranan vaxt itkisi nəzərə alınaraq, giriş, çıxış və orta istehsal gücü fərqləndirildiyindən orta illik istehsal gücü hesablanmışdır. Məhkəmə Ekspertizası Mərkəzinin ekspert rəyində səyyar vergi yoxlamasının gedişində tərtib edilmiş 10 dekabr 2019-ci il tarixli eksper t rəyinə münasibət bildirərək qeyd etmişdir ki, rəydə analoji vergi ödəyicisinin məlumatları araşdırılmamış, bazar qiymətinin tətbiq olunması halları ilə bağlı iş materiallarında hər hansı sənəd yaxud məlumat öz əksini tapmamışdır. Ekspertin qeyd edilən yanaşması ilə bağlı bildirilir ki, ekspert tərəfindən digər ekspertin rəyinə münasibət bildirilməsi onun səlahiyyətlərinin aşılması ilə nəticələnir. Belə ki, mübahisələndirilən qərar üzrə hesablamanın əsasını təşkil edən səyyar vergi yoxlaması zamanı tərtib olunmuş mütəxəssis və ekspert rəyinin qiymətləndirilməsi və onun əsaslılığına münasibət bildirilməsi ekspertin deyil, məhkəmənin səlahiyyətidir. Lakin göründüyü kimi, ekspert rəyində iş üzrə sübutlara qiymət verməklə yanaşı, işin hallarını da təhrif etmişdir. Belə ki, səyyar vergi yoxl aması zamanı cəlb edilən ekspert rəyində istehsal edilən məhsulların satış qiymətlərinin bazar qiymətlərinə uyğunluğunu müəyyən etmək üçün analoji müəssisələrin bu növ məhsullarının qiymətləri, Bakı şəhərində bu növ məhsulların istehsal və satış obyektlərində topdansatış qiymətlərini araşdırdığını, göstərilən dövr ərzində qovrulmuş günəbaxan tumu, qarğıdalı çubuqları, su və limonad içkisi məhsullarının satış qiyməti, tərkibi, hesablama qaydaları və sair haqda məlumatların Dövlət Statistika Komitəsinin rəsmi saytına, Azərbaycan Respublikasının internet saytlarına müraciət olunaraq öyrənildiyini, həmçinin MMC tərəfindən əldə edilmiş və təsdiqlənmiş məlumatlara istinad edildiyini qeyd edilmişdir. Ekspert həmçinin 21 noyabr 2018-ci il tarixli inventarizasiyanın həyata keçirilməsi barədə akta m ünasibət bildirmiş, inventarizasiyanın müəssisənin mühasibat uçotu göstəriciləri əsas götürülməklə aparıldığını, lakin mühasibat uçotu göstəricilərinin nəyə əsasən müəyyən edildiyinin aydın olmadığını, səyyar vergi yoxlaması aktında yoxlayıcı tərəfindən zəruri olan sənədlərin vergi orqanına təqdim edilmədiyini qeyd etmişdir. Belə ki, səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün zəruri olan sənədlərin təqdim olunması haqqında vergi ödəyicisinə 17 oktyabr 2018-ci il tarixli tələbnamə verilmiş, lakin yoxlama üçün zəruri olan sənədlər yoxlamaya təqdim edilməmişdir və 9 aprel 2018-ci il tarixli “Sənədlərin təqdim olunmasından imtina barədə” Akt tərtib edilmişdir. Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin ’’Səyyar vergi yoxlaması zamanı inventarizasiyanın təyin edilməsi haqqında” 21 noyabr 2018-ci il tarixli qərarına əsasən isə İddiaçı MMC-də əsas vəsaitlərin, xammalmaterialların, hazır məhsulların və digər sərvətlərin inventarizasiyasının aparılması təyin edilmiş, inventarizasiyanın həyata keçirilməsi Vergi Məcəlləsinin 38-ci maddəsinə uyğun müəyyən edilmiş qaydalara əməl edilməklə aparılmış, inventarizasiya zamanı müəssisənin uçot göstəriciləri ilə bağlı olan sənəd və məlumatlar əldə edilmiş və müvafiq sənədlərlə inventarizasiya nəticəsində müəyyən edilmiş göstəricilər müqayisə edilərkən ümumilikdə 1.659.855,15 manat dəyərində malın əskik gəldiyi aşkar edilmişdir. Bununla yanaşı, ekspertin qeyd edilən hala münasibət bildirməsi əsaslı deyildir. Daha əvvəl də qeyd edildiyi kimi ekspert təyin edilmiş ekspertizanın mahiyyətinə uyğun tədqiqat aparmaq əvəzinə məhkəmənin səlahiyyətinə a id olan işin hallarının qiymətləndirilməsini həyata keçirmişdir. Həmçinin, ekspert inventarizasiyanın başlaması, bitməsi və aktın tərtib olunması tarixinin 28 noyabr 2018-ci il tarixdə olduğunu, bu dövrün yoxlanılan dövrdən sonra olduğunu qeyd etmişdir. Əvvəla, inventarizasiya aktının tarixi 21 noyabr 2018-ci ildir, səyyar vergi yoxlaması isə 1 mart 2017-cı il tarixdən 31 avqust 2018-ci il tarixədək olan dövr üzrə aparılmış, 17 oktyabr 2018-ci il tarixdə başlanmış, 7 may 2020-ci il tarixdə başa çatdırılmış və yoxlamanın nəticələri üzrə 12 may 2020-ci il tarixli aktla rəsmiləşdirilmişdir. Bu isə, yoxlanılan dövrlə bağlı hər hansı uyğunsuzluğa səbəb olmur. Ekspert rəydə 2017-ci il üzrə mənfəət vergisi bəyannaməsində göstərilən xərclərin sənədlərlə öz əksini tapdığını bildirmiş, xərc sənədlər i əsas götürülməklə müəssisənin mənfəətini Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsinə əsasən AR Nazirlər Kabinetinin 1 mart 2001-ci il tarixli 55 saylı qərarına əsasən şərti rentabellik 20% götürülərək hesablamışdır. Lakin yoxlama gedişatında müəssisə tərəfindən yoxlamaya məhsulların istehsalı və satışı ilə bağlı sənədlərin tam təqdim edilmədiyi müəyyən edilmişdir. Belə ki, yoxlamaya müəssisənin yoxlanılan dövrdə real istehsal həcmini müəyyən edilməsi məqsədi ilə cəlb edilmiş mütəxəssis tərəfindən müəyyən edilmiş istehsal həcminin müəssisənin ilkin sənədlərində əks etdirilmiş istehsal olunmuş və təqdim edilmiş məhsul həcmindən iki dəfədən artıq olduğu müəyyən edilmişdir. Bu səbəbdən yoxlama ilə 2017-ci il üzrə mənfəət vergisi məqsədləri üçün gəlirin məbləği müəssisənin təqdim etdiyi satış sənədl ərində əks etdirilmiş göstəricilərinin nəzərə alınmaqla yoxlamaya cəlb edilmiş mütəxəssis və ekspert tərəfindən hazırlanmış rəyin məlumatlarına əsasən hesablanmışdır. Belə ki, müəssisə tərəfindən yoxlamaya əlavə satışlarla bağlı xərc sənədləri təqdim edilmədiyindən yoxlama ilə 2017-ci il üzrə mənfəətin birbaşa müəyyən edilməsi mümkün olmamışdır. Vergi Məcəlləsinin 67.14-cü maddəsinə əsasən bu Məcəllənin 67.1-ci maddəsində göstərilən hallarda vergi ödəyicisinin gəlirlərini və ya xərclərini müəyyən etmək mümkün olduqda mənfəət (gəlir) vergisi bu Məcəllənin 83.9-cu maddəsinə əsasən hesablanır. Göstərilənləri nəzərə alaraq müəssisənin 2017-ci il üzrə mənfəəti Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsinə uyğun olaraq AR