Azərbaycan Respublikası adından Qərar Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-2496/2025 10.04.2026 ALI MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin Inzibati Kollegiyasının Iddiaçı iddiaçı2 cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin * saylı Ərazi Vergilər Baş Idarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ (Açar sözlər: kameral qərarın ləğvi, xronometrajın nəticələri əsasında vergilərin hesablanması) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin Inzibati Kollegiyası Hakimlər Bədəlov Kəmaləddin Nurəddin oğlu (məruzəçi), Vəliyeva Elşanə Rafiq qızı və Vəliyev Sərvər Yaqub oğlundan ibarət tərkibdə, Iddiaçı iddiaçı2 cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin * saylı Ərazi Vergilər Baş Idarəsinə qarşı “qərarların ləğv edilməsi” tələbinə dair inzibati iş üzrə Şirvan Apellyasiya Məhkəməsinin Inzibati Kollegiyasının ## ##### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-***/**** nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə yazılı məhkəmə icraatı qaydasında baxaraq, aşağıdakı qərarı qəbul etdi. IŞIN HALLARI
1. Iddiaçı əsas fəaliyyət növü “mehmanxanalar və oxşar yerlər tərəfindən xidmətlərin göstərilməsi” olmaqla, ##.##.2012-ci il tarixdən vergi ödəyicisi kimi uçota alınmışdır.
2. Cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2021-ci il tarixli, **************** nömrəli qərarı ilə müvafiq bəyannamə təqdim edilməməsinə görə əlaqəli məlumata əsasən iddiaçıya 2019-cu ilin avqust ayı üzrə 21941,52 manat əlavə dəyər vergisi hesablanmışdır.
3. Cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2021-ci il tarixli, **************** nömrəli qərarı ilə müvafiq bəyannamə təqdim edilməməsinə görə əlaqəli məlumata əsasən iddiaçıya 2019-cu ilin sentyabr ayı üzrə 33194,03 manat əlavə dəyər vergisi hesablanmışdır.
IŞ ÜZRƏ QƏBUL EDILMIŞ MƏHKƏMƏ AKTLARI
a) birinci instansiya məhkəməsində icraat
4. Iddiaçı cavabdehə qarşı iddia ərizəsi ilə Şirvan Inzibati Məhkəməsinə müraciət edərək, cavabdehin ##.##.2021-ci il tarixli, **************** nömrəli və **************** nömrəli qərarlarının ləğv olunmasını xahiş etmişdir.
5. Iddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, cavabdeh tərəfindən iddiaçı barəsində qəbul edilmiş ##.##.2021-ci il tarixli, **************** nömrəli və **************** nömrəli qərarlarla 2019-cu ilin avqust ayı üçün 21941,52 manat və 2019-cu ilin sentyabr ayı üçün 33194,03 manat olmaqla, ümumilikdə 55135,55 manat əlavə vergi hesablanaraq onun şəxsi hesab vərəqəsinə yazılmışdır. Bu məbləğ iddiaçının şəxsi hesab vərəqəsində mütəmadi dəyişdirilərək 60675 manat, 62098 manat və s. qeyd olunmaqla yanaşı, onun bütün bank hesablarına həmin məbləğin silinməsi barədə sərəncamlar göndərilmişdir. Iddiaçı dəfələrlə vergi orqanına qərəzli şəkildə ona hesablanmış borc məbləğinin şəxsi hesab vərəqəsindən silinməsi, bank hesablarından sərəncamların geri götürülməsi və həmin borcun yaranma əsasları barədə ona yazılı məlumat verilməsi ilə bağlı müraciət etsə də, ona heç bir əsaslı və müsbət cavab verilməmişdir. Bütün bu müraciətlərdən sonra cavabdeh tərəfindən iddiaçıya məxsus əmlakların siyahıya alınması barədə qərar verilmiş, ##.##.2021-ci il tarixində ona 64043 manat vəsaitin ödənilməsi barədə bildiriş göndərilmiş və borcun 105 faizi həcmində onun ƏDV sub-uçot hesabında olan pul vəsaitinin dondurulması barədə ##.##.2021-ci il tarixli, **************** nömrəli növbəti qərar qəbul edilərək, onun onlayn kargüzarlığına yerləşdirilmişdir. Iddiaçı Dövlət Vergi Xidmətinə və cavabdehə ümumilikdə 4 dəfə onlayn kargüzarlıq və poçt vasitəsi ilə müraciət etsə də, vergi orqanları tərəfindən şikayəti təmin olunmamışdır.
