Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-196/2021 28.01.2021 ALİ MƏHKƏMƏ “X5 Limited” Şirkətinin Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə (Açar sözlər: qərarın ləğv edilməsi) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının hakimləri Rəsulbəyova Nigar İmran qızı (sədrlik edən və məruzəçi), Hüseynov İlqar Kamil oğlu, Bədəlov Kəmaləddin Nurəddin oğlundan ibarət tərkibdə, Rəsulova Fərəh Məmmədxan qızının katibliyi ilə, cavabdehin vəkili X2, cavabdehin nümayəndəsi nümayəndə iştirakı ilə, İddiaçı “X5 Limited” Şirkətinin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “qərarın ləğv edilməsi” tələb inə dair iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2020-ci il tarixli, 2-1(103)-1398/2020 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə açıq məhkəmə iclasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. Cavabdehin “Səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi haqqında” xx.xx.2018-ci il tarixli **********139215 nömrəli qərarına əsasən iddiaçının fəaliyyəti üzrə vergilər və digər icbari ödənişlərə dair qanunvericiliyə əməl edilməsi vəziyyətinin düzgünlüyünün yoxlanılması məqsədi ilə 2015-ci ilin yanvar ayından 2017-ci ilin dekabr ayınadək olan vergi dövrünü əhatə edən növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması təyin edilmişdir.
2. Səyyar vergi yoxlamasının nəticəsinə dair xx.xx.2018-ci il tarixli **********141117 nömrəli yoxlama aktı tə rtib edilmiş və onun əsasında xx.xx.2018-ci il tarixli **********172573 nömrəli “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərar qəbul edilmişdir.
3. Həmin qərara əsasən iddiaçının vergi məsuliyyətinə cəlb edilərək yoxlama ilə podratçı tərəfin (“iddiaçı” şirkətinin Azərbaycan Respublikasındakı filialı) təqdim etdiyi “Xüsusi rejimli mənfəət bəyannaməsi”nin xərc maddələrinə aid edilməsi üçün ötürülən xərclərin ümumilikdə 3723075,12 ABŞ dolları məbləğində çox göstərildiyi müəyyən edilmişdir. Podratçı tərəfin təqdim etdiyi “Xüsusi rejimli mənfəət bəyannaməsi”nin xərc maddələrinə aid edilməsi üçün ötürülən xərclərin ümumilikdə 3723075,12 ABŞ dolları məbləğində azaldılması və bununla əlaqədar podratçı tərəfə məlumat verilməsi qərara alınmışd ır. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ a. Birinci instansiya məhkəməsindəki icraat
4. İddiaçı Şirkəti xx.xx.2019-cu il tarixdə cavabdeh Azərbaycan Respublikası Vergilər Nazirliyi yanında Milli Gəlirlər Departamentinə qarşı İddiaçı Şirkətinin Azərbaycan Respublikasındakı filialında Vergilər Nazirliyi tərəfindən aparılan növbəti səyyar vergi yoxlaması nəticəsində qəbul edilmiş xx xxxxxx 2018-ci il tarixli **********172573 nömrəli “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarının 3-cü bəndinin “digər qeydlər: yoxlama ilə podratçı tərəfin təqdim etdiyi “Xüsusi rejimli mənfəət bəyənnaməsi”nin xərc maddələrinə aid edilməsi üçün ötürülən xərclərin ümumilikdə 3.723.075,12 ABŞ dolları məbləğində çox göstərildiyi müəyyən edilmişdir. Podrat çı tərəfindən təqdim etdiyi “Xüsusi rejimli mənfəət bəyannaməsi”nin xərc maddələrinə aid edilməsi üçün ötürülən xərclər ümumilikdə 3.723.075,12 ABŞ dolları məbləğində azaldılsın və bununla əlaqədar podratçı tərəfə məlumat verilsin” hissəsində ləğv edilməsi barədə iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət etmişdir.
5. İddia ərizəsini belə əsaslandırmışdır ki, İddiaçı Şirkəti Britaniyanın Virciniya Adalarında ******* qeydiyyat nömrəsi ilə qeydiyyatdan keçmiş və Azərbaycan Respublikasında filial təsis etmiş məhdud məsuliyyətli şirkətdir. X1, X2, iddiaçı və X3 arasında imzalanmış “Azərbaycan Respublikasında Zığ və X8 Blokun Bərpası, Kəşfiyyatı, İşlənməsi və X9 haqqında” Sazişə uyğun olaraq operator qismində fəaliyyət göstərir və Azərbaycan Respublikasında filialı vasitəsilə təmsil olunur. Filial hasil edilən karbohidrogenlərin hər hansı payına sahib olmaq hüququna malik olmayan, mənfəətsiz və itkisiz