Azərbaycan Respublikası adından QƏRARDAD Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-2474/2025 28.10.2025 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı MMC-nin cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARDADİ (Açar sözlər: kameral vergi qərarının ləğvi, riskli vergi əməliyyatı, əmtəəsiz əməliyyat, kassasiyanın qeyri-mümkünlüyü, vahid məhkəmə təcrübəsi) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası Hakimlər Kərimov Səyyad Əli oğlu (məruzəçi), Nəbizadə Rahib Sahib oğlu və Məmmədli Bəhram Məmməd oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı MMC-nin cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “qərarın ləğv edilməsi” tələbinə dair inzibati iş üzrə Ba kı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 29 aprel 2025-ci il tarixli, 2-1(103)-1606/2025 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinin mümkünlüyünə yazılı məhkəmə icraatı qaydasında baxaraq aşağıdakı qərardadı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. İddiaçı cavabdehə qarşı iddia ərizəsi ilə Bakı İnzibati Məhkəməsinə müraciət edərək, cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2024-cü il tarixli, **********261500 nömrəli qərarının ləğv edilməsini xahiş etmişdir.
2. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 13 dekabr 2024-cü il tarixli, 2-1(112)-10237/2024 nömrəli qərarı ilə iddia təmin olunmuşdur.
3. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 29 aprel 2025-ci il tarixli, 2-1(103)-1606/2025 nömrəli qərarı ilə cavabdehi n apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
4. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi gəldiyi nəticəni onunla əsaslandırmışdır ki, iddiaçının hüquqi marağı onun barəsində kameral vergi yoxlaması nəticəsində cavabdeh vergi orqanı tərəfindən qəbul edilmiş müvafiq olaraq mənfəət və ƏDV üzrə əlavə vergi məbləğinin hesablanmasına dair xx.xx.2024-cü il tarixli, **********261500 nömrəli qərarın ləğvinə yönəlmişdir. Mübahisələndirilən qərarın qəbul edilməsinə əsas olan hallar iddiaçının üçüncü şəxslər "xxxx" MMC və "xxxx" MMC ilə apardığı əməliyyatlar nəticəsində əldə etdiyi mallara dair elektron qaimə-faktura, yük gömrük bəyannamələri və elektron alış-aktlarının müəyyən edilməməsi, yəni həmin malların alınmasını təsdiq edən sənədlər o lmadan satılması ilə bağlı olmuşdur. Sözügedən müəssisələr barəsində digər əməliyyatlara görə, həmçinin iddiaçı ilə aparılmış yuxarıda qeyd olunan əməliyyatlara görə riskli vergi ödəyicisi olma barədə qərarlar qəbul edilmiş və həmin qərarlarda təqdim edilmiş elektron qaimə fakturalarda əks olunan malların vergi ödəyicilərinin idxalında və e-qaimə üzrə alışında müəyyən edilmədiyi, yəni vergi ödəyicilərinin təsdiqedici sənədlərlə almadıqları malları satdıqları müəyyən edildiyi göstərilmişdir. Qeyd edilməlidir ki, əmtəəsiz əməliyyatın iştirakçısı olan hər iki vergi ödəyicisi bu cür pərdələnmiş əməliyyatın baş tutmasında təqsirlidir və bu haldan irəli gələn hüquqi nəticələrə tabedirlər. Lakin burada xüsusilə vurğulanmalıdır ki, vergi ödəyiciləri arasında baş tutan əməliyyatın həqiqətən əmtəəsi z baş tutması halının mötəbər sübutlarla təsdiqinin tapması zəruridir. Belə ki, hazırkı işdə olduğu kimi, malın satıcısının idxalında və e-qaimə üzrə alışında məhz həmin malların müəyyən edilməməsi, yəni vergi ödəyicilərinin təsdiqedici sənədlərlə almadıqları malları satması, özlüyündə birmənalı olaraq əməliyyatın əmtəəsiz baş tutması kimi qiymətləndirilməməli və xüsusilə malın alıcısına münasibətdə Vergi Məcəlləsinin 109.9-cu maddəsinin tətbiqinə əsas verməməlidir. Sözügedən normanın malın alıcısına münasibətdə tətbiqi üçün vergi orqanı tərəfindən aparılan inzibati icraat zamanı malların faktiki olaraq təqdim edilib-edilməməsi halı hərtərəfli araşdırılmalıdır (malların mövcudluğuna