Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-1971/2023 18.10.2023 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ (Açar sözlər: növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması nəticəsində qəbul edilmiş qərarın mübahisələndirilməsi) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası Hakimlər Kərimov Səyyad Əli oğlu (məruzəçi), Nəbizadə Rahib Sahib oğlu və Quliyev Zakir Müslüm oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İ darəsinə qarşı “qərarın ləğv edilməsi” tələbinə dair inzibati iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 12 may 2023-cü il tarixli, 2-1(103)-1835/2023 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətlərinə əsasən işə yazılı icraat qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. Cavabdehin xx.xx.2020-ci il tarixli, **********142657 saylı qərarına əsasən İddiaçı MMC-də növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması həyata keçirilmiş və nəticəsi xx.xx.2022ci il tarixli, **********142726 nömrəli yoxlama aktı ilə rəsmiləşdirilmişdir.
2. Həmin Akt əsasında cavabdeh tərəfindən İddiaçı barəsində “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2022-ci il tarixli, **********156903 saylı qərar qəbul edilmiş və həmin qər arla İddiaçı MMC vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə əlavə hesablanmış vergilər üzrə 1.369.040,48 manat, vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyası üzrə 914.543,57 manat məbləğində vergi məsuliyyətinə cəlb edilmişdir. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ birinci instansiya məhkəməsində icraat
3. İddiaçı cavabdehə qarşı iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət edərək, cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli, **********156903 saylı qərarın ləğv olunması barədə qərar çıxarılmasını xahiş etmişdir.
4. İddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, yoxlama Aktının 1-ci səhifəsində yoxlamanın başlanması əsası kimi Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsi nə istinad olunmuşdur. Yəni, guya vergi orqanı əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı məlumat əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətlərini müəyyən edib. Halbuki, qeyd olunan mənbəyi bəlli məlumatın nədən ibarət olması aktda qeyd olunmamışdır. Aktın 1.1-ci bəndinə görə, yoxlama xx.xx.2020-ci il tarixdə başlamış, xx.xx.2022-ci il tarixdə başa çatmış, xx.xx.2022-ci il tarixdə isə yoxlama aktı tərtib olunmuşdur. Yoxlama 2 dəfə ardıcıl uzadılmış, 9 dəfə isə dayandırılmışdır. Dayandırılma müddətləri istisna olmaqla, yoxlama 101 gün müddətində (xx.xx.2020 - xx.xx.2021) aparılmışdır ki, bununla Vergi Məcəlləsinin 38.2-ci maddəsinin imperativ tələbi pozulmuşdur. Həmçinin, yoxlamanın dayandırılması prosesində də nöqsanlara yol v erilmişdir. Cavabdeh Aktın 1.8-ci bəndində xx.xx.2021-ci il tarixli, **********4860 nömrəli və xx.xx.2021-ci il tarixli, **********4867 nömrəli qərarlar əsasında operativ vergi nəzarəti tədbirinin həyata keçirildiyini və müəssisədən qara mühasibatlıq sənədlərinin götürüldüyünü qeyd etmişdir. Yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarışdan müəyyən olunur ki, xx.xx.2021-ci il tarixli, **********4867 nömrəli qərar ümumiyyətlə vahid reyestrdə qeydiyyatdan keçməyib. Digər qərar isə əmək münasibətlərinin yoxlanılması çərçivəsində qəbul olunub və nəticəsi üzrə heç bir pozuntu aşkar olunmayıb. Cavabdeh isə reyestrdə qeydə alınmayan operativ vergi nəzarəti tədbiri ilə iddiaçının obyektindən guya onun vergi dövriyyəsinə aid qara mühasibatlıq sənədlərini götürüb. Halbuki, cavabdehin istinad etdiyi excel faylların iddiaçı ilə heç bir bağlılığı yoxdur. Ümumiyyətlə, yoxlama dövründə qara mühasibatlıq termini nə mühasibat uçotu, nə də vergi qanunvericiliyində nəzərdə tutulmamışdır. Cavabdeh tərəfindən elektron şəkildə götürülmüş excel faylındakı məlumatların iddiaçı ilə əlaqəsi yoxdur. Cavabdeh tərəfindən aparılan hesablamanın əsaslarına gəldikdə isə, cavabdeh guya iddiaçıya aid olduğunu iddia etdiyi məlumatlar əsasında ƏDV və 2018-ci il üzrə şərti rentabellik norması ilə mənfəət vergisi hesablamış, həmçinin təsisçiyə dividend ödənilməsi əsası ilə ÖMV və təqvim ayı ərzində limitdən artıq vəsaitin xərclənməsinə görə maliyyə sanksiyası tətbiq etmişdir. Bununla yanaşı, iddiaçının 2017-ci və 2019-cu illər üzrə xərclərini qəbul etməyərək şərti rentabellik norması əsasında həmin illərə də mənfəət vergisi hesablamışdır. Qeyd olunan hesablamalarla bağlı göstərilir ki, mənfəət vergisi üzrə iddiaçı 2017-ci ildə gəlirlərini 13.193.395,11 manat, xərclərini isə 12.533.725,36 manat göstərmişdir. Cavabdeh qeyd olunan xərc məbləğinin hansı hissəsinin sənədlə təsdiq olunub-olunmadığına aktda aydınlıq gətirmədən, birbaşa Nazirlər Kabinetinin 55 saylı qərarına istinad etməklə 2017-ci ilin mənfəət vergisi üzrə = 439.779,84 manat (13.193.395/6x20%) əlavə hesablama aparmışdır. İddiaçı 2018-ci üzrə gəlirlərini 14.187.109,72 manat, xərclərini