əməliyyat aparan təsərrüfat hesablı şirkətdir. Saziş sahəsində qazma işləri, hasilat, idarəetmə və digər məsrəflər ilə bağlı bütün birbaşa olan xərclər əməliyyat şirkəti tərəfindən çəkilir və hesabat ilinin sonunda çəkilmiş xərclər Sazişdə Podratçı tərəflərə ötürülür. Filialda 2015-2017-ci illəri əhatə edən növbəti səyyar vergi yoxlaması keçirilmişdir. Cavabdeh tərəfindən filialın vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında **********172573 nömrəli, xx xxxxxx 2018-ci il tarixli qərar qəbul edilmişdir. Qərara əsasən, Filial tərəfindən xarici subpodratçı qismində çıxış edən "X5" şirkətindən nasoslar, klapanlar, qaz separatoru, hidro mühafisəli dalma elek trik mühərriki, idarəetmə stansiyası, dalma kabeli icarəyə götürülmüşdür. Yoxlama zamanı müəyyən edilmişdir ki, 2015-2017-ci illər üzrə nasoslar "X5" şirkəti tərəfindən ümumilikdə 5 916 366,46 ABŞ dolları məbləğində X7 şirkətindən icarəyə (həmçinin servis və xidmət daxil) götürülmüş və həmin məbləğin üzərinə ümumilikdə 5.130.197,27 ABŞ dolları məbləğində ticarət əlavəsi tətbiq edilməklə Filiala təqdim edilmişdir. Qeyd olunan ticarət əlavəsi yoxlanılan dövr üzrə 35% - 226% arası dəyişmişdir. Cavabdeh Sazişin 14.4(a) (i) bəndi və Vergi Məcəlləsinin 14-cü maddəsini əsas götürərək "X5" şirkətinin avadanlıqların icarəsinə tətbiq etdiyi marja məbləğlərini 25% həddində nəzərə almış, 25%-dən artıq olan hissədə, yəni yoxlanılan dövr üzrə ümumilikdə 3.723.075,12 ABŞ dolları məbləğində fərqi "Xüsusi rejimli mənfəət bəyannaməsi"nin xərc maddələrinə aid edilməsi üçün ötürülən xərclərin tərkibindən çıxarmalı olduğu qənaətinə gəlmişdir. İddiaçı hesab edir ki, cavabdehin həmin qərarı əsassızdır. Belə ki, Sazişin 14.2 və 8.6-cı bəndlərinə əsasən əməliyyat şirkətinə karbohidrogen fəaliyyəti ilə bağlı çəkdiyi xərclərin uçotunu apararaq Podratçı tərəflərə Sazişdəki paylarına mütənasib şəkildə ötürmək hüququnu verir. Sazişin digər müddəalarında xarici subpodratçıların əldə etməli olduqları gəlirlərə və əməliyyat şirkətinin podratçı tərəflərə ötürməli olduğu xərclərə məhdudiyyət nəzərdə tutulmamışdır. Vergi orqanı tərəfindən mülki dövriyyənin müstəqil subyekti olan xarici subpodratçının təqdim etdiyi xidmətlərə münasibətdə marjanın müəyyən olunması qanunvericiliyə ziddir. Vergi orqanı Sazişin 14.4(a) (i) bəndini yanlış tətbiq edərək xarici subpodratçının təqdim etdiyi xidmətin dəyərini və dolayısı ilə onun mənfəətliliyini, buna səlahiyyəti olmadan, məhdud şəkildə müəyyən etmişdir. Cavabdehin istinad etdiyi Sazişin həmin müddəası xarici subpodratçının mənfəətinin həddini verginin qoyulması baxımından əvvəlcədən təsbit edir. Yəni, bu müddəa xarici subpodratçının mənfəətliliyini müəyyən etmir və hər hansı formada onun müstəqil sahibkarlıq fəaliyyətindən əldə etməli olduğu gəlirin həcminə məhdudiyyət qoymur. Sazişin 14.2 (k) bəndinə əsasən isə təqvim ili ərzində Podratçı tərəfin vergi qoyulan mənfəətinin və ya vergi qoyulan zərərinin məbləğini müəyyən etmək məqsədləri baxımından çıxılmalara karbohidrogen fəaliyyəti ilə əlaqədar olaraq Podratçı tərəfin çəkdiyi bütün məsrəflər daxildir və bu məbləğlərə Əməliyyat şirkətinin Azərbaycan Respublikasında və ya başqa yerlərdə çəkdiyi və Sazişin 8.6-cı bəndinə əsasən Podratçı tərəfin hesabına yazılmış bütün çıxılmaları daxil edir (bir şərtlə ki, çıxılmalar bir dəfədən artıq hesablanmamalıdır). Sazişin qeyd edilən müddəaları əməliyyat şirkətinə karbohidrogen fəaliyyəti ilə bağlı çəkdiyi xərclərin uçotunu apararaq Podratçı tərəflərə Sazişdəki paylarına mütənasib şəkildə ötürmək hüququnu verir. Sazişin digər müddəalarında xarici subpodratçıların əldə etməli olduqları gəlirlərə və əməliyyat şirkətinin podratçı tərəflərə ötürməli olduğu xərclərə məhdudiyyət nəzərdə tutulmamışdır. Vergi orqanı tərəfindən mülki dövriyyənin müstəqil subyekti olan xarici subpodratçının təqdim etdiyi xidmətlərə münasibətdə marjasının müəyyən olunması qa nunvericiliyə ziddir.
