Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-2200/2023 24.08.2023 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ Açar sözlər: vergi hesablanması barədə qərarın ləğv edilməsi Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası hakimlər Quliyev Zakir Müslüm oğlu (məruzəçi), Qəribov Bəhman Fərhad oğlu və Kərimov Səyyad Əli oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı MMC-nin (VÖEN **********) cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “qərarın ləğv edilm əsi” tələbinə dair iş üzrə Bakı Apelyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 02 iyun 2023-cü il tarixli, 2-1(103)-472/2023 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə Ali Məhkəmənin binasında yazılı məhkəmə icraatı qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. Cavabdehin “Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2021ci il tarixli **********3686 nömrəli qərarına əsasən iddiaçıya məxsus olan obyektdə (ünvan: AZ1029, Bakı şəhəri, Nərimanov rayonu, Böyük Şor (daş karxana) 2071-ci məhəllə; obyektin adı: Ofis Bakı (**********-15001); fəaliyyət növü: İxtisaslaşdırılmış mağazalarda alkoqollu və digər içkilərin pərakəndə satışı) malların Vergi Məcəlləsinin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, mallar ın elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məsələsi(ləri) üzrə xx.xx.2021-ci il tarixdən xx.xx.2021- ci il tarixədək (xx.xx.2021 tarixi daxil olmaqla) operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi qərara alınmışdır. 2. xx.xx.2021-ci il tarixli DVX seriyalı 000399 nömrəli “Vergi ödəyicisinə məxsus pul vəsaitinin uçotdan gizlədilməsi və ya uçota alınmaması və ona məxsus malların Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilən elektron qaimə-faktura əsasında alınmasına və ya mədaxilinə, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə əvvəlcədən s ifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaiməfakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məsələsi üzrə keçirilmiş operativ vergi nəzarətinin nəticəsi haqqında” akta əsasən iddiaçıya məxsus olan anbarda (ünvan: Bakı şəhəri, Nərimanov rayonu, Böyük Şor (Daş karxana) 2071-ci məhəllə) operativ vergi nəzarəti tədbiri keçirilmiş, nəticədə 146.587,84 manat məbləğində malların e-qaimə faktura təqdim edilmədən satılmasına görə vergi ödəyicisi barəsində Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən 14.658,78 manat məbləğində maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi təklif olunmuşdur.
3. Cavabdehin “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqı nda” xx.xx.2021-ci il tarixli **********6251 nömrəli qərarı ilə iddiaçı MMC-də keçirilmiş operativ vergi nəzarətinin nəticələri haqqında xx.xx.2021-ci il tarixli 000399 nömrəli akta və digər sənədlərə baxılmış və iddiaçının Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən 14.658,78 manat məbləğində vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi və xx.xx.2021 tarixədək 14.658,78 manat məbləğin büdcəyə ödənilməsinin təmin edilməsi qərara alınmışdır. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ a. birinci instansiya məhkəməsindəki icraat
4. İddiaçı 30 sentyabr 2021-ci il tarixdə cavabdehə qarşı iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət edərək, iddiaçı barəsində qəbul edilmiş “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********6251 nömrəli qə rarın ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini məhkəmədən xahiş etmişdir.
5. İddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, Vergi orqanının operativ vergi nəzarət tədbirinin nəticəsi üzrə qəbul etdiyi inzibati akt aşağıdakı səbəblərə görə əsassız və qanunsuzdur. Əvvəla, operativ vergi nəzarətinin keçirilməsi haqqında qərar əsaslandırılmamışdır. Qanunverici operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi üçün mütləq qaydada 5 əsas müəyyən etdiyi halda, hazırki iş üzrə operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi barədə vergi orqanı tərəfindən qəbul olunmuş 16 iyun 2021-ci il tarixli qərarda göstərilən əsaslardan heç biri qeyd olunmamış, qərar ümumiyyətlə əsaslandırılmamışdır. Beləliklə, hazırkı iş üzrə vergi orqanı tərəfindən qanunvericilik normalarının tələblərinə tam riayət edilməmişdir. Vergi orqanın operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında xx.xx.2021-ci il tarixli qərarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsinin tələbinə müvafiq olaraq yoxlamanın keçirilmə əsasları göstərilməmiş, başqa sözlə qərar əsaslandırılmamışdır. Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi əsasları dəqiq göstərilmiş, lakin vergi orqanın qərarında həmin əsaslardan hansına görə operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi öz əksini tapmamış, bununla da Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsinin tələbləri pozulmuşdur. Eyni zamanda, operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında qərarların əsaslandırılmaması, yəni nəzarətin başlanması üçün qanunla nəzərdə tutulmuş əsasların qərarda göstərilməməsi operativ vergi nəzarətinin tamamilə qanunsuz hesab edilməsi üçün əsas kimi qəbul edilir. Qeyd olunan hüquqi mövqe artıq Ali Məhkəmənin bir neçə qərarlarında formalaşdırdığı məhkəmə təcrübəsində də öz əksini tapmışdır. Nümunə kimi operativ vergi nəzarətin keçirilməsi ilə bağlı mübahisəyə aid olan Ali Məhkəmənin 18 aprel 2018-ci il tarixli 2-1(102)-510/2018 nömrəli, 31 oktyabr 2018-ci il tarixli 2-1(l02)-1754/2018 nömrəli, 27 noyabr 2019-cu il tarixli 2-1(102)- 3327/2019 nömrəli və 28 oktyabr 2020-ci il tarixli 2-1(102)-1947/2020 nömrəli qərarlarını göstərmək olar. Həmin qərarların məzmununda da vergi orqanının kassasiya şikayətinin təmin edilməməsi əsaslarından biri kimi, operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında qərarın əsaslandırılmaması göstərilmişdir. İkincisi, məsuliyyətə cəlb edilmə barədə qərar qanunvericiliyin imperati v tələblərinə zidd olaraq əsaslandırılmadan qəbul edilmişdir. Qanunvericiliyin tələblərinə zidd olaraq, vergi orqanı operativ vergi nəzarət tədbirin materiallarına baxılmasının nəticəsi üzrə qəbul etdiyi vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə qərar ümumiyyətlə əsaslandırılmamış, iddiaçının özünün müdafiəsi üçün gətirdiyi dəlillər ümumiyyətlə yoxlanılmamış, yalnız vergi nəzarət tədbirin nəticəsi üzrə tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyasının qeyd edilməsi ilə kifayətlənmişdir. Üçüncüsü, vergi orqanı operativ vergi nəzarət tədbiri zamanı vergi qanunvericiliyinin maddi hüquq normalarını düzgün tətbiq etməmişdir. Qanunvericilik vergi sahəsində yoxlama adı altında kameral və səyyar vergi yoxlamalarını müəyyən etmiş, operativ vergi nəzarət tədbirini isə yoxlama kimi deyil, Vergi Məcəlləsinin 50.1-ci maddəsinə nəzərdə tutulmuş məsələlərə əməl edibedilməməsinə vergi nəzarət forması kimi təsbit etmişdir. Başqa sözlə, vergi qanunvericiliyi ilə yoxlama dedikdə operativ vergi nəzarət tədbiri deyil, yalnız kameral və səyyar vergi yoxlamalar basa düşülməlidir. Eyni zamanda, vergi orqanına 3 il ərzində vergiləri, faizləri və maliyyə sanksiyaları hesablamaq və yenidən hesablamaq hüququ yalnız yoxlamalar çərçivəsində, yəni kameral və ya səyyar vergi yoxlamaları zamanı verilmişdir. Başqa sözlə desək, operativ vergi nəzarət tədbiri zamanı vergi orqanının əvvəlki dövrlərə görə maliyyə sanksiyasını hesablamaq hüququ vergi qanunvericiliyi ilə nəzərdə tutulmamışdır. Qanunvericilik normalarının təhlilindən belə qənaətə gəlmək olur ki, operativ vergi nəzarət tədbiri zamanı vergi or qanı yalnız həmin anda vergi ödəyicisi barəsində keçirtdiyi nəzarət tədbiri çərçivəsində aşkar etdiyi qanun pozuntusa görə maliyyə sanksiyası tətbiq edə bilər. Lakin vergi orqanı qeyd olunan normaların tələblərinə zidd olaraq və maddi hüquq normalarını düzgün tətbiq etməyərək iddiaçının fəaliyyət göstərdiyi təsərrüfat obyektində keçirtdiyi operativ vergi nəzarət tədbiri zamanı sonuncunun xx.xx.2021-ci il tarixdən xx.xx.2021-ci il tarixədək, ümumilikdə 1 aylıq dövr ərzində nəzarət-kassa aparatına mədaxil edilən ümumi məbləğin cəminə Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən maliyyə sanksiyası tətbiq etməklə vergi qanunvericiliyinin tələblərini kobud surətdə pozmuşdur. Vergi orqanı buna səlahiyyəti və hüququ olmadığı halda iddiaçının 1 aylıq dövrünün nəzarət-kassa aparatına vurulan dövriy yəsinə maliyyə sanksiyası tətbiq etmişdir ki, sanki operativ vergi nəzarət tədbiri deyil, səyyar vergi yoxlaması aparmışdır. Dördüncüsü, vergi orqanı qanunla üzərinə vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını sübut etmək vəzifəsi qoyulsa da, həmin vəzifəni yerinə yetirə bilməmişdir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməli deyildir, həmin vəzifə vergi qanunvericiliyinin tələblərinə əsasən bir qayda olaraq vergi orqanının üzərinə düşür. Vergi orqanı isə iddiaçı tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması halını təsdiq edən yetərli sübut və dəlilləri əldə etmədən yalnız sübuta yetirilməyən ehtimallara əsaslanaraq operativ vergi nəzarət tədbirinin nəticəsi üzrə akt və məsuliyyət qərarı tərtib etmişdir ki, bu da öz növbəsində iddiaçının q anunla qorunan hüquq və mənafelərinə toxunması halının yaranmasına səbəb olmuşdur. Başqa sözlə, əgər vergi orqanı və ya şikayətə baxan yuxarı inzibati orqan satılmış malların məhz topdan satış qaydasında sahibkarlıq məqsədləri üçün satıldığını (alan şəxslərdən izahat almaqla və ya digər tutarlı sübutlarla) sübut edə bilsəydi, bu təqdirdə iddiaçı da həmin malların məhz son istehlak üçün satıldığını sübut etməyə çalışardı və bununla bağlı müvafiq sübutları vergi orqanına və ya şikayətə baxan yuxarı vergi orqanına təqdim edərdi. Operativ vergi nəzarətin nəticəsi üzrə tərtib edilən aktın məzmunundan görünür ki, vergi orqanı tərəfindən iddiaçının 2021-ci ilin iyun - iyul dövrü ərzində pərakəndə satış qaydasında təqdim etdiyi ümumilikdə 146.587,84 manat dəyərində mallar topdan satış kimi qəbul e dilmiş və bu səbəbdən də elektron qaimə-faktura olmadan malların təqdim edildiyi qənaətinə gəlinmişdir. İddiaçı uzun müddətdir ki, ölkə ərazisinə müxtəlif çeşiddə malları idxal etməklə onların həm topdan, həm də pərakəndə satışı fəaliyyəti ilə məşğuldur, iddiaçının əsas fəaliyyəti topdan satışdan ibarət olsa da, dövriyyəsinin müəyyən faizini pərakəndə satış da təşkil edir. Məhz bu səbəbdən də iddiaçının fəaliyyət göstərdiyi təsərrüfat subyektləri topdan satışla yanaşı, həmçinin pərakəndə satış kimi vergi uçotunda qeydiyyata alınmışlar. Vergi Məcəlləsində “topdansatış" və “pərakəndə satış" anlayışlarının açıqlaması öz təsdiqini tapmışdır. Həmin anlayışlardan aydın olur ki, pərakəndə satışı topdansatışdan fərqləndirən odur ki, pərakəndə satışda mal alıcıya son istehlak məqsədilə və yalnız qə bz və ya nəzarət- kassa aparatının çeki ilə satılır, topdansatışda isə mallar alıcıya sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız elektron qaimə-faktura əsasında satılır. Topdansatış qaydasında mallar yalnız sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan və vergi uçotunda qeydiyyatda olan fərdi sahibkarlara və hüquqi şəxslərə satılır. Başqa sözlə desək, alıcı vergi orqanında uçotda (VÖEN-ni) olmalıdır ki, həmin fərdi sahibkara və yaxud hüquqi şəxsə elektron qaimə- faktura təqdim edə biləsən. Digər tərəfdən, xüsusi olaraq qeyd olunmalıdır ki, nə Vergi Məcəlləsində, nə də digər vergi qanunvericilik aktlarında malların hansı həddə və ya həcmdə satışı pərakəndə, hansı həddə və ya həcmdə satışı isə topdansatış kimi qəbul edilməsinə