isə 12.835.328,31 manat göstərmişdir. Cavabdeh OVN tədbiri zamanı götürdüyü və Cəmiyyətə heç bir bağlılığı olmayan excel faylı əsasında 2018-ci ilə süni şəkildə 16.627.734,3 manat (öz gəlirlərindən əlavə olaraq 2.440.624,58 manat) gəlir məbləği müəyyən etmiş və əvvəlki qaydada şərti rentabellik norması tətbiq etməklə 554.257,81 manat (16.627.734/6x20%) məbləğində mənfəət vergisi hesablamışdır. İddiaçı 2019-cu il üzrə 18.559.982,09 manat gəlir, 16.269.529,89 manat məbləğində xərc bəyan etmişdir. Cavabdeh qeyd olunan gəlir məbləğinə şərti rentabellik norması tətbiq edərək 618.666,07 manat mənfəət vergisi hesablamışdır. Göründüyü kimi, cavabdeh 2017-ci, 2018-ci və 2019-cu illər üzrə mənfəət vergisi hesablayarkən Vergi Məcəlləsinin 67.14-cü və 83.9-cu maddələrini əsas götürərək Nazirlər Kabinetinin 55 saylı qərarı əsasında şərti rentabellik normasını tətbiq etmişdir. Cavabdeh aktda qeyd etmişdir ki, guya iddiaçı tərəfindən xərc sənədləri yoxlamaya tam təqdim edilmədiyi üçün bu üsulla mənfəət vergisini hesablamışdır. Halbuki, iddiaçının əsas xərcləri idxal etdiyi mallar üzrə çəkilən xərclərdir və cavabdeh onlayn rejimdə həmin mallar üzrə məlumatları gömrük orqanlarından əldə edə bilir. Belə olan halda, cavabdeh xərc sənədlərinin təqdim olunmamasına istinad edib şərti rentabellik norması əsasında mənfəət vergisi hesablaya bilməz. ƏDV üzrə - cavabdeh mənbəyi bəlli olmayan excel faylı əsasında iddiaçıya 439.312,43 manat məbləğində (2.440.624,58x18%) ƏDV hesablamışdır. Cavabdeh qeyd olunan hesablamanı apararkən yalnız iddiaçıya aidiyyəti olmayan excel fayla istinad etmişdir ki, belə əsasla vergi hesablanması tamamilə qanunsuzdur. Belə ki, həmin cədvəl cavabdeh tərəfindən yoxlama aktında “qara mühasibatlıq” sənədi kimi qeyd olunmuşdur. Bununla bağlı bildiririk ki, Vergi Məcəlləsində “qara mühasibatlıq” sənədləri ilə hesablama aparı lması nəzərdə tutulmamışdır. Həmçinin, cədvəl məlumatı ilkin uçot sənədi olmadığına görə vergitutma məqsədləri baxımından vergilərin müəyyən olunmasında istifadə oluna bilməz. Vergi orqanları yalnız mənbəyi bəlli olan rəsmi məlumatları vergilərin hesablanmasında tətbiq etmək hüququna malikdir. İndiki halda isə, qanunla nəzərdə tutulmayan və hüquqi əhəmiyyəti olmayan cədvəl məlumatı əsasında hesablama aparılmışdır, xüsusilə də həmin cədvəlin iddiaçıya bağlılığı sübuta yetirilməmişdir. Göründüyü kimi, səyyar vergi yoxlamasını aparan cavabdeh Cəmiyyət tərəfindən təqdim edilmiş ilkin uçot sənədlərində, eləcə də təqdim edilmiş vergi bəyannamələrində hər hansı vergidən yayınma faktı aşkar edə bilmədiyindən, yoxlamanın keçirilməsindən 1 (bir) ilə yaxın müddət keçdikdən sonra qeyri-qanuni olaraq g ötürülmüş ciddi hesabat blankı və ilkin uçot sənədi sayılmayan, mənbəyi bəlli olmayan "qara mühasibatlıq" kimi təfsir olunan excel cədvəli əsasında hesablama aparmış və həmin sənədlərə əsasən iddiaçıya əlavə vergiyə cəlb edilən dövriyyə müəyyən etmişdir. Halbuki, cavabdehin hesablama zamanı istinad və sübut qismində istifadə etdiyi "qara mühasibatlıq" sənədləri iddiaçının faktiki olaraq həyata keçirdiyi əməliyyatlarını, vergitutulan dövriyyəsini, gəlir və xərclərini əks etdirən və öz fəaliyyəti ilə bağlı olan bütün əməliyyatların başlanğıcını, gedişini və qurtarmasını müəyyənləşdirməyə imkan verən sənəd hesab edilə bilməz. ÖMV üzrə cavabdeh tərəfindən iddiaçıya aidiyyəti olmayan excel faylı əsasında guya təsisçiyə 1.773.418,89 manat məbləğində dividend ödənilməsi əsası ilə 177.341,89 (1.77 3.418,89 x 10%) məbləğində vergi hesablanmışdır. Qeyd olunan excel fayl vergilərin hesablanması üçün əsas ola bilməz və iddiaçıya heç bir bağlılığı yoxdur. Vergi Məcəlləsinin 58.7-1 maddəsi ilə tətbiq olunan maliyyə sanksiyası üzrə - cavabdeh tərəfindən yol verilən kobud qanun pozuntularından biri də excel fayl ilə guya iddiaçının 2.644.803,0 manat məbləğində sənədsiz aldığı mallara “Nağdsız hesablaşmalar haqqında” Qanunla müəyyən olunmuş limitdən artıq nağd ödənişlər etdiyinə görə 230.023,3 manat (2.300.233 x 10%) məbləğində maliyyə sanksiyasının tətbiq olunmasıdır. Qeyd olunanlardan əlavə, mübahisələndirilən qərar (inzibati akt) cavabdeh tərəfindən xx.xx.2022-ci il tarixdə qəbul edilmişdir. Bu qərar qəbul edilərkən 2017-ci və 2018-ci illər üzrə hesablanmış mənfəət vergisinin, ƏDV üzrə isə 2019-cu ilin mart ayı daxil olmaqla olan dövr üzrə qanunla müəyyən olunmuş hesablama müddəti başa çatmışdır. Belə ki, mənfəət vergisi üzrə hesabat dövrü təqvim ilidir və 2017-ci ilin hesabat dövrü 31 dekabr 2017-cı ildə, 2018-ci ilin hesabat dövrü isə 31 dekabr 2018-ci il tarixdə başa çatır. ƏDV üzrə isə hesabat dövrü təqvim ayı olduğundan hər ayın başa çatmasından 3 il tamam olduqda növbəti ayın ilk günü hesablama müddəti başa çatır. Qeyd olunanlar iddiaçı barəsində aparılan yoxlama dövründə qüvvədə olan normalara əsasən tənzimlənir. İddiaçı barəsində qəbul olunmuş inzibati akt tamamilə qanunsuz və əsassız olduğu üçün ləğv olunmalıdır.