6. Cavabdehin iddiaya qarşı etirazı onunla əsaslandırılmışdır ki, uçot-baza məlumatlarına əsasən, iddiaçının ##.##.2012-ci il tarixdə vergi ödəyicisi kimi uçota alındığı, ##.##.2017-ci il tarixdən (##.##.2017-ci il tarixdən ##.##.2020-ci il tarixədək məcburi qeydiyyat, ##.##.2020-ci il tarixdən isə könüllü qeydiyyat) əlavə dəyər vergisi məqsədləri üçün qeydiyyata alındığı, əsas fəaliyyət növünün “mehmanxanalar və oxşar yerlər tərəfindən xidmətlərin göstərilməsi” olduğu, müxtəlif ünvanlarda yerləşən bir sıra təsərrüfat subyektlərinin (obyektlərinin) vergi orqanında qeydiyyata alındığı müəyyən edilmişdir. Kameral vergi yoxlaması zamanı aşkar edilmişdir ki, rəsmiləşdirilmiş son xronometraj müşahidənin nəticəsinə əsasən avqust ayı üçün 143838,89 manat (ƏDV ilə birlikdə), sentyabr ayı üçün 217605,28 manat (ƏDV ilə birlikdə) dövriyyə müəyyən edilməsinə baxmayaraq, iddiaçı tərəfindən həmin dövrlər üzrə ƏDV bəyannamələri təqdim edilməmişdir. Qeyd edilən kənarlaşmalarla əlaqədar iddiaçıya “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında” ##.##.2020-ci il tarixli məktub göndərilmiş, lakin iddiaçı tərəfindən bəyannamədə olan uyğunsuzluq barədə məktublara cavab olaraq əsaslı izahat, təsdiqedici sənədlər təqdim edilmədiyindən Vergi Məcəlləsinin 37-ci, 67-ci və 83-cü maddələrinə əsasən ƏDV bəyannaməsi üzrə 2019-cu ilin avqust ayı üçün 21941,52 (143838,89/118*18) manat, sentyabr ayı üçün 33194,03 (217605,28/118*18) manat hesablama aparılmış və “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2021-ci il tarixli, 2106020164962600 və **************** nömrəli qərarlar qəbul olunaraq iddiaçıya göndərilmişdir.
7. Şirvan Inzibati Məhkəməsinin (hakim: Hilal Nəcəfov) ## ##### 2023-cü il tarixli, *- *(***)-***/**** nömrəli qərarı ilə iddia təmin edilmiş, cavabdehin “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” (əslində isə “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə”) ##.##.2021-ci il tarixli, **************** nömrəli və ##.##.2021-ci il tarixli, **************** nömrəli qərarları ləğv edilmişdir.
8. Birinci instansiya məhkəməsi gəldiyi nəticəni onunla əsaslandırmışdır ki, mübahisələndirilən inzibati aktlar (##.##.2021-ci il tarixli, **************** nömrəli və ##.##.2021-ci il tarixli, **************** nömrəli qərarlar) qanuna zidd sayılmaqla yanaşı, iddiaçının hüquqlarının pozulmasına səbəb olan hal kimi qiymətləndirilməlidir. Çünki qəbul edilmiş həmin aktlar iddiaçıya vergi qanunvericiliyi ilə müəyyən edilməyən qaydada hesablanmış müvafiq məbləğdə vergi borcunu ödəmək öhdəliyi yaradır. Halbuki, Vergi Məcəlləsinin 3.8-ci maddəsinin tələblərinə görə, heç bir şəxsin üzərinə bu Məcəllə ilə müəyyən edilən vergilərin xüsusiyyətlərinə malik olan və bu Məcəllə ilə müəyyən edilməyən, yaxud bu Məcəllə ilə müəyyən edilən qaydalardan fərqli olaraq müəyyən edilən vergiləri ödəmək vəzifəsi qoyula bilməz. Nəzərə alınmalıdır ki, Vergi Məcəlləsinin 53.3-cü maddəsinə görə, bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasına aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur.
9. Cavabdeh apellyasiya şikayəti verərək, həmin qərarın ləğv edilməsini və iddianın təmin olunmamasını xahiş etmişdir.
b) apellyasiya instansiyası məhkəməsində birinci icraat
10. Şirvan Apellyasiya Məhkəməsinin Inzibati Kollegiyasının (hakimlər: Samir Həsənov /sədrlik edən və məruzəçi/, Pərviz Əhmədov və Samir Mayılov) ## #### 2024-cü il tarixli, *-*(***)-**/**** nömrəli qərarı ilə cavabdehin apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
11. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşmış və əlavə olaraq qeyd etmişdir ki, cavabdeh vergi orqanı tərəfindən ##.##.2021-ci il tarixli, **************** nömrəli və **************** nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərarlar qəbul edilərkən Vergi Məcəlləsinin 37.2-ci maddəsinin tələbləri pozulmuşdur. Belə ki, iddiaçı tərəfindən sadələşdirilmiş vergi üzrə 2019-cu ilin III rübünə dair bəyannamə verilmiş, lakin vergi orqanı tərəfindən həmin dövrün iki ayı (2019-cu ilin avqust və sentyabr ayları) üzrə kameral qaydada ƏDV hesablanmış, beləliklə, ##.##.2021-ci il tarixli, **************** nömrəli qərarla 2019-cu ilin avqust ayı üçün və ##.##.2021-ci il tarixli, **************** nömrəli qərarla 2019cu ilin sentyabr ayı üçün hesablanmış vergi məbləği vergi qanunvericiliyinə uyğun düzgün hesablanmamışdır. Yəni hesablanmış vergi məbləğləri Vergi Məcəlləsinin tələblərinə uyğun deyildir.
