Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-260/2022 19.01.2022 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı Şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ (Açar sözlər: vergi mübahisələri; vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında qərarın qismən ləğv edilməsi) Giriş hissə: Hakimlər: Zakir Quliyev - sədrlik edən və məruzəçi hakim, Rahib Nəbizadə, Səyyad Kərimovdan ibarət tərkibdə, İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı Şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında qərarın qismən ləğv edilməsi” tələbinə dair iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsi İnzibati Kollegiyasının 01.10.2021-ci il tarixli, 2-1(103)-2230/2021 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə 19 yanvar 2022-ci il tarixdə yazılı icraat qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. Cavabdeh iddiaçı barəsində 16 mart 2020-ci il tarixli, **********198383 nömrəli “vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb olunması” barədə qərar qəbul etmişdir. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ Birinci instansiya məhkəməsindəki icraat
2. İddiaçı cavabdehə qarşı vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məs uliyyətə cəlb edilməsi haqqında 16 mart 2020-ci il tarixli qərarın qismən ləğv edilməsi barədə iddia ərizəsi ilə Bakı İnzibati Məhkəməsinə (bundan sonra mətndə birinci instansiya məhkəməsi) müraciət etmişdir.
3. İddiaçının iddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, Bakı şəhəri X3 üzrə Baş İdarəsinin 2018-ci il tarixli 21 sentyabr qərarına əsasən "xxxx" MMC-də 2015-ci ilin noyabr ayından 2018-ci ilin iyul ayınadək hesabat dövrünü əhatə edən növbəti səyyar vergi yoxlaması təyin edilmiş, yoxlama 2018-ci il 08 oktyabr tarixdə başlanmış və 2019-cu il 05 dekabr tarixdə başa çatdırılmışdır.
4. Yoxlamanın 7 halda müvəqqəti olaraq dayandırılması, 2 halda müddətinin uzadılması, 1 halda əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin keçirilməsi, 1 halda isə aktın tərtibi müddətinin uzadılması barədə qərar qəbul edilmişdir.
5. Səyyar vergi yoxlamasının nəticəsi 23 yanvar 2020-ci il tarixli, **********166320 nömrəli aktla rəsmiləşdirilmiş və həmin aktın əsasında 2020-ci il 16 mart tarixli, **********198383 nömrəli "Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında" qərar qəbul edilmişdir. Sözügedən qərara əsasən iddiaçıya 2015-ci il üzrə 34.876,63 manat və 2017-ci il üzrə 124,70 manat, cəmi 35.001,33 manat mənfəət vergisi, 2015-ci il üzrə 3.479,56 manat, 2016-cı il üzrə 11.135,32 manat və 2018-ci il üzrə 1.581,37 manat, cəmi 16.196,25 manat ƏDV, 2015-ci il üzrə 3.506,93 manat, 2016-cı il üzrə 18.176,08 manat, 2017-ci il üzrə 18.994,38 manat və 2018-ci il üzrə 10.516,88 manat, cəmi 51.194,27 manat ödəmə mənbəyində tutulan vergi, 2016-cı il üzrə 7.568,88 manat mənfəət vergisi, 2017-ci il üzrə 3.596,70 manat ƏDV, 2015-ci il üzrə 2.915,57 manat, 2016-cı il üzrə 2.657,99 manat, 2017-ci il üzrə 2.983.59 manat, cəmi 8.557,15 manat əmlak vergisi, 2016-cı il üzrə 290,40 manat, 2017-ci il üzrə 340 manat, 2018-ci il üzrə 340 manat, cəmi 970,40 manat torpaq vergisi hesablanmış və Vergi Məcəlləsinin 57.1, 58.1-ci maddələrinə əsasən 2017-ci il üzrə mənfəət vergisinin azaldılmasına görə 62,35 manat, 2017 – 2018-ci illər üzrə ƏDV-nin azaldılmasına görə 1.616,89 manat, 2017 – 2018-ci illər üzrə ödəmə mənbəyində tutulan verginin azaldılmasına görə 14.755,63 manat, 2017 – 2018-ci illər üzrə vergi hesabatı və arayışlarının vaxtında təqdim edilməməsinə görə 240 manat, ümumilikdə 16.674,87 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. 16 mart 2020-ci il tari xli qərar “8.557,15 manat əmlak vergisi və 970.40 manat torpaq vergisi” hissəsi istisna olmaqla qalan hissədə tamamilə əsassız və qanunsuzdur.
6. Yoxlama zamanı vergilərin hesablanması barədə zəruri sənədlər iddiaçıdan götürülməmiş, icarə obyektinin faktiki işlək sahəsi və icarədarların dəqiq siyahısı araşdırılmamış və ekspert rəyində icarə haqlarının real məbləği müəyyən edilməmişdir.
7. Vergi orqanı tərəfindən əlavə vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi barədə 23 oktyabr 2019-cı il tarixli qərar qəbul olunmasına baxmayaraq, yoxlamanı həyata keçirən vergi orqanının hər hansı vəzifəli şəxsi yoxlama ilə bağlı "xxxx" ticarət mərkəzinə gəlməmiş, cəmiyyətdən hər hansı sənəd tələb edilməmiş, iddiaçıya bununla bağlı müvafiq tələbnamə verilməmiş və əlavə yoxlamanın qeydiyyatdan keçirilməsi ilə ba ğlı sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarışı təqdim edilməmişdir. Bu səbəbdən yoxlama ilə əhatə olunan hesabat dövrünə (noyabr 2015 - iyul 2018) aid icarə müqavilələri və icarə obyektləri ilə bağlı digər zəruri məlumatlar (excel faylı) iddiaçı tərəfindən elektron şəkildə cavabdeh vergi orqanına göndərilmişdir. Bundan sonra vergi orqanından daxil olmuş məktub nəticəsində məlum olmuşdur ki, yoxlamanın daha dolğun və obyektiv keçirilməsi, həmçinin, MMC-nin müraciətində göstərilən məsələlərin aydınlaşdırılması məqsədilə vergi orqanı tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 23 və 44-cü maddələrinə əsasən 20 noyabr 2019-cu il tarixli qərarla yeni ekspertiza təyin edilmiş və 22 noyabr 2019-cu il tarixli "Səyyar vergi yoxlamasının nəticələri üzrə aktın tərtibi müddətini n uzadılması haqqında" qərarla növbəti səyyar vergi yoxlamasının müddəti 23 yanvar 2020ci il tarixədək uzadılmışdır. Lakin iddiaçının ekspertizanın təyin edilməsi haqqında qərardan hər hansı məlumatı olmamışdır. Halbuki, Vergi Məcəlləsinin 44.6-cı maddəsinə əsasən ekspertiza keçirilməsi haqqında qərar çıxarmış vergi orqanı həmin qərarla yoxlanılması keçirilən vergi ödəyicisini bu qərarla tanış etməyə və həmin şəxsin bu Məcəllənin 44.7-ci maddəsində nəzərdə tutulan hüquqlarını ona izah etməyə borcludur. Ekspertiza keçirilməsi haqqında qərar və onunla tanışlıq protokolu 21 yanvar 2020-ci il tarixli ekspert rəyi tərtib edildikdən sonrakı tarixdə poçt vasitəsilə iddiaçıya göndərilmişdir. Bu isə, vergi qanunvericiliyinin kobud şəkildə pozuntusu deməkdir.