6. Cavabdeh iddia ərizəsinə etirazında iddianı qəbul etməmiş rədd olunmasını məhkəmədən xahiş etmiş və bu mövqeyini onunla əsaslandırmışdır ki, “Azərbaycan Respublikasında Zığ və X8 blokun bərpası, işlənməsi və X9 haqqında” Sazişin 14.4-cü maddəsinin (a) (i) bəndinə əsasən Azərbaycan Respublikasında Karbohidrogen fəaliyyəti ilə bağlı işlər və xidmətlər həyata keçirən Xarici subpodratçılar həmin işlər və xidmətlər üçün aldıqları ödəniş məbləğlərinin (kompensasiya olunan məsrəflər çıxılmaqla) 25 faiz həcminə bərabər vergi qoyulan mənfəət əldə edirlər. Qeyd olunan maddənin müddəaları nəzərə alınmaqla X7 2015- 2017-ci illər üzrə Zığ və Hövsan Sazişi çərçivəsində iddiaçıdan əldə etdiyi ümumi gəliri 7.888.488,62 ABŞ dolları təşkil etməli olduğu halda, 11.046.563,74 ABŞ do lları təşkil etmiş və 3.158.075,12 ABŞ dolları məbləğində (icarə2.609.451,46 ABŞ dollar, təmir- 351.956,99 ABŞ dolları, servis-196.666,67 ABŞ dolları) qiymət fərqi yaranmışdır. Yoxlama zamanı müəyyən edilmişdir ki, “X5” Limited şirkətinin Azərbaycan Respublikasındakı filialı tərəfindən X7 nasosların icarəsi ilə bağlı 2017-ci ilin 4-cü rübündə 2018-ci ilin yanvar və 2018- ci ilin fevral ayları üçün 565.000,00 USD məbləğində nasosların icarəsi üçün qabaqcadan ödəniş (avans) edilmiş və 2017-ci ilin əməliyyat xərclərinə aid edilmişdir.Sazişin 14.2-ci maddəsinin k.iv bəndinə əsasən “Cari icarə ili üçün icarə müqavilələri üzrə bütün ödənişlər” karbohidrogen fəaliyyəti ilə əlaqədar xərclərə aiddir. Göründüyü kimi, burada Saziş cari il üçün icarə ödənişlərindən bəhs edir. Odur ki, həmin maddənin t ələblərinə görə 565.000,00 USD məbləğində nasosların icarəsi üçün qabaqcadan ödənişin 2017-ci il üzrə podrat tərəfə ötürülən əməliyyat xərclərinin tərkibindən çıxarılması qərara alınmışdır. Ümumilikdə, yoxlama ilə yuxarıda qeyd edilən maddələrin tələbləri nəzərə alınmaqla, Podratçı tərəfin (Abşeron İnvestment Limited şirkətinin Azərbaycan Respublikasındakı filialı) təqdim etdiyi “Xüsusi rejimli mənfəət bəyannaməsi’’nin xərc maddələrinə aid edilməsi üçün ötürülən xərclərin ümumilikdə 3.723.075,12 ABŞ dollar məbləğində azaldılması müəyyən edilmişdir. 7. 1 saylı Bakı İnzibati-İqtisadi Məhkəməsinin xx.xx.2019-cu il tarixli, 2-1(81)1168/2019 saylı qərarı ilə (hakim Ş.Süleymanova) iddia təmin edilmiş, İddiaçı Şirkətinin Azərbaycan Respublikasındakı filialında Vergilər Nazirliyi tərəfindən aparıl an səyyar vergi yoxlaması nəticəsində qəbul edilmiş xx xxxxxx 2018-ci il tarixli **********172573 nömrəli “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarın 3-cü bəndinin “digər qeydlər: yoxlama ilə podratçı tərəfin (“iddiaçının şirkətinin Azərbaycan Respublikasındakı filialı) təqdim etdiyi “Xüsusi rejimli mənfəət bəyənnaməsi”nin xərc maddələrinə aid edilməsi üçün ötürülən xərclərin ümumilikdə 3.723.075,12 ABŞ dolları məbləğində çox göstərildiyi müəyyən edilmişdir. Podratçı tərəfindən təqdim etdiyi “Xüsusi rejimli mənfəət bəyannaməsi”nin xərc maddələrinə aid edilməsi üçün ötürülən xərclər ümumilikdə 3.723.075,12 ABŞ dolları məbləğində azaldılmış və bununla əlaqədar podratçı tərəfə məlumat verilsin” hissəsində ləğv edilmiş, Azərbaycan R espublikası Ədliyyə Nazirliyinin Məhkəmə Ekspertizası Mərkəzində aparılmış tədqiqatın dəyəri olan 50 manat iddiaçı “X5 Limited Şirkətindən tutulmuşdur.
8. Məhkəmə qeyd etmişdir ki, vergi orqanının mübahisələndirilən qərarda göstərilən nəticəyə gəlməsi üçün istinad etdiyi hallar məhkəmə araşdırması zamanı öz təsdiqini tapmamışdır. Cavabdeh mübahisələndirilən qərarı qəbul edərkən 30 gün ərzində vergi ödəyicilərinin eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli mallara (işə, xidmətə) tətbiq etdikləri qiymətlərin səviyyəsinin, bu Məcəllənin 14.6.1-ci maddəsinin tələbləri nəzərə alınmaqla, bazarda eyni (analoji) mal (iş, xidmət) üçün müvafiq əməliyyatlar zamanı təşəkkül tapan qiymətlərin səviyyəsindən 30 faizdən çox (aşağı və yuxarı) fərqlənməsinə istinad etdiyi aydın olsa da, həmin fərqin müəyyən edilmə si üçün müqayisəli vergi ödəyicisinin seçilmədiyi, ümumiyyətlə müqayisəli məlumatların mövcud olmadığı müəyyən edilmişdir. Belə olan halda, məhkəmə vergi orqanının yoxlanılmasını əsaslı hesab etməmişdir. Bundan başqa, iddiaçı ilə xarici subpodratçılar (X7) arasında imzalanmış müqavilələrdən, həmçinin adıçəkilən şirkətlə X5 şirkəti arasında olan müqavilələrdən görünür ki, X7-nin 2015-2017-ci illər üzrə Zığ və Hövsan Sazişi çərçivəsində iddiaçı əldə etdiyi 11046563,74 ABŞ dolları ümumi gəlirin hüquqi əsasları mövcuddur. Cavabdeh həmin məbləğin 7888488,62 ABŞ dolları təşkil etməli olduğu və bununla da 3158075,12 ABŞ dolları fərqin yarandığı qənaətində olsa da, bu halı təsdiq edən sübutu məhkəməyə təqdim etməmişdir. Beləliklə, məhkəmə araşdırması zamanı iddiaçının istinad etdiyi hallar sübutla rla təsdiq edildiyindən, mübahisələndirilən qərarın qəbul edilməsinə əsas olmuş halların təsdiq edilməsinə dair sübut cavabdeh tərəfindən məhkəməyə təqdim edilmədiyindən, məhkəmə iddianın əsaslı olduğu qənaətinə gəlmişdir.