Nazirlər Kabinetinin xx.xx.2001-ci il tarixli 55 saylı qərarına əsasən şərti rent abellik səviyyəsi 20% götürülərək gəlirə əsasən hesablanmışdır. Həmçinin, əlavə dəyər vergisinin bəyannamədə göstərilən məbləğinin göstərilməli olan məbləğinə nisbətdə 964.666,32 manat azaldılması, 69.691,8 manat artıq hesablanması müəyyən olunmuş, qeyd olunan məbləğin 665.892,39 manat hissəsi mütəxəssis rəyinə əsasən yoxlanılan dövrdə dövriyyənin artması nəticəsində və 298.773,92 manat hissəsi isə müəssisənin uçot göstəriciləri ilə inventarizasiya nəticəsində müəyyən edilmiş göstəriciləri müqayisə edilərkən ümumilikdə 1.659.855,15 manat dəyərində malın əksik gəlməsi (1.659.855,15 x 18% = 298.773,92) nəticəsində hesablanmışdır. Göründüyü kimi ekspert qarşısında qoyulmuş suallar üzrə lazımi araşdırma aparmadan, işin hüquqi hallarını qiymətləndirməklə əsassız rəy tərtib etmişdir. Odur ki, öz səlahiyyətindən kənara çıxan məsələlər üzrə tərtib edilmiş ekspert rəyi iş üzrə mötəbər sübut qismində qiymətləndirilə bilməz. Göstərilənlərə və «Məhkəmə ekspertizası fəaliyyəti haqqında» AR Qanunun 3, 13cü maddələrinə, AR Mülki Prosessual Məcəlləsinin 76.1-ci maddəsinə, İPM-in 58.7-ci maddəsinə əsaslanaraq, 25 iyun 2021-ci il tarixli 9/3314 nömrəli ekspert rəyinin mötəbər sübut kimi qəbul edilməməsi məhkəmədən xahiş olunur.
10. Bakı İnzibati-İqtisadi Məhkəməsinin 3 noyabr 2021-ci il tarixli, 2-1(112)1393/2021 saylı qərarı ilə (hakim: R.Kərimli) iddia qismən təmin edilmiş, cavabdehin **********137462 nömrəli 19 iyun 2020-ci il tarixli qərarı “2017-ci il üzrə 132.010,7 manat mənfəət vergisi və ona münasibətdə 66.005,35 manat maliyyə sanksiyası, 2017 – 2018-ci illər üzrə 4.896 manat torpaq vergisi və ona münasibətdə 2.448 manat maliyyə sanksiyası, hesabatların təqdim edilməməsinə görə 80 manat maliyyə sanksiyası” hissələri istisna olmaqla qalan hissədə ləğv edilmiş, iddia qalan hissədə təmin edilməmişdir.
11. Birinci instansiya məhkəməsi hesab etmişdir ki, cavabdehin **********137462 nömrəli 19 iyun 2020-ci il tarixli qərarı qismən, yəni “ƏDV (tam) və 12.182,81 manat mənfəət vergisi hesablanması, həmin vergi məbləğləri üzrə maliyyə sanksiyalarının tətbiq edilməsi” hissəsində qanuna ziddir. Yəni, həmin qərar “2017-ci il üzrə 132.010,7 manat mənfəət vergisi və ona münasibətdə 66.005,35 manat maliyyə sanksiyası, 2017 – 2018-ci illər üzrə 4.896 manat torpaq vergisi və ona münasibətdə 2.448 manat maliyyə sanksiyası, hesabatların təqdim edilməməsinə görə 80 manat maliyyə sanksiyas ı” hissələrində qanuni qiymətləndirilir.
12. Cavabdeh birinci instansiya məhkəməsinin qərarından apellyasiya şikayəti verərək həmin qərarın qismən, İddiaçı MMC-yə hesablanmış 894974,52 manat məbləğində ƏDV-nin və həmin vergi məbləği üzrə 447487,26 manat maliyyə sanksiyasının, (2017-ci il üzrə 187933,62, 2018-ci il üzrə 707040,9 manat) 12182,81 manat məbləğində mənfəət vergisi və həmin vergi məbləği üzrə 6091,40 manat maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsinin ləğvi hissəsində iddia tələbinin təmin edilməməsi və qərarın həmin hissədə ləğv edilməsi, həmçinin xx.xx.2020-ci il tarixli 2-1(112)-5818/20 saylı qərardadın ləğv edilməsini xahiş etmişdir. b) apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki icraat
13. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 9 iyun 2022-ci il tarixli, 21(103)-1151/ 2022 saylı qərarı ilə (hakimlər A.Oruczadə - sədrlik edən və məruzəçi, X.Cəmilova və M.Tağızadə) apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-1393/2021 saylı, 03 noyabr 2021-ci il tarixli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
14. Apellyasiya instansiya məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşmışdır.
15. Cavabdeh apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarından kassasiya şikayəti verərək həmin qərarın ləğv edilməsini və iddia tələbinin rədd edilməsini xahiş etmişdir. KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ, MƏHKƏMƏ İCRAATİ İŞTİRAKÇİLARİNİN İZAHATLARİ a) Kassasiya şikayətinin dəlilləri
16. Kassasiya şikayəti onunla əsaslanmışdır ki, məhkəmə kollegiyası iş üzrə tətbiq edilməli olan maddi hüquq normasını tətbiq etməmiş, tətbiq edilməli olmayan maddi hüquq normasını isə iş üzrə tətbiq etmişdir. Belə ki, sözügedən normaların qarşılıqlı təhlilindən aydın olur ki, Vergi Məcəlləsinin 70-ci maddəsi həmin Məcəllənin 49.4-cü maddəsinə nisbətdə xüsusi norma hesab edilir. Çünki həmin norma birbaşa vergi ödəyiciləri ilə yazışma üzrə münasibətləri, göndərilən sənədlərin çatdırılma qaydasını və təqdimetmə üsulları üzrə münasibətləri tənzimləyir. Digər tərəfdən həmin normaların qarşılıqlı təhlilindən aydın olur ki, hər iki maddi hüquq normasında sənədlərin verilmə tarixini təsdiq edən üsulla təqdim edilməsi üzrə münasibətlər tənzimlənmiş, lakin Vergi Məcəlləsinin 70ci maddəsi daha da münasibətləri konkretləşdirərək yalnız vergi ödəyicisinə sənədin şəxsən verildiyi halda verilmə tarixini təsdiq edən üsulla təqdim edilmə sini müəyyən etmişdir. Yəni, hər hansı sənəd şəxsən vergi ödəyicisinə təqdim edildiyi halda verilmə tarixini təsdiq edən üsulla təqdim edilməlidir. İnzibati aktın iddiaçıya şəxsən təqdim edilmədiyini nəzərə alsaq sözügedən normaların qeyd olunan müddəalarının iş üzrə tətbiqi yolverilməzdir. Belə ki, inzibati aktın iddiaçıya elektron üsulla göndərildiyini nəzərə alsaq qeyd olunan münasibətlər həmin normaların təsiri altına düşmür. Beləliklə göründüyü kimi, məhkəmə kollegiyası maddi hüquq normalarının tətbiqində və həmin normaların şərh və təfsirində yanlışa yol vermiş, bu baxımdan da yanlış nəticəyə gəlmişdir. Həmçinin qeyd edilməlidir ki, birinci instansiya məhkəməsi iddiaçı tərəfindən prosessual müddətin ötürülməsini qəbul edərək, üzürlü hesab etdiyi hal üzrə həmin müddətlərin bərpası üzr ə ərizəni təmin etmişdir. Lakin apellyasiya instansiya məhkəməsi isə ümumiyyətlə prosessual müddətlərin pozulmadığı qənaətinə gəlmişdir.