12. Bununla yanaşı qeyd edilməlidir ki, vergi orqanı ##.##.2021-ci il tarixdə kameral vergi yoxlamasının nəticəsi olaraq 2019-cu ilin avqust-sentyabr dövrləri üçün ƏDV hesablamış, lakin 20 avqust tarixindən başlayaraq ##.##.2019-cu il tarixinə qədər iddiaçının fəaliyyəti həmin vergi orqanı tərəfindən həm də səyyar vergi yoxlaması qaydasında yoxlama keçirilməklə yoxlanmış, onun barəsində ##.##.2019-cu il tarixdə **************** nömrəli akt tərtib edilmiş və həmin aktda ƏDV-yə münasibətdə hər hansı məsələ qeyd edilməmişdir. Hazırda mübahisələndirilən qərarın qəbul edilməsinə əsas olan məlumatlar kameral qaydada cavabdehdə mövcud olmuşdursa, səyyar vergi yoxlaması zamanı zəruri tədbirlər görülə bilərdi. Lakin işin hallarından görünür ki, belə tədbirlər görülməmişdir. Bu isə, onu deməyə əsas verir ki, belə bir pozuntu aşkar olunmamışdır.
13. Həmçinin, cavabdeh inzibati orqanın ##.##.2021-ci il tarixli, **************** nömrəli və **************** nömrəli qərarları – əlverişsiz inzibati aktları yazılı şəkildə tam olaraq əsaslandırılmamışdır. Belə ki, həmin aktın özündə yalnız Vergi Məcəlləsinin 59.1-ci (ödənilməmiş məbləğlərə əlavə faiz hesablanması ilə bağlı müddəalar) maddəsinə, həmin Məcəllənin 62-ci və IPM-in 38.1-ci maddələrinə (qərardan şikayətlə bağlı müddəalar) istinad edilmiş və inzibati məhkəmə icraatında kameral vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün əsaslar, əlavə vergi məbləğlərinin hesablanması qaydası (düsturu), inzibati orqanın inzibati aktın qəbulunu şərtləndirən hallardan doğan qənaəti aydın şəkildə öz əksini tapmamışdır. Hansı ki, “Inzibati icraat haqqında” Qanuna görə yazılı və ya yazılı formada təsbit olunmuş inzibati akt yazılı şəkildə əsaslandırılmalıdır. Əsaslandırma zamanı işin faktiki və hüquqi halları və bu halları təsdiq və ya rədd edən sübutlar, habelə inzibati akt qəbul edilərkən istinad olunan qanunlar və digər normativ hüquqi aktlar göstərilməlidir (maddə 61.1 və 61.2). Qanunvericiliklə (“Inzibati icraat haqqında” Qanunun 61.5-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş) inzibati aktın əsaslandırılmasının tələb olunmadığı hallara gəldikdə isə hazırda mübahisələndirilən inzibati aktın qəbulu ilə həmin hallar uzlaşmır. Odur ki, mübahisələndirilən inzibati aktların özündə yazılı şəkildə əsaslandırılması yetərli qiymətləndirilmir.
14. Cavabdeh kassasiya şikayəti verərək, həmin qərarın ləğv edilməsini və iddianın təmin olunmamasını xahiş etmişdir.
c) kassasiya instansiyası məhkəməsində birinci icraat
15. Ali Məhkəmənin Inzibati Kollegiyasının (hakimlər: Səyyad Kərimov /sədrlik edən və məruzəçi/, Aida Hüseyn və Rahib Nəbizadə) ## ###### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-***/**** nömrəli qərarı ilə cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayəti qismən təmin edilmiş, Şirvan Apellyasiya Məhkəməsinin Inzibati Kollegiyasının ## #### 2024-cü il tarixli, *-*(***)- **/**** nömrəli qərarı ləğv edilmiş, iş təkrar baxılması üçün həmin məhkəməyə göndərilmişdir.
16. Məhkəmə kollegiyası qeyd etmişdir ki, cavabdeh etirazında iddiaçının ##.##.2017-ci il tarixdən (##.##.2017-ci il tarixdən ##.##.2020-ci il tarixədək məcburi qeydiyyat, ##.##.2020-ci il tarixdən isə könüllü qeydiyyat) ƏDV məqsədləri üçün qeydiyyata alındığını qeyd etmişdir. Iş materiallarına isə iddiaçı tərəfindən 2019-cu ilin 3-cü rübü (iyul, avqust, sentyabr ayları) üzrə təqdim edilmiş sadələşdirilmiş vergi bəyannaməsinin surəti əlavə edilmişdir. Bununla yanaşı, işə dair materiallarda iddiaçının ƏDV ödəyicisi və ya sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olduğunu, onun hansı tarixlərdən müvafiq vergi mükəlləfiyyətinə malik olduğunu təsdiq edən hər hansı mötəbər sənəd mövcud deyildir. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi qeyd edilən ziddiyyətli halları nəzərə almamış, həmin halların aydınlaşdırılması və aradan qaldırılması istiqamətində lazımi araşdırma aparmamışdır.