8. Bundan başqa, səyyar vergi yoxlaması aktında qeyd olunanlara əsasən cavabdeh vergi orqanı hesab etmişdir ki, “Tər-Gül" MMC-nin fəaliyyət göstərdiyi obyektin mülkiyyətçiləri ilə cəmiyyət arasında icarə münasibətləri mövcud olmuş və Vergi Məcəlləsinin 14.3.2-ci maddəsinə əsasən tərəflər arasındakı münasibətə bazar qiyməti tətbiq edilmişdir. Bununla bağlı vergi orqanına dəfələrlə izahat məktubları ilə müraciət edilsə də, yoxlamanı həyata keçirən vergi orqanı yenə də bu halları nəzərə almamışdır. Belə ki, dəfələrlə qeyd edildiyi kimi, "xxxx" ticarət mərkəzi vergi orqanında "xxxx" MMC-nin adına məhz vergi orqanının öz təklifi əsasında uçota alınmışdır. Buna sübut obyektin mülkiyyətçisi qismində vergi orqanının uçot məlumat bazasında "xxxx" MMC-nin qeydə alınmasıdır. Vergi orqanına verilmiş sorğu nəticəsində əldə edilmiş sənədlərdə n də bəlli olmuşdur ki, uçota dair ərizədə də ticarət mərkəzinin mülkiyyətçisi kimi "xxxx" MMC qeyd edilmişdir. Bundan başqa, fiziki şəxslərin birgə mülkiyyətində olan ticarət mərkəzinə dair əmlak və torpaq vergisi hər zaman "xxxx" MMC tərəfindən dövlət büdcəsinə ödənilmişdir. İllərlə yol verilən xətanı aradan qaldırmaq məqsədilə "xxxx" MMC ilə icarədarlar arasında bağlanmış müqavilələrə xitam verilmiş və həmin şəxslərlə obyektin birgə mülkiyyətçiləri (fiziki şəxslər) arasında yeni icarə müqavilələri bağlanaraq uçot məlumat bazasında dəyişiklik edilməsi məqsədilə cavabdeh vergi orqanına təqdim edilmişdir.
9. İcarə haqqından ödəmə mənbəyində tutulan verginin hesablanmasına münasibətdə vergi orqanının yanaşmasından belə nəticə çıxır ki, obyektin mülkiyyətçiləri ödəmə mənbəyində 14% gəlir ver gisi ödəməklə vergi öhdəliklərini tam şəkildə icra edə biləcəkləri halda, onlar hər hansı zərurət olmadığı halda bilərəkdən təsisçisi olduqları yeni bir hüquqi şəxs "xxxx" MMC-ni yaratmışlar, daha sonra mülkiyyətçiləri olduqları əmlakı öz yaratdıqları cəmiyyətə, dolayısı ilə özlərinə icarəyə vermişlər, özləri özlərinə hər kv.metrə 7 manat olmaqla aylıq icarə haqqı ödəmişlər, daha sonra isə özlərindən icarəyə götürdükləri obyekti bəzi hallarda hər kv.metrə 7 manatdan aşağı, bəzi hallarda isə 7 manatdan yuxarı məbləğdə üçüncü şəxslərə subicarəyə vermişlər. Nəticədə isə özlərinə 20 % mənfəət və 18% ƏDV üzrə əlavə vergi öhdəlikləri yaratmaq qərarına gəlmişlər. Göründüyü kimi, vergi orqanının hesablaması məntiqi və qanunvericiliyin qarşıya qoyduğu məqsədə adekvat deyil. Əksinə, yoxlama aktı d aha çox "hesablama xatirinə aparılmış" hesablama təəssüratı yaradır.
10. Vergi orqanının apardığı hesablamanı əsaslandırmaq üçün istifadə etdiyi Vergi Məcəlləsinin 14.3.2-ci maddəsinə gəldikdə, həmin normanın məzmunu sahibkarlıq fəaliyyəti göstərən vergi ödəyicilərinə münasibətdə bəzən dar, bəzən genişləndirilmiş, bəzən isə hərfi mənada şərh edilir. Hazırkı yoxalmada da vergi orqanı Vergi Məcəlləsinin 14.3.2-ci maddəsini hərfi mənada şərh edərək işin faktiki hallarını araşdırmamışdır. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 18-ci maddəsinin hərfi mənasına əsasən hər hansı hüquqi şəxsin nizamnamə kapitalında iştirak payı 20%-dən çox olan şəxslə həmin hüquqi şəxs qarşılıqlı surətdə asılı olan şəxslər sayılsalar da, qanunvericinin bu normada qarşıya qoyduğu məqsəd qarşılıqlı surətdə asılı olan şəxslər ar asında həyata keçirilən təsərrüfat əqdlərində vergidən yayınma riskini aşkara çıxarmaq və qarşısını almaqdır. Hazırkı işdə isə fiziki şəxslərin mülkiyyətində olan əmlakın vergi orqanında onlar tərəfindən təsis edilmiş hüquqi şəxsin, "xxxx" MMC-nin adına uçota alınması və cəmiyyət tərəfindən icarəyə verilməsi vergidən yayınma riski daşıyan hərəkət kimi qiymətləndirilə bilməz. Əksinə, bu hərəkətlə mülkiyyətçilər illərlə özləri də bilmədən özlərinə əlavə vergi öhdəliyi yükləmiş, 14% ÖMV əvəzinə, 20% mənfəət və 18% ƏDV ödəmişdir. Buna baxmayaraq vergi orqanı onları əlavə olaraq 14% ÖMV ilə də yükləməyə çalışır.