dair sübutların tələb edilməsi, operativ vergi yoxlaması və ya digər yoxlama tədbirlərinin keçirilməsi və sa ir). Başqa sözlə, vergi orqanı tərəfindən vergi ödəyicilərinin təsdiqedici sənədlərlə almadıqları malları satması ilə bağlı bütün hallar əlavə araşdırma aparılmadan əmtəəsiz əməliyyat kimi əlavə vergi öhdəliklərinin yaradılmasına əsas olmamalıdır. Nəzərə alınmalıdır ki, bu cür hallarda sübutetmə yükü İPM-in 14.1-ci maddəsinə əsasən cavabdehin üzərindədir. Məhkəmə qeyd etməyi zəruri hesab edir ki, hazırda Vergi Məcəlləsinin 16-cı maddəsi vergi ödəyicisinin vəzifələrini təsbit etmiş, həmin vəzifələrin arasında malların alınması zamanı satıcının idxalında və ya onun tərəfindən rəsmi qaydada həmin malların alınmasının araşdırılması göstərilməmiş, o cümlədən rəsmi qaydada alış sənədləri olmayan satıcıdan malların alınmasını qadağan edən də hər hansı imperativ norma mövcud deyildir. Məhkəmə he sab edir ki, cavabdeh vergi orqanı iddiaçıya Vergi Məcəlləsinin 175.11-ci maddəsinə əsasən ƏDV hesablayarkən, yalnız iddiaçı müəssisənin qarşılıqlı əməliyyat apardığı şəxsin (mal aldığı şəxsin) təsdiqedici sənədlərlə almadıqları malları satdıqlarının müəyyən edilməsi halından çıxış etmiş, iddiaçının apardığı əməliyyatlarda həqiqətən malların təqdim edilməsinin baş tutub-tutmaması ilə bağlı hər hansı araşdırma aparmamışdır. Odur ki, lazımi qaydada aparılmayan inzibati icraat nəticəsində iddiaçı müəssisənin qarşılıqlı əməliyyatının “əmtəəsiz” kimi qiymətləndirilməsi qanunvericiliyin tələblərinə uyğun olmamışdır. İş materiallarından görünür ki, cavabdeh heç bir nəzarət tədbiri ilə aşkar etmədiyi halda, iddiaçının mallar aldığı əməliyyatları əmtəəsiz əməliyyatlar kimi qiymətləndirmişdir. Cavab deh tərəfindən bu yanaşmanın əsası kimi mal satan həmin müəssisələrin mülkiyyətlərində həmin malların olmadığına istinad edilmişdir. İddiaçı mal alarkən ona mal satan şəxsin həmin malı hansı qaydada aldığına dair heç bir məlumat almaq imkanına malik deyil. Həmçinin belə məlumatlar satıcının kommersiya sirrini təşkil edir və yalnız könüllü şəkildə təqdim oluna bilər. Nəzərə alınmalıdır ki, cavabdeh vergi orqanı əməliyyatın əmtəəsiz olduğuna istinad etmək üçün, həmin əməliyyat baş verən anda bunun əmtəəsiz həyata keçirildiyini real olaraq müəyyən etməlidir. Yalnız satıcının mülkiyyətində həmin malın olmaması əməliyyatın əmtəəsiz hesab olunması üçün yetərli sayıla bilməz. Vergi Məcəlləsinin 13.2.81-ci maddəsinə görə, əmtəəsiz əməliyyat – vergi nəzarəti tədbiri zamanı aşkarlanan, başqa əməliyy atı pərdələmək məqsədilə aparılan və faktiki olaraq mallar, işlər və xidmətlər təqdim edilmədən mənfəət əldə etmək məqsədilə rəsmiləşdirilən əməliyyatlardır. Bundan başqa, cavabdeh əməliyyatları əmtəəsiz hesab edərək iddiaçının bununla bağlı xərcini bəyannamədən silsə də, həmin hissəyə mütənasib olan gəlir hissəsini bəyannamədə saxlamışdır və bu da həmin yanaşma ilə ziddiyyət təşkil edir. Əgər əməliyyatlar əmtəəsizdirsə, onda gəlirin də formalaşmadığı nəzərə alınmalıdır. İddiaçı ilə adıçəkilən müəssisələr arasında əməliyyatların sonuncuların riskli vergi ödəyicisi qrupunda olmadığı zaman aparıldığına istinad edilmişdir. Halbuki əməliyyatın əmtəəsiz hesab olunması şəxsin riskli vergi ödəyicisi qrupunda olub-olmamasından asılı deyildir. Belə ki, iddiaçı riskli vergi ödəyicisi qrupunda olan ş əxslə də alqı-satqı əməliyyatı apara bilər və bu zaman həmin əməliyyatın da real olması istisna edilə bilməz. Başqa sözlə, vergi orqanı tərəfindən əməliyyatın əmtəəsiz və ya riskli hesab olunması üçün şəxsin yalnız həmin qrupda olması yetərli deyil, bunun üçün həm də əməliyyatın faktiki olaraq əmtəəsiz və ya riskli olduğu sübuta yetirilməlidir. Hazırkı iş üzrə cavabdeh əməliyyatların əmtəəsiz olduğuna dair məhkəməyə hər hansı sübut təqdim etməmişdir.