ç) apellyasiya instansiyası məhkəməsində ikinci icraat
17. Şirvan Apellyasiya Məhkəməsinin Inzibati Kollegiyasının (hakimlər: Fikrət Hüseynov /sədrlik edən və məruzəçi/, Qasım Əliyev və Ceyhun Quliyev) ## ##### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-***/**** nömrəli qərarı ilə cavabdehin apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
18. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşmış və əlavə olaraq qeyd etmişdir ki, iddiaçı tərəfindən sadələşdirilmiş vergi üzrə 2019-cu ilin III rübünə dair bəyannamə verilmiş, lakin vergi orqanı tərəfindən həmin dövrün iki ayı (2019-cu ilin avqust və sentyabr ayları) üzrə kameral qaydada ƏDV hesablanmış, beləliklə, ##.##.2021-ci il tarixli, **************** nömrəli qərarı ilə 2019-cu ilin avqust ayı üçün və ##.##.2021-ci il tarixli, **************** nömrəli qərarı ilə 2019-cu ilin sentyabr ayı üçün vergi məbləğinin hesablanması Vergi Məcəlləsinin tələblərinə tamamilə ziddir. Bundan əlavə, iddiaçının ƏDV-nin qeydiyyata alınma tarixi ##.##.2020-ci il, qeydiyyatın qüvvəyə minmə tarixi ##.##.2020-ci il olmasına baxmayaraq, cavabdeh orqan iddiaçının əlavə dəyər vergisinin ödəyicisi olmadığı hesabat dövrü (2019) üçün sözügedən vergi borcu hesablamışdır ki, bu hal da müvafiq qanunvericiliyin tələblərinə zidd olmuşdur. Bununla yanaşı, vergi orqanı ##.##.2021-ci il tarixdə kameral vergi yoxlamasının nəticəsi olaraq 2019-cu il avqust-sentyabr dövrləri üçün ƏDV hesablamış, lakin 20 avqust tarixdən başlayaraq ## ####### 2019-cu il tarixə qədər vergi ödəyicisi olmuş iddiaçının fəaliyyəti həmin vergi orqanı tərəfindən həm də səyyar vergi yoxlaması qaydasında yoxlama keçirilməklə yoxlanmış və vergi ödəyicisi barədə ##.##.2019-cu il tarixdə **************** nömrəli akt tərib edilmiş və həmin aktda ƏDV-yə münasibətdə hər hansı məsələ qeyd edilməmişdir. Həmçinin, cavabdeh inzibati orqanın ##.##.2021-ci il tarixli **************** nömrəli və **************** nömrəli qərarları — əlverişsiz inzibati aktı yazılı şəkildə tam olaraq əsaslandırılmamışdır. Belə ki, həmin aktın özündə yalnız Vergi Məcəlləsinin 59.1-ci (ödənilməmiş məbləğlərə əlavə faiz hesablanması barədə müddəalar əks olunmuş) maddəsinə, həmin Məcəllənin 62-ci və IPM-in 38.1-ci maddələrinə (qərardan şikayətlə bağlı müddəalar əks olunmuş) istinad edilmiş və inzibati məhkəmə icraatında kameral vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün əsaslar, əlavə vergi məbləğlərinin hesablanması qaydası (düsturu), inzibati orqanın inzibati aktın qəbulunu şərtləndirən hallardan doğan qənaəti aydın şəkildə öz əksini tapmamışdır. Azərbaycan Respublikasının "Inzibati icraat haqqında” Qanununa görə, yazılı və ya yazılı formada təsbit olunmuş inzibati akt yazılı şəkildə əsaslandırılmalıdır. Əsaslandırma zamanı işin faktiki və hüquqi halları və bu halları təsdiq və ya rədd edən sübutlar, habelə inzibati akt qəbul edilərkən istinad olunan qanunlar və digər normativ hüquqi aktlar göstərilməlidir (maddə 61.1 və 61.2). Qanunvericiliklə (“Inzibati icraat haqqında” Qanunun 61.5-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş) inzibati aktın əsaslandırılmasının tələb olunmadığı hallara gəldikdə isə, hazırda mübahisələndirilən inzibati aktın qəbulu ilə həmin hallar uzlaşmır. Odur ki, mübahisələndirilən inzibati aktların özündə yazılı şəkildə əsaslandırılması yetərli qiymətləndirilmir.
19. Cavabdeh kassasiya şikayəti verərək, həmin qərarın ləğv edilməsini və iddianın təmin olunmamasını xahiş etmişdir.
KASSASIYA ŞIKAYƏTININ VƏ ONA QARŞI ETIRAZIN DƏLILLƏRI
a) kassasiya şikayətinin dəlilləri
20. Cavabdehin kassasiya şikayətinin əsasını mahiyyətcə işin halları və onun iddiaya qarşı etirazının dəlilləri təşkil edir.
b) kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
21. Iddiaçı kassasiya şikayətinə qarşı etiraz təqdim edərək cavabdehin kassasiya şikayətinin təmin edilməməsini və apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının dəyişdirilmədən saxlanılmasını xahiş etmişdir.