5. Cavabdeh orqanın iddiaya qarşı yazılı etirazı məhkəməyə təqdim edilmiş və aşağıda qeyd edilən hallara əsasən iddia tələbinin əsassız olması bildiril mişdir. İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin “Axtarış&Hesabat” informasiya sisteminin və AVİS-in müvafiq alt sistemlərinin mövcud imkanlarından istifadə edilməklə aparılmış təhlillər nəticəsində vergi ödəyicisinin vergidən yayınma hallarının olması müəyyən edilmiş və təhlil zamanı vergi ödəyiciləri tərəfindən təqdim edilmiş bəyənnamələrdə hesablanmış vergi məbləği onların fəaliyyəti barədə iqtisadi göstəricilərinə, işçilərinin sayına, əmtəəmaterial ehtiyatlarının həcminə, satış qiymətlərinə və aktivlərinin dəyərinə uyğun bəyan edilmədiyi aşkar edilmişdir. Qeyd olunanlara əsasən vergilərin (və ya vergitutma obyektlərinin) gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətləri müəyyən edildiyindən, rekvizitlərini və iqtisadi göstəricilərini əks etdirən məlumatlar göndərilərək, Vergi M əcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən həmin vergi ödəyicisində növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması təyin olunmuşdur. İddiaçının iddia ərizəsində qeyd etdiyi Vergi Məcəlləsinin 38.2 və 38.4-cü maddələrinin tələbləri pozulmaqla həyata keçirilmiş yoxlamanın qanunsuz olması barədə iddiası əsassızdır. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 38.2-ci maddəsinə müvafiq olaraq, SYV-i 30 iş günü müddətində aparılmalıdır və müstəsna hallarda, yuxarı vergi orqanının qərarına müvafiq olaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi müddəti 90 iş gününə qədər artırıla bilər. İddiaçının iddia ərizəsində göstərdiyi xx.xx.2021-ci il tarixli, **********4867 nömrəli qərarın vahid məlumat reyestrində olmaması ilə bağlı iddiası ilə bağlı bildirilir ki, müvafiq akt operativ vergi nəzarət tədbirinin bir hissəsi olduğundan SYV ilə bağlı vahid məlumat reyestrində olmaması məntiqə uyğundur, çünki həmin qərar keçirilmiş operativ vergi nəzarət tədbiri ilə bağlı qəbul olunduğundan Ədliyyə Nazirliyinin müvafiq sisteminə işlənilmir. Həmçinin, keçirilmiş operativ vergi nəzarət tədbiri zamanı iddiaçının cavabdeh tərəfindən xx.xx.2021-ci il tarixli, **********4867 nömrəli qərar əsasında bir sıra sənədlərin götürülməsi qərara alınmışdır. “Sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli, DVX № 000992 Seriyalı Protokol ilə rəsmiləşdirilmiş götürülmə hərəkətlərində İddiaçı MMC-nin direktoru olmaqla, 2 nəfər hal şahidlərinin iştirakları ilə ümumilikdə 3 nəfər iştirak etmişlər. İddiaçıdan götürülmüş və aidliyi müəssisə tərəfindən də təsdiqlənmiş, iddiaçının özü tərəfindən hesablanmış excel cə dvəllərdə yığılmış dövriyyələrə əsasən hesablanmış ƏDV və təsisçiyə “Nemat” adlı şəxsə ödənilmiş məbləğlərə əsasən hesablanmış ÖMV və tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyası, 2018-cı il üzrə şərti rentabellik norması tətbiq edilməklə hesablanmış mənfəət vergisi tamamilə əsaslıdır və əlavə olunmuş excel cədvəlləri vasitəsilə sübuta yetirilmişdir. Göstərilənlərə əsasən iddianın rədd edilməsi barədə qərar qəbul olunması xahiş edilir.
6. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 14 dekabr 2022-ci il tarixli, 2-1(112)-9169/2022 nömrəli qərarı ilə (P.A.Hüseynov) iddia tələbi təmin edilərək, İddiaçı MMC barəsində tərtib edilmiş Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin “Vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin vergi qanunvericiliyinin və ya icbari tibbi sığorta və sosial sığorta qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli, **********156903 nömrəli qərarı ləğv olunmuşdur.
7. Məhkəmə qeyd etmişdir ki, cavabdeh tərəfindən MMC-də aparılan yoxlama zamanı verginin qanunvericiliyin tələbləri pozulmaqla, iddiaçıdan operativ vergi nəzarəti zamanı götürülmüş elektron daşıyıcılarda aşkar edilmiş, mənbəyi məlum olmayan, “qara mühasibatlıq” sənədlərinə istinad olunmaqla hesablandığı müəyyən edilmişdir. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 44-cü maddəsinə əsasən, zəruri hallarda səyyar vergi yoxlamasında ekspert, 45-ci maddəsinə əsasən isə səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi zamanı bilavasitə vergi orqanlarının fəaliyyət dairəsinə aid olmayan sahələr üzrə xüsusi bilik və təcrüb ə tələb olunduqda, vergi orqanlarının rəhbərinin (onun müavinin) qərarına əsasən mütəxəssis dəvət oluna bilər. Hazırki mübahisə üzrə isə cavabdeh vergi məbləğinin müəyyən olunması üçün mötəbər hesab olunacaq bu qanuni üsullardan istifadə etməmiş, sona qədər aydın və təkzibolunmaz sübutlara istinad etməmişdir. Eyni zamanda iş üzrə keçirilmiş ekspertizanın rəyi ilə “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli, **********156903 saylı qərarla hesablanmış mənfəət vergisinin, əlavə dəyər vergisinin, ödəmə mənbəyində tutulan verginin və Vergi Məcəlləsinin 58-ci maddəsinə əsasən tətbiq olunmuş maliyyə sanksiyasının düzgünlüyü müəyyən olunmur.
8. Cavabdeh apellyasiya şikayəti verərək, həmin qərarın ləğv edilməsini və iddi anın təmin olunmamasını xahiş etmişdir. apellyasiya instansiyası məhkəməsində icraat
9. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 12 may 2023-cü il tarixli, 2-1(103)-1835/2023 nömrəli qərarı ilə (hakimlər R.Səmədov - sədrlik edən və məruzəçi, X.Cəmilova və A.Oruczadə) apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 14 dekabr 2022-ci il tarixli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
10. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşmışdır.
11. Cavabdeh kassasiya şikayəti verərək, həmin qərarın ləğv edilməsini və iddianın rədd olunmasını xahiş etmişdir. KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ Kassasiya şikayətinin dəlilləri
12. Cavabdeh kassasiya şikayətində qara mühasibatlıq sənədləri ilə bağlı qeyd ed ir ki, “Sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli, **********4867 saylı qərara və xx.xx.2021-ci il tarixli, DVX № 000992 seriyalı “Sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi haqqında” Protokola əsasən, iddiaçıda operativ nəzarəti tədbiri həyata keçirilmiş və müvafiq sənədlər İddiaçı MMC-nin X1 olmaqla, 2 nəfər hal şahidlərinin, ümumilikdə 3 nəfərin iştirakı ilə götürülmüşdür. xx.xx.2021-ci il tarixli protokol ilə həmin tarixdə götürülmüş materiallara baxış məqsədilə müəssisənin rəhbəri X2 və müəssisənin baş mühasibi X3 Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin inzibati binasının 101-ci otağında vergi orqanın əməkdaşları ilə birlikdə görüşü keçirilmiş və həmin görüş zamanı müəyyən edilmişdir ki, elektron daşıyıcıdaki 3 qovluq üzrə-İddiaçı adlı 1-ci qovluğun içərisində 347 qovluq, 9910 fayl, “X8” adlı ikinci qovluqda 2 qovluq 734 fayl, “Masa qovluq” adlı 3-cü qovluqda 133 qovluq və 1662 fayl vardır və protokolu imzalamış müəssisənin rəhbəri Elşad Ərəbli və baş mühasibi Aqil Həzıyev götürülmüş məlumatların müəssisəyə aid olmasını öz imzaları ilə təsdiq etmişlər. Barəsində sözügedən sübutların iş materiallarında mövcud olmasına baxmayaraq, məhkəmə kollegiyasının “mənbəyi məlum olmayan” dəlili irəli sürməsi anlaşılan deyil.