11. Bundan başqa, yoxlamanı həyata keçirən vergi orqanı ilk öncə "xxxx" MMC ilə obyektin mülkiyyətçiləri – təsisçiləri arasında hər hansı faktiki icarə münasibətinin olmasını, əgər belə bir münasibət olubsa, həmin münasibətə bazar qiymətinin tətbiq edilməsi üçün hüquqi əsasın olub-olmamasını aydınlaşdırmalı idi. Halbuki, yoxlamanı həyata keçirən vergi orqanının tərəflər arasında icarə münasibətinin olmasına dair hər hansı sübutu olmamış, sadəcə fərziyyə əsasında belə bir nəticəyə gəlmişdir.
12. Səyyar vergi yoxlaması zamanı vergi orqanı 2015-ci il üzrə ümumi gəliri müəyyən edərkən bütün hesabat ili ərzində icarə haqqında əldə edilmiş ümumi gəliri (ekspert rəyi nəzərə alınmaqla) əsas götürdüyü halda, xərclər hissəsində cəmiyyət tərəfindən təsisçilərə ödənilmiş icarə haqqından yalnız noyabr – dekabr ayları ərzində ödənilən hissəsini əsas götürmüşdür. Halbuki, mənfəət vergisində öz əksini tapan göstəricilər hər hansı 2 ayı deyil, tam 12 aylıq dövrü əhatə etməlidir.
13. Səyy ar vergi yoxlaması aktına əsasən 2015 – 2017-ci illər üzrə ödənilmiş, ümumilikdə, 72.325 manat kommunal xərclər icarəçilər tərəfindən ödənildiyindən yoxlama zamanı nəzərə alınmamışdır. Əsas kimi isə, tərəflər arasında bağlanmış icarə müqaviləsi göstərilmişdir. Halbuki, enerji xərcləri yoxlama ilə əhatə olunan hesabat dövrlərində cəmiyyət tərəfindən ödənilmiş və buna dair təsdiqedici sənədlər (elektron vergi hesabfakturalar) vergi orqanının öz uçot məlumat bazasında da mövcuddur. Bundan başqa, enerji xərclərinin icarəçilər tərəfindən ödənilməsinə dair vergi orqanında hər hansı sübut mövcud deyil. Belə olan halda, enerji xərclərinin nəzərə alınmaması yenə də vergi orqanının fərziyyəsi əsasında baş tutmuşdur. 14. "xxxx" MMC ilə icarəçilər arasında bağlanmış icarə müqavilələrinə bazar qiymətin in tətbiq edilməsi və 2015 – 2017-ci illər üzrə mənfəət və ƏDV-nin hesablanmasına münasibətdə qeyd olunur ki, vergi orqanına yoxlama ilə əhatə olunan dövrlərdə "xxxx" ticarət mərkəzində icarəçi qismində fəaliyyət göstərmiş vergi ödəyiciləri, icarə haqqı məbləği, onların fəaliyyət göstərdikləri dövrlər barədə ətraflı məlumat (excel faylı) təqdim edilmiş, lakin vergi orqanı həmin icarə məbləğlərini hər hansı əsas olmadığı halda nəzərə almamış və ən əsası ticarət mərkəzində müəyyən dövr fəaliyyət göstərmiş, daha sonra icarə müqaviləsinə xitam verilmiş, lakin vergi orqanında təsərrüfat subyekti uçotdan çıxarılmamış şəxsləri də icarə haqqından mənfəət vergisi hesablanan zaman nəzərə almışdır. Halbuki, icarəyə götürülmüş təsərrüfat subyektini vergi orqanında uçota qoymaq və uçotdan çıxarmaq "xxx x" MMC-nin deyil, məhz həmin şəxslərin öhdəliyidir və cəmiyyət hətta bununla vergi orqanına müraciət etsə də, onun müraciəti təmin edilməyəcəkdir. Belə olan halda, yoxlama ilə əhatə olunan dövrdə ticarət mərkəzində fəaliyyət göstərməmiş və ya qismən fəaliyyət göstərmiş şəxslərə görə cəmiyyətə yoxlama ilə əhatə olan bütün hesabat dövrləri üzrə vergi məbləğinin hesablanması tamamilə qanunsuz və ədalətsizdir.
15. Bundan başqa, ekspert rəyində 2015 – 2018-ci illər üzrə icarə haqlarının məbləği illər üzrə fərqləndirilmədən eyni həcmdə müəyyən edilmişdir. Halbuki, həmin illərdə ölkənin iqtisadi durumunda ciddi dəyişikliklər getmiş və devalvasiya ilə bağlı 2015 – 2016-cı illərdə icarə haqlarında azalma getmiş, sonrakı illərdə isə bəzi vergi ödəyicilərinin icarə haqqında dəyişiklik edilmişdir. L akin ekspert bunları nəzərə almadan müxtəlif illər üzrə icarə haqqı məbləğlərini eyni məbləğdə müəyyən etmişdir. Eyni zamanda, ekspert hər hansı müqayisə, təhlil aparmadan, öz mülahizəsinə uyğun bazar qiyməti müəyyənləşdirmişdir ki, bu da qanunvericiliyin tələblərinə ziddir. Buna sübut olaraq yanaşı yerləşən və eyni fəaliyyətlə məşğul olan obyektlərə fərqli bazar qiymətinin müəyyən edilməsi göstərilə bilər. Həmçinin, bəzi obyektlər üzrə icarə haqqı ekspert tərəfindən hər hansı məntiqli və hüquqi əsas olmadan 2 – 3 qat artırılmışdır.
16. Birinci instansiya məhkəməsinin 09.09.2020-ci il tarixli, 2-1(112)-4247/2020 nömrəli qərarı ilə (sədrlik edən hakim Rüstəm Kərimli) iddianın təmin edilməsi, cavabdehin 2020-ci il 16 mart tarixli, **********198383 nömrəli qərarı “torpaq vergisi və əmlak verg isi”nə aid hissələr istisna olmaqla, qalan hissədə ləğv edilməsi qərara alınmışdır.
17. Birinci instansiya məhkəməsi hesab etmişdir ki, cavabdehin 16 mart 2020-ci il tarixli, **********198383 nömrəli qərarı mübahisələndirilən hissədə qanuna zidd sayılmaqla yanaşı, qərarın qəbulu vergi ödəyicisi kimi hazırkı iddiaçının hüquqlarının pozulmasına səbəb olan hal qismində qiymətləndirilməlidir. Çünki, qəbul edilmiş həmin akt iddiaçıya vergi qanunvericiliyi ilə müəyyən edilməyən qaydada hesablanmış müvafiq məbləğdə vergi borcunun (əsas vergi borcu və maliyyə sanksiyasının) ödəmək öhdəliyi yaradır. Halbuki, Vergi Məcəlləsinin 3.8-ci maddəsinin tələblərinə görə heç bir şəxsin üzərinə bu Məcəllə ilə müəyyən edilən vergilərin xüsusiyyətlərinə malik olan və bu Məcəllə ilə müəyyən edilməyən, yaxud bu M əcəllə ilə müəyyən edilən qaydalardan fərqli olaraq müəyyən edilən vergiləri ödəmək vəzifəsi qoyula bilməz.