TƏTBIQ EDILƏN HÜQUQ
22. Azərbaycan Respublikasının Inzibati Prosessual Məcəlləsi Maddə 91. Mübahisə ilə bağlı işə kassasiya qaydasında yenidən baxılmasının hədləri Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94. Kassasiya şikayətinin verilməsinə dair tələblər 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. ... 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96. Ali Məhkəmədə icraat ... 96.4. Kassasiya mümkün sayıldıqda, Ali Məhkəmədə işə yazılı icraat qaydasında baxılır. Məhkəmə hüququn inkişafının və ya məhkəmə təcrübəsinin vahidliyinin təmin edilməsi üçün əhəmiyyətli hesab etdikdə, işə məhkəmə iclasında baxılması barədə qərardad qəbul edir. Bu barədə proses iştirakçılarına məlumat verilir. ... 96.8. Şikayət əsassızdırsa, Ali Məhkəmə şikayətin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edir. 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. ... Maddə 98. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir.
KASSASIYANIN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASIYA BAXIŞININ HƏDLƏRI
23. Kassasiya şikayəti mümkündür. Şikayət vaxtında verilmiş, formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir.
24. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır.
KASSASIYA INSTANSIYASI MƏHKƏMƏSININ MÖVQEYI
25. Məhkəmə kollegiyası iş üzrə məhkəmə icraatının materiallarını və kassasiya şikayətinin dəlillərini araşdıraraq hesab edir ki, şikayət əsassızdır. Apellyasiya instansiyası məhkəməsində icraat zamanı maddi və prosessual hüquq normaları pozulmamışdır. Bu, aşağıdakı səbəblərdən irəli gəlir.
26. Hazırkı iş üzrə işin araşdırılan halları ilə müəyyən edilir ki, iddiaçı barəsində ##.##.2019 - ##.##.2019-cu il tarixləri arasında səyyar vergi yoxlaması aparılmışdır. Iddiaçı səyyar vergi yoxlamasına qədər sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olsa da, səyyar vergi yoxlaması zamanı onun ƏDV üzrə öhdəliyinin ##.##.2017-ci il tarixdən yarandığı müəyyən olunmuş, həmin tarixdən iddiaçı məcburi qeydiyyata alınmış və səyyar vergi yoxlaması zamanı onun ƏDV üzrə iyul 2017 - iyul 2019-cu illərdə fəaliyyəti də yoxlanılmış və nəticədə ona (2017 iyul-2019 iyul) ƏDV hesablanmışdır. Eyni zamanda, iddiaçı barəsində 2019-cu ilin avqust ayında xronometraj keçirilmiş (16-25 avqust tarixləri arasında) və iddiaçının orta günlük dövriyyəsinin 8989,94 manat olduğu müəyyən edilmişdir (inzibati şikayətin məzmununda qeyd edilib, iş materiallarında xronometraja dair sənədlər yoxdur). Iddiaçı tərəfindən 2019-cu ilin avqust və sentyabr ayları üzrə ƏDV bəyannaməsi təqdim edilmədiyindən, 2021-ci ilin iyun ayında cavabdeh həmin aylar üzrə xronometrajın məlumatlarına istinadən kameral qaydada ƏDV hesablamışdır. Bundan əlavə, iddiaçı təkrar xronometrajın keçirilməsi və əvvəlki keçirilmiş xronometrajın nəticələrinin passivləşdirilməsi ilə əlaqədar ##.##.2019-cu il tarixdə müraciət etmiş, lakin vergi orqanı iddiaçının xronometraj müşahidələrinin nəticələrini ##.##.2019-cu il tarixdən passivləşdirmişdir.
27. Qeyd edilməlidir ki, hazırkı iş üzrə iddiaçı xronometraj müşahidəsinin nəticələrinə əsasən hesablanmış vergiləri mübahisələndirdiyindən, hazırkı halda xronometraj müşahidələri əsasında vergilərin hesablanmasının qanuniliyinə qiymət verilməlidir.
28. Ilk növbədə qeyd edilməlidir ki, Vergi Məcəlləsinin 23.1.3-cü maddəsinə əsasən, vergi ödəyicilərinin gəlir götürmək üçün istifadə etdikləri, yaxud vergi tutulan obyektlərin saxlanılması ilə bağlı olan istehsal, anbar, ticarət və digər binalarında (ərazilərində) istehsal həcminin və ya satış dövriyyəsinin müəyyənləşdirilməsi məqsədilə bu Məcəllənin 50-1-ci maddəsində müəyyən edilmiş hallarda və qaydada xronometraj metodu ilə müşahidə aparmaq vergi orqanının hüququdur.
29. Digər tərəfdən, Vergi Məcəlləsinin 67.1-ci maddəsinə əsasən, bu Məcəllənin 37.4cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, mühasibat uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır ki, həmin maddənin 8-ci bəndinə əsasən vergi ödəyicisində aparılmış xronometraj müşahidələrinin nəticələri əlaqəli məlumatlardan biridir.
30. Vergi Məcəlləsinin 37.5-ci maddəsinə əsasən isə bu Məcəllənin 15.1.13-cü maddəsinə əsasən vergi ödəyicisindən xronometraj metodu ilə yeni müşahidə keçirilməsi barədə müraciət daxil olan dövrədək (vergi ödəyicisinin bu Məcəllədə nəzərdə tutulmuş qaydada fəaliyyətini dayandırdığı, xronometrajın keçirildiyi dövrü əhatə edən səyyar vergi yoxlamasının keçirildiyi hallar istisna olmaqla) xronometraj metodu ilə sonuncu müşahidənin nəticələri vergilərin hesablanması üçün əsas götürülə bilər.