17. Həmçinin cavabdeh kassasiya şikayətində qeyd edilmişdir ki, istehsal sahələrinin ayrı-ayrılıqda bir saat ərzində elektrik enerjisi sərfiyyatı və istehsalda iştirak edən avadanlıqların elektrik enerjisi sərfiyyatına uyğunluğunu aydınlaşdırmaq məqsədilə elektrik enerjisi sərfiyyatçılarının yük göstəriciləri AR Standartlaşdırma, metrologiya və patent üzrə Dövlət Komitəsi Təcrübə-srnaq mərkəzi tərəfindən 565/2 nömrəli şəhadətnamə ilə təsdiqlənmiş DT226 tipli Ampertutqacdan istifadə edilərək ölçülmüş, ölçmələrin nəticəsi rəqəmsal fotoaparatla çəkilmiş, iştirakçılar tərəfindən təsdiqlənmişdir. Müvafiq hesabatlar cədvəllər şəklində ayrı-ayrılıqda rəyə əlavə edilmişdir. Beləliklə mütəxəssis rəyində hesablamaların konkret əsasları müəyyən olunduğu halda bu rəyin əsaslarını sarsıtmaq məqsədilə əsassız dəlillər irəli sürən məhkəmə kollegiyası qəbul etdiyi qərarın əsaslarını şübhə altına qoymuşdur. b) Kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
18. Kassasiya şikayətinə etiraz təqdim edilməmişdir. TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
19. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi: Maddə 36.1 Vergi orqanları tərəfindən keçirilən yoxlamalar kameral və ya səyyar ola bilər. Maddə 38.1 Səyyar vergi yoxlaması, o cümlədən elektron audit vergi orqanının qərarına əsasən həyata keçirilir. Səyyar vergi yoxlaması növbəti və növbədənkənar ola bilər. Növbəti səyyar vergi yoxlaması keçirildikdə, vergi orqanı tərəfindən vergi ödəyicisinə vergi yoxlamasının başlanmasından azı 15 gün əvvəl yazılı bildiriş göndərilir. – Maddə 38.2 Vergi ödəyicisinə göndərilən bildirişdə vergi yoxlamasının əsası və tarixi, habelə vergi ödəyicisinin və vergi orqanlarının hüquq və vəzifələri göstərilməlidir. Növbəti səyyar vergi yoxlaması təqvim ili ərzində bir dəfədən çox olmayaraq keçirilir. Səyyar vergi yoxlaması 30 gündən artıq davam edə bilməz. Müstəsna hallarda, yuxarı vergi orqanının qərarına müvafiq olaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi müddəti 90 günə qədər artırıla bilər. Maddə 38.3 Növbədənkənar vergi yoxlaması vergi orqanları tərəfindən aşağıda göstərilən hallarda keçirilə bilər: Maddə 38.3.1. Vergi ödəyicisində aparılan sonuncu vergi yoxlaması vergi ödəyicisi tərəfindən bilərəkdən hesabat sənədlərinin aparılmaması və ya qəbul edilmiş qaydalara uyğun olaraq aparılm aması, qanuni ödənilməli olan vergilərin 25 və daha çox faizinin vergidən yayındırılması hallarını aşkar etdikdə Maddə 38.3.1. Verginin hesablanması və ödənilməsi üçün zəruri olan vergi hesabatı sənədləri müəyyən edilmiş müddətdə və bu barədə vergi orqanının xəbərdarlığından sonra da təqdim edilmədikdə; Maddə 38.3.2. Vergi yoxlamasının nəticələri üzrə tərtib edilmiş aktda dürüst olmayan və (və ya) təhrif olunmuş məlumatlar aşkar edildikdə. Maddə 38.3.3. ƏDV üzrə artıq ödənilmiş vergi, faiz və maliyyə sanksiyası digər vergilərin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının ödənilməsi hesabına və ya sonrakı öhdəliklər üzrə ödəmələrin hesabına aid edildikdə. Bu halda növbədənkənar vergi yoxlaması yalnız vergi ödəyicisinin ƏDV-yə cəlb edilən əməliyyatları üzrə aparıla bilər; Maddə 38.3.4. Artıq ödəni lmiş vergilərin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının qaytarılması barədə vergi ödəyicisinin ərizəsi daxil olduqda; Maddə 38.3.5. Vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı məlumat əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətləri müəyyən edildikdə, bu Məcəllənin 157.2-ci maddəsinə müvafiq olaraq ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyatdan keçmiş vergi ödəyicilərinin vergi hüquqpozmalarına yol verməsi barədə mənbəyi məlum olan məlumatlar olduqda; Maddə 38.3.6. Cinayət prosesual qanunvericiliyinə uyğun olaraq məhkəmənin və ya hüquq mühafizə orqanlarının vergi yoxlamalarının keçirilməsi barədə müvafiq qərarı olduqda; Maddə 38.3.7. Bu Məcəllənin 42.4-cü maddəsində göstərilən sənədlər həmin maddədə göstərilən müddətdə təqdim edilmədikdə və ya dürüst olmayan, yaxud təhrif olunmuş məlumatlar təqdim edildikdə. Maddə 38.3.8. Vergi ödəyicisi olan hüquqi şəxsin ləğv edilməsi, yenidən təşkil edilməsi və ya fiziki şəxsin hüquqi şəxs yaratmadan sahibkarlıq fəaliyyətinə xitam verilməsi barədə müraciəti olduqda; 38.3.8-1. Vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda; 38.3.9. Vergi yoxlamasının nəticələri ilə razılaşmayan vergi ödəyiciləri növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsini yazılı şəkildə tələb etdikdə. Bu halda növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması vergi orqanlarının əvvəlki yoxlamanı keçirmiş vəzifəli şəxsləri tərəfindən keçirilə bilməz. aşağıdakı hallarda bu Məcəllənin 85-ci maddəsində göstərilən müddətlərdən asılı olmayaraq, əvvəlki səyyar vergi yoxlaması ilə yoxlanılan dövr əhatə edilməklə y uxarı vergi orqanının qərarı əsasında: Maddə 38.3.9.1. Vergi yoxlamasının nəticələri ilə razılaşmayan vergi ödəyiciləri növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsini yazılı şəkildə tələb etdikdə; Maddə 38.3.9.2. Vergi ödəyicisi tərəfindən səyyar vergi yoxlaması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə və vergi yoxlamasının nəticələrinə görə vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında vergi orqanının qərarından vergi ödəyicisi tərəfindən sənədlər təqdim edilməklə yuxarı vergi orqanına şikayət verildikdə; Maddə 38.3.9.3. Vergi yoxlamasının nəticələrinə görə vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında vergi orqanının qərarından vergi ödəyicisi tərəfindən səyyar vergi yoxlamasının keçiri lməsi zamanı təqdim