18. Həmin qərardan cavabdeh apellyasiya şikayəti verərək, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 09.09.2020-ci il tarixli, 2-1(112)-4247/2020 nömrəli qərarının ləğv edilməsini və iddia tələbinin rədd edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. Apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki birinci icraat
19. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 03.02.2021-ci il tarixli, 2-1(103)-290/2020 nömrəli qərarı ilə (hakimlər Afaq Nuriyeva - sədrlik edən və məruzəçi, Valeh Ağayev və Aida Hüseyn) cavabdehin apellyasiya şikayətinin təmin edilməməsi, birinci instansiya məhkəməsinin 09.09.2020-ci il tarixli, 2-1(112)-4247/2020 nömrəli qərarının dəyişdirilmədən saxlanılması qərara alınmışd ır.
20. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşmışdır.
21. Cavabdeh həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək, Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 03.02.2021-ci il tarixli, 2-1(103)-290/2020 nömrəli qərarının ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin edilməməsi barəda yeni qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. Kassasiya instansiyası məhkəməsindəki icraat
22. Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 16.06.2020-ci il tarixli, 2-1(102)-1041/2021 nömrəli qərarı ilə (hakimlər İlqar Hüseynovsədrlik edən və məruzəçi, Nigar Rəsulbəyova və Kəmaləddin Bədəlov) apellyasiya instansiyası məhkəməsinin 03.02.2021-ci il tarixli, 2-1(103)-290/2020 nömrəli qərarının ləğv edilməsi, işin təkrar baxılması üçün Bak ı Apellyasiya Məhkəməsinə göndərilməsi, şikayətinin qalan hissədə təmin edilməməsi qərara alınmışdır.
23. Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası həmin nəticəyə gələrkən İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 12.1, 12.2, 58.7, 70.1, 82, 87.8-ci maddələrə istinad etməklə belə hesab etmişdir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı ləğv edilməli, iş təkrar baxılması üçün həmin məhkəməyə göndərilməlidir. Apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki ikinci icraat
24. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 01.10.2021-ci il tarixli, 2-1(103)-2230/2021 nömrəli qərarı ilə (hakimlər Səadət Bəktaşi - sədrlik edən və məruzəçi, Cahangir Yusifov və Anar Tanrıverdiyev) cavabdehin apellyasiya şikayətinin təmin edilməməsi, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 09.09.2020-ci il tarixli, 2-1(112)-4247/2020 n ömrəli qərarının dəyişdirilmədən saxlanılması qərara alınmışdır.
25. Məhkəmə kollegiyası hesab etmişdir ki, cavabdeh vergi orqanı tərəfindən təsisçilər ilə İddiaçı MMC arasında mövcud olduğu sübuta yetirilməyən icarə müqaviləsinə VM-nin 14-cü maddəsinə əsasən bazar qiyməti tətbiq etməklə hesablanmiş ÖMV və İddiaçı MMC ilə icarədarlar arasında bağlanmış icarə müqavilələrinə isə VM-nin 14-cü maddəsində təsbit edilmiş tələblərə və ardıcıllığa riayət edilmədən, eləcə də mötəbərliyinə dair ciddi şüphələr olan ekspert rəyinə əsasən müəyyən edilmiş bazar qiymətlərini tətbiq etməklə hesabladığı Mənfəət vergisi və ƏDV qanunvericiliyin tələblərinə zidd və qanunsuz olduğundan, eləcə də əlavə yoxlama tədbirinin həyata keçirilməsinə, yoxlamanın müddətinin uzadılmasına və müvəqqəti olaraq dayandırılması na dair qərarlar yoxlamaların vahid məlumat reyestrinə daxil edilmədiyindən və müddətlərə bağlı vergi qanunvericiliyinin tələbləri pozulduğundan, səyyar vergi yoxlamasının nəticəsinə dair 16.03.2020-ci il tarixli, **********198383 nömrəli “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərar ləğv edilməli və həmin qərara əsasən hesablanmış əlavə vergi məbləğləri və tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyaları, torpaq və əmlak vergisi istisna olmaqla, silinməlidir.
26. Cavabdeh həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 01.10.2021-ci il tarixli, 2-1(103)-2230/2021 nömrəli qərarının ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin edilməməsi barəda yeni qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. KASSASİYA ŞİKAY ƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ, MƏHKƏMƏ İCRAATİ İŞTİRAKÇİLARİNİN İZAHATLARİ Kassasiya şikayətinin dəlilləri
27. Cavabdehin kassasiya şikayəti onunla əsaslandırılmışdır ki, Vergi Məcəlləsinin 14-cü maddəsində öncə vergi orqanı tərəfindən bazar qiymətinin müəyyənləşdirilməsi mərhələlərinə riayət edilməsi, daha sonra bazar qiymətinin müəyyənləşdirilməsi üçün ekspertin cəlb edilməsi imperativ göstəriş olaraq müəyyən olunmamışdır. Göründüyü kimi tətbiq olunmuş sözügedən maddi hüquq normalarının mübahisə predmeti üzrə işin faktiki hallarına aidiyyəti yoxdur.
28. Eyni zamanda, qeyd edilir ki, məhkəmə kollegiyasının qərarını əsaslandırmaq üçün müraciət etdiyi Azərbaycan Respublikası Konstitusiya Məhkəməsi Plenumunun Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 14-cü və Azərbaycan Respublikas ı Mülki Məcəlləsinin 390-cı maddələrinin şərh edilməsinə dair 12.03.2012-ci il tarixli qərarında həmçinin o da bildirilir ki, ekspertin cəlb edilməsinə gəldikdə, Vergi Məcəlləsinin 44-cü maddəsində və “İnzibati İcraat haqqında” Qanunun 41-ci maddəsində ekspertizanın keçirilməsi qaydası və bununla bağlı bir sıra təminatlar, o cümlədən ekspertin müqavilə əsasında cəlb edilməsi, müqavilədə səhv və ya bilərəkdən yalan rəy verməsinə görə ekspertin məsuliyyətinin nəzərdə tutulmasının mümkünlüyü, ekspertizanın maraqlı şəxslərin vəsatəti və ya öz təşəbbüsü ilə vergi yoxlamasını bilavasitə həyata keçirən verqi orqanının qərarı əsasında təyin edilməsi təsbit edilmiş, habelə ekspertiza keçirilməsi haqqında qərar çıxarmış vergi orqanının həmin qərarla yoxlanılması keçirilən vergi ödəyicisini tanış e tməyə və həmin şəxsin ekspertin onun tərəfindən göstərilən şəxslərdən təyin edilməsi barədə müraciət etmək, ekspertiza keçirildikdə vergi yoxlaması keçirən vergi orqanının vəzifəli şəxsinə əvvəlcədən məlumat verməklə bilavasitə və ya nümayəndəsinin vasitəsi ilə ekspertiza keçirilməsində iştirak etmək və ekspertin rəyi ilə tanış olmaq daxil olmaqla Vergi Məcəlləsinin 44.7-ci maddəsində nəzərdə tutulan hüquqlarını ona izah etməyə borclu olduğu nəzərdə tutulmuşdur. Vergi Məcəlləsinin 14-cü maddəsinə əsasən bazar qiyməti vergi orqanı tərəfindən həmin maddədə təsbit olunmuş tələblərə və mərhələlərə riayət edilməklə, o cümlədən ekspertiza təyin olunmaqla müəyyən olunur.