dair meyarlar müəyyən edilməmişdir. Yəni adi vətəndaş müəssisənin pərakəndə satış mərkəzinə yaxınlaşaraq son istehlak məqsədilə özü üçün 100 ədəd mal ala bilər və bu pərakəndə satış kimi qəbul edilməli, eyni qaydada da fərdi sahibkar və ya hüquqi şəxs iddiaçıdan həmin maldan sahibkarlıq məqsədləri üçün 50 ədəd mal ala bilər və bu satış topdansatış kimi qiymətləndirilməlidir. Göründüyü kimi, qüvvədə olan qanunvericilik malların sayında və ya həcmində pərakəndə satışdan topdansatışa keçid həddi müəyyən etməmişdir. Belə olan halda eyni mal həm pərakəndə satış kimi, həm də topdansatış kimi satıla bilər və bu halda satışın məhz pərakəndə satışa, yoxsa topdansatışa aid edilməsi üçün həmin malların alış (yəni son istehlak, yoxsa sahibkarlıq fəaliyyəti) məqsədləri müəyyən edilməlidir. Bundan başqa, qüvvədə olan qanunvericiliklə malları təqdim edən şəxsə malları satan zamanı həmin malları alan şəxsdən hansı məqsədlər üçün malların aldığını tələb etmək ixtiyarı da verilməmişdir. Yəni, əgər vergi uçotunda olmayan şəxs müəssisədən hansısa səbəblə müxtəlif çeşiddə və yaxud bır çeşiddə çoxlu sayda mallar aldığı zaman son istehlak məqsədləri üçün aldığını bəyan edirsə, bu halda malları təqdim edən vergi ödəyicisi həmin alışın dəqiq məqsədlərini necə müəyyən etməlidir ki, həmin malların satışını topdansatışa və yaxud pərakəndə satışa aid edə bilsin. Göstərilənlərdən belə qənaətə gəlmək olur ki, malların satışının topdansatışa və ya pərakəndə satışa aid edilməsi üçün meyar kimi həmin malların sayı və ya həcmi deyil, malları alan şəxsin məqsədləri dəqiq müəyyən edilməlidir. Malları alan şəxsin məqsədi isə son istehlak üçün olduqda pərakəndə satışa, sahibka rlıq fəaliyyəti üçün olduqda isə topdansatışa aid edilməlidir. Lakin operativ vergi nəzarət tədbirini keçirən vergi əməkdaşları tərəfindən iddiaçının iyun - iyul 2021-ci il dövrü ərzində olan satış dövriyyəsinin hamısı heç bir qanuni əsas olmadan və araşdırma aparılmadan topdansatış kimi qəbul edilmiş, satılmış malların alış məqsədləri isə ümumiyyətlə müəyyən edilməmiş, bununla bağlı qanunamüvafiq tədbirlər görülməmişdir.
6. Cavabdeh iddiaya dair yazılı etiraz təqdim edərək, iddia tələbinin rədd edilməsini xahiş etmişdir. Etirazda qeyd edilmişdir ki, Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə görə bu Məcəlləyə əsasən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçü n malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədən verilməsinə görə – malları təqdim edən şəxsə təqvim ili ərzində belə hala birinci dəfə yol verdikdə təqdim edilmiş malların satış qiymətinin 10 faizi, ikinci dəfə yol verdikdə 20 faizi, üç və daha çox dəfə yol verdikdə 40 faizi miqdarında maliyyə sanksiyası tətbiq edilir. İddiaçının ilkin dəlili operativ vergi nəzarətinin keçirilməsi haqqında qərarın əsaslandırılmaması olmuşdur. Operativ vergi nəzarəti zamanı tərtib edilən sənədlərin formaları İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin 18 May 2020-ci il tarixli, **********516100 nömrəli əmri ilə təsdiq edilmiş “Dövlət vergi orqanları tərəfindən operativ vergi nəzarəti tədbirləri nin həyata keçirilməsi qaydaları” ilə müəyyən edilir. Qeyd olunan qaydalarda əks edilmiş formal tələblərə vergi orqanı tərəfindən riayət edilmişdir. Vergi ödəyicisinə təqdim edilmiş “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən” çıxarışda operativ vergi nəzarətinin keçirilmə əsası qeyd olunmuş və vergi ödəyicisi bundan xəbərdar olmuşdur. İddiaçının digər bir dəlili məsuliyyətə cəlb etmə barədə qərarın əsaslandırılmamasıdır. Cavabdeh tərəfindən xx.xx.2021-ci il tarixli, **********6251 saylı qərarda Vergi Məcəlləsində göstərilən bütün formal tələblərə riayət edilmişdir. Həmçinin, məsuliyyətə cəlb etmə barədə qərarda operativ vergi nəzarəti zamanı tərtib olunmuş xx.xx.2021-ci il tarixli, 001252 saylı akta istinad edilmiş, həmin aktda hansı hadisənin qərarın qəbul edi lməsi üçün əsas olduğu aydın şəkildə göstərilmişdir. Əlavə olaraq, iddiaçı tərəfindən vergi orqanına aktda göstərilənləri təkzib etmək üçün hər hansı dəlil təqdim edilməmişdir. Vergi orqanının qərarında “İnzibati icraat haqqında” Azərbaycan Respublikasının Qanunu ilə nəzərdə tutulmuş formal tələblərə əməl olunmadığı bildirilmişdir. Bu məsələyə Ali Məhkəmənin "xxxx" MTK-nın işi ilə bağlı xx.xx.2017-ci il tarixli 2-1(102)-510/2017 saylı qərarında aydınlıq gətirilmişdir: “Vergi münasibətləri üzrə artıq mövcud olmuş inzibati praktika ondan ibarətdir ki, cavabdeh qurum tərəfindən vergi ödəyicisinin məsuliyyətini müəyyən edən qərarlar yalnız cədvəl kimi və müvafiq məbləğləri və dövrləri göstərilməklə qəbul edilir, həmin qərarların qəbul edilməsinin hüquqi və faktiki əsasları daha ətraflı isə səy yar vergi yoxlaması keçirildiyi halda aktda, kameral vergi yoxlaması keçirilən zaman qismən qərarda və əsasən “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında” məktublarda əks etdirilir. Bu isə o anlamı yaradır ki, həm vergi ödəyicisinə, həm də araşdırmanı aparan məhkəməyə vergilərin hesablanmasının hansı hallardan irəli gəldiyi və hansı hüquqi əsaslara söykəndiyi bəlli olur. Məhkəmə kollegiyası yalnız bu meyarı əsas götürməklə vergi ödəyicisinin məsuliyyətini müəyyən edən qərarların ləğv edilməsini düzgün hesab etməmişdir, çünki belə yanaşma ilə cavabdehin qəbul etdiyi əksər qərarlar ləğv edilməlidir ki, bu isə vergidən yayınma hallarının ehtimallarını yaradır”. Vergi Məcəlləsinin 50.6-cı maddəsinə əsasən operativ vergi nəzarətinin nəticələri üzr ə vergi orqanının vəzifəli şəxsləri tərəfindən müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi formada akt tərtib edilir. Operativ vergi nəzarəti tədbirlərinin keçirilməsi zamanı bu Məcəllənin 39-43-cü və 46-49-cu maddələrinin müddəaları tətbiq edilir. Belə ki, dolayısı ilə, Ali