13. Qeyd olunanlardan göründüyü kimi, əldə olunmuş və hesablamaların əsasını təşkil edən sənədlər mənbəyi bəlli olan məlumatlar olmuşdur ki, bununla da məhkəmə kollegiyasının dəlilləri tam təkzib olunur. Kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
14. Kassasiya şikayətinə qarşı etiraz təqdim edilməmişdir. TƏTBİQ EDİLƏN HÜ QUQ
15. Vergi Məcəlləsi Maddə 38.3. Növbədənkənar vergi yoxlaması vergi orqanları tərəfindən aşağıda göstərilən hallarda keçirilə bilər: 38.3.1. verginin hesablanması və ödənilməsi üçün zəruri olan vergi hesabatı sənədləri müəyyən edilmiş müddətdə və bu barədə vergi orqanının xəbərdarlığından sonra da təqdim edilmədikdə; 38.3.2. vergi yoxlamasının nəticələri üzrə tərtib edilmiş aktda dürüst olmayan və (və ya) təhrif olunmuş məlumatlar aşkar edildikdə. 38.3.3. ƏDV üzrə artıq ödənilmiş vergi, faiz və maliyyə sanksiyası digər vergilərin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının ödənilməsi hesabına və ya sonrakı öhdəliklər üzrə ödəmələrin hesabına aid edildikdə. Bu halda növbədənkənar vergi yoxlaması yalnız vergi ödəyicisinin ƏDV-yə cəlb edilən əməliyyatları üzrə aparıla bilər; 38.3.4. artıq ödəni lmiş vergilərin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının qaytarılması barədə vergi ödəyicisinin ərizəsi daxil olduqda; 38.3.5. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı məlumat əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətləri müəyyən edildikdə 38.3.6. cinayət prosesual qanunvericiliyinə uyğun olaraq məhkəmənin və ya hüquq mühafizə orqanlarının vergi yoxlamalarının keçirilməsi barədə müvafiq qərarı olduqda; 38.3.7. bu Məcəllənin 42.4-cü maddəsində göstərilən sənədlər həmin maddədə göstərilən müddətdə təqdim edilmədikdə və ya dürüst olmayan, yaxud təhrif olunmuş məlumatlar təqdim edildikdə. 38.3.8. vergi ödəyicisi olan hüquqi şəxsin ləğv edilməsi, yenidən təşkil edilməsi və ya fiziki şəxsin hüquqi şəxs yaratmadan sah ibkarlıq fəaliyyətinə xitam verilməsi barədə müraciəti olduqda; 38.3.8-1. vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda; 38.3.9. aşağıdakı hallarda bu Məcəllənin 85-ci maddəsində göstərilən müddətlərdən asılı olmayaraq, əvvəlki səyyar vergi yoxlaması ilə yoxlanılan dövr əhatə edilməklə yuxarı vergi orqanının qərarı əsasında: 38.3.9.1. vergi yoxlamasının nəticələri ilə razılaşmayan vergi ödəyiciləri növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsini yazılı şəkildə tələb etdikdə; 38.3.9.2. vergi ödəyicisi tərəfindən səyyar vergi yoxlaması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə və vergi yoxlamasının nəticələrinə görə vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında vergi orqanının qərarından vergi ödəyicisi tərəfindən sənədlər təqdim edilmək lə yuxarı vergi orqanına şikayət verildikdə; 38.3.9.3. vergi yoxlamasının nəticələrinə görə vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında vergi orqanının qərarından vergi ödəyicisi tərəfindən səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi zamanı təqdim edilən sənədlərdən fərqli sənədlər təqdim edilməklə yuxarı vergi orqanına şikayət verildikdə. Maddə 67.1. Bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçini n vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini aşağıda göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır: 67.1.1. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi orqanına əvvəlki hesabat dövrləri üçün təqdim edilmiş vergi bəyannamələri; 67.1.2. vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdankənar gəlirləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.3. vergi ödəyicisinin xərcləri, o cümlədən fərdi istehlakı üçün malların (daşınar və daşınmaz əmlakın), işlərin və xidmətlərin alınmasına çəkilən xərcləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.4. vergi ödəyicisinin mülkiyyətində və ya istifadəsində olan maddi və qeyrimaddi əmlak barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.5. vergi ödəyicisi tərəfindən istehsal olunmuş və (və ya) təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) fiziki həcmi barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.6. vergi ödəyicisinin idxal-ixrac əməliyyatları barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.7. vergi ödəyicisinin bank hesablarındakı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti barədə alınan rəsmi məlumatlar; 67.1.8. vergi ödəyicisində aparılmış xronometraj müşahidələrin nəticələri; 67.1.9. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar, o cümlədən vergi orqanı tərəfindən həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı əldə edilmiş vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə məlumatlar.
16. İnzibati Prosessual Məcəllə Maddə
91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində ba xır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. Maddə 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. Maddə 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. Maddə 96.10. Ali Məhkəmə bütün hallarda qərarını əsaslandırmağa borcludur. Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir.
17. Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin 13 iyun 2022-ci il tarixli 2-1(102)851/2022 nömrəli, 5 iyul 2022-ci il tarixli 2-1(102)-1255/2022 nömrəli, 15 iyul 2022-ci il tarixli 2-1(102)-1245/2022 nömrəli qərarları. KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXİŞİNİN HƏDLƏRİ
18. Kassasiya şikayəti mümkündür. Şikayət vaxtında verilmişdir, formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir.