29. Qanunvericiliyin təhlili nəticəsində formalaşmış olan hüquqi mövqeyə əsasən səyyar vergi yoxlaması zamanı vergi qanunverici liyində nəzərdə tutulmuş prosessual müddətlə bağlı heç bir pozuntuya yol verilməmiş, yəni Vergi Məcəlləsinin 38.2-ci maddəsinin tələbləri iddiaçı tərəfindən pozulmamışdır. Belə ki, vergi qanunvericiliyinin digər sahəvi qanunvericiliklə qarşılıqlı təhlili tam olaraq onu deməyə əsas verir ki, Vergi Məcəlləsinin 38.2-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş müddətlər, yəni qünlərlə ifadə olunmuş prosessual müddətlər məhkəmənin barəsində şikayət olunan qərarında ifadə etməyə çalışdığı təqvim gününü deyil, məhz iş gününü nəzərdə tutur. Digər tərəfdən də məhkəmə kollegiyası Vergi Məcəlləsinin normalarının təhlilinə səthi yanaşmışdır. “Gün” ifadəsini “təqvim günü” kimi təfsir və tətbiq edən məhkəmə Vergi Məcəlləsinin digər normalarında “təqvim günü” ifadəsinin olması faktını unutmuşdur. Həmçinin, xüsusi ol araq qeyd edilir ki, vergi orqanının bundan əvvəl çıxış etdiyi məhkəmə mübahisələrində mövcud olmuş oxşar hüquqi məsələyə Azərbaycan Respublikasının Ali Məhkəməsinin 15 yanvar 2020-ci il tarixli, 2-1(102)-6/20 nömrəli Qərarını qeyd edilə bilər. Həmin qərarda qeyd edilmişdir ki, səyyar vergi yoxlamasına dair qaydaları müəyyən edən Vergi Məcəlləsinin 38-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş 38.1-ci və digər maddələr, o cümlədən 38.2-ci və 38.4-cü maddələri ayrı-ayrılıqda deyil, əlaqəli şəkildə tətbiq olunmalıdır. Hər iki maddələrin əlaqəli tətbiqi isə onu ehtiva edir ki, yoxlama 30 gün və yalnız iş günü ərzində aparıldığından, yoxlamanın aparılmalı olan müddəti iş günləri ilə hesablanmalıdır. Məhkəmə müvafiq qanunvericiliyin tətbiqində səhvə yol vermişdir.
30. Burada diqqət edilməli olan məqam budu r ki, həm müvafiq Qanunda, həm də Əsasnamədə qeyd olunur ki, yoxlamanın dayandırılması və ya müddətin artırılması barədə məlumat reyestrə daxil edilməlidir, burada qərarın daxil edilməsi əsas şərt kimi göstərilmir. Məhkəmə inzibati aktın əsaslandırılmasına dair qanunvericiliyin tələbinə formal yanaşmışdır. Belə ki, keçirilmiş səyyar vergi yoxlamasının nəticələrinə dair tərtib edilmiş aktda aşkar edilmiş pozuntular öz əksini tapmış, qəbul edilmiş məsuliyyətə cəlb etmə qərarı da aktın nəticələri üzrə qəbul edilmişdir. İşin təkrar baxışa qaytarılması barədə Ali Məkəmənin 16.06.2021-ci il tarixində araşdırılması zəruri olan bir sıra göstərişlər verilməsinə baxmayaraq apellyasiya məhkəməsi tərəfindən həmin göstərişlər icrasız qalmşdır. TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
31. İnzibati Prosessual Məcəllə: Maddə 12.1. Məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları xidməti vəzifəsinə görə araşdırmağa borcludur. Maddə 12.2. Məhkəmə müstəqil şəkildə öz təşəbbüsü ilə və ya proses iştirakçılarının vəsatətinə əsasən digər zəruri sübutları toplamağa borcludur. Məhkəmə tərəflərdən əlavə məlumat və sübutlar tələb edə bilər. Maddə 58.7. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Maddə
82. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində və hüquqi məsələlər, habelə sübutlar və faktlar (faktiki hallar) əsasında mahiyyəti üzrə tam həcmdə baxır. Apellyasiya insta nsiyası məhkəməsi həmçinin bu Məcəllənin 12-ci maddəsinin tələblərinə əsasən yeni təqdim olunmuş sübutları (sübutetmə vasitələrini) və faktları (faktiki halları) da nəzərə alır. Maddə
91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 96.8. Şikayət əsassızdırsa, Ali Məhkəmə şikayətin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edir. Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir.
32. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 78.3, 85.4, 90.3 və 93.1.1-ci maddələrinin şərh edilməsinə dair Azərbaycan Respublikası Konstitusiya Məhkəməsi Plenumunun 12.01.2011-ci il tarixli qərarı.
33. Azərbaycan Respublikası Konstitusiya Məhkə məsinin Plenumunun “Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 14-cü və Azərbaycan Respublikası Mülki Məcəlləsinin 390-cı maddələrinin şərh edilməsinə dair” 12.03.2012-ci il tarixli qərarı.