edilən sənədlərdən fərqli sənədlər təqdim edilməklə yuxarı vergi orqanına şikayət verildikdə. Maddə 38.4 Səyyar vergi yoxlaması iş günü və vergi ödəyicisinin iş vaxtı ərzində keçirilir. Maddə 38.5 İnventarizasiya səyyar vergi yoxlaması zamanı aşağıda göstərilən hallarda vergi orqanının əsaslandırılmış qərarı ilə aparılır: Maddə 38.5.1. Vergi ödəyicisində sonuncu vergi yoxlaması zamanı vergi ödəyicisi tərəfindən bilərəkdən hesabat sənədlərinin aparılmaması aşkar edildikdə; Maddə 38.5.2. Vergi ödəyicisində sonuncu vergi yoxlaması zamanı vergi ödəyicisi tərəfindən qanunvericiliklə müəyyən edilmiş qaydalara uyğun olaraq hesabat sənədlərinin aparılmaması aşkar edildikdə və bununla əlaqədar vergi orqanının xəbərdarlığından sonra yol verilmiş dəqiqsizliklər aradan qaldırılmadı qda və hesabat müəyyən edilmiş qaydalara uyğun olaraq aparılmadıqda; Maddə 38.5.3. Vergi ödəyicisində səyyar vergi yoxlaması zamanı aksiz markaları ilə markalanmalı olan, ancaq markalanmamış, məcburi nişanlama ilə nişanlanmalı olan, ancaq nişanlanmamış mallar, habelə markalanmalı olan, lakin markalanmamış dini təyinatlı ədəbiyyat (kağız və elektron daşıyıcılarında), audio və videomateriallar, mal və məmulatlar və dini məzmunlu başqa məlumat materialları aşkar edildikdə; Maddə 38.5.4. Vergi ödəyicisində əmlak vergisinin hesablanmasının və ödənilməsinin düzgünlüyü yoxlanıldıqda. Maddə 38.6 Səyyar vergi yoxlaması zamanı inventarizasiyanın aparılması qaydaları müvafiq icra hakimiyyəti orqanı tərəfindən müəyyən edilir. – Maddə 38.7 Yoxlama barədə qərar qəbul etmiş vergi orqanının əsaslandırılmı ş qərarına əsasən növbəti və ya növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması aşağıda göstərilən hallarda və müddətlərdə, lakin 9 aydan çox olmamaqla dayandırılır (təxirə salınır): Maddə 38.7.1. Vergi ödəyicisində aparılan səyyar vergi yoxlaması zamanı şəxs vergi orqanında qeydiyyatda olan ünvanlarda olmadıqda və ya şəxsin olduğu yerin müəyyən edilməsi və digər səbəblərdən tapılması mümkün olmadıqda - həmin şəxsin olduğu yer müəyyən olunana qədər; Maddə 38.7.2. Səyyar vergi yoxlaması aparılan vergi ödəyicisinin rəhbəri (onu əvəz edən şəxs və ya vergi və ya maliyyə məsələləri üzrə məsul şəxs) və ya fərdi sahibkar müvəqqəti olaraq əmək qabiliyyətini itirdikdə - əmək qabiliyyəti bərpa olunanadək; Maddə 38.7.3. Vergi orqanının təşəbbüsü ilə mütəxəssis dəvət edildikdə və ya ekspertiza keçirildikdə - müt əxəssisin və ya ekspertin rəyi yoxlamaya təqdim edilənədək; Maddə 38.7.4. Səyyar vergi yoxlamasının obyektiv və dolğun keçirilməsi üçün zəruri olan sənədlər, o cümlədən vergi orqanının sorğusuna cavab xarici ölkədən alındıqda -xarici ölkədən cavab alınanadək; Maddə 38.7.5. Bu Məcəllənin 43.11-ci maddəsi ilə müəyyən edilmiş hallarda məhkəmənin qərarı qanuni qüvvəyə minənədək. – Maddə 49.1 Səyyar vergi yoxlamasının materiallarına baxılmanın nəticələri üzrə vergi orqanının rəhbəri (rəhbərin müavini) 10 gün müddətində aşağıda göstərilən qərarlardan birini çıxarır: vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi, vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsindən imtina olunması, əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin k eçirilməsi haqqında, əvvəlki vergi yoxlamasının nəticəsi üzrə qəbul edilmiş qərarın qüvvədə saxlanılması, əvvəlki vergi yoxlamasının nəticəsi üzrə qəbul edilmiş qərarın tam və ya qismən ləğv edilməsi və ya qərara dəyişikliklər edilməsi, yeni qərarın qəbul edilməsi. Maddə 57.1 Bu Məcəllənin 57.1-1-ci maddəsində nəzərdə tutulan şəxslər istisna olmaqla, vergi hesabatını və ya bu Məcəllənin 16.2-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş arayışı əsas olmadan müəyyən edilən müddətdə təqdim etməyən vergi ödəyicisinə vergi orqanının rəhbərinin (onun müavininin) qərarına əsasən 40 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilir. Maddə 58.1 Verginin (o cümlədən ödəmə mənbəyində verginin) hesabatda göstərilən məbləği verginin hesabatda göstərilməli olan məbləğinə nisbətən azaldılmışdırsa, habelə büdcəyə çat ası vergi məbləği hesabat təqdim etməməklə yayındırılmışdırsa vergi ödəyicisinə (bu Məcəllənin 58.1-1-ci maddəsində nəzərdə tutulan hal istisna olmaqla) azaldılmış və ya yayındırılmış vergi məbləğinin (kameral vergi yoxlaması nəticəsində hesablanmış əlavə vergi məbləği istisna olmaqla) 50 faizi miqdarında maliyyə sanksiyası tətbiq edilir. Maddə 62.1 Hər bir vergi ödəyicisinin və ya başqa vəzifəli şəxsin vergi orqanlarının qərarlarından (aktlarından), habelə vergi orqanlarının vəzifəli şəxslərinin hərəkətlərindən (hərəkətsizliyindən) şikayət etmək hüququ vardır. Maddə 67.14 Bu Məcəllənin 67.1-ci maddəsində göstərilən hallarda vergi ödəyicisinin gəlirlərini və ya xərclərini müəyyən etmək mümkün olduqda mənfəət (gəlir) vergisi bu Məcəllənin 83.9-cu maddəsinə əsasən hesablanır. Maddə 104.1 Rez ident müəssisə üçün vergitutma obyekti onun mənfəətidir. Vergi ödəyicisinin bütün gəlirləri, o cümlədən onun Azərbaycan Respublikasının hüdudlarından kənarda daimi nümayəndəlikləri vasitəsilə əldə etdiyi gəlirləri, Azərbaycan Respublikasının hüdudlarından kənarda əldə etdiyi dividend, faiz, royalti (vergidən azad edilən gəlirdən başqa) ilə bu Məcəllənin X fəslində göstərilən, gəlirdən çıxılan xərc (vergidən azad edilən gəlirlər üzrə çəkilən xərclərdən başqa) arasındakı fərq mənfəətdir. Maddə 159.1 Malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi, xidmətlərin göstərilməsi, Azərbaycan Respublikası ərazisində istehsal olunan kənd təsərrüfatı məhsullarının pərakəndə satışı zamanı tətbiq edilən ticarət əlavəsi və vergi tutulan idxal vergitutma obyektidir. Maddə 203 Torpaq vergisi torpaq mülkiyyətçil ərinin və ya istifadəçilərinin təsərrüfat fəaliyyətinin nəticələrindən asılı olmayaraq torpaq sahəsinə görə hər il sabit tədiyə şəklində hesablanır. Rezident və qeyrirezident fiziki şəxslər, habelə rezident və qeyrirezident müəssisələr torpaq sahələri barədə özlərinin mülkiyyət və istifadə hüquqlarını təsdiq edən sənədləri aldıqdan sonra fiziki şəxslər və bələdiyyə müəssisələri bələdiyyələrdə, digər müəssisələr isə vergi orqanında 1 ay ərzində uçota durmalıdırlar. 