Məhkəmənin yuxarıda qeyd olunan dəlilləri operativ vergi nəzarəti nəticəsində çıxarılan qərarlara da şamil edilir. Vergi ödəyicisinin irəli sürdüyü üçüncü arqumentə dair - Vergi Məcəlləsində Operativ vergi nəzarəti sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fizik şəxslərin gəlir götürmək üçün istifadə etdikləri, yaxud vergi tutulan obyektlərin və ya əmtəə-material ehtiyatlarının saxlanılması ilə bağlı olan anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində) (yaşayış binaları (sahələri) ist isna olmaqla), nəqliyyat vasitələrində (sahibkarlıq fəaliyyəti üçün istifadə edilməyən şəxsi nəqliyyat vasitələri istisna olmaqla) həyata keçirilən və 50.1-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş məsələləri əhatə edən vergi nəzarəti formasıdır. Qeyd olunan operativ vergi nəzarətinin əhatə etdiyi hallar davam edən xarakter daşıdığından, eləcə də Vergi Məcəlləsinin 56.1-ci maddəsinə əsasən Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin tələblərinin (məcburi dövlət sosial sığorta, işsizlikdən sığorta və icbari tibbi sığorta haqları istisna olmaqla) pozulması anından 3 il (xaricdə əldə olunan gəlirlər üzrə xarici dövlətlərin səlahiyyətli orqanlarından müvafiq məlumatlar daxil olduğu hallarda həmin gəlirlər üzrə 5 il, Azərbaycan Respublikasının Cinayət-Prosessual Məcəlləsinə uyğun olaraq təyin edilən vergi yoxlamalarında isə Azərbaycan Respublikasının Cinayət Məcəlləsinə müvafiq olaraq cinayət məsuliyyətinə cəlb etmə müddəti) keçmişdirsə, şəxs həmin hüquq pozuntusunun törədilməsinə görə məsuliyyətə cəlb edilə bilməz və vergi öhdəlikləri yarana bilməz. Bu maddə ilə müəyyən edilən müddət bu Məcəllənin 49.1-ci maddəsinə uyğun olaraq məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə qərarın qəbul edilmə tarixindən asılı olmayaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə vergi orqanının qərar qəbul etdiyi tarixdən əvvəlki müvafiq dövrü əhatə edir. Maddənin tələbindən göründüyü kimi məsuliyyət məsələsi vergi öhdəliyi ilə birgə müəyyən edildiyi hallarda 3 illik müddətlə məhdudlaşır. Operativ vergi nəzarəti tədbirləri zamanı isə vergi ödəyicisinə əlavə hər hansı vergi öhdəliyi tətbiq edilmir, sadəcə qanun pozunt usuna yol verildiyindən müvafiq maliyyə sanksiyası tətbiq edilir. Nəticə etibarilə, operativ vergi nəzarəti tədbirləri ilə əhatə olunan hallar davam edən xarakterli olduğundan, 3 illik müddətin axımının hansı vaxtdan hesablanmalı olmasını müəyyən etmək mümkün deyildir. İddiaçının dördüncü arqumentinə dair Vergi Məcəlləsinin 13.2.62-ci maddəsinə əsasən pərakəndə satış dedikdə malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) son istehlak məqsədi ilə və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə elektron qaimə-faktura) təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyəti nəzərdə tutulur. Həmin Məcəllənin 13.2.63-ci maddəsinə əsasən topdansatış dedikdə malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada elektron-qaimə faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyəti nəzərdə tutulur. “İstehlakçıların hüquqlarının müdafiəsi haqqında” Qanunun 1-ci maddəsinə əsasən istehlakçı dedikdə şəxsi tələbatını ödəmək məqsədi ilə mal, iş və xidmətlərdən istifadə edən, onları alan, sifariş verən, yaxud almaq və ya sifariş vermək niyyəti olan şəxs nəzərdə tutulur. Maddədən göründüyü kimi, mallar istehlakçı tərəfindən (pərakəndə qaydada) alındıqda şəxsi tələbatı ödəmək məqsədi mövcud olur. Akta əlavə edilmiş siyahıya nəzər yetirdikdə, iddiaçı tərəfindən pərakəndə qaydada satılmış malların həcminin nə dərəcədə yüksək olduğu aydın görünür. Bu isə öz növbəsində həmin ma lların satışının (təqdim edilməsinin) məhz alıcının (alıcıların) sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün həyata keçirildiyinin göstəricisidir. Bu həcmdə alkoqollu içkilərin şəxsi tələbatı ödəmək məqsədilə alınması mümkünsüzdür. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 2017-ci il 16 iyun tarixli 1460 nömrəli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Topdansatış ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”-nın 4.1-ci bəndinə əsasən topdansatış ticarət sahəsində fəaliyyət göstərən təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilmiş elektron qaimə-faktura tərtib edilməklə həyata keçirilir.
7. Bakı İnzibati Məhkəməsinin (hakim P.A.Hüseynov) 6 may 2022-ci il tarixli, 21(112)-2845/2022 nömrəli qərarı ilə iddia təmin edilmiş, cavabdehin vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında xx.xx.2021ci il tarixli **********6251 nömrəli qərarı ləğv edilmişdir.
8. Birinci instansiya məhkəməsi qeyd etmişdir ki, pərakəndə və topdansatış ticarət fəaliyyətləri üzrə vergi tutulan əməliyyatın məbləğ həddi vergi qanunvericiliyində nəzərdə tutulmamışdır. Hazırkı halda pərakəndə satış növü ilə məşğul olan təsərrüfat subyektində bir malın eyni vaxtda toplu halında satılmasını topdansatış ticarət fəaliyyəti kimi qəbul edilməsi üçün cavabdeh tərəfindən mötəbər sübutlar nə işin birinci instansiya, nə də apellyasiya icraatı zamanı məhkəməyə təqdim edilməmişdir. Belə olan halda vergi orqanı tərəfindən iddiaçının nəzarət kassa aparatına bir əməliyyat çərçivəsində böyük miqdarda məbləği mədaxil etməsinin topdansatış kimi qiymətləndirməsi, başqa sözlə ona məxsus olan malları elektron qaimə faktura əsasında təqdim etməli olması kimi qiymətləndirilməsi əsassız sayılmalıdır. Cavabdeh qəbul etdiyi inzibati aktla iddiaçını vergi məsuliyyətinə cəlb edərkən Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə istinad etmişdir. Parakəndə ticarət satışını həyata keçirən iddiaçı malların satışı zamanı elektron qaimə-faktura təqdim etmək vəzifəsi daşımamış və hər hansı alıcının (sahibkarın) elektron qaimə-faktura tələb etməsi işdə olan sənədlərlə təsdiq olunmur..