34. «Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında Əsasnamə» Bənd 1.4. Qanun əsasında sahibkarlıq sahəsində hər hansı yoxlama aparmaq səlahiyyətinə malik dövlət orqanları, publik hüquqi şəxslər, habelə dövlət mülkiyyətində olan və müvafiq xidmətlər göstərilməsində inhisarçı mövqe tutan hüquqi şəxslər (bundan sonra - yoxlayıcı orqan) sahibkarlıq fəaliyyətinin həyata keçirildiyi yerlərə gəlməklə sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərində keçirdikləri bütün növ yoxlamaların (o cümlədən araşdırma, müayinə, monitorinq, müşahidə, təftiş, nəzarət, xrono metraj, reyd, baxış və digər bu cür tədbirlərin) bu Əsasnamə ilə müəyyən edilmiş müddətdə və qaydada Reyestrdə qeydiyyata alınmasını təmin etməlidirlər. Bənd 4.7. Yoxlayıcı orqan aparılmış hər bir yoxlamanın başa çatmasından sonra 5 iş günü ərzində yoxlamanın keçirildiyi barədə, sonrakı 15 iş günü ərzində (vergi yoxlamalarının materiallarına baxılmanın nəticələri üzrə vergi orqanının qərarının qəbulundan sonra 5 iş günü ərzində) isə 3.4.18-ci və 3.4.19-cu yarımbəndlərdə nəzərdə tutulmuş məlumatları Reyestrə təqdim edir. KASSASİYANİN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXİŞİNİN HƏDLƏRİ
35. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmişdir. Kassasiya şikayəti formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət üzrə kassasiya mümkün hesab edilmişdir.
36. Ape llyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
37. Məhkəmə kollegiyası ilk öncə qeyd etməyi zəruri hesab edir ki, hazırkı iş artıq bir dəfə Ali Məhkəmənin İnzibati kollegiyasında məhkəmə baxışı predmeti olmuş və Ali Məhkəmənin 16.06.2021-ci il tarixli, 2-1(102)-1041/2021 nömrəli qərarı ilə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin 03.02.2021-ci il tarixli, 2-1(103)-290/2021 nömrəli qərarının ləğv edilməsi, işin təkrar baxılması üçün Bakı Apellyasiya Məhkəməsinə göndərilməsi, şikayətinin qalan hissədə təmin edilməməsi qərara alınmışdır.
38. İşə təkrar baxmış apellyasiya məhkəməsi Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 16.06.2021-ci il tarixli, qərarında kassasiya instansiyası məhkəməsinin hüquqi mövqeyini nəzərə almış, məcburi xarakter daşıyan göstərişləri yerinə yetirmişdir.(İPM-nin 96.11-ci maddəsi)
39. Belə ki, məlum olduğu kimi, iddiaçı cavabdehin “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” 16 mart 2020-ci il tarixli **********198383 nömrəli qərarının qismən (əmlak vergisi üzrə 8.557,15 manat, torpaq vergisi üzrə 970,40 manat artıq hesablanmış məbləğinin azaldılması hissəsi istisna olmaqla) ləğv edilməsini məhkəmədən xahiş etmişdir.
40. Hazırkı iş üzrə Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin qərarı ilə Bakı Apellyasiya Məhkəməsi qərarı ləğv edilərək göstərilmişdir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi istinad etdiyi qüsurların (səyyar vergi yoxla ması zamanı müddətlərlə bağlı normaların pozulması) İPM-nin 70.1-ci maddəsinin 2-ci cümləsində nəzərdə tutulmuş mənada nəticəyə (inzibati orqanın qərarına) nə dərəcədə təsir etdiyini əsaslandırmamışdır.
41. Eyni zamanda hazırkı iş üzrə kassasiya instansiyasının qərarının 12-ci səhifəsində qeyd edilir ki, “Normaların məzmunundan və əlaqəli təhlilindən göründüyü kimi səyyar vergi yoxlamasının müddəti iş günləri ilə deyil, təqvim günləri ilə müəyyən edilir. Məcəllənin 38.4-cü maddəsində səyyar vergi yoxlamasının iş günündə və vergi ödəyicisinin iş vaxtı ərzində keçirilməsi şərti isə barəsində yoxlama aparılan vergi ödəyicisinin iş rejiminin gözlənilməsini tələb edir və həmin Məcəllənin 38.2-ci maddəsində təsbit edilən 30 günlük müddətin iş günləri ilə hesablanmasını nəzərdə tutmur. Əgər həmin 30 günlük müddətin iş günləri ilə hesablanmasını nəzərdə tutmaq lazım gəlsəydi, qanunverici bunu həmin normada birbaşa göstərərdi. Necə ki, bunu Vergi Məcəlləsinin 37.2-ci maddəsində kameral vergi yoxlamasına münasibətdə etmişdir (30 iş günü). Bundan başqa, qanunverici müddətlərin iş günləri ilə hesablanmasını, həmin Məcəllənin (iddiaçıda vergi yoxlamasının aparıldığı müddətdə qüvvədə olan redaksiyada) 33.10 (1 iş günü), 37.2-1 (5 iş günü və 10 iş günü), 37.4 (5 iş günü), 72.7 (3 iş günü), 157.2-ci (5 iş günü) maddələrində nəzərdə tutmuşdur. Müddətlərlə bağlı qeyd olunanlar, eyni ilə səyyar vergi yoxlamasının dayandırılmasına (təxirə salınmasına) və yoxlama müddətinin uzadılmasına (artırılmasına) da aiddir.”
42. Beləliklə apellyasiya məhkəməsi düzgün olaraq belə qənaətə gəlmişdir ki, kass asiya instansiyası məhkəməsi birinci və apellyasiya instansiyası məhkəmələrinin mövqeyi ilə razılaşaraq hesab etmişdir ki, səyyar vergi yoxlamasının qanunla icazə verilən müddəti 30 iş günü deyil, məhz 30 gündür və cavabdeh vergi orqanı mübahisələndirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı qanunvericiliyin qeyd olunan normasını pozaraq yoxlamanı qanunla müəyyən edilmiş müddətdə yekunlaşdırmamışdır.
43. Kassasiya instansiyasının “yuxarıda qeyd olunan pozuntunun (qüsurun) İPMnin 70.1-ci maddəsinə əsasən inzibati orqanın qərarına nə dərəcədə təsir etməsinə dair” dəlilinə münasibətdə isə apellyasiya məhkəməsi doğru olaraq qeyd etişdir ki, “İndiki halda, cavabdeh vergi orqanı qanunvericiliyin müddətlə bağlı tələblərini pozaraq, səyyar vergi yoxlamasını müddətin bitməsinə baxmayaraq davam etdirmiş və nəticədə iddiaçıya əlavə vergi öhdəliyi yaradan əlverişsiz inzibati akt qəbul etmiş və sonuncunun qanunla qorunan hüquqlarını pozmuşdur. Belə ki, iş materiallarından göründüyü kimi, cavabdeh vergi orqanı mənfəət, ÖMV və ƏDV üzrə vergidən yayınma halını yoxlamanın qanunla müəyyən edilmiş 30 günlük müddəti ərzində deyil, yalnızca əlavə vergi yoxlaması keçirilməsinə dair qərar qəbul etdikdən sonra yoxlamanın 380-ci günündən sonra (yoxlama 08.10.2018-ci il tarixdə başlamış, əlavə vergi yoxlaması barədə qərar isə 23.10.2019-cu ildə qəbul edilmişdir) aşkar edə bilmişdir.”