20. “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların tənzimlənməsi və sahibkarların maraqlarının müdafiəsi haqqında” Qanunu Maddə 3 Yoxlamalar yalnız bu Qanunda nəzərdə tutulmuş hallarda və qaydada aparılır. Bu Qanun və onun əsasında qəbul edilmiş digər normativ hüquqi aktların tələblərinin pozulması ilə, o cümlədən yoxlamaların vahi d məlumat reyestrində qeydə alınmadan aparılan yoxlamaların hüquqi nəticəsi yoxdur. Bu cür yoxlamaların gedişində aşkar edilmiş sahibkarlıq fəaliyyətinə dair məcburi tələblər müəyyən edən Azərbaycan Respublikası qanunlarının və onlara uyğun qəbul olunmuş digər normativ hüquqi aktların pozulması faktları ilə bağlı məsuliyyət tədbirləri tətbiq edilə bilməz. – Maddə 13.1 Sahibkarlarda yoxlamaların aparılmasının dövriliyi, ardıcıllığı, təkrarlanması və nəticələri haqqında tam və operativ məlumatın əldə olunması məqsədi ilə müvafiq icra hakimiyyəti orqanı tərəfindən yoxlamaların vahid məlumat reyestri aparılır. – Maddə 13.3 Yoxlayıcı orqanlar apardıqları hər bir yoxlama barədə məlumatı bu Qanunun 13.2-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş qaydaya uyğun olaraq müvafiq icra hakimiyyəti orqanına verməyə borcludurlar. Maddə 17.1 Yoxlama yoxlayıcı orqanın rəhbəri və ya onu əvəz edən şəxs tərəfindən imzalanan qərar əsasında aparılır. Maddə 17.2.7 Yoxlamanın aparılması haqqında qərarda yoxlamanın müddəti (başlama və başa çatma tarixləri göstərilməklə) göstərilir. – Maddə 18 Yoxlayıcı orqanın rəhbəri və ya onu əvəz edən şəxs tərəfindən yoxlamanın dayandırılması barədə əsaslandırılmış qərar qəbul edilir və bu barədə məlumat yoxlamaların vahid məlumat reyestrinə daxil edilir. Yoxlamanın dayandırıldığı müddət yoxlamanın ümumi müddətinə daxil edilmir.
21. Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsi: Maddə
91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apelyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apelyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. Maddə 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. Maddə 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96.8. Şikayət əsassızdırsa, Ali Məhkəmə şikayətin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edir. Maddə 96.9. Ali Məhkəmə apelyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) y eni qərar qəbul edə bilər. Apelyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir. KASSASİYANİN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXİŞİNİN HƏDLƏRİ
22. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmiş, şikayət formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət mümkün hesab edilmişdir.
23. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
24. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən işə baxılan zam an prosessual hüquq normalarının tələblərinə riayət edilmiş, habelə mübahisəli hüquq münasibətlərinə maddi hüquq normaları düzgün tətbiq olunmuşdur. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının ləğv olunması və ya dəyişdirilməsi üçün əsas yoxdur.
25. Şikayətdə fundamental vacib hüquqi məsələlərin qaldırılmadığı təqdirdə, yuxarı instansiya məhkəmələrinin, xüsusən məhkəmə baxışının predmetini yalnız hüquqi məsələlərin təşkil etdiyi kassasiya instansiyası məhkəmələrinin şikayəti yalnız ona aid müvafiq qanunvericiliyə istinad etməklə rədd etmələri məqbul hesab oluna bilər (Avropa İnsan Hüquqları Məhkəməsinin “Məzahir Cəfərov Azərbaycana qarşı” işi üzrə qərarı).
26. Məhkəmə kollegiyası xüsusilə qeyd edir ki, kassasiya şikayətinin dəlilləri əsasən mahiyyətcə apellyasiya şikayətinin dəlillərin i təkrarlamaqla onunla eynilik təşkil edir. Apellyasiya məhkəməsi tərəfindən hazırkı mübahisə üzrə zəruri olan həddə, eləcə də apellyasiya şikayətinin dəlillərindən irəli gələn işin hallarının tam və hərtərəfli araşdırılması təmin edilmişdir. Ona görə də, işin faktiki halları ilə bağlı apellyasiya məhkəməsinin araşdırmaları yetərli hesab olunur.
27. Kassatorun dəlillərinə münasibətdə məhkəmə kollegiyası bir daha vurğulayır ki, Hazırkı mübahisədə iddiaçının hüquqi marağı cavabdeh tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən keçirilmiş növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması nəticəsində qəbul edilmiş “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2020-ci il tarixli, **********137462 saylı qərarın ləğv edilməsinə yönəlmişdir.
28. Nəzərə almaq lazımdır ki, Vergi Məcəlləsi sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan vergi ödəyiciləri tərəfindən vergilərin büdcədən yayındırılmasının qarşısının alınması (eləcə də vergilərin hesablanması) məqsədilə vergi orqanına müxtəlif tədbirlər həyata keçirmək səlahiyyəti vermişdir. Həmin səlahiyyətlərlə əhatə olunan tədbirlər kameral vergi yoxlaması, səyyar vergi yoxlaması (növbəti və növbədənkənar) və operativ vergi yoxlamasından ibarətdir. Vergi qanunvericiliyi hər üç yoxlamanın keçirilmə şərtlərini, qaydalarını dəqiq tənzimləmişdir və vergi orqanı qanunvericiliyin yol verdiyi hədlərdə qeyd edilən yoxlamalardan hər hansı birini seçməkdə diskresion səlahiyyətə malikdir.