31. Göründüyü kimi, yuxarıda sadalanan maddələrin məzmununa əsasən, xronometraj müşahidəsinin keçirilməsi və onun nəticələrindən əlaqəli məlumat kimi istifadə edilməklə vergilərin hesablanması vergi qanunvericiliyinin vergi orqanına tanıdığı hüquqi imkandır. Vergi ödəyicisi isə qanunla müəyyən edilmiş qaydada xronometraj müşahidəsinin nəticələrini məhkəmə qaydasında mübahisələndirmək, habelə Vergi Məcəlləsinin 15.1.13cü maddəsinə
32. əsasən xronometraj metodu ilə aparılan sonuncu müşahidədən sonra bu Məcəllənin 50-1.2-ci maddəsində göstərilən müddətlərə riayət olunmaqla istehsal həcminin və ya satış dövriyyəsinin dəyişməsi ilə əlaqədar xronometraj metodu ilə yeni müşahidənin aparılmasını vergi orqanlarından tələb etmək hüququna malikdir. Vergi Məcəlləsinin 50-1.2ci maddəsində isə qeyd edilmişdir ki, yeni xronometraj metodu ilə müşahidə keçirilməsi haqqında tələbi vergi ödəyicisi istənilən vaxt, lakin sonuncu xronometraj metodu ilə müşahidədən ən azı 1 ay keçdikdən sonra, növbəti dəfə isə sonuncu müşahidədən ən azı 2 ay keçdikdən sonra təqdim edə bilər.
33. Göründüyü kimi, vergi qanunvericiliyinə əsasən, xronometraj müşahidəsinin nəticələri qüvvədədirsə, vergi ödəyicisi yeni xronometraj metodu ilə müşahidə keçirilməsi haqqında tələb irəli sürənədək vergi orqanının Vergi Məcəlləsinin 37.5-ci və 67.1-ci maddələrinə uyğun olaraq əvvəlki xronometraj müşahidəsinin nəticələrinə əsaslanaraq vergiləri hesablamaq hüququ var. Yeganə istisna vergi ödəyicisinin fəaliyyətini dayandırdığı və xronometrajın keçirildiyi dövrü əhatə edən səyyar vergi yoxlamasının keçirildiyi hallardır.
34. Hazırkı iş üzrə iddiaçı xronometraj müşahidələrinin keçirildiyi vaxt fəaliyyətini dayandırmamışdır, habelə xronometrajın keçirildiyi dövrü əhatə edən səyyar vergi yoxlaması keçirilməmişdir.
35. Nəzərə alınmalıdır ki, iddiaçı barəsində keçirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı iddiaçının ƏDV üzrə fəaliyyəti 2019-cu ilin iyul ayınadək olan dövrü əhatə etmiş, yoxlama özü oktyabrda yekunlaşsa da, 2019-cu ilin avqust-sentyabr ayları yoxlamanın predmetindən kənar olmuşdur. Odur ki, məhkəmə kollegiyası bu hissədə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin səyyar vergi yoxlaması zamanı 2019-cu ilin avqust-sentyabr ayları üzrə ƏDVyə münasibət bildirilməməsinin pozuntu olması ilə bağlı mövqeyi ilə razılaşmır.
36. Beləliklə, məhkəmə kollegiyası o nəticəyə gəlir ki, iddiaçı həmin dövr üzrə ƏDV ödəyicisi olduğundan, lakin həmin aylar üzrə ƏDV bəyannaməsi təqdim etmədiyindən, Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsində təsbit edilmiş 3 illik müddət çərçivəsində xronometraj müşahidələrinin nəticələrinin qüvvədə olduğu müddətə münasibətdə vergi orqanının həmin məlumatlar əsasında vergiləri hesablamaq hüququ olmuşdur.
37. Bununla yanaşı, məhkəmə kollegiyası vergi orqanını xronometraj müşahidələrinin nəticələri əsasında vergiləri hesablamaq hüququ olması qənaətinə gəlsə də, hesab edir ki, həmin hüquqi imkan vergi orqanını hesablamanın məzmununu, üsulunu, dövrünü və gəldiyi nəticəni əsaslandırmaq vəzifəsindən azad etmir. Xronometraj müşahidəsinin nəticələri vergi hesablaması üçün yalnız “ilkin məlumat” və ya “əlaqəli məlumat” xarakteri daşıyır, həmin məlumatın konkret vergi dövrünə necə tətbiq edildiyi, orta günlük dövriyyənin hansı qaydada aylıq dövriyyəyə çevrildiyi, hansı günlərin nəzərə alındığı, hansı günlərin çıxıldığı, ƏDV tutulan dövriyyənin hansı qaydada müəyyən edildiyi və hesablanmış verginin məbləğinin necə formalaşdığı inzibati aktda əsaslandırılmalıdır.