9. Cavabdeh həmin qərardan apellyasiya şikayəti verərək qərarın ləğv edilməsi və iddianın təmin edilməməsi barədə qərar çıxarılmasını xahiş etmişdir. b. Apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki birinci icraat
10. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati-İqtisadi Kollegiyasının 2-1(103)2190/19 saylı, xx.xx.2019-cu il tarixli qərarı ilə (sədrlik edən və məruzəçi – C.A.Yusifov, hakimlər – V.M.Ağayev və A.B.Nuriyeva) cavabdeh Azərbaycan Respublikası Vergilər Nazirliyi yanında Milli Gəlirlər Departamentinin apellyasiya şikayəti təmin edilmiş, 1 saylı Bakı İnzibati-İqtisadi Məh kəməsinin 2-1(81)-1168/2019 saylı, xx.xx.2019-cu il tarixli qərarı ləğv olunmuş və iş üzrə yeni qərar çıxarılmış, iddiaçı “X5 Limited” Şirkətinin iddia tələbi təmin edilməmişdir.
11. Məhkəmə kollegiyası qeyd etmişdir ki, Saziş üzrə xarici subpodratçılara aldıqları ödənişlərin yalnız 25 faizi həcmində vergi qoyulan mənfəət əldə edilməsinə yol verilir. Bundan artıq həcmdə ödənişlərdən vergi qoyulan mənfəətdə xərclərə aid edilməsi qəbul edilməzdir. 2017-ci il üzrə nasosların icarəsi üçün qabaqcadan ödənilən 565000,00 USD məbləğində xərcin də podratçı tərəfə ötürülən əməliyyat xərclərinin tərkibində olması nəzərə alındıqda, vergi qoyulan gəlirin ümumi məbləği 11611563,74 ABŞ dolları təşkil etmiş, bu da öz növbəsində ona gətirib çıxarmışdır ki, qeyd olunan 3723075,12 ABŞ dolları məbləğində yara nmış fərq məbləği həcmində vergi qoyulan mənfəətdə xərc kimi nəzərə alınmışdır. İddiaçı tərəfindən hesabatda ötürülən bu xərclər isə son nəticədə subpodratçı tərəfindən xalis mənfəətdən hesablanan mənfəət vergisinin azaldılması ilə nəticələnir.
12. İddiaçı həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək, Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati-İqtisadi Kollegiyasının 2-1(103)-2190/19 saylı, xx xxxxxx 2019-cu il tarixli qərarının ləğv edllməsini, iddiaçının iddia tələbinin təmin edilməsi barədə yeni qərar çıxarılmasını xahiş etmişdir. c. Kassasiya instansiyası məhkəməsindəki birinci icraat
13. Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2020-ci il tarixli, 2-1(102)-655/2020 nömrəli qərarına əsasən kassasiya şikayəti qismən təmin edilmiş, Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnz ibati-İqtisadi Kollegiyasının 2-1(103)2190/19 saylı, xx.xx.2019-cu il tarixli qərarı ləğv edilmiş, iş təkrar baxılması üçün apellyasiya instansiyası məhkəməsinə göndərilmişdir.
14. Məhkəmə kollegiyası hesab etmişdir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi habelə Sazişin vergitutma ilə bağlı vergi orqanının səlahiyyətlərini həyata keçirilməsi məsələsində arbitrajla bağlı qaydaların tətbiq edilməsi ilə bağlı Binəqədi, Qırməki, Çaxnaqlar, Sulutəpə, Masazır, Fatmayı, Şabandağ və Sianşor X3 bloku üzrə xarici subpodratçıların vergiyə cəlb olunması haqqında Protokolun 3.5-ci maddəsinin tələblərini nəzərə almamışdır. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi bu mübahisə ilə tətbiq edilməli olan Saziş müddəasının Sazişin 14.2 (k) bəndi olmasını lazımi qaydada araşdırmamışdır. Həmin müddəaya əsasən təqvim i li ərzində Podratçı tərəfin vergi qoyulan mənfəətinin və ya vergi qoyulan zərərinin məbləğini müəyyən etmək məqsədləri baxımından çıxılmalara karbohidrogen fəaliyyəti ilə əlaqədar olaraq Podratçı tərəfin çəkdiyi bütün məsrəflər daxildir və bu məbləğlərə Əməliyyat şirkətinin Azərbaycan Respublikasında və ya başqa yerlərdə çəkdiyi və Sazişin 8.6-cı bəndinə əsasən Podratçı tərəfin hesabına yazılmış bütün çıxılmaları daxil edir (bir şərtlə ki, çıxılmalar bir dəfədən artıq hesablanmamalıdır). Sazişin bu müddəası xərclərə münasibətdə yalnız bir məhdudiyyət müəyyən edir ki, bu da çıxılmanın bir dəfədən artıq tanınmamasıdır. Apellyasiya instansiya məhkəməsi isə qeyd edilən müddəanın tələblərini nəzərə almamışdır. ç. Apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki ikinci icraat
15. Bakı Apellyasiya Məhkəmə sinin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2020-ci il tarixli, 21(103)-1398/2020 nömrəli qərarına əsasən (sədrlik edən və məruzəçi – E.E.Nağıyeva, hakimlər – H.Ü.Həmidov və V.M.Məmmədov) apellyasiya şikayətinin təmin edilməməsi, 1 saylı Bakı İnzibati-İqtisadi Məhkəməsinin xx.xx.2019-cu il tarixli, 2-1(81)- 1168/2019 saylı qərarının dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanılması qərara alınmışdır.
16. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşmışdır.
17. Qərarla razılaşmayan hakim V.M.Məmmədov xüsusi rəy tərtib edərək qeyd etmişdir ki, cavabdehin xx.xx.2018-ci il tarixli qərarı, o cümlədən həmin qərarın 3-cü bəndi inzibati orqanların inzibati mühakimə icraatı qaydasında mübahisələndirilməsinə yolverilməyən hüquqi aktlarına aid olduğundan, birinci instansi ya məhkəməsinin qərarı ləğv edilməli, iddia mümkün sayılmamalı idi.
18. Məhkəmə qərarı xx.xx.2020-ci il tarixində cavabdehə təqdim edilmişdir.
19. Cavabdeh xx.xx.2020-ci il tarixində həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2020-ci il tarixli, 2-1(103)1398/2020 nömrəli qərarının ləğv edilməsini və iddiaçının iddia tələbinin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ, MƏHKƏMƏ İCRAATİ İŞTİRAKÇİLARİNİN İZAHATLARİ a) Kassasiya şikayətinin dəlilləri
20. Cavabdehin kassasiya şikayətinin dəlillərinə görə məhkəmə iş üzrə qərar qəbul edərkən vergi qanunvericiliyinin tələblərini səhv təfsir etməklə maddi və prosessual hüquq normalarının tələblərini pozmuşdur. Məhkəmə ekspertin rəy verməkdən imtina etməsini əsas gətirərək, həmçinin hesablamaların aparılması zamanı müqayisəli vergi ödəyicisinin seçilmədiyi, müqayisəli məlumatların mövcud olmadığı, tətbiq edilmiş ticarət əlavəsinin sübut edilmədiyi, həmçinin xərclərin azaldılmasına əsas olan halın sübut edilməməsini bildirmişdir. Məhkəmənin bu qənaətə gəlməsi vergi orqanı tərəfindən təqdim edilmiş sənədləri araşdırmadığını və iş üçün əhəmiyyətli olan halların müəyyən edilməsi üçün hər hansı hərəkətlərin edilməməsini göstərir. Belə ki, həm vergi yoxlamasının nəticələri üzrə tərtib edilmiş aktda, həmçinin iddia ərizəsi ilə təqdim edilmiş etirazda və əlavə edilən sənədlərdə müqayisəli vergi ödəyicisi kimi Beyker Hyuz şirkətinin götürüldüyü, tətbiq edilən qiymətlər kimi həmin şirkətin Navante şirkətinə tətbi q etdiyi qiymətlərinin götürülməsi, ticarət əlavəsi ilə əlaqədar cədvəllərin təqdim edilməsinə və qeyd edilən xərclərin azaldılması ilə əlaqədar həm sazişdən, həm də Vergi Məcəlləsinin müddəalarına istinad edilməsi aydın şəkildə müəyyən edilir. Vergi orqanı eyni iş və xidmətlərin və malların oxşar müqavilələrlə həm X5 – X7, həm də X7 – İddiaçı şirkəti tərəfindən göstərildiyini, xarici subpodratçıya edilən və xərcə aid edilən ödənişlərin sazişdə nəzərdə tutulan mənfəətindən artıq olduğunu, tətbiq edilmiş qiymətlərin Vergi Məcəlləsinin 14-cü maddəsində göstərilən bazar qiymətindən artıq olduğunu nəzərə alaraq qeyd edilən hesablamalar aparmışdır.
21. Məhkəmə həmçinin qeyd etmişdir ki, Vergilər Nazirliyi Saziş üzrə Podratçı tərəf üçün mənfəət vergisi baxımından düzünə hüquqi nəticə yaratmağa n ail olmaq istəyirsə, bunu yalnız Sazişin 14.3-cü maddəsinin (d)(ii) bəndində göstərilən prosedur qaydalara uyğun edə bilər. Bununla bağlı kassator qeyd etmişdir ki, sazişlər üzrə hər hansı podrat tərəflərin ayrılıqda yoxlanılması qeyri-mümkündür. Çünki, sazişlər üzrə gəlir və xərclər hər hansı bir yataq üzrə həyata keçirilir və həmin yataq üzrə podrat tərəflər bir növ təsisçilər rolunda çıxış edirlər. Bu fəaliyyətin həyata keçirilməsi üçün isə Saziş xüsusi olaraq əməliyyat şirkətinin yaradılmasını və bütün hərəkətlərin həmin əməliyyat şirkəti vasitəsi ilə aparılmasını müəyyən etmişdir. Vergi orqnı əməliyyat şirkətlərini yoxlamaqla yataqlar üzrə çəkilmiş gəlir və xərcləri yoxlayır və onların sonradan podrat tərəflərə düzgün bölünməsini müəyyənləşdirir. Podrat tərəflərdə yoxlamalar aparılark ən isə həmin ötürülmüş gəlir və xərclərin düzgün bəyannamələrdə göstərilməsini, həmçinin podrat tərəflərin digər öhdəliklərinin yerinə yetirilməsini yoxlayırlar. Həmçinin, əməliyyat şirkəti xüsusi statusa malik olmaqla podrat tərəflərin adından çıxış etmək səlahiyyəti verilmişdir. Bu səbəbən podrat tərəflərin bütün maliyyə sənədləri, daxili sənədləşmə, saziş üzrə bütün müqavilələr, işə götürmələr, məhkəmədə iddianın qaldırılması bütünlüklə əməliyyat şirkəti tərəfindən həyata keçirilir. Başqa sözlə, əməliyyat şirkətinin etdiyi bütün hərəkətlər podrat tərəflərin hərəkətidir, onun yoxlanılması podrat tərəflərin yoxlanılmasıdır. İndiki halda isə məhkəmə tərəfindən yalnız podrat şirkətləri yoxlamaqla hər hansı vergi öhdəliyinin müəyyənləşdirilməli olması isə sazişin və protokolların tələbləri nə ziddir.