29. Məhkəmə kollegiyası səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi barədə vergi orqanlarının qəbul etdiyi qəra rlara münasibətdə ilk növbədə qeyd edir ki, Vergi Məcəlləsinin 38-ci maddəsi səyyar vergi yoxlamasının iki növünü müəyyən etmişdir: növbəti və növbədənkənar. Vergi orqanı hər iki yoxlamanın keçirilməsi ilə bağlı qərar qəbul etsə də, sözügedən qərarlar inzibati akt hesab edilmirlər. Belə ki, “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 2.0.2-ci maddəsinə əsasən inzibati akt inzibati orqan tərəfindən ümumi (publik) hüquq sahəsinə aid olan müəyyən (konkret) məsələni nizama salmaq və ya həll etmək məqsədilə qəbul edilmiş və ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxs (şəxslər) üçün müəyyən hüquqi nəticələr yaradan qərar, sərəncam və ya digər növ hakimiyyət tədbiridir. Bu normaya görə inzibati akt hakimiyyət tədbiri olmaqla aşağıdakı əlamətləri ilə səciyyələnir inzibati orqan tərəfindən qəbul edilməli; ümumi ( publik) hüquq sahəsinə aid olan müəyyən (konkret) məsələləri nizama salmalı; ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxs (şəxslər) üçün müəyyən hüquqi nəticələr yaratmalı; qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş formalardan birinə uyğun olmalıdır. Beləliklə, inzibati akt hüquqi nəticələr yaradır, yəni ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxsin (şəxslərin) hüquqi vəziyyətini dəyişdirir, onun üzərinə vəzifə və öhdəliklər qoyur və ya ona bu və ya digər hüququn həyata keçirilməsinə şərait yaradır, bununla da hüquq münasibətlərinin formalaşması, mövcud münasibətlərin dəyişdirilməsi və ya onlara xitam verilməsinin faktiki əsası kimi çıxış edir.
30. Vergi Məcəlləsinin 38, 39 və 49-cu maddələrinin birgə təhlili onu deməyə əsas verir ki, səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi haqqında qərar özü-özlüyündə vergi ödə yicisi üçün hüquqi nəticə yaratmır. Belə ki, aparılan yoxlamanın nəticələri Vergi Məcəlləsinin 39.1-ci maddəsinə müvafiq olaraq səyyar vergi yoxlaması aktı ilə rəsmiləşdirilir və həmin akt əsasında vergi orqanının rəhbəri (rəhbərin müavini) Vergi Məcəlləsinin 49.1-ci maddəsində nəzərdə tutulan qərarlardan birini qəbul edir. Göründüyü kimi, səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qərar, həmin yoxlamanın nəticələrinin rəsmiləşdirilməsi barədə akt hələ vergi ödəyicisinin vergi məsuliyyətini müəyyən etmir (başqa sözlə, hüquqi nəticə yaratmır), vergi məsuliyyətinin yaranması üçün vergi orqanının rəhbərinin (rəhbərin müavini) bu barədə qərar qəbul etməsi tələb olunur. Vergi Məcəlləsinin 49-cu maddəsində isə vergi orqanının rəhbərinə (rəhbərin müavini) həm məsuliyyətə cəlbetmə, həm də məsuli yyətə cəlbetmədən imtina barədə, həm də həmin maddədə nəzərdə tutulan digər qərarlardan birini qəbul etmə imkanı verilir. Belə olan halda isə, yalnız vergi orqanının rəhbərinin (rəhbərin müavini) vergi ödəyicisini vergi məsuliyyətinə cəlb etmə barədə qərarı ilə vergi ödəyicisi vergi məsuliyyətinə cəlb edilə bilər və bu baxımdan məhz həmin qərar vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaradan inzibati akt qismində qəbul olunmalıdır.
31. Qeyd edilənlərə əsasən, istər növbəti, istərsə də növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qəbul edilmiş qərar, eləcə də həmin yoxlamanın nəticələri barədə tərtib olunmuş akt vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratmadıqlarından inzibati akt hesab edilmirlər və inzibati məhkəmə icraatında müstəqil surətdə mübahisələndirilə bilməzlər. Bundan başq a, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qərar “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 28-ci maddəsi anlamında cavabdehin xidməti vəzifəsinə görə öz təşəbbüsü ilə inzibati icraatın başlanılması əsası kimi, yoxlamanın nəticələri barədə tərtib olunmuş akt isə müvafiq olaraq yoxlamanın gedişatını və yoxlamanın nəticələri üzrə təklifləri əks etdirən, xarici hüquqi təsirə malik olmayan sənəd kimi qəbul edilməlidir.
32. Bununla yanaşı qeyd edilməlidir ki, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qərarın müstəqil inzibati akt kimi mübahisələndirilə bilməməsi, məhkəmənin həmin qərarın və onun əsasında keçirilən yoxlamanın qanuniliyini qiymətləndirmək imkanını istisna etmir. Belə ki, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsinin nəticələrinə dair tərtib edilmiş akt əsasında qəbul edilmiş vergi ödəyicisinin vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi barədə qərar inzibati məhkəmə icraatında mübahisələndirildiyi halda, inzibati məhkəmə icraatında həm də növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsinin qanuniliyi və əsaslılığı yoxlanılır. Bu isə aşağıdakı səbəblərdən irəli gəlir.
33. Qeyd edildiyi kimi, səyyar vergi yoxlaması həm növbəti, həm də növbədənkənar ola bilər. Vergi Məcəlləsinin 38-ci maddəsi vergi orqanına il ərzində bir dəfə növbəti yoxlama keçirmək hüququ verir. Eyni zamanda, qanunda konkret sadalanmış müəyyən hallarda vergi orqanı həm də növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması keçirə bilər. Vergi Məcəlləsinin 38.3-cü maddəsində növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün əsasların dəqiq siyahısı göstərilmişdir və onlardan biri də vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı məlumat əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətlərinin müəyyən edilməsidir (Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsi).
34. Növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi əsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də məhdud şəkildə müəyyən edilməsi, bir tərəfdən sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Məhz bu baxımdan sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə də qiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Bu zaman həm də nəzərə almaq lazımdır ki, diskresion səlahiyyət əsasında qərar qəbul etdiyi hallarda, inzibati orqan öz mülahizələrini dəqiq və aydın şəkildə izah etməli, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyini əsaslandırmalıdır. Bu onunla bağlıdır ki, səlahiyyətverici normanın məzmununa görə, cavabdeh belə yoxlamanı keçirə bilər, lakin bunu bütün hallarda və həmişə etməyə borclu deyil. Əgər inzibati orqan növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi barədə qərara gəlirsə, onda VM-nin 38.3-cü maddələrinin müddəaları baxımından diskresion səlahiyyətindən niyə məhz bu qaydada istifadə etməsini açıqlamaq və əsaslandırm aq öhdəliyi daşıyır. Bu zaman həm də nəzərə alınmalıdır ki, şəxsin, o cümlədən də iddiaçının inzibati orqandan diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçirilməsini tələb etmək hüququ vardır. İnzibati orqanların fəaliyyəti üzərində məhkəmə nəzarəti həmin orqanlar, o cümlədən cavabdeh tərəfindən diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçirilməsininin yoxlanılmasını da ehtiva edir.
35. Bu baxımdan, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi haqqında qərar qəbul edərkən vergi orqanının sadəcə qanunun konkret normasına istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan məlumatın nələrdən ibarət olduğunu dəqiq göstərməyə, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən həmin halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur.