44. Burada apellyasiya məhkəməsi tərəfindən “Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 78.3, 85.4, 90.3 və 93.1.1-ci maddələrinin şərh edilməsinə dair” Azərbaycan Respublikası Konstitusiya Məhkəməsi Plenumunun 12.01.2011-ci il tarixli qərarına istinad etməsi doğru olmuşdur. Belə ki, həmin qərarda qeyd edilir ki, “dövlət məcburiyyət tədbirlərinin həyata keçirilməsinə müəyyən məhdudiyyətlərin, o cümlədən, məhdudlaşdırıcı müddətlərin tətbiq olunması ictimai hüquq münasibətlərinin stabilliyi və müəyyənliyi, idarəetmə şərtlərinin stabilliyinin təmin olunması, dövlətin maraqları və hüquq münasibətlərinin subyektlərinin şəxsi maraqları arasında tarazlığın qorunması kimi konstitusiya dəyərlərinin mühafizəsinə yönəlmişdir. Məhz buna görə də bu müddət bitdikdən sonra vergi orqanları tərəfindən vergi ödəyicisinə məcburiyyət tədbirlərinin tətbiq edilməsi yolverilməzdir.”
45. Bununla yanaşı qeyd edilməlidir ki, apellyasiya məhkəməsi işə təkrar baxarkən Ali Məhkəmənin məcburi göstərişinin icra etmək məqsədi ilə düzgün ola raq, “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında” Əsasnaməyə (1.4., 4.7-ci bəndlər) istinadən doğru olaraq belə qənaətə gəlmişdir ki, vergi yoxlamalarının materiallarına baxılmanın nəticələri üzrə vergi orqanının qərarının, o cümlədən əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin keçirilməsi haqqında qərarın qəbulundan sonra 5 iş günü ərzində bu barədə məlumatlar yoxlayıcı orqanın müraciəti əsasında Reyestrə daxil edilməlidir, səyyar vergi yoxlaması zamanı qəbul edilən əlavə yoxlama tədbirlərinin həyata keçirilməsi haqqında qərar, qanunvericiliyin imperativ tələbinə əsasən reyestrə daxil edilməlidir.
46. Eyni zamanda apellyasiya məhkəməsi tərəfindən kassasiya instansiyası məhkəməsinin məcburi göstərişi nəzərə alınmaqla həyata keçirilm iş məhkəmə araşdırması nəticəsində müəyyən edildi ki, 23.10.2019-cu il tarixli qərara əsasən təyin edilmiş əlavə vergi yoxlaması tədbirləri çərçivəsində vergi orqanının 20.11.2019-cu il tarixli qərarına əsasən yenidən ekspertiza təyin edilmiş və vergi orqanının əməkdaşları baxış keçirilməsi məqsədilə vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti həyata keçirdiyi obyektə getmişlər.
47. Buna görə də apellyasiya məhkəməsi haqlı olaraq qeyd etmişdir ki, “nəticəsi hazırkı iş üzrə mübahisələndirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı təyin edilmiş əlavə yoxlama tədbiri vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirdiyi yerlərə (obyektinə) getməklə həyata keçirilməsinə baxmayaraq, həmin tədbirin keçirilməsi barədə vergi orqanının 23.10.2019-cu il tarixli, **********192016 nömrəli qərarı barədə m əlumat qanunvericiliyin tələbləri pozularaq sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinə daxil edilməmişdir.”
48. Bundan başqa apellyasiya məhkəməsi işə təkrar baxarkən Ali Məhkəmənin məcburi göstərişini yerinə yetirərkən qərarında qeyd etmişdir ki, “cavabdeh vergi orqanı səyyar vergi yoxlaması zamanı hesab etmişdir ki, ünvan 1 ünvanında yerləşən obyektin birgə mülkiyyətçiləri (X1 və X2) özlərinin birgə təsis etdikləri İddiaçı MMC-yə icarəyə vermiş, sonuncu isə həmin daşınmaz əmlakı müxtəlif fiziki şəxslərə subicarəyə vermişdir. Bu səbəbdən də cavabdeh Vergi Məcəlləsinin 14.3.2-ci maddəsinə əsasən təsərrüfat əqdləri qarşılıqlı surətdə asılı olan şəxslər arasında həyata keçirildiyi üçün obyektin mülkiyyətçiləri ilə İddiaçı MMC arasında olduğunu iddia etdikləri icarə münasibətlərinə bazar qiyməti tətbiq etməklə iddiaçıya 47687.31 manat ÖMV hesablamışdır.”
49. Lakin bununla bağlı apellyasiya məhkəməsi tərəfindən müəyyən edilmişdir ki, icarəyə verilmiş obyektin mülkiyyətçiləri X1 və X2 ilə birgə təsis etdikləri İddiaçı MMC arasında hər hansı əvəzli və ya əvəzsiz icarə müqaviləsi bağlanmamış və cavabdeh vergi orqanı mülkiyyətçilər ilə təsis etdikləri İddiaçı MMC arasında daşınmaz əmlakın istifadəsinə dair bağlanmış hər hansı mülki müqaviləni, o cümlədən icarə müqaviləsini və ya buna dair hər hansı digər təsdiqedici sübutu məhkəməyə təqdim edə bilməmişdir.
50. Bunu nəzərə alan apellyasiya məhkəməsi düzgün olaraq qeyd etmişdir ki, İddiaçı MMC ilə mülkiyyətçilər arasında icarə münasibətlərinə bazar qiymətinin tətbiq edilməsinə münasibətdə isə Vergi Məcəlləsi nin 14-cü maddəsinə müvafiq olaraq bazar qiymətinin tətbiq edilməsi üçün vergi orqanı ilk öncə tərəflər arasında hər hansı əqdin (müqavilənin) mövcudluğunu və həmin müqavilədə təsbit edilmiş icarə haqqının bazar qiymətinə uyğun olmadığını aşkar etməli idi. Belə bir müqavilə olmadığı halda, vergi orqanı ödənilməli olan vergiləri Vergi Məcəlləsinin 14-cü maddəsinə sasən deyil, 67.1-ci maddəsinə əsasən hesablaya bilərdi. Çünki, Vergi Məcəlləsinin 14-cü maddəsi tərəflərin əməliyyatda (əqdə) təsbit etdikləri qiymətin bazar qiymətinə uyğun olmadığı (aşağı göstərildiyi) sübuta yetirildiyi halda tətbiq edilir.