22. Əməliyyat Şirkətinin mühasibat uçotu kitablarında və hesablarına bütün maliyyə varidatları və bu Sazişə müvafiq olaraq Podratçı tərəflərin öhdəsinə verilən başqa əməliyyatlar daxil edilir, bu zaman sanki əməliyyat şirkəti kommersiya təşkilatı kimi mövcud deyildir və bütün məqsədlər üçün onun Vergi qoyulan mənfəətinin həcmi sıfıra bərabərdir. İşlənmə və Hasilat dövründə Əməliyyat şirkətinin hər hansı daxili yoxlamaları, təftişləri, auditi, yenidən təşkili, struktur dəyişiklikləri və i.a. podratçının hesabına aparılır və əgər belə daxili yoxlamalar, təftişlər, auditlər, yenidən təşkillər, struktur dəyişiklikləri və i.a. rəhbər komitə tərəfindən təsdiq olunmamışdırsa, onlaın xərclərinin əvəzi ödənilmir. Göründüyü kimi, neft-qaz əmliyyatları üzrə fəaliyyətin vahid mərkəzdən təşk il olunması üçün hər podratçının payına mütənasib olaraq Müştərək Əməliyyat Şirkəti yaradılır. Nəticədə Sazişdə nəzərdə tutulan fəaliyyətlər üzrə aparılan yoxlama həmin Saziş üzrə əməliyyat şirkətinin yoxlanılmasını zəruri edir.
23. Bundan başqa, məhkəmə tərəfindən Sazişin 14.3-cü bəndinə istinad etməklə vergi orqanı tərəfindən həmin müddəalara riayət edilməsi ilə bağlı münasibəti anlaşılan deyildir. Belə ki, göstərilən müddəa podrat tərəfin vergisinin düzgün hesablanmamasının vergi orqanı tərəfindən mübahisələndirilməsi ilə bağlı məsələləri müəyyənləşdirir. Başqa sözlə, məhkəmənin qeyd etdiyi müddəa o vaxt nəzərə alına bilərdi ki, vergi orqanı hesabladığı verginin alınması ilə bağlı yerli məhkəmələrə müraciət etmiş olsun. İndiki halda isə iddianı podrat tərəflərin adından əməliyyat şirkət i qaldırmışdır. Yəni, məhkəmənin qeyd etdiyi müddəa nəzərə alınarsa onda indiki iddia ərizəsi mümkün hesab edilməməlidir. Çünki, bu iddia yalnız arbitraj qaydasında qaldırıla bilərdi.
24. Bundan başqa, məhkəmə tərəfindən səyyar vergi yoxlaması ilə əlaqədar artırılma və dayandırılma qərarlarının reyestrdən keçmədiyi və bununla bağlı cavabdeh tərəfindən hər hansı sənədin təqdim edilmədiyi qeyd olunsa da, həmin qərarlar tam olaraq reyestrdən qeydiyyatdan keçirilmiş, bununla bağlı reyestrdən çıxarış məhkəməyə təqdim edilmişdir. Eyni zamanda, cavabdeh tərəfindən bu sənəd o zaman verilməməsi hesab edilməməlidir ki, bu sənəd məhkəmə tərəfindən istənilsin və cavabdeh tərəfindən həmin sənədin olmaması barədə münasibəti olsun. İndiki halda isə məhkəmə bununla bağlı heç bir məsələni araşdırmış, tələb etmir və bununla bağlı hər hansı müzakirə aparılmır, sonda isə qərar qəbul edilərkən buna istinad etməklə cavabdeh tərəfindən qanunların tələblərinin pozulduğunu qeyd edir.
25. Həmçinin, vergi ödəyicisi tərəfindən 3723075,12 ABŞ dolları məbləğində ləğv edilməsi tələb edilməsinə baxmayaraq, məbləğin yalnız ********* ABŞ dolları məbləğində olan hissəsi ilə əlaqədar öz münasibətini bildirmiş iddianın digər hissəsinin hansı səbəbdən ləğv edilməsini qeyd etməmişdir. Yuxarıda qeyd edilənlərə baxmayaraq məhkəmə tərəfindən hər hansı araşdırma aparmadan və qərarda qeyd etmədən iddianın digər 565000,0 ABŞ dolları hissəsində təmin edilməsi ilə əlaqədar hər hansı əsas qeyd edilməmişdir. b) Kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
26. Kassasiya şikayətinə qarşı iddiaçı etiraz təqdim etməmişdir. c ) Məhkəmə icraatı iştirakçılarının izahatları
27. Məhkəmə iclasında iştitrak edən cavabdehin vəkili X4 və cavabdehin nümayəndəsi nümayəndə kassasiya şikayəti ilə eyni məzmunlu izahat verərək kassasiya şikayətinin təmin olunması barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişlər.