19. Apellyasiya instansiya məh kəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
20. Məhkəmə kollegiyası işin materiallarını və kassasiya şikayətinin dəlillərini araşdıraraq hesab edir ki, kassasiya şikayəti əsassızdır. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən işə baxılan zaman prosessual hüquq normalarının tələblərinə əməl edilmiş, habelə mübahisəli hüquq münasibətini tənzimləyən maddi hüquq normaları düzgün tətbiq olunmuşdur. Eyni zamanda, məhkəmə kollegiyası apelyasiya məhkəməsi tərəfindən iş üzrə yekun qərar qəbul edilərkən hüquq münasibətinin yarandığı dövrdə qüvvədə olan maddi hüquq normalarının tətbiqini də qanuni və əsaslı sayır. Apelyasiya instansiyası məhkəməsi nin qərarının ləğv olunması və ya dəyişdirilməsi üçün əsaslar müəyyən edilməmişdir. Bu səbəbdən şikayət təmin edilməməli, apelyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır.
21. Avropa İnsan Hüquqları Məhkəməsinin mövqeyinə görə, şikayətdə fundamental vacib hüquqi məsələlərin qaldırılmadığı təqdirdə, yuxarı instansiya məhkəmələrinin, xüsusən məhkəmə baxışının predmetini yalnız hüquqi məsələlərin təşkil etdiyi kassasiya instansiyası məhkəmələrinin şikayəti yalnız ona aid müvafiq qanunvericiliyə istinad etməklə rədd etmələri məqbul hesab oluna bilər (Avropa İnsan hüquqları Məhkəməsinin “Məzahir Cəfərov Azərbaycana qarşı” işi üzrə).
22. Məhkəmə kollegiyası xüsusilə qeyd edir ki, kassasiya şikayətində irəli sürülən mahiyyətcə eyni dəlillər üzrə apelyasiya məhkəməsinin araşdırmalarını yetərli hesab edərək, onun qəbul etdiyi qərarın nəticələri ilə razılaşmaq və təsdiqi ilə kifayətlənmək mümkündür. Belə ki, apellyasiya məhkəməsi tərəfindən hazırkı mübahisə üzrə zəruri olan həcmdə, eləcə də şikayətin dəlillərindən irəli gələn işin hallarının tam və hərtərəfli araşdırılması təmin edilmişdir. Ona görə də, işin faktiki halları ilə bağlı apellyasiya məhkəməsinin araşdırmaları yetərli hesab olunur.
23. Qanunvericiliyin yuxarıda istinad olunan normaları baxımından iddiaçının vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi üçün əsasların mövcudluğu ilə bağlı məsələ apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən lazımi qaydada araşdırılmışdır. Məhkəmə bununla bağlı istinad etdiyi sübutları prosessual qanunvericiliyin mümkünlük, aidiyyət və mötəbə rlik tələblərini nəzərə almaqla qiymətləndirmişdir. Odur ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarında ətraflı şərh olunmuş həmin məsələləri təkrarlamağa lüzum qalmır.
24. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi mübahisənin müəyyən olunmuş faktiki hallarına hüquq normalarını da düzgün tətbiq etmişdir, ona görə də məhkəmə kollegiyası, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin hüquq normalarının tətbiqi ilə bağlı qiymətləndirməsi ilə də razılaşır.
25. Bununla belə, məhkəmə kollegiyası kassasiya şikayətinin dəlillərinə münasibətdə əlavə olaraq aşağıdakıları qeyd etməyi zəruri hesab edir.
26. Hazırkı mübahisəyə münasibətdə iddiaçının hüquqi marağı cavabdeh tərəfindən onun barəsində qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2022-ci il tar ixli, **********156903 saylı qərarın ləğvinə yönəlmişdir.
27. Nəzərə almaq lazımdır ki, Vergi Məcəlləsi sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan vergi ödəyiciləri tərəfindən vergilərin büdcədən yayındırılmasının qarşısının alınması (eləcə də vergilərin hesablanması) məqsədilə vergi orqanını müxtəlif tədbirlər həyata keçirmək səlahiyyəti ilə təchiz etmişdir. Həmin səlahiyyətlərlə əhatə olunan tədbirlər sırasına kameral vergi yoxlaması, səyyar vergi yoxlaması (növbəti və növbədənkənar) və operativ vergi yoxlaması aiddir. Vergi qanunvericiliyi hər üç yoxlamanın həyata keçirilməsi şərtlərini, qaydalarını dəqiq tənzimləmişdir və vergi orqanı qanunvericiliyin yol verdiyi hədlərdə qeyd edilən yoxlamalardan hər hansı birini seçməkdə diskresion səlahiyyətə malikdir.
28. Məhkəmə kollegiyası səyyar ver gi yoxlamasına münasibətdə ilk növbədə qeyd edir ki, Vergi Məcəlləsinin 38-ci maddəsi səyyar vergi yoxlamasının iki növünü müəyyən edir: növbəti və növbədənkənar. Vergi orqanı tərəfindən hər iki yoxlamanın keçirilməsi ilə bağlı qəbul edilmiş qərar inzibati icraat hüququ baxımından inzibati akt hesab edilmir. Belə ki, “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 2.0.2-ci maddəsinə əsasən, inzibati akt inzibati orqan tərəfindən ümumi (publik) hüquq sahəsinə aid olan müəyyən (konkret) məsələni nizama salmaq və ya həll etmək məqsədilə qəbul edilmiş və ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxs (şəxslər) üçün müəyyən hüquqi nəticələr yaradan qərar, sərəncam və ya digər növ hakimiyyət tədbiridir. Bu normaya görə inzibati akt hakimiyyət tədbiri olmaqla aşağıdakı əlamətləri ilə səciyyələnir - inzibati orqan tə rəfindən qəbul edilməli; ümumi (publik) hüquq sahəsinə aid olan müəyyən (konkret) məsələləri nizama salmalı; ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxs (şəxslər) üçün müəyyən hüquqi nəticələr yaratmalı; qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş formalardan birinə uyğun olmalıdır. Beləliklə, inzibati akt hüquqi nəticələr yaradır, yəni ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxsin (şəxslərin) hüquqi vəziyyətini dəyişdirir, onun üzərinə vəzifə və öhdəliklər qoyur və ya ona bu və ya digər hüququn həyata keçirilməsinə şərait yaradır, bununla da hüquq münasibətlərinin formalaşması, mövcud münasibətlərin dəyişdirilməsi və ya onlara xitam verilməsinin hüquqi əsası kimi çıxış edir.