9. Cavabdeh həmin qərardan apellyasiya şikayəti verərək, qərarın ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin olunmamasını xahiş etmişdir. b. apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki i craat
10. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının (hakimlər: K.H.Əkbərov /sədrlik edən və məruzəçi/, M.N.Tağızadə və A.P.Oruczadə) 02 iyun 2023-cü il tarixli, 21(103)-472/2023 nömrəli qərarı ilə cavabdehin apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 6 may 2022-ci il tarixli, 2-1(112)-2845/2022 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
11. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi həmin hissədə birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşmış və əlavə olaraq qeyd edilmişdir ki, vergi orqanı tərəfindən iddiaçının fəaliyyəti üzrə operativ vergi nəzarəti keçirilərkən və iddiaçı tərəfindən malların elektron qaimə-faktura ilə digər vergi ödəyicisinə satılması halının müəyyən edilməsi əsası ilə (maddə 58.13) vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə m əsuliyyətə cəlb edilmə haqqında qərar qəbul edilərkən, hər hansı mənbəyi bəlli cari rəsmi məlumata əsaslanması halı müəyyən edilmir. Apelyasiya şikayətində vurğulanan vergi ödəyicisinin rəhbərindən alınmış izahat isə vergi məsuliyyətinə cəlb edilmə üçün mənbəyi bəlli olan rəsmi məlumat qismində qəbul edilə bilməz. Hazırki mübahisə üzrə vergi orqanı tərəfindən iddiaçıya müvafiq qərarlar üzrə vergi borcu hesablanarkən yuxarıda sadalanan normaların tələblərinin kobud surətdə pozulması müəyyən edilir.
12. Cavabdeh həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək, qərarın ləğv edilməsini və iddianın rədd edilməsi barədə yeni qərar qəbul olunmasını xahiş etmişdir. KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ a) kassasiya şikayətinin dəlilləri
13. Cavabdeh kassasiya şikayətində işin hallarını v ə iddia tələbinə etirazın dəlillərini təkrarlamış, əlavə olaraq göstərmişdir ki, İqtisadiyyat Nazirliyi vergi qanunvericiliyinin təkmilləşdirilməsi ilə yanaşı, vergi inzibatçılığının təkmilləşdirilməsi yolu ilə də kölgə iqtisadiyyatının miqyasının daha da daraldılması istiqamətində mütəmadi tədbirlər həyata keçirir və bu tədbirlər əsas etibarilə sahibkarlıq subyektlərinin şəffaf şəkildə fəaliyyət göstərməsinə və habelə qanunsuz sahibkarlıqla mübarizənin gücləndirilməsinə hesablanmışdır.
14. Dövlət vergi orqanlarının apardıqları təhlillər nəticəsində yeni nəsil nəzarət kassa-aparatı quraşdırılmış pərakəndə ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxslər tərəfindən nəzarət kassa- aparatına bir çek üzrə yüksək məbləğlərin, yəni fiziki şəxs olan istehlakçının istehlak edə biləcəyi ağlabatan məbləğd ən yuxarı həddə pul vəsaitlərinin mədaxil olunması halları aşkar olunmuşdur.
15. Sözügedən hallar vergi orqanının risk qiymətləndirilməsinə əsasən faktiki olaraq topdan qaydada satılan və elektron qaimə- faktura ilə rəsmiləşdirilməli olan əməliyyatın pərakəndə satış kimi rəsmiləşdirilməklə əqdin faktiki mahiyyətinin pərdələnməsi kimi qiymətləndirilir.
16. Belə ki, Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2014- cü il 3 aprel tarixli 94 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmiş “Azərbaycan Respublikasında ticarət, ictimai iaşə, məişət və digər növ xidmət Qaydaları”na əsasən topdansatış - şəxsi, ailə, məişət və digər bu kimi istehlak təyinatı istisna olmaqla, sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədi ilə malların satışını həyata keçirən ticarət fəaliyyəti, pərakəndə satış - bilavasitə sahibkarlıq fəaliyyə ti ilə bağlı olmayan, yalnız şəxsi, ailə, məişət və digər bu kimi məqsədlər üçün malların satışını həyata keçirən ticarət fəaliyyətidir.
17. Faktiki olaraq topdan qaydada satılan malların pərakəndə ticarət kimi rəsmiləşdirilməsi nəticəsində həmin mal partiyaları “qara bazara” paylanır və vergi orqanı tərəfindən bu mal partiyasının hərəkətinin izlənməsi və sonrakı satış dövriyyəsindən vergilərin hesablanması mümkün olmur və dövlət büdcəsi əsaslı itkilərə məruz qalır.
18. Qeyd edilənlərə əsasən, topdansatış fəaliyyəti göstərən iddiaçının pərakəndə satış qaydasında malları təqdim etməsi istinad edilən qanunvericilik normalarının tələblərinin pozulmasıdır və Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilməd ən təqdim edilməsinə görə iddiaçı qanuni olaraq vergi məsuliyyətinə cəlb edilmişdir.
19. İddiaçı tərəfindən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda, malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədən verilməsinə görə Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən qanun pozuntusuna yol verdiyi üçün 14658,78 manat maliyyə sanksiyası hesablanmışdır.
20. Yuxarıda qeyd olunanlara əsasən işə baxan məhkəmə mübahisənin ədalətli həlli üçün zəruri olan mühüm xüsusatları nəzərdən qaçırmış, məhkəmə baxışı zamanı qanunvericiliyin tələblərini tam araşdırmamış, maddi və p rosessual hüquq normalarını yanlış tətbiq etməklə iddia tələbinin təmin olunması üzrə qanuni və əsaslı olmayan qərar qəbul etmişdir.
21. İş materiallarında mövcud olan hüquqi şəxs barədə reyestr məlumatlarında vergi ödəyicisinin fəaliyyət növləri sırasında etil (yeyinti) spirtinin və alkoqollu içkilərin topdan satışı qeyd olunmuşdur. Belə olan halda, iddiaçının topdansatış ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olmasını təsdiq və sübut edən kifayət qədər sübut, dəlil və arqument olduğu halda məhkəmə tərəfindən nəzərə alınmamışdır. b) kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
22. Kassasiya şikayətinə qarşı etiraz təqdim edilməmişdir. TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
23. Azərbaycan Respublikasının Konstitusiyası Maddə
73. Vergilər və başqa dövlət ödənişləri İİ. Heç kəs qanunla nəzərdə tutulmuş əsaslar olmadan və qanunda göstərilmiş həcmdən əlavə vergilər və başqa dövlət ödənişləri ödəməyə məcbur edilə bilməz.
24. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi: (operativ vergi yoxlaması keçirilən zaman qüvvədə olan redaksiya) Maddə
13. Bu Məcəllədə istifadə edilən əsas anlayışlar.... 13.2.62. pərakəndə satış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) son istehlak məqsədi ilə və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyəti; 13.2.63. topdansatış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada elektron-qaimə faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyəti.... Maddə
50. Operativ ver gi nəzarəti 50.1. Operativ vergi nəzarəti sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslərin gəlir götürmək üçün istifadə etdikləri, yaxud vergi tutulan obyektlərin və ya əmtəə-material ehtiyatlarının saxlanılması ilə bağlı olan anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində) (yaşayış binaları (sahələri) istisna olmaqla), nəqliyyat vasitələrində (sahibkarlıq fəaliyyəti üçün istifadə edilməyən şəxsi nəqliyyat vasitələri istisna olmaqla) həyata keçirilən və aşağıdakı məsələləri (maddə 50.1.1-50.1.14) əhatə edən vergi nəzarəti formasıdır.... 50.1.13. Malların bu Məcəllənin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün m alların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaiməfakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi;... 50.2. Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi üçün əsaslar aşağıdakılardır: 50.2.1. vergi orqanı tərəfindən keçirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı aşkar edilmiş faktlar; 50.2.2. vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar; 50.2.3. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarının aradan qaldırılması barədə vergi orqanlarının tələblərini bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş müddətdə yerinə yetirmədikdə; 50.2.4. vergi orqanlarının bu Məcəllənin 50.1-ci maddədə göstərilən məsələlər barədə qanunvericiliyin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslə r tərəfindən pozulması barədə kifayət qədər əsası olduqda; 50.2.5. vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda. 50.3. Operativ vergi nəzarəti vergi orqanının əsaslandırılmış qərarına əsasən həyata keçirilir. Həmin qərarda vergi ödəyicilərinin yerləşdiyi ərazi, habelə operativ vergi nəzarəti ilə əhatə olunmalı olan məsələ (məsələlər), operativ vergi nəzarətinin müddəti və operativ vergi nəzarətini həyata keçirən vergi orqanının vəzifəli şəxsi (şəxsləri) göstərilir. 50.4. Operativ vergi nəzarəti vergi ödəyicisinə əvvəlcədən xəbərdarlıq edilmədən başlanır və vergi ödəyicilərinin faktiki iş vaxtı həyata keçirilir. Operativ vergi nəzarətini həyata keçirən vergi orqanının vəzifəli şəxsi nəzarətə başladıqdan sonra bu Məcəllənin 50.3-cü maddəsində nəzərdə tutulmuş vergi orqanının qərarını vergi ödəyicisinə dərhal təqdim etməlidir. Maddə
53. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətin ümumi əsasları 53.3. Bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur. Maddə
58. Vergilərin azaldılmasına və digər verg i hüquqpozmalarına görə maliyyə sanksiyaları... 58.13. Bu Məcəlləyə əsasən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, topdansatış ticarət və istehsal obyektlərindən, habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirməklə təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədən verilməsinə görə – malları təqdim edən şəxsə təqvim ili ərzində belə hala birinci dəfə yol verdikdə təqdim edilmiş malların satış qiymətinin 10 faizi, ikinci dəfə yol verdikdə 20 faizi, üç və daha çox dəfə yol verdikdə 40 faizi miqdarında maliyyə sanksi yası tətbiq edilir.
25. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 2017-ci il 19 aprel tarixli 1341 nömrəli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”nın: - 4.1-ci bəndinə əsasən pərakəndə ticarət fəaliyyəti göstərən təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) nəzarət-kassa aparatı və POS-terminal tətbiq edilməklə həyata keçirilir. Belə təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) zamanı alıcıya (istehlakçıya) nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə elektron qaimə-faktura) verilir. Malların dəyəri nağdsız qaydada (POS-terminal vasitəsilə) ödənildikdə, alıcıya (istehl akçıya) nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə elektron qaimə-faktura) ilə yanaşı, POSterminaldan çıxarış verilir. - 4.2-ci bəndinə əsasən vergiödəyicisinin təsərrüfat subyektində (obyektdə) mallar pərakəndə və topdansatış qaydasında təqdim edildikdə, bu fəaliyyətlər üzrə malların mədaxilinin və məxaricinin (satışının) uçotu ayrılıqda aparılır. - 4.3-ci bəndinə əsasən pərakəndə ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olan vergiödəyicisinin anbarlarında olan malların ticarət obyektlərinə verilməsi “Malların təsərrüfatdaxili yerdəyişməsi qaimə-fakturası” ilə sənədləşdirilir.
26. İnzibati Prosessual Məcəllə: Maddə
91. Mübahisə ilə bağlı işə kasasiya qaydasında yenidən baxılmasının hədləri Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət hə ddində baxır və yalnız apelyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə
94. Kassasiya şikayətinin verilməsinə dair tələblər 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır.... Maddə 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə
96. Ali Məhkəmədə icraat... 96.8. Şikayət əsassızdırsa, Ali Məhkəmə şikayəti n təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edir. 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. Maddə
98. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir. KASSASİYANİN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXİŞİNİN HƏDLƏRİ
27. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmiş, formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət mümkün hesab edilmişdir.
28. Şikayətdə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının büt övlükdə ləğv edilməsi tələb edildiyindən, hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının bütövlükdə qanuniliyi və əsaslılığı yoxlanılacaqdır. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
29. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən işə baxılan zaman prosessual hüquq normalarının tələblərinə riayət edilmiş, habelə mübahisəli hüquq münasibətini tənzimləyən maddi hüquq normaları düzgün tətbiq olunmuşdur. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının ləğv olunması və ya dəyişdirilməsi üçün əsas yoxdur.
30. Avropa İnsan hüquqları Məhkəməsinin mövqeyinə görə, şikayətdə fundamental vacib hüquqi məsələlərin qaldırılmadığı təqdirdə, yuxarı instansiya məhkəmələrinin, xüsusən məhkəmə baxışının predmetini yalnız hüquqi məsələlərin təşkil etdiyi kassasiya instansiy ası məhkəmələrinin şikayəti yalnız ona aid müvafiq qanunvericiliyə istinad etməklə rədd etmələri məqbul hesab oluna bilər (Avropa İnsan hüquqları Məhkəməsinin “Məzahir Cəfərov Azərbaycana qarşı” işi üzrə).
31. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, kassasiya şikayətində irəli sürülən mahiyyətcə eyni dəlillər üzrə apellyasiya məhkəməsinin araşdırmalarını yetərli hesab edərək, onun qəbul etdiyi qərarın nəticələri ilə razılaşmaq mümkündür. Bununla yanaşı, məhkəmə kollegiyası oxşar işlər üzrə formalaşmış məhkəmə təcrübəsini bir daha xatırlatmağı zəruri hesab edir.
32. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən müəyyən edilmiş hallarına əsasən cavabdehin “Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********3686 nömrəli Qərarına əsasən iddiaçıya məxsus olan o byektdə malların Vergi Məcəlləsinin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məsələsi(ləri) üzrə xx.xx.2021-ci il tarixdən xx.xx.2021-ci il tarixədək (xx.xx.2021 tarixi daxil olmaqla) operativ vergi nəzarəti həyata keçirilmişdir. Bundan sonra xx.xx.2021-ci il tarixli DVX seriyalı 000399 nömrəli “Vergi ödəyicisinə məxsus pul vəsaitinin uçotdan gizlədilməsi və ya uçota alınmaması və ona məxsus malların Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilən elektron qaimə-faktura əsasında alınmasına və ya mədaxilinə, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaiməfakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məsələsi üzrə keçirilmiş operativ vergi nəzarətinin nəticəsi haqqında” akt tərtib edilmişdir və həmin akt əsasında Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********6251 nömrəli Qərarına əsasən iddiaçının 14.658,78 manat məbləğində vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi qərara alınmışdır.
33. Apellyasiya i nstansiyası məhkəməsi hesab etmişdir ki, hazırkı iş üzrə cavabdehin mübahisələndirilən qərarı əsassızdır. Belə ki, pərakəndə və topdansatış ticarət fəaliyyətləri üzrə vergi tutulan əməliyyatın məbləğ həddi vergi qanunvericiliyində nəzərdə tutulmamışdır. Hazırkı halda pərakəndə satış növü ilə məşğul olan təsərrüfat subyektində bir malın eyni vaxtda toplu halında satılmasını topdansatış ticarət fəaliyyəti kimi qəbul edilməsi üçün cavabdeh tərəfindən mötəbər sübutlar nə işin birinci instansiya, nə də apellyasiya icraatı zamanı məhkəməyə təqdim edilməmişdir.
34. Belə olan halda vergi orqanı tərəfindən iddiaçının nəzarət kassa aparatına bir əməliyyat çərçivəsində böyük miqdarda məbləği mədaxil etməsinin topdansatış kimi qiymətləndirməsi, başqa sözlə ona məxsus olan malları elektron qaimə fakt ura əsasında təqdim etməli olması kimi qiymətləndirilməsi əsassız sayılmalıdır. Cavabdeh qəbul etdiyi inzibati aktla iddiaçını vergi məsuliyyətinə cəlb edərkən Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə istinad etmişdir. Parakəndə ticarət satışını həyata keçirən iddiaçı malların satışı zamanı elektron qaimə-faktura təqdim etmək vəzifəsi daşımamış və hər hansı alıcının (sahibkarın) elektron qaimə-faktura tələb etməsi işdə olan sənədlərlə təsdiq olunmur.
35. Kassasiya şikayətinin dəlillərinə əsasən cavabdeh iddiaçının topdansatış fəaliyyəti həyata keçirdiyini iddia edir.
36. Qeyd edilməlidir ki, iddiaçının nəzarət-kassa aparatı vasitəsi ilə həyata keçirilmiş malların bəzilərinin pərakəndə satışı və malların alıcılarının vergi uçotunda olmamalarını bildirməsinə qarşı, əslində həmin alıcıların verg i ödəyicisi olmasını sübut etmək cavabdehin üzərinə düşür. Pərakəndə və topdansatış ticarət fəaliyyətləri üzrə vergi tutulan əməliyyatın məbləğ həddi vergi qanunvericiliyində nəzərdə tutulmamışdır. Bundan əlavə, qanunverici, topdansatış fəaliyyəti ilə məşğul olan sahibkara pərakəndə satış fəaliyyətini qadağan etmir.
37. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 2017-ci il 16 iyun tarixli 1460 nömrəli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Topdansatış ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”nın 3.12-ci bəndinə əsasən vergi ödəyicisi topdansatış ticarətlə yanaşı, digər fəaliyyət növləri həyata keçirdikdə, alınmış malları təyinatına uyğun olaraq ayrıca uçota almalıdır.
38. Qanunvericilikdə pərakəndə satış zamanı təqdim edilə bilən mallar hə r hansı say həddi və ya həcmi ilə məhdudlaşdırılmamışdır. Bu baxımdan, topdansatış fəaliyyətinin pərakəndə fəaliyyətdən fərqləndirilməsi zamanı yalnız malların say həddinə və ya həcminə istinad olunması qanuna ziddir. Qanunvericilik vergi ödəyicisinə eyni təsərrüfat subyektində malların həm pərakəndə, həm də topdansatış qaydasında təqdim edilməsini qadağan etmir və yalnız malların mədaxilinin və məxaricinin uçotunun ayrılıqda aparılmasını tələb edir (“Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”na dair Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 19 aprel 2017-ci il tarixli Fərmanı).
39. Həmçinin malların bir qisminin pərakəndə ticarət qaydasında satışını həyata keçirən iddiaçı həmin malların satışı zamanı elektron qaimə-fa ktura təqdim etmək vəzifəsi daşımamış və eyni zamanda hər hansı alıcının (sahibkarın) elektron qaimə-faktura tələb etməsi işdə olan sənədlərlə təsdiq olunmamışdır. Cavabdeh etirazının əsası kimi iddiaçı tərəfindən malların alıcıya satışının son istehlak məqsədi üçün deyil, sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün həyata keçirildiyini bildirsə də, etirazının əsasını sübut edəcək dəlilləri, o cümlədən malları satış məqsədilə alan vergi ödəyiciləri, eləcə də onlar tərəfindən iddiaçıdan elektron qaimə faktura tələb edildiyi halda, iddiaçı tərəfindən onlara elektronqaimə faktura təqdim edilməməsi barədə vergi orqanına daxil olmuş hər hansı şikayət və müraciət barədə məlumatı məhkəməyə təqdim edə bilməmişdir. Başqa sözlə desək, cavabdeh vergi orqanı iddiaçı tərəfindən nəzarət kassa aparatı vasitəs ilə pərakəndə ticarət qaydasında satılmış malların əslində topdansatış qaydasında satılmasını iddia etsə də, bu halı məhkəmə araşdırması zamanı sübuta yetirə bilməmişdir.
40. Digər tərəfdən qeyd edilməlidir ki, Vergi Məcəlləsi vergi ödəyicilərinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olmasına nəzarət etmək və büdcədən vergi məbləğlərinin yayındırılmasının qarşısının alınması (o cümlədən, vergilərin hesablanması üçün) məqsədilə vergi orqanına müxtəlif tədbirlər həyata keçirmək səlahiyyəti vermişdir ki, bunlar: kameral vergi yoxlaması, səyyar vergi yoxlaması və operativ vergi yoxlamasıdır. Vergi qanunvericiliyi hər üç yoxlamanın keçirilmə şərtlərini, qaydalarını tənzimləmiş və vergi orqanı qanunvericiliyin yol verdiyi hədlərdə qeyd edilən yoxlamalardan hər hansı birini seçməkdə diskresion səl ahiyyətə malikdir. Bununla yanaşı, vergi orqanı bu və ya digər yoxlama tədbirini seçərkən həmin tədbirin həyata keçirilməsi üçün qanunvericilikdə nəzərdə tutulan əsaslara istinad etməlidir.