36. Məhkəmə kollegiyası xüsusi olaraq vurğulayır ki, vergi qanunvericiliyinin məqsədi bir tərəfdən dövlət büdcəsinə vergilərin vaxtında və lazımi qaydada daxil olmasını təmin etməkdən ibarətdirsə, digər tərəfdən şəxsin əmlak hüquqlarına qanunsuz müdaxilələrin qarşısını almaqdan ibarətdir.
37. Nəzərə alınmalıdır ki, şəxsin əmlak hüquqları konstitusiyanın qoruma sferası ilə əhatə olunan üstün dəyərlər sırasına aiddir. Məhz bu baxımdan həmin dəyərə yalnız qanunla müəyyən olunmuş qaydada və mütənasib üsullarla müdaxiləyə yol verilir. Hər kəsin qanunla müəyyən edilmiş vergiləri və başqa dövlət ödənişlərini tam həcmdə və vaxtında ödəməyə borclu olması konstitusion vəzif ə olsa da, bu konstitusiya öhdəliyinin reallaşdırılması vasitələrinə, dövlət məcburiyyət tədbirlərinin həyata keçirilməsinə müəyyən məhdudiyyətlərin... tətbiq olunması ictimai hüquq münasibətlərinin stabilliyi və müəyyənliyi, idarəetmə şərtlərinin stabilliyinin təmin olunması, dövlətin maraqları və hüquq münasibətlərinin subyektlərinin şəxsi maraqları arasında tarazlığın qorunması kimi konstitusiya dəyərlərinin mühafizəsinə yönəlmişdir (Konstitusiya Məhkəməsinin “Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 78.3, 85.4, 90.3 və 93.1.1-ci maddələrinin şərh olunmasına dair” 12 yanvar 2011-ci il tarixli Qərarı).
38. Hazırkı mübahisəyə münasibətdə növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının təyin edilməsi və keçirilməsi üzrə yuxarıda istinad olunan normaların tələbləri və həmin normaların təfsiri il ə bağlı məhkəmə kollegiyasının hüquqi mövqeyi baxımından inzibati orqanın diskresion səlahiyyətlərindən düzgün istifadə etdiyi, diskresion səlahiyyət əsasında qəbul etdiyi qərarını əsaslandırdığı, yoxlamanın keçirilməsi üçün yuxarıda qeyd olunan əsasların mövcudluğu, həmin əsasların mötəbərliyi və qanunauyğunluğu iş üzrə materiallarla təsdiq olunmur. Bu mənada cavabdeh tərəfindən aparılmış yoxlama iddiaçının sahibkarlıq fəaliyyətinə və konstitusiyanın qoruma sferasına aid olan azad sahibkarlıq hüququna qanunsuz müdaxilə kimi qiymətləndirilməlidir.
39. Belə ki, hazırkı mübahisəyə münasibətdə Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi haqqında qərar qəbul etməsinə rəğmən, cavabdeh vergi orqanı qanunun həmin normasına istinad etməklə kifa yətlənmiş, istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamamış, əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan məlumatların nələrdən ibarət olduğunu dəqiq göstərməmiş, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmamışdır.
40. Bundan başqa, iddiaçıya münasibətdə vergi yoxlaması 17 oktyabr 2018-ci il tarixdə başlanılmış və xx.xx.2020-ci il tarixdə yekunlaşmışdır. Bu dövr ərzində yoxlama 10 dəfə dayandırılmış, 2 dəfə yoxlamanın müddəti uzadılmış və 1 dəfə əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin keçirilməsi barədə qərar qəbul edilmişdir. Həmçinin qeyd edilməlidir ki, cavabdeh əlavə vergi yoxlaması tədbirləri barədə qərarını əsaslandırmamış, yoxlama tədbirlərinin açıqlaması qeyd edilməmiş, cavabdeh sadəcə olaraq Vergi Məcəlləsinin 23 və 49-cu ma ddələrinə istinad etməklə kifayətlənmişdir.
41. İş materiallarına əlavə olunmuş “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestri”ndən Çıxarışdan görünür ki, yoxlamanın dayandırılması və əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin keçirilməsi barədə qərarlar reyestrdə qeydiyyatdan keçirilsə də, yoxlama müddətinin uzadılması barədə qərar reyestrdə qeydiyyatdan keçirilməmişdir.
42. Vergi orqanının yoxlama müddətinin uzadılması barədə qərarının “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestri”ndə qeydə alınması ilə bağlı Ali Məhkəmənin formalaşmış hüquqi mövqeyinə görə, sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların əsaslarının, aparılma qaydasının, müddətinin qanunvericiliklə dəqiq və hərtərəfli şəkildə müəyyən edilməsi vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqs ədlərinə xidmət edir. Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların reyestrdə qeydiyyata alınması da həmin məqsədlərə xidmət edir və inzibati orqanlar tərəfindən sahibkarlarıq fəaliyyətinə edilən müdaxilələrin qanuniliyinə nəzarət üsullarından biri kimi qiymətləndirilməlidir. Yoxlama müddətinin uzadılması barədə qərarların reyestrdə qeydiyyatdan keçirilməsi ilə bağlı məsələnin həllinə də vergi qanunvericiliyinin yuxarıda qeyd olunan ümumi məqsədləri və inzibati orqanların müdaxilə xarakterli fəaliyyətinə nəzarət imkanları baxımından yanaşmaq lazımdır. 43. “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında Əsasnamə”nin müddəalarının mahiyyətinə əsasən, inzibati orqanların yoxlamanı sahibkarlıq fəaliyyətinin həyata keçirildiyi yerlərə gəlməklə keçirmək imkanına malik olduqları yoxlamalar reyestrdə qeydə alınmalıdır.
44. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, vergi qanunvericiliyinin istinad olunan normalarına əsasən, vergi orqanlarının vergi ödəyiciləri tərəfindən hesablanmış vergilərin düzgünlüyünün yoxlanılması məqsədi ilə həyata keçirdiyi tədbirlərdən biri də səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsindən ibarətdir. Həmin yoxlama vergi ödəyicisinin, yəni sahibkarlıq fəaliyyəti subyektinin fəaliyyətinin həyata keçirildiyi yerə gəlməklə aparılır. Səyyar vergi yoxlamasının nəticələri üzrə vergi yoxlaması aktı tərtib edilir və səyyar vergi yoxlamasının materiallarına baxılmanın nəticələri üzrə vergi orqanının rəhbəri tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 49.1-ci maddəsinə əsasən əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin keçirilməsi haqqında q ərar qəbul edilə bilər.
45. Əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin keçirilməsi haqqında qərarın qəbul edildiyi təqdirdə, vergi orqanın səyyar vergi yoxlamasının nəticələri üzrə tərtib etdiyi akt öz əhəmiyyətini itirir və yenidən yoxlama keçirilməklə yeni akt qəbul edilir. Başqa sözlə, vergi orqanı yenidən vergi ödəyicisinin (sahibkarın) fəaliyyətini həyata keçirdiyi yerə gəlməklə onun sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı yoxlama aparır, vergi ödəyicisi tərəfindən vergilərin düzgün hesablanıb-hesablanmadığını yoxlayır. Yuxarıda qeyd olunan Əsasnamənin müddəalarının ümumi təhlilinə əsasən, əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin keçirilməsinin faktiki olaraq ilkin səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsindən fərqlənmədiyini, həmin yoxlamanın da vergi ödəyicisinin (sahibkarın) fəaliyyətinin həyata keçirild iyi yerə gəlməklə aparıldığını və ya ən azından sahibkarın fəaliyyətinin həyata keçirildiyi yerə gəlməklə yoxlamanın aparılması imkanının mövcudluğunu, eyni zamanda əlavə vergi yoxlaması tədbirləri zamanı da vergi orqanına ilkin yoxlama zamanı verilən bütün hüquqların verildiyini nəzərə aldıqda, həmin yoxlamanın da ilkin yoxlama kimi qeydə alınması zəruridir.
46. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, cavabdeh tərəfindən Vergi Məcəlləsinin yuxarıda istinad olunan normalarına görə, səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə, əlaqəli məlumatları əldə etmək mümkün olmadıqda isə analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisinin vergi orqanında olan məlumatlarına istinad olunma qla hesablamaq hüququ vardır. Lakin hazırkı mübahisəyə münasibətdə cavabdeh vergi məbləğini birbaşa Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsinə və Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 01 mart 2001-ci il tarixli, 55 nömrəli Qərarına əsasən hesablamışdır. Apelyasiya məhkəməsi tərəfindən qeyd olunan xüsusata qiymət verilərkən analoji işlər üzrə Ali Məhkəmənin hüquqi mövqeyi nəzərə alınmamışdır.
47. Vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ, onun həmin məlumatlara münasibətdə seçim hüququnu deyil, həmin məlumatlardan istifadə etməklə hesablama aparmaq hüququnu nəzərdə tutur. Başqa sözlə, vergi orqanı həmin məlumatlardan istifadə etməklə hesablamanı aparmaq haqqına malikdir, lakin bunu həmişə etməyə borclu deyildir. Lakin hes ablama aparmaq qərarına gəldiyi təqdirdə, vergi orqanı həm bu qənaətini əsaslandırmağa, yəni hüququndan nəyə görə məhz bu qaydada istifadə etdiyini açıqlamağa borcludur. Nəzərə almaq lazımdı ki, qanunverici tərəfindən VM-nin 67-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş sıra ardıcıllığı həmin məqsədlərə xidmət edir və bu məqsədlər baxımından təfsir olunmalıdır.
48. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, iddiaçının gəlirinin əldə edilməsi ilə bağlı xərclər barədə sənədlərin iddiaçı tərəfindən tam təqdim edilmədiyinə istinadən cavabdeh tərəfindən iddiaçıya münasibətdə şərti rentabelliyin tətbiqi əsassız sayılmalıdır. Nəzərə almaq lazımdır ki, həmin normanın müddəalarına görə, əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablama ilə bağlı inzibati orqan tərəfindən diskresion səlahiyyətlərin həyata keçirilməsi zam anı mütənasiblik prinsipinin tələblərinə əməl olunmalı, şəxsin hüquqlarına müdaxilə inzibati orqanın nail olmaq istədiyi legitim məqsədə çatmaq üçün yararlı, zəruri və proporsional olmalıdır (bununla bağlı bax bu qərarın 41-53-cü bəndlərinə). Bundan əlavə, hazırkı mübahisəyə münasibətdə həmçinin VM-in 67-ci maddəsinin (67.1-67.4-cü maddələrinin) tətbiqinin mümkünlüyünü, o cümlədən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə ödənilməli verginin məbləğinin hesablanılması qaydasının tətbiqini istisna edən əsaslar cavabdeh tərəfindən açıqlanmamış, şərti rentabellik institutunun tətbiqi ilə bağlı Ali Məhkəmənin formalaşmış hüquqi mövqeyi nəzərə alınmamışdır.
49. Bundan başqa, iş üzrə materiallara görə, iddiaçı MMC-də aparılmış növbədənkənar vergi yoxlaması dəfələrlə (10 dəfə) dayandırılmış və uzad ılmış (2 dəfə), lakin cavabdeh dayandırma və uzatma üçün istinad etdiyi əsaslardan irəli gələn lazımi araşdırmanı aparmamış, yoxlamanın dayandırılması və uzadılması məqsədlərinə nail olmaq üçün zəruri sübutları toplamamışdır. Vergi yoxlamasının dəfələrlə dayandırılmasına və uzadılmasına rəğmən, vergi yoxlamasının aparıldığı dövrdə cavabdeh tərəfindən müvafiq sənədlərin əldə olunması məqsədi ilə hər hansı müvafiq hərəkətlərin edildiyi və əlavə sənədlərin tələb olunduğu iş üzrə materiallardan müəyyən edilmir. Bu da öz növbəsində cavabdeh tərəfindən vergi yoxlaması üzrə obyektiv və hərtərəfli araşdırmanın aparılmadığına dəlalət etməklə yanaşı, həm də yoxlamanın əsassız və lüzumsuz uzadılması kimi qiymətləndirilməlidir. Cavabdeh inzibati orqanın həmin hərəkətləri, həm Vergi Məcəlləsinin 38.7-c i maddəsinin, həm də “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 11-ci və 24-cü maddələrinin pozulması ilə müşayiət olunmuşdur. Nəzərə almaq lazımdır ki, vergi qanunvericiliyində yoxlamanın dayandırılması və uzadılması imkanın nəzərdə tutulması obyektiv araşdırma prinsipinin və yoxlama üzrə obyektiv qərarın qəbulunun təmin olunması məqsədlərinə xidmət edir və həmin imkanlardan sui-istifadə olunması yolverilməzdir.
50. Məhkəmə kollegiyası xüsusi olaraq vurğulayır ki, vergi ödəyicisi tərəfindən büdcəyə çatacaq verginin azaldılması və ya gizlədilməsi halları yalnız yuxarıda istinad olunan normalara və tələblərə uyğun aparılmış inzibati icraat nəticəsində müəyyən edilə və qiymətləndirilə bilər.
51. İnzibati-Prosessual Məcəllənin 70.1-ci maddəsinə əsasən inzibati aktın qanuna zidd olduğu və bunun nəticə sində iddiaçının hüquqlarını pozduğu hallarda, məhkəmə həmin inzibati aktın (şikayət instansiyasına inzibati şikayət verildiyi hallarda isə, habelə şikayət instansiyasının müvafiq qərarının) ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edir. İnzibati akt qəbul edilərkən inzibati icraatın inzibati orqanın qərarına təsir edən şəkildə pozulduğu hallarda da bu qayda tətbiq olunur.
52. Beləliklə, yuxarıda istinad olunan normalara görə və qeyd edilən səbəblərdən iddiaçı mübahisələndirilən inzibati aktın ləğv olunmasını tələb etməkdə haqlı sayılmalıdır.
53. Göstərilənlərə əsasən məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, kassasiya şikayətinin dəlilləri əsassız olduğundan təmin edilməməli, Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 9 iyun 2022-ci il tarixli, 2-1(103)-1151/2022 nömrəli qərarı dəyişdirilmədə n saxlanılmalıdır.
54. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Cavabdehin kassasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 9 iyun 2022-ci il tarixli, 21(103)-1151/2022 qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərar qətidir.