29. Vergi Məcəlləsinin 38, 39 və 49-cu maddələrinin birgə təhlili onu deməyə əsas verir ki, səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi haqqınd a qərar özü-özlüyündə vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratmır. Belə ki, aparılan yoxlamanın nəticələri Vergi Məcəlləsinin 39.1-ci maddəsinə müvafiq olaraq səyyar vergi yoxlaması aktı ilə rəsmiləşdirilir və həmin akt əsasında (əslində yoxlamanı ehtiva edən inzibati icraat nəticəsində) vergi orqanının rəhbəri (rəhbərin müavini) Vergi Məcəlləsinin 49.1-ci maddəsində nəzərdə tutulan qərarlardan birini qəbul edir. Göründüyü kimi, səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qərar, eləcə də həmin yoxlamanın nəticəsinə dair yoxlama aktı hələ vergi ödəyicisinin vergi məsuliyyətini müəyyən etmir (başqa sözlə, hüquqi nəticə yaratmır), vergi məsuliyyətinin yaranması üçün vergi orqanının rəhbərinin (rəhbərin müavini) bu barədə qərar qəbul etməsi tələb olunur. Vergi Məcəlləsinin 49-cu maddəsində is ə vergi orqanının rəhbərinə (rəhbərin müavini) həm məsuliyyətə cəlbetmə, həm də məsuliyyətə cəlbetməmə barədə, həm də həmin maddədə nəzərdə tutulan digər qərarlardan birini qəbul etmə imkanı verilir. Bu baxımdan yalnız vergi orqanının rəhbərinin (rəhbərin müavini) vergi ödəyicisinin vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi barədə qərarı əsasında vergi ödəyicisi vergi məsuliyyətinə cəlb edilə bilər və məhz həmin qərar vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratmış olur.
30. Qeyd edilənlərə əsasən, istər növbəti, istərsə də növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qəbul edilmiş qərarlar vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratmadıqlarından inzibati akt hesab edilmirlər və inzibati məhkəmə icraatında müstəqil surətdə mübahisələndirilə bilməzlər. Həmin qərarlar “İnzibati icraat haqqınd a” Qanunun 28-ci maddəsi anlamında cavabdehin xidməti vəzifəsinə görə öz təşəbbüsü ilə inzibati icraatın başlanılması əsası kimi qəbul edilməlidir.
31. Bununla yanaşı qeyd edilməlidir ki, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qərarın müstəqil inzibati akt kimi mübahisələndirilə bilməməsi, məhkəmənin həmin qərarın və onun əsasında keçirilən yoxlamanın qanuniliyini qiymətləndirmək imkanını istisna etmir. Belə ki, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsinin nəticələrinə dair qəbul edilmiş vergi ödəyicisinin vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi barədə qərar inzibati məhkəmə icraatında mübahisələndirildiyi halda, inzibati məhkəmə icraatında həm də növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsinin qanuniliyi və əsaslılığı yoxlanılır. Bu isə aşağıdakı səbəblərdən irəli gəlir.
32. Yuxarıda artıq qeyd edildiyi kimi, səyyar vergi yoxlaması həm növbəti, həm də növbədənkənar ola bilər. Vergi Məcəlləsinin 38-ci maddəsi vergi orqanına il ərzində bir dəfə növbəti yoxlama keçirmək hüququ verir. Eyni zamanda, qanunda konkret sadalanmış müəyyən hallarda vergi orqanı həm də növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması keçirə bilər. Vergi Məcəlləsinin 38.3-cü maddəsində növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün əsasların dəqiq siyahısı göstərilmişdir və onlardan biri də vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı məlumat əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətlərinin müəyyən edilməsidir (Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsi).
33. Növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının h əyata keçirilməsi əsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də məhdud şəkildə müəyyən edilməsi, bir tərəfdən sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Məhz bu baxımdan sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Bu zaman həm də nəzərə almaq lazımdır ki, diskresion səlahiyyət əsasında qərar qəbul etdiyi hallarda, inzibati orqan öz mülahizələrini dəqiq və aydın şəkildə izah etməli, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyini əsaslandırmalıdır. Bu onunla bağlıdır ki, səlahiyyətverici normanın məzmununa görə, cavabdeh belə yoxlamanı keçirə bilər, lakin bunu bütün hallarda və həmişə etməyə borclu deyil. Əgər inzibati orqan növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi barədə qərara gəlirsə, onda VM-nin 38.3-cü maddələrinin müddəaları baxımından diskresion səlahiyyətindən niyə məhz bu qaydada istifadə etməsini açıqlamaq və əsaslandırmaq öhdəliyi daşıyır. Bu zaman həm də nəzərə alınmalıdır ki, şəxsin, o cümlədən də iddiaçının inzibati orqandan diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçirilməsini tələb etmək hüququ vardır. İnzibati orqanların fəaliyyəti üzərində məhkəmə nəzarəti həmin orqanlar, o cümlədən cavabdeh tərəfində n diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçirilməsininin yoxlanılmasını da ehtiva edir.
34. Bu baxımdan, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi haqqında qərar qəbul edərkən vergi orqanının sadəcə qanunun konkret normasına istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan məlumatın nələrdən ibarət olduğunu dəqiq göstərməyə, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən həmin halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur.
35. Məhkəmə kollegiyası xüsusi olaraq vurğulayır ki, vergi qanunvericiliyinin məqsədi bir tərəfdən dövlət büdcəsinə vergilərin vaxtında və lazımi qaydada daxil olmasını təmin etməkdən ibarətdirsə, digər tərəfdən şəxsin əmlak hüquqlarına qanunsuz müdaxilələrin qarşısını almaqdan ibarətdir.
36. Nəzərə alınmalıdır ki, şəxsin əmlak hüquqları konstitusiyanın qoruma sferası ilə əhatə olunan üstün dəyərlər sırasına aiddir. Məhz bu baxımdan həmin dəyərə yalnız qanunla müəyyən olunmuş qaydada və mütənasib üsullarla müdaxiləyə yol verilir. Hər kəsin qanunla müəyyən edilmiş vergiləri və başqa dövlət ödənişlərini tam həcmdə və vaxtında ödəməyə borclu olması konstitusion vəzifə olsa da, bu konstitusiya öhdəliyinin reallaşdırılması vasitələrinə, dövlət məcburiyyət tədbirlərinin həyata keçirilməsinə müəyyən məhdudiyyətlərin... tətbiq olunması ictimai hüquq münasibətlərinin stabilliyi və müəyyənliyi, idarəetmə şərtlərinin stabilliyinin təmin olunması, dövlətin maraqları və hüquq münasibətlərinin subyektlərinin şəxsi maraqları arasında tarazlığın qorunması kimi konstitusiya dəyərlərinin mühafizəsinə yönəlmişdir (Konstitusiya Məhkəməsinin “Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 78.3, 85.4, 90.3 və 93.1.1-ci maddələrinin şərh olunmasına dair” 12 yanvar 2011-ci il tarixli Qərarı).