41. Hazırkı iş üzrə cavabdeh vergi orqanı iddiaçı barəsində operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi qərarına gəlmiş və bu barədə “operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********3686 nömrəli qərar qəbul etmişdir.
42. Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi üçün əsasların dəqiq siyahısı göstərilmişdir (vergi orqanı tərəfindən keçirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı aşkar edilmiş faktlar; vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar; vergi ödəyicisi tərəfindən vergi qanunvericiliy inin pozulması hallarının aradan qaldırılması barədə vergi orqanlarının tələblərini bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş müddətdə yerinə yetirmədikdə; vergi orqanlarının bu Məcəllənin 50.1-ci maddədə göstərilən məsələlər barədə qanunvericiliyin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslər tərəfindən pozulması barədə kifayət qədər əsası olduqda; vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda).
43. Hazırkı iş üzrə cavabdehin “operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********3686 nömrəli qərarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində qeyd edilən hər hansı əsasa istinad edilməmişdir (yalnız reyestrdən çıxarışda 50.2.2-ci maddə (vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar) qeyd edilmiş, lakin bununla bağlı hər hansı sübut təqdim edilməmişdir).
44. Həmin qərarlarda 50.2-ci maddədə göstərilən əsaslardan birinə istinad olunsa belə, qeyd edilməlidir ki, operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında qərar qəbul edərkən vergi orqanının sadəcə qanunun konkret normasına istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur.
45. Belə ki, operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi əsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də qapalı şəkildə müəyyən edilməsi, bir tərəfdən, sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya müh itinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Məhz bu baxımdan, sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Bu zaman həm də nəzərə almaq lazımdır ki, diskresion səlahiyyət əsasında qərar (inzibati akt) qəbul etdiyi hallarda, inzibati orqan öz mülahizələrini dəqiq və aydın şəkildə izah etməli, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyini əsaslandırmalıdır.
46. Əlavə olaraq, yuxarıda qeyd edildiyi kimi, cavabdeh vergi orqanı bu və ya digər növ yoxlamanı seçməkdə, həmçinin VM-nin 50.2-ci maddəsində sadalanan əsaslardan birinə görə, operativ vergi yoxlamasının keçirilməsi ilə bağlı qərar qəbul etməkdə diskresion səlahiyyətə malikdir. Nəzərə almaq lazımdır ki, inzibati orqan diskresion səlahiyyətə malik olduğu hallarda həmin səlahiyyəti qanunvericiliklə, o cümlədən vergi qanunvericiliyi ilə müəyyən olunmuş hüdudlar çərçivəsində və həmin səlahiyyətlərin məqsədinə uyğun şəkildə düzgün həyata keçirməyə borcludur. Belə olan halda, hazırkı mübahisəyə münasibətdə diskresion səlahiyyətlərin məhz operativ vergi nəzarətinin təyin edilməsi qaydasında həyata keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu inzibati orqan tərəfindən əsaslandırılmalıdır. Belə ki, səlahiyyətverici normanın məzmununa görə, cavabdeh belə yoxlamanı keçirə bilər, lak in bunu bütün hallarda və həmişə etməyə borclu deyil. Əgər, inzibati orqan operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi barədə qərara gəlmişdirsə, onda VM-nin 38.3-cü və 14.3-cü maddələrinin müddəaları baxımından diskresion səlahiyyətindən niyə məhz bu qaydada istifadə etməsini açıqlamaq və əsaslandırmaq öhdəliyi daşıyır. Bu zaman həm də nəzərə alınmalıdır ki, şəxsin, o cümlədən də iddiaçının inzibati orqandan diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçirilməsini tələb etmək hüququ vardır. İnzibati orqanların fəaliyyəti üzərində məhkəmə nəzarəti həmin orqanlar, o cümlədən cavabdeh tərəfindən diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçirilməsinin yoxlanılmasını da ehtiva edir. İnzibati orqanın diskresion səlahiyyətə malik olduğunu bilmədiyi və ya həmin səlahiyyətdən düzgün istifadə etm ədiyi hallarda inzibati orqan tərəfindən qəbul olunmuş qərar qanunsuz hesab olunur.
47. Qeyd edildiyi kimi, hazırkı iş üzrə cavabdehin “operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********3686 nömrəli qərarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində qeyd edilən hər hansı əsasa istinad edilməmiş, beləliklə də, cavabdeh tərəfindən operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu əsaslandırılmamışdır ki, bu da “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 61-ci maddəsinin tələblərinə ziddir.
48. Bundan əlavə, Vergi Məcəlləsinə əsasən operativ vergi nəzarəti sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslərin gəlir götürmək üçün istifadə etdikləri, yaxud vergi tutulan obyektlərin və ya əmtəə-material ehtiyatlarının saxlan ılması ilə bağlı olan anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində) (yaşayış binaları (sahələri) istisna olmaqla), nəqliyyat vasitələrində (sahibkarlıq fəaliyyəti üçün istifadə edilməyən şəxsi nəqliyyat vasitələri istisna olmaqla) həyata keçirilən vergi nəzarəti formasıdır (maddə 50.1). Həmin Məcəllənin 50.1.13-cü maddəsinə əsasən malların bu Məcəllənin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsinin aşkar edilməsi üçün operativ nəzarət tədbiri həyata keçirilir. Gö ründüyü kimi, operativ vergi nəzarəti Vergi Məcəlləsinin 50.1.1-50.1.14-cü maddələrində əks olunmuş hallara vergi ödəyicisi tərəfindən tədbir anında riayət edilib-edilməməsini yoxlamaq məqsədilə həyata keçirilən nəzarət tədbiridir.
49. Beləliklə, vergi orqanının mübahisələndirilən qərarı maddi hüquq normalarının pozulması ilə qəbul edildiyindən, məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, cavabdehin xx.xx.2021-ci il tarixli **********6251 nömrəli “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarının qəbulunun vergi ödəyici kimi iddiaçının hüquqlarının pozulmasına səbəb olması barədə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin nəticəsi qanuni və əsaslı olmuşdur.
50. Yuxarıda qeyd edilənlərə əsasən, məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Cavabdehin kassasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı Apelyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 02 iyun 2023-cü il tarixli, 21(103)-472/2023 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərar qətidir.