28. İşə baxılmasının vaxtı və yeri haqqında lazımi qaydada məlumatlandırılmasına baxmayaraq iddiaçı məhkəmə iclasında iştirak etməmişdir. Məhkəmə işə iddiaçının iştirakı olmadan baxılmasını və qərar qəbul edilməsini mümkün hesab etmişdir. Belə ki, ona təqdim edilmiş məhkəmə bildirişində iclasa gəlmədiyi halda da işə baxılmasının və iş üzrə qərar qəbul edilməsinin mümkünlüyü barədə xəbərdarlıq olmuşdur (İPM-in 62.3-cü maddəsi). TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
29. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 2011-ci il 15 fevral tarixli 38 3 nömrəli Fərmanı ilə ilə təsdiq edilmiş “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında” Əsasnamənin 3.1-ci bəndinə əsasən reyestrə yoxlayıcı orqan, sahibkarlıq fəaliyyəti subyektləri, habelə yoxlamalar və məhdudlaşdırıcı tədbirlər barədə məlumatlar daxil edilir. Əsasnamənin 3.4.16-cı maddəsinə əsasən yoxlamanın dayandırılması və ya vergi yoxlamalarının müddətinin artırılması barədə məlumat (tarix, müddət, əsas, qərarı verən şəxsin vəzifəsi, soyadı, adı, atasının adı göstərilməklə) reyestrə daxil edilir. Həmin Əsasnamənin 1.5.-ci maddəsinə əsasən sahibkarlıq fəaliyyətinin həyata keçirildiyi yerlərə gəlməklə sahibkarlıq sahəsində aparılan hər bir yoxlama yalnız Reyestrdə qeydiyyata alındıqdan sonra keçirilə bilər. Reyestrdə qeyd iyyata alınmadan aparılan yoxlamaların hüquqi nəticəsi yoxdur. 30. “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların tənzimlənməsi və sahibkarların maraqlarının müdafiəsi haqqında” Azərbaycan Respublikasının Qanununun 3.2.-ci maddəsinə əsasən bu Qanun və onun əsasında qəbul edilmiş digər normativ hüquqi aktların tələblərinin pozulması ilə, o cümlədən yoxlamaların vahid məlumat reyestrində qeydə alınmadan aparılan yoxlamaların hüquqi nəticəsi yoxdur. Bu cür yoxlamaların gedişində aşkar edilmiş sahibkarlıq fəaliyyətinə dair məcburi tələblər müəyyən edən Azərbaycan Respublikası qanunlarının və onlara uyğun qəbul olunmuş digər normativ hüquqi aktların pozulması (bundan sonra - qanun pozuntusu) faktları ilə bağlı məsuliyyət tədbirləri tətbiq edilə bilməz.
31. Vergi Məcəlləsinin 14-cü maddəsinin 1-ci bəndinə əsasən bazar qiyməti malın (işin, xidmətin) tələblə təklifin qarşılıqlı təsiri nəticəsində təşəkkül tapan qiyməti deməkdir.
32. Həmin Məcəllənin 14.2. Bu maddədə başqa hallar nəzərdə tutulmamışdırsa, vergitutma məqsədləri üçün malların (işin, xidmətin) qiyməti tərəflərin əməliyyatda (əqdə) təsbit etdikləri qiymət qəbul edilir. Əks hal sübuta yetirilmirsə, bu qiymət bazar qiyməti kimi qəbul edilir
33. Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 14.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir.
34. Həmin Məcəllənin 96.8-ci maddəsinə əsasən, şikayət əsassızdırsa, Ali Məhkəmə şikayətin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edir. KASSASİYANİN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXİŞİNİN HƏDLƏRİ
35. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmişdir. Kassasiya şikayəti formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət üzrə kassasiya mümkün hesab edilmişdir.
36. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
37. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən işə baxılan zaman prosessual hüquq normalarının tələblərinə riayət edilmiş, habelə mübahisəli hüquq münasibətini tənzimləyən maddi hüquq normaları düzgün tətbiq olunmuşdur. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının ləğv olunması və ya dəy işdirilməsi üçün əsas yoxdur.
38. İşə apellyasiya instansiyası məhkəməsində baxılarkən müəyyən edilmişdir ki, yoxlama zamanı 2015-2017-ci illər üzrə nasosların "X7" şirkəti tərəfindən ümumilikdə 5.916.366,46 ABŞ dolları məbləğində X5 şirkətindən icarəyə (həmçinin servis və xidmət daxil) götürüldüyü və həmin məbləğin üzərinə ümumilikdə 5.130.197,27 ABŞ dolları məbləğində ticarət əlavəsi tətbiq edilməklə Filiala təqdim edildiyi, ticarət əlavəsinin yoxlanılan dövr üzrə 35% - 226% arasında dəyişməsi vergi orqanı tərəfindən müəyyən edildiyi qeyd edilsə də, vergi orqanının göstərilən nəticəyə gəlməsi üçün istinad etdiyi hallar məhkəmə araşdırması zamanı öz təsdiqi tapmamışdır.
39. Cavabdehin kassasiya şikayətinin dəlillərini əsassız hesab edən məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, cavabdeh mübahi sələndirilən qərarı qəbul edərkən 30 gün ərzində vergi ödəyicilərinin eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli mallara (işə, xidmətə) tətbiq etdikləri qiymətlərin səviyyəsinin, bu Məcəllənin 14.6.1-ci maddəsinin tələbləri nəzərə alınmaqla, bazarda eyni (analoji) mal (iş, xidmət) üçün müvafiq əməliyyatlar zamanı təşəkkül tapan qiymətlərin səviyyəsindən 30 faizdən çox (aşağı və yuxarı) fərqlənməsinə istinad etdiyi aydın olsa da, həmin fərqin müəyyən edilməsi üçün müqayisəli vergi ödəyicisinin seçilmədiyi, ümumiyyətlə müqayisəli məlumatların mövcud olmadığı müəyyən edilmişdir.
40. Bundan başqa, iddiaçı ilə xarici subpodratçılar (X7) arasında imzalanmış müqavilələrdən, həmçinin adıçəkilən şirkətlə X5 şirkəti arasında olan müqavilələrdən görünür ki, X7-nin 2015-2017-ci illər üzrə Zığ və Hövsan Saziş i çərçivəsində iddiaçıdan əldə etdiyi 11.046.563,74 ABŞ dolları ümumi gəlirin hüquqi əsasları mövcuddur. Cavabdeh həmin məbləğin 7.888.488,62 ABŞ dolları təşkil etməli olduğu və bununla da 3.158.075,12 ABŞ dolları fərqin yarandığı qənaətində olsa da, bu halı təsdiq edən sübutu məhkəməyə təqdim etməmişdir.
41. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi haqlı olaraq qeyd etmişdir ki, Azərbaycan Respublikasında Zığ və X1 Blokun Bərpası, Kəşfiyyatı, İşlənməsi və X9 haqqında” 14.3. maddəsinin (d) (ii) bəndində göstərilmişdir ki, vergi orqanı hər Podratçı Tərəfin hər Təqvim ili üçün Mənfəət Vergisinə dair bəyannamələrini təftiş etmək səlahiyyətinə malikdir. Təftiş qurtarandan sonra Vergi orqanı təklif olunan hər hansı təshihi Podratçı Tərəf ilə müzakirə edir və lazım gələrsə, Mənfəət Vergisi çərçivəsind ə əlavə ödəniləsi məbləğ haqqında bildiriş məktubu və ya artıq ödənilmiş məbləğlərin qaytarılması haqqında bildiriş məktubu verir.
42. Mənfəət Vergisinin razılaşdırılmış hər hansı əskik və ya artıq ödənişləri 14.2(c) bəndinə uyğun olaraq Podratçı Tərəfinin müvafiq bildiriş məktubu alandan sonra on (10) gün müddətində qaytarılır. X10 və Vergi orqanı Mənfəət Vergisinin əskik və ya artıq verilmiş məbləğinin, yaxud bununla bağlı hər hansı məbləğləri razılaşdıra bilməsələr, həmin məsələnin tənzimlənməsi 25.3 bəndində göstərilən prinsiplərə uyğun olaraq arbitraja verilir.
43. Bu iş üzrə mübahisələndirilən inzibati aktın 3-cü bəndində göstərilir: “digər qeydlər: Yoxlama ilə Podratçı tərəfin (iddiaçı şirkətinin Azərbaycan Respublikasındakı filialı) təqdim etdiyi “Xüsusi rejimli mənfəət bəyannaməsi ”nin xərc maddələrinə aid edilməsi üçün ötürülən xərclərin ümumilikdə 3.723.075,12 ABŞ dolları məbləğində çox göstərildiyi müəyyən edilmişdir. Podratçı tərəfindən təqdim etdiyi “Xüsusi rejimli mənfəət bəyannaməsi”nin xərc maddələrinə aid edilməsi üçün ötürülən xərclər ümumilikdə 3.723.075,12 ABŞ dolları məbləğində azaldılsın və bununla əlaqədar podratçı tərəfə məlumat verilsin.” Yuxarıda qeyd edilənlərdən müəyyən edilir ki, Vergilər Nazirliyi Saziş üzrə Podratçı tərəf üçün mənfəət vergisi baxımından düzünə hüquqi nəticə yaratmağa nail olmaq istəyirsə, bunu yalnız Azərbaycan Respublikasında Zığ və X1 Blokun Bərpası, Kəşfiyyatı, İşlənməsi və X9 haqqında” 14.3-cü maddəsinin (d) (ii) bəndində göstərilən prosedur qaydalarına uyğun edə bilər.
44. Eyni zamanda, işə apellyasiya instansiyası məhkəm əsində baxılarkən müəyyən olunmuşdur ki, səyyar vergi yoxlaması xx xxxxxx 2018-ci il tarixdə başlanılmış, xx xxxxxxxx 2018-ci il tarixdə başa çatdırılmış, xx xxxx 2018-ci il tarixində 15 gün, xx xxxxx 2018-ci il tarixində 20 gün, xx xxx 2018-ci il tarixində 32 gün müddətində müvəqqəti dayandırılmış, xx xxx 2018-ci il tarixində və xx xxxxxx 2018-ci il tarixində yoxlamanın müddəti 30 gün uzadılmış, xx xxxxxxxx 2018-ci il tarixində aktın tərtib edilmə müddəti 30 gün müddətinə uzadılmışdır. Bu uzatmalar və dayandırmalar barədə məlumatların sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinə daxil edilməsi ilə bağlı isə iş materiallarında hər hansı bir məlumat yoxdur. Hazırkı qərarın 29-cu bəndində göstərilən normanın məzmunundan göründüyü kimi, eləcə də Ali Məhkəmənin bununl a bağlı hüquqi mövqeyinə görə reyestrdə qeydiyyata alınmadan aparılan yoxlamaların hüquqi nəticəsi yoxdur (bax: Ali Məhkəmənin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2020-ci il tarixli, 2-1(102)-661/2020 nömrəli qərarı)
45. Məhkəmə kollegiyası əlavə olaraq qeyd edir ki, hazırkı iddia mübahisələndirmə haqqında iddia olduğundan, mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Lakin hazırkı iş üzrə cavabdeh vergi orqanı xx xxxxxx 2018-ci il tarixli **********172573 nömrəli “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut edə bilməmişdir.
46. Qeyd edilənlərə əsasən, Ali Məhkəmə Koll egiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi hazırkı mübahisəni həll edərkən qanunvericiliyin yuxarıda qeyd olunan tələblərinə əməl etmiş, maddi və prosessual hüquq normalarını düzgün tətbiq edərək qanuni və ədalətli qərar qəbul etmişdir.
47. Odur ki, cavabdehin kassasiya şikayəti təmin edilməməli, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır.
48. Qeyd olunanlara əsasən məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Cavabdehin kassasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2020-ci il tarixli, 21(103)-1398/2020 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərar qətidir.