37. Hazırki mübahisəyə münasibətdə cavabdeh növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi barədə xx.xx.2020 tarixli, **********142657 nömrəli qərarında Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə (mənbəyi bəlli olan əlaqəli məlumat) istinad etməklə kifayətlənmiş, növbədənkənar yoxlamanın keçirilməsinin zəruriliyini şərtləndirən halları (mənbəyi bəlli olan əlaqəli məlumatları) açıqlamamış, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu formada istifadə etməsinin səbəblərini əsaslandırmamışdır. Bu mənada növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının təyin edilməsi və keçirilməsi üzrə yuxarıda istinad olunan normaların tələbləri və həmin normaların təfsiri ilə bağlı məhkəmə kollegiyasının hüquqi mövqeyi baxımından inzibati orqanın diskresion səlahiyyətlərindən düzgün istifadə etdiyi, diskresion səlahiyyət əsasında qəbul etdiyi qərarını əsaslandırdığı, yoxlamanın keçirilməsi üçün yuxarıda qeyd olunan əsasların mövcudluğu, həmin əsasların mötəbərliyi və qanunauyğunluğu iş üzrə materiallarla təsdiq olunmur. Odur ki, cavabdeh tərəfindən aparılmış yoxlama iddiaçının sahibkarlıq fəaliyyətinə və konstitusiyanın qoruma sferasına aid olan azad sahibkarlıq hüququna qanunsuz müdaxilə kimi qiymətləndirilməlidir.
38. Mübahisəyə dair iş materiallarla müəyyən olunur ki, cavabdeh tərəfindən Əmək Məcəlləsində nəzərdə tutulmuş qaydada hüquqi qüvvəyə minmədən işəgötürən tərəfindən fiziki şəxslərin hər hansı işlərin (xidmətlərin) yerinə yetirilməsinə cəlb edilməsi hallarının aşkar edilməsi məqsədilə xx.xx.2021-ci il tarixli qərar əsasında operativ vergi nəzarəti tədbiri həyata keçirilmiş, həmin tədbir zamanı tərtib olunmuş xx.xx.2021-ci il tarixli, DVX seriyalı 002572 nömrəli akta əsasən heç bir nöqsan aşkar edilməmişdir. Buna baxmayaraq, cavabdeh iddiaçıya məxsus komputer avadanlığına müdaxilə edərək məlumatları elektron yaddaş qurğusuna (flaşkarta) köçürmüşdür. İş materialına əlavə olunmuş xx.xx.2021-ci il tarixli “Mütəxəssis dəvət edilməsi haqqında” qərara əsasən, Tumkaya Soner adlı şəxs nəzarət tədbirində iştirak etmiş və məlumatların götürülməsində cavabdehə yardı m göstərmişdir. Qeyd olunanlarla bağlı məhkəmə kollegiyası bildirir ki, OVN qərarı ilə birlikdə xx.xx.2021-ci il tarixli qərarla ayrıca mütəxəssisin dəvət olunması, cavabdehin OVN tədbirini həyata keçirməkdə həqiqi məqsədinin əslində əmək münasibətlərini yoxlamaq deyil, komputer məlumatlarını götürməkdən ibarət olduğunu təsdiq edir. Bu hal həmçinin “Mütəxəssis dəvət edilməsi haqqında” qərarın 2-ci və 3-cü bəndlərində əks olunan məlumatlarla da təsdiq olunur. Cavabdeh əmək münasibətlərini yoxladığı halda, həmin bənddə “vergilərin hesablanmasına aid olan məlumatları müəyyənləşdirmək” qeydini də nəzərdə tutmuşdur. Halbuki, Vergi Məcəlləsinin 43.5-ci maddəsinə görə, səyyar vergi yoxlaması zamanı vergilərin hesablanması üçün zəruri olmayan sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi qadağan dır. Yəni, əmək münasibətlərinin yoxlanılması zamanı yalnız həmin məsələlərə dair sənədlər vergi ödəyicisindən tələb oluna bilərdi. Vergi ödəyicisi tədbiri əhatə edən hər hansı sənədi könüllü şəkildə təqdim etmədikdə isə, bununla bağlı Vergi Məcəllənin 43.11-ci maddəsinə uyğun olaraq vergi orqanı tərəfindən məhkəmədə iddia qaldırıla bilər.
39. İş üzrə materiallarda mövcud olan yoxlamanın dayandırılması barədə qərarlara əsasən müəyyən olunur ki, səyyar vergi yoxlaması müəssisə direktorunun müvəqqəti olaraq əmək qabiliyyətini itirməsi səbəbi ilə 9 (doqquz) dəfə ardıcıl olaraq dayandırılmışdır. Bununla bağlı nəzərə alınmalıdır ki, cavabdeh şəxsin həqiqətən əmək qabiliyyətini itirməsini təsdiq edən sənədləri ondan tələb etməmiş və bu halın mövcudluğunu araşdırmamış, uzun müddət əmək qabiliyyət inin itirilməsi nəticəsində direktorun səlahiyyətlərinin başqa şəxs tərəfindən icra edilməsi imkanını müzakirə etməmişdir. Vergi Məcəlləsinin 38.7.2-ci maddəsində “vergi ödəyicisinin rəhbərinin və ya fərdi sahibkarın müvəqqəti olaraq əmək qabiliyyətini itirməsi” halının yoxlamanın dayandırılmasının əsası qismində təsbit edilməsi, yuxarıda qeyd edildiyi kimi, inzibati icraat çərçivəsində obyektiv araşdırmanın və inzibati icraatda maraqlı şəxslərin iştirakının təmin edilməsi məqsədlərinə xidmət edir. Vergi orqanı 38.7.2-ci maddəyə istinadən yoxlamanı dayandırdığı təqdirdə, həmin ərizənin nəzərə alınmamasının obyektiv araşdırma prinsipinə kölgə salacağı halından (əsaslı ehtimaldan) çıxış etməlidir. Bununla yanaşı, istinad olunan normanın mahiyyətinə görə, bu əsasla yoxlamanın dayandırılması ə mək qabiliyyətinin həqiqətən itirilməsi halının mövcud olduğu hallarda mümkündür. Ona görə də, yoxlamanın dayandırılması üçün cavabdeh inzibati orqan tərəfindən yalnız bu barədə ərizəyə istinad yetərli saya bilməz, o həm də əmək qabiliyyətinin itirilməsini təsdiq edən sübutların ərizəyə əlavə olunmasını da yoxlamalıdır. Hazırkı mübahisəyə münasibətdə isə icraatı aparan cavabdeh orqanın bu qaydaya uyğun davrandığı iş üzrə materiallardan görünmür. Belə ki, cavabdeh tərəfindən məhkəməyə təqdim edilmiş icraat materiallarından müəyyən olunur ki, iddiaçı müəssisənin direktoru yoxlamanın dayandırılmasına dair ərizə verərkən yalnız müvəqqəti olaraq əmək qabiliyyətini itirdiyini bildirmiş, bu halı təsdiq edən hər hansı sənəd təqdim etməmişdir. Cavabdeh də həmin sənədi tələb etməmişdir.