51. İşin qeyd olunan halına dair apellyasiya məhkəməsi doğru olaraq Azərbaycan Respublikası Konstitusiya Məhkəməsinin Plenumunun “Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 14-cü və Azərba ycan Respublikası Mülki Məcəlləsinin 390-cı maddələrinin şərh edilməsinə dair” 12.03.2012-ci il tarixli qərarına əsaslanmışdır. Belə ki, həmin qərarda qeyd edilir ki, “...vergi ödəyicisi Vergi Məcəlləsinin 67.1-ci maddəsində göstərilən verginin hesablanması məqsədilə vergi orqanı ilə əməkdaşlıq etməməyə və ya buna hətta maneə törətməyə yönəlmiş hərəkətlər etdikdə, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini vergi ödəyicisi tərəfindən vergi orqanına əvvəlki hesabat dövrləri üçün təqdim edilmiş vergi bəyannamələri və həmin maddədə göstərilən digər əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır. Göründüyü kimi, bu müddəanın tətbiqi Vergi Məcəlləsinin 14-cü maddəsindən fərqli olaraq icarə haqqı məbləğinin aşağı göstərilməsi hallarına aid deyil və vergitutma obyektini n müəyyənləşdirilməsi məqsədilə qanuni tələblər yerinə yetirilmədikdə, həyata keçirilən müstəqil vasitədir. Vergi Məcəlləsinin 14-cü maddəsinə əsasən bazar qiyməti vergi orqanı tərəfindən həmin maddədə təsbit olunmuş tələblərə və mərhələlərə riayət edilməklə, o cümlədən ekspertiza təyin olunmaqla müəyyən olunur. Vergi ödəyicisi tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 67.1-ci maddəsində göstərilən və digər bu kimi qanuni tələblər yerinə yetirilmədikdə, vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi məqsədilə verginin məbləği həmin maddəyə uyğun olaraq əlaqəli məlumatlardan istifadə olunmaqla hesablanır.”
52. Bunları nəzərə alan apellyasiya məhkəməsi haqlı olaraq belə nəticəyə gəlmişdir ki, hazırkı işdə cavabdeh vergi orqanı İddiaçı MMC ilə daşınmaz əmlakın mülkiyyətçiləri arasında olduğunu iddia etdikləri, lakin buna dair hər hansı mülki, o cümlədən icarə müqaviləsi mövcud olmayan icarə münasibətlərinə Vergi Məcəlləsinin 14cü maddəsinin tələblərini tətbiq etmişdir ki, bu da Azərbaycan Respublikası Konstitusiya Məhkəməsinin Plenumunun da yuxarıda qeyd olunan mövqeyinə əsasən vergi qanunvericiliyinin tələblərinə zidd olmuşdur.
53. Həmçinin apellyasiya məhkəməsi İddiaçı MMC ilə obyektin icarədarları arasında bağlanmış icarə müqavilələrinə bazar qiymətinin tətbiq edilməsinə münasibətdə isə haqlı olaraq qeyd etmişdir ki, vergi orqanının həmin icarə münasibətlərinə Vergi Məcəlləsinin 14-cü maddəsinə əsasən bazar qiymətini tətbiq etmək hüququ olsa da, qeyd olunan maddənin tələblərinə və həmin maddədə təsbit edilmiş ardıcıllığa düzgün əməl etməmiş və mötəbərliyi ciddi şübhələr doğuran ekspert rəyi nə istinad etmişdir.
54. Eyni zamanda apellyasiya məhkəməsinin istinad etdiyi Azərbaycan Respublikası Konstitusiya Məhkəməsinin Plenumunun “Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 14-cü və Azərbaycan Respublikası Mülki Məcəlləsinin 390-cı maddələrinin şərh edilməsinə dair” 12.03.2012-ci il tarixli qərarında qeyd edilir ki, “əks halın, yəni nəticə etibarilə, mülki hüquqdan sui-istifadənin sübuta yetirilməsi, bununla da sözügedən prezumpsiyanın təkzib edilməsi isə vergi orqanının üzərinə düşür. Avropa Məhkəməsi belə halın sübuta yetirilməsini vergidən yayınmanın baş verməsindən şübhələnmək üçün ciddi əsasların mövcudluğu ilə əlaqələndirərək, bunun qarşısını almaq məqsədilə Dövlətin ixtiyarında olan uyğun metodlar kimi ödənilməmiş verginin ödənilməsini təmin etmək üçün hüquqi icraatlara ba şlamanı və zərurət olduqda, vergi cərimələrinin tətbiqini misal gətirmiş, bu imkanlardan sistematik istifadənin cinayət təqibi təhlükəsi ilə birlikdə adekvat tədbir olacağını ifadə etmişdir (Hentrich Fransaya qarşı yuxarıda qeyd olunan qərar, § 47). Avropa Məhkəməsinin hüquqi mövqeyindən görünür ki, icarə münasibətlərindən əldə olunan gəlirdən verginin tutulması üçün bazar qiymətinin tətbiq edilməsi vergidən yayınmanın baş verməsinə dair ciddi əsasların mövcudluğunu tələb edir.”
55. Lakin apellyasiya məhkəməsi tərəfindən müəyyən edilmişdir ki, cavabdeh vergi orqanı tərəflər arasında bağlanmış icarə müqavilələrində təsbit edilmiş icarə haqlarının vergitutma məqsədləri üçün malların bazar qiyməti kimi qəbul edilməsinin yolverilməzliyinə dair hər hansı əsaslandırma aparmadan, yəni əks halı sübuta yetirmədən, icarə haqları üzrə bazar qiymətinin müəyyən edilməsi məqsədilə yoxlamaya ekspert dəvət etmişdir ki, bu da yekunda iddiaçıya Mənfəət vergisi və ƏDV üzrə əsassız əlavə vergi öhdəliklərinin hesablanması ilə nəticələnmişdir.
56. Bütün yuxarıda göstərilənlərə əsasən məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, kassasiya şikayəti təmin edilməməli, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin 01.10.2021-ci il tarixli qərarı dəyişdirilmədən güvvədə saxlanılmalıdır.
57. Şərh edilənləri və Azərbaycan Respublikası İPM-nin 68, 69, 96.8-ci maddələrini rəhbər tutaraq, məhkəmə kollegiyası: QƏRARA ALDİ: Cavabdehin kassasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 01.10.2021-ci il tarixli, 2-1(103)-2230/2021 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanılsın. Qərar