38. Bu tələb inzibati aktın qanuniliyinin zəruri elementidir. Inzibati hüquq qanunvericiliyinə görə, inzibati akt konkret publik-hüquqi məsələni həll edən inzibati orqanın qərarıdır və belə akt şəxsin hüquq və öhdəliklərinə təsir göstərdikdə onun faktiki və hüquqi əsasları aydın olmalıdır. Vergi hesablanması barədə qərar vergi ödəyicisinin əmlak vəziyyətinə birbaşa təsir göstərdiyindən həmin qərarda yalnız xronometrajın nəticəsinə ümumi istinad edilməsi yetərli sayıla bilməz. Vergi orqanı xronometrajın nəticəsini vergi öhdəliyinə çevirən hesablama zəncirini göstərməli, nəticədə vergi ödəyicisinə və məhkəməyə həmin hesablamanın düzgünlüyünü yoxlamaq imkanı yaratmalıdır. Hazırkı işdə isə bu tələblərə əməl edildiyi müəyyən olunmur.
39. Iş materiallarından görünür ki, xronometraj müşahidəsi 2019-cu ilin avqust ayında, konkret olaraq 16-25 avqust tarixləri arasında aparılmış və iddiaçının orta günlük dövriyyəsinin 8.989,94 manat olduğu qeyd edilmişdir. Bununla belə, 2019-cu ilin avqust ayı üzrə ƏDV hesablanarkən həmin orta günlük dövriyyənin avqust ayının hansı dövrünə (hansı günlərə, bütövlükdə aya, yaxud bir hissəsinə) tətbiq edildiyi məlum deyildir. Xüsusilə, xronometraj müşahidəsi 16 avqustdan başlandığı halda, 1-15 avqust tarixləri üzrə dövriyyənin hansı əsasla müəyyən edildiyi, həmin dövrə də xronometraj nəticəsinin şamil edilib-edilmədiyi, yaxud ayrıca məlumatlar əsasında hesablama aparılıb-aparılmadığı qərarın əsaslandırmasından görünmür. Halbuki, xronometraj müşahidəsi faktiki olaraq müəyyən məhdud dövrdə aparılan müşahidədir və onun nəticəsinin əvvəlki dövrə tətbiqi qanunda nəzərdə tutulmamışdır.
40. Bundan əlavə, iddiaçı ##.##.2019-cu il tarixdə təkrar xronometraj müşahidəsinin keçirilməsi və əvvəlki xronometraj nəticələrinin passivləşdirilməsi barədə müraciət etmişdir. Doğrudur, bu müraciət Vergi Məcəlləsinin 50-1.2-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş “sonuncu xronometraj müşahidəsindən ən azı 1 ay keçdikdən sonra” tələbinə formal olaraq uyğun olmamışdır. Həmin maddəyə əsasən, vergi ödəyicisi yeni xronometraj müşahidəsinin keçirilməsini istənilən vaxt, lakin sonuncu müşahidədən ən azı 1 ay keçdikdən sonra tələb edə bilər. Lakin bu hal vergi orqanına sentyabr ayı üzrə əvvəlki xronometraj nəticələrindən qeyri-məhdud qaydada istifadə etmək hüququ vermir. Vergi ödəyicisinin müraciətinin məzmunundan aydın görünür ki, o, əvvəlki xronometraj nəticələrinin artıq real dövriyyəni əks etdirmədiyini iddia etmişdir. Belə vəziyyətdə vergi orqanı müraciəti yalnız vaxtından əvvəl təqdim edilməsi əsası ilə faktiki olaraq nəticəsiz saxlamaqla kifayətlənməməli, sonuncu müşahidədən 1 ay keçdikdən sonra yeni müşahidənin aparılması imkanını qiymətləndirməli idi.
41. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, Vergi Məcəlləsinin 37.5-ci maddəsinin məqsədi vergi orqanına sonuncu xronometraj nəticəsindən qeyri-müəyyən və nəzarətsiz qaydada istifadə etmək səlahiyyəti vermək deyil. Həmin norma vergi ödəyicisi yeni xronometraj müşahidəsinin keçirilməsi barədə tələb irəli sürənədək sonuncu müşahidə nəticələrinin əsas götürülməsini mümkün edir. Vergi ödəyicisi belə iradəni ifadə etdikdə və qanunda nəzərdə tutulmuş 1 aylıq müddət tamamlandıqda, əvvəlki müşahidə nəticələrinin sonrakı dövrə tətbiqi yolverilməzdir. Əks yanaşma, Vergi Məcəlləsinin 15.1.13-cü və 50-1.2ci maddələrində nəzərdə tutulmuş yeni müşahidə tələb etmək hüququnu formal və səmərəsiz hüquqa çevirər, habelə Vergi Məcəlləsinin 37.5-ci maddəsinin tələbinə zidd olardı.
42. Hazırkı işdə sonuncu xronometraj müşahidəsi 16-## ###### 2019-cu il tarixlərində keçirilmişdir. Deməli, qanunda nəzərdə tutulan 1 aylıq müddət keçdikdən sonra, vergi ödəyicisinin yeni müşahidə aparılması tələbinin hüquqi baxımdan nəzərə alınması mümkün olmuşdur. Buna baxmayaraq, vergi orqanı yeni müşahidə aparmamış, əvvəlki xronometraj nəticələrini isə yalnız ##.##.2019-cu il tarixdən passivləşdirmişdir. Belə olan halda, ən azı sentyabr ayının bütün günlərinə münasibətdə əvvəlki xronometraj nəticələrinin ƏDV hesablamasına əsas kimi tətbiq edilməsi qanunvericiliyin tələblərinə uyğun deyil.