5. Cavabdeh mahiyyətcə apellyasiya şikayətinin məzmununa uyğun kassasiya şikayəti verərək, həmin qərarın ləğv edilməsini və iddianın rədd olunmasını xahiş etmişdir. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
6. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, İnzibati Prosessual Məcəllənin 94.2, 96.296.3, 98-1-ci maddələrinin müddəalarına, eləcə də Azərba ycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının “İnzibati məhkəmə icraatında kassasiya şikayətinin mümkünlüyünə dair” 2023-cü il 06 noyabr tarixli Qərardadındakı hüquqi mövqelərə əsasən kassasiya şikayəti mümkün sayılmamalıdır.
7. Məhkəmə kollegiyası xatırladır ki, qeyd olunan Qərardadda hüquqi məsələlərin həllinə yanaşmanın sabitliyinin, ədalət mühakiməsi həyata keçirilərkən maddi və prosessual hüquq normalarının eyni cür tətbiqinin və hüququn inkişafına nail olmanın təmin edilməsi məsələsinə Ali Məhkəmədəki icraatın özəl xüsusiyyətləri nəzərə alınmaqla baxılaraq qərara alınmışdır ki: “1. “Azərbaycan Respublikasının Konstitusiyasının 131-ci maddəsində və İnzibati Prosessual Məcəllənin 91 və 94.2-ci maddələrində müəyyən edilmiş Ali Məhkəmənin konstitusion statusuna və kassasiy a icraatının xüsusi təyinatına uyğun olaraq kassasiya şikayəti hüququn düzgün tətbiq edilmədiyinə və vahid məhkəmə təcrübəsinə dair dəlillər əks olunmaqla əsaslandırılmalıdır.
2. Kassasiya şikayətində hüququn düzgün tətbiq edilmədiyinə dair dəlillər göstərilərkən məhkəmə tərəfindən mübahisəyə tətbiq edilməli olan hüquq normalarının tətbiq edilmədiyinə və ya natamam tətbiq edildiyinə, tətbiq edilməli olmayan normaların tətbiq edildiyinə, yaxud da normaların düzgün təfsir edilmədiyinə dair münasibət işin halları ilə əlaqəli şəkildə əsaslandırılmış qaydada təqdim olunmalıdır.
3. Kassasiya şikayətində vahid məhkəmə təcrübəsinə dair dəlillər göstərilərkən məhkəmənin iş üzrə gəldiyi nəticənin mövcud məhkəmə təcrübəsinə zidd olduğu və ya məhkəmə təcrübəsinin özünün ziddiyyətli olduğu, yaxud təcrü bənin ümumiyyətlə olmadığı, yaxud da mövcud təcrübənin dəyişdirilməsinə zərurət yarandığı əsaslandırılmalıdır.
4. Baxılan mübahisə üzrə vahid məhkəmə təcrübəsi mövcud və aydın olduqda, eləcə də həmin təcrübə kifayət qədər müddət ərzində davamlı tətbiq edilməklə sabit təcrübəyə çevrildikdə, həmçinin təcrübə tərəflər üçün əlçatan və bəlli olduqda, əgər oxşar işlər üzrə kassasiya şikayəti həmin təcrübəni nəzərə almadan və ya təcrübəni dəyişdirməyə yönəlmiş yeni dəlillərə istinad olunmadan verilmişsə, şikayət əsaslandırılmamış hesab edilə bilər.
5. Hüququn düzgün tətbiq edilmədiyinə və vahid məhkəmə təcrübəsinə dair dəlillər kassasiya şikayətində lazımi qaydada əsaslandırılmadıqda, eləcə də şikayət hüququndan sui-istifadə edildikdə İnzibati Prosessual Məcəllənin 96.2 və 96.3-cü maddələrinə əsa sən kassasiya şikayəti mümkün sayılmaya bilər”.
8. Hazırkı işdə, şikayətçi əvvəllər kassasiya məhkəməsi tərəfindən oxşar mübahisələr həll edilərkən baxılmamış və qiymətləndirilməmiş yeni dəlillərə və məlumatlara istinad etməmişdir. Nəticədə, məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, hazırkı işdə mövcud məhkəmə təcrübəsinə qarşı əsaslı dəlillər irəli sürülməmişdir.
9. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, şikayətin əsaslandırılmamış hesab edilməsi üçün yuxarıda sadalanan hər üç şərt (vahid məhkəmə təcrübəsi mövcud və aydın olmalı, kifayət qədər müddət ərzində davamlı tətbiq edilməklə sabit təcrübəyə çevrilməli və təcrübə tərəflər üçün əlçatan və bəlli olmalıdır) mövcuddur. Belə ki, kassasiya instansiyası məhkəməsinin analoji faktlara əsaslanan oxşar işlər üzrə qəbul etdiyi bir çox qərarlarda formalaş mış məhkəmə təcrübəsi ondan ibarətdir ki, şəxsin riskli vergi ödəyicisi qrupunda olması da onunla aparılan əməliyyatın birmənalı olaraq əmtəəsiz və ya riskli əməliyyat olması anlamına gəlmir. Yəni iddiaçının riskli vergi ödəyicisi qrupunda olan şəxslə (məsələn, şəxsin obyekti uçota aldırmadığına görə, beşdən artıq müəssisədə direktor olmasına görə və s. əsaslarla riskli qrupa salındığı hallarda) alqı-satqı əməliyyatı apardığı hallarda da həmin əməliyyatın real olduğu istisna olunmur və oluna bilməz. Başqa sözlə, vergi orqanı tərəfindən əməliyyatın əmtəəsiz və ya riskli hesab olunması üçün şəxsin yalnız həmin qrupda olmasına istinad yetərli deyil, bu zaman həm də əməliyyatın faktiki olaraq əmtəəsiz və ya riskli olduğu sübuta yetirilməlidir. Həmçinin iddiaçının və ya mal aldığı şəxslərin alı şında həmin malların rəsmi şəkildə görünməməsi əməliyyatın əmtəəsiz hesab olunması üçün yetərli əsas qismində çıxış edə bilməz. Bununla bağlı faktiki olaraq mal (iş, xidmət) təqdim olunmadan əməliyyat aparıldığını cavabdeh müvafiq nəzarət tədbirləri vasitəsi ilə sübuta yetirməlidir. Eyni zamanda, cavabdeh əməliyyatı əmtəəsiz hesab edirsə, onda həmin şəxsin gəlirlərini də nəzərə almamalı idi. Bundan başqa, iddiaçının mal aldığı şəxsin də gəlirləri azaldılmalı idi. Lakin cavabdeh əməliyyatı əmtəəsiz hesab etməsinə rəğmən, iddiaçının və iddiaçıya mal satan şəxsin gəlirini qəbul etmişdir və onun bu davranışı əməliyyatın əmtəəsiz hesab olunması ilə bağlı yanaşmaya uyğun deyildir. Başqa sözlə, gəlir qəbul olunursa, onun əldə olunmasında iştirak edən xərcin mövcudluğu da qəbul edilməlidir (Bunu nla bağlı bax: Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2023-cü il tarixli 2-1(102)-2208/2023 nömrəli, xx.xx.2024-cü il tarixli 2-1(102)-10/2024 nömrəli, xx.xx.2024-cü il tarixli 2-1(102)-480/2024 nömrəli, xx.xx.2024-cü il tarixli 2-1(102)-92/2024 nömrəli, xx.xx.2024-cü il tarixli 2-1(102)943/2024 nömrəli qərarları).
10. Beləliklə, mübahisəli məsələyə münasibətdə hüququn tətbiqinə dair vahid məhkəmə təcrübəsi mövcud və aydındır, eləcə də həmin təcrübə kifayət qədər müddət ərzində davamlı tətbiq edilməklə sabit təcrübəyə çevrilmişdir. Məhkəmə təcrübəsini müəyyən edən qərarlar Ali Məhkəmənin internet saytında yerləşdirildiyinə, həmçinin sözügedən hüquqi mövqe çoxsaylı məhkəmə mübahisələri üzrə çıxarılmış qərarlarda davamlı təkrarlandığına, eləcə də cavabdeh kass asiya şikayəti verərkən vəkillə təmsil olunduğuna görə onun üçün əlçatan və bəlli olmuşdur.
11. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən zəruri olan həddə işin hallarının tam və hərtərəfli araşdırılması təmin edilmişdir, mübahisənin həlli ilə bağlı əlavə faktiki halların müəyyənləşdirilməsinə dair araşdırmanın aparılması da tələb olunmur. Kassasiya şikayətinin dəlilləri nəzərə alındıqda tərəflər arasındakı mübahisə hüququn tətbiqinə dair məsələyə aiddir, yuxarıda istinad olunan mövcud məhkəmə təcrübəsi hüququn tətbiqi ilə bağlı məsələni həll etmişdir, hazırkı işin hallarına münasibətdə fərqli qaydada davranmaq üçün əsaslar yoxdur. Bundan başqa, iş üzrə İnzibati Prosessual Məcəllənin 92-ci maddəsində təsbit olunmuş məhkəmə qərarının kassasiya qaydasın da ləğv olunması üçün mütləq əsaslardan hər hansı birinin (və ya bir neçəsinin) mövcudluğu da müəyyən olunmur.
12. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 29 aprel 2025-ci il tarixli, 21(103)-1606/2025 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayəti mümkün sayılmır. Şikayətin qəbulundan imtina edilir.