40. Hesabl amanın mahiyyətinə münasibətdə məhkəmə kollegiyası bildirir ki, cavabdehin işə əlavə etdiyi qara mühasibatlıq sənədləri (səhifə 118-180) vergi orqanında tərtib olunmuş vərəqələrdən ibarətdir və həmin sənədlərin iddiaçıya məxsusluğuna dair heç bir imza, möhür yoxdur. Həmçinin, həmin materiallarda verginin hesablanmasına əsas olacaq məlumatlar mövcud deyildir.
41. Məhkəmə kollegiyası qara mühasibatlıq sənədləri əsasında aparılan hesablamalara münasibətdə kassasiya instansiyasının formalaşmış mövqeyini bir daha ifadə edərək qeyd edir ki, qara mühasibatlıq sənədləri vergilərin hesablanması üçün digər təkzibolunmaz mənbələrlə birlikdə qiymətləndirilməlidir. Həmçinin, qara mühasibatlıq sənədləri vergilərin hesablanması üçün yetərli məlumatlarları əks etdirməlidir. İlk növbədə həmin sənədlərin ba rəsində hesablama aparılan şəxsə məxsusluğu sübut olunmalı, bununla yanaşı, məlumatların hansı əməliyyatı əks etdirməsi – alış, satış, borc və sairə, təqdim edilən malın (işin, xidmətin) adı,növü, ölçüsü, miqdarı, əməliyyatın dövrü, pul vəsaitinin daxil olub-olmaması müəyyən olmalıdır. Lakin hazırki iş üzrə qeyd olunan tələblərə əməl olunmamışdır və bu mənada həmin sənədlərdəki məlumatlar vergilərin hesablanması üçün yetərli sayıla bilməz. Məhkəmə kollegiyası əlavə olaraq qeyd edir ki, hazırkı qərarın 17-ci bəndində istinad olunan oxşar işlər üzrə Ali Məhkəmənin formalaşmış mövqeyinə görə, vergi orqanı tərəfindən mənbəyi bəlli olmayan və mötəbərliyi şübhə doğuran “qara mühasibatlıq” sənədlərindən istifadə edilməklə əlavə vergilərin hesablanması yolverilməzdir.
42. İş üzrə təyin edilmiş məh kəmə-mühasibatlıq ekspertizasının nəticələrinə dair Ədliyyə Nazirliyinin Məhkəmə-Ekspertizası Mərkəzinin təqdim etdiyi xx.xx.2022-ci il tarixli, 9/6296 nömrəli rəyə görə, iddiaçının səyyar vergi yoxlaması ilə əhatə olunmuş noyabr/2017-oktyabr/2020 dövrlərinə mühasibat və vergi uçotu sənədləri əsasında münasibət bildirilmiş və həmin dövr üzrə vergi öhdəlikləri müəyyən olunmuşdur. Cavabdehin iş materiallarına əlavə etdiyi qara mühasibatlıq sənədləri vergilərin hesablanması üçün yetərli məlumatları əhatə etmədiyindən, həmin məlumatlar yoxlama dövrünün vergi öhdəliyinin müəyyən olunması zamanı ekspert tərəfindən düzgün olaraq nəzərə alınmamışdır.
43. Məhkəmə kollegiyası cavabdehin 2017-ci, 2018-ci və 2019-cu illər üzrə hesabladığı mənfəət vergisinə münasibətdə bildirir ki, məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizasının rəyinə əsasən, həmin illərdə iddiaçının gəlir və xərc sənədlərinin tamlığı müəyyən olunmuş, büdcəyə ödənilməli vergi məbləğinin düzgün bəyan olunduğu göstərilmişdir. Cavabdeh yoxlama aktında xərclərin, xüsusilə də, malların hərəkəti, uçotu və qalıqları barədə sənədlərin Cəmiyyət tərəfindən yoxlamaya tam təqdim edilmədiyini göstərsə də, bununla bağlı təsdiqedici sənədlər yoxlama materiallarında mövcud deyildir. Bundan başqa, vergi orqanı tərəfindən iddiaçıya mənfəət vergisi Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsi ilə müəyyən olunmuş qaydalara əsasən deyil, birbaşa 83.9-cu maddəsinin tələbləri çərçivəsində hesablanmışdır. Halbuki, Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsi və Nazirlər Kabinetinin 01 mart 2001-ci il tarixli, 55 nömrəli Qərarı əsasında verginin hesablanmasından əvvəl, ödənil məli olan verginin məbləğini hesablamaq üçün Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş qaydalara uyğun olaraq əlaqəli məlumatlara, analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisinin vergi orqanında olan məlumatlarına və sairə istinad olunmalı idi. Vergi ödəyicisi barədə əlaqəli məlumatları əldə etmək mümkün olmadıqda, vergilər analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicilərinin uçot və hesabat məlumatları əsasında hesablanır. Cavabdeh iddiaçının fəaliyyətinə analoji fəaliyyətlə məşğul olan müəssisənin mövcud olub-olmamasını, əlaqəli məlumatların mövcudluğunu və sair halları araşdırmamış və əlavə vergini hesablayarkən həmin məlumatlardan istifadə imkanından yararlanmamışdır. Halbuki, mütənasiblik prinsipinin tələbləri baxımından yalnız 67-ci maddədə nəzərdə tutulmuş qaydanın tət biqi imkanları tükəndikdən sonra, Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsi və Nazirlər Kabinetinin 01 mart 2001-ci il tarixli, 55 nömrəli Qərarı tətbiq oluna bilərdi. Göründüyü kimi, vergilərin hesablanması ilə bağlı yuxarıda istinad olunan normaların tələblərinə də cavabdeh tərəfindən riayət edilməmişdir. Həmçinin Vergi Məcəlləsinin 3.8-ci və 36.2-ci maddələrinin tələblərinə cavabdeh tərəfindən əməl olunmamışdır.
44. Beləliklə, yuxarıda istinad olunan normalar baxımından və qeyd edilən səbəblərdən apellyasiya instansiya məhkəməsinin iş üzrə gəldiyi nəticə qanuni və əsaslı hesab olunmalıdır. Odur ki, cavabdehin kassasiya şikayəti təmin edilməməli, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır.
45. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Ca vabdehin kassasiya şikayəti təmin edilmir. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 12 may 2023-cü il tarixli, 21(103)-1835/2023 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılır. Qərar qətidir.