43. Lakin vergi orqanının müvafiq qərarında xronometraj nəticələrinin hansı günlər üzrə tətbiq edildiyi, hansı günlər üzrə tətbiq edilmədiyi və yekun ƏDV məbləğinin necə formalaşdığı göstərilməmişdir.
44. Məhkəmə kollegiyası xüsusilə vurğulayır ki, vergi hesablamasının məhkəmə qaydasında yoxlanılması, yalnız vergi orqanının bu hüquqa malik olub-olmamasının müəyyən edilməsi ilə məhdudlaşa bilməz. Vergi orqanının xronometraj əsasında hesablama aparmaq hüququnun mövcudluğu, hələ konkret hesablamanın qanuni və əsaslı olması anlamına gəlmir. Hüququn mövcudluğu ilə həmin hüququn konkret halda qanunauyğun həyata keçirilməsi fərqli məsələlərdir. Hazırkı mübahisədə qiymətləndirilməli olan əsas məsələ də məhz vergi orqanının xronometraj nəticəsini avqust və sentyabr 2019-cu il üzrə ƏDV öhdəliyinə hansı qaydada çevirməsinin qanuni, əsaslı və yoxlanıla bilən olubolmamasıdır.
45. Sübutetmə yükü baxımından da bu nəticə dəyişmir. Vergi öhdəliyini hesablayan, onun məbləğini müəyyən edən və vergi ödəyicisi üçün əlverişsiz inzibati akt qəbul edən orqan vergi orqanıdır. Buna görə də həmin hesablamanın faktiki əsaslarını, istifadə etdiyi məlumatları, tətbiq etdiyi hesablama metodunu və yekun məbləğin necə alındığını sübut etmək vəzifəsi ilk növbədə, vergi orqanının üzərinə düşür. Vergi ödəyicisinin üzərinə isə yalnız ona aydın olmayan, əsaslandırılmamış və yoxlanılması mümkün olmayan hesablamanı təkzib etmək kimi qeyri-mümkün sübutetmə yükü qoyula bilməz.
46. Bundan əlavə, məhkəmənin işin hallarını araşdırmaq vəzifəsi inzibati orqanın yerinə keçərək onun qəbul etdiyi qərar üçün sonradan yeni əsaslar yaratmaq və ya aydın olmayan vergi hesablamasını məhkəmə qaydasında yenidən qurmaq vəzifəsi kimi başa düşülə bilməz. Məhkəmə inzibati aktın qanuniliyini yoxlayır, vergi orqanının qərarında mövcud olmayan əsaslandırmanı sonradan özü formalaşdıra bilməz. Xüsusilə nəzərə alınmalıdır ki, işə kassasiya qaydasında iki dəfə baxılmasına baxmayaraq, vergi orqanı tərəfindən avqust və sentyabr 2019-cu il üzrə ƏDV hesablamasının konkret mexanizmini izah edən, 16-25 avqust tarixlərində aparılmış xronometrajın 1-15 avqust dövrünə və sentyabr ayının mübahisəli hissəsinə necə tətbiq edildiyini göstərən əsaslandırılmış hesablama təqdim edilməmişdir. Bu, formal prosessual çatışmazlıq deyil, inzibati aktın maddi-hüquqi əsaslılığını şübhə altına alan haldır.
47. Beləliklə, məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, vergi orqanının xronometraj müşahidəsinin nəticələrindən istifadə etmək hüququ mövcud olsa da, hazırkı iş üzrə həmin hüququn həyata keçirilməsi qaydası kifayət qədər əsaslandırılmamışdır.
48. Bu səbəbdən, yalnız “xronometraj nəticələrinin həmin dövrdə qüvvədə olması” mübahisələndirilən aktın qanuni hesab edilməsi üçün kifayət deyil. Qanunilik üçün xronometraj nəticəsinin mövcudluğu ilə yanaşı, həmin nəticənin konkret vergi dövrünə tətbiqinin əsaslandırılması, hesablamanın şəffaflığı, vergi ödəyicisinin müdafiə hüququnun təmin edilməsi və məhkəmə nəzarətinin real şəkildə mümkün olması da tələb olunur.
49. Qeyd edilənlərə əsasən, məhkəmə kollegiyası belə nəticəyə gəlir ki, mübahisələndirilən hesablama üzrə vergi orqanı öz qərarında xronometraj müşahidəsinin nəticələrinə ümumi istinadla kifayətlənmiş, həmin nəticələrin avqust və sentyabr 2019-cu il üzrə ƏDV öhdəliyinə necə çevrildiyini aydın və yoxlanıla bilən şəkildə göstərməmişdir. Bu isə qərarın əsaslandırılması, sübutetmə yükü və inzibati aktın məhkəmə nəzarətinə yararlı olması tələbləri baxımından qanunauyğun hesab edilə bilməz.
50. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən, məhkəmə kollegiyası
QƏRARA ALDI:
Kassasiya şikayəti təmin edilməsin. Şirvan Apellyasiya Məhkəməsinin Inzibati Kollegiyasının ## ##### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-***/**** nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərar qətidir.