Azərbaycan Respublikası adından Qərar Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-2890/2025 30.04.2026 ALI MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ (Açar sözlər: ƏDV ödəyicisi kimi məcburi qeydiyyata alınma; vergi ödəyicisinin məsuliyyəti, vicdanlı vergi ödəyicisi; əvvəlki dövrə ƏDV hesablanması) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası hakimlər Vəliyeva Elşanə Rafiq qızı (məruzəçi), Bədəlov Kəmaləddin Nurəddin oğlu və Vəliyev Sərvər Yaqub oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “qərarların ləğvi” tələbinə dair inzibati iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ## ### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-****/**** nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə yazılı icraat qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARI
1. İddiaçı uçot-baza məlumatlarına əsasən ##.##.2021-ci il tarixdə əsas fəaliyyət növü geyimlərin pərakəndə satışı üzrə sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi kimi fəaliyyət göstərmiş, ##.##.2022-ci il tarixdən qüvvəyə minməklə ##.##.2023-cü il tarixdən məcburi ƏDV qeydiyyatına alınmışdır.
2. Cavabdehin ##.##.2023-cü il tarixli 2319021967219500, 2319021966677400, 2319021966606800, 2319021966585000, 2319021966625500, 2319021967176900, **************** nömrəli qərarları ilə iddiaçıya 2022-ci ilin iyun ayından dekabr 2022-ci il daxil olmaqla əlavə dəyər vergisi hesablanmışdır. Əsas: vergi tutulan əməliyyatlarının həcminin ardıcıl 12 ay ərzində 200.000 manatı keçməsi əsası ilə iddiaçının vergi orqanı tərəfindən 2023-cü ildən məcburi olaraq əvvəlki – ##.##.2022ci il tarixdən ƏDV məqsədləri üçün qeydiyyatdan keçirilməsi və iyun-dekabr aylarına ƏDV üzrə əlavə vergi məbləğlərinin hesablanması.
3. Cavabdehin ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərarına əsasən iddiaçıya 2022-ci il gəlir vergisi üzrə 18.350,77 manat əlavə vergi hesablanmışdır. Belə ki, təqdim edilmiş bəyannamə, hesabat üzrə vergi ödəyicisi tərəfindən hesablanmış vergi və ya sığorta haqqı 4.069,00, Vergi orqanı tərəfindən aparılmış kameral yoxlama nəticəsində vergi və ya sığorta haqqı 22.419,77 manat müəyyən edilmişdir.
İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARI
a. Birinci instansiya məhkəməsində icraat
4. İddiaçı cavabdehə qarşı iddia ərizəsi, daha sonra iddia tələbinin dəqiqləşdirilməsi barədə ərizə ilə məhkəməyə müraciət edərək, “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə" ##.##.2023-cü il tarixli 2319021967219500, 2319021966677400, 2319021966606800, 2319021966585000, 2319021966625500, 2319021967176900, 2319021967535200 və ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərarların ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir.
5. İddiaçı tələbini belə əsaslandırılmışdır ki, o, 2022-ci ilin iyun-dekabr aylarında sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olmuş və həmin dövrdə satdığı malların dəyərinə ƏDV tətbiq etməmişdir. Buna baxmayaraq, vergi orqanı həmin dövr üzrə onun ticarət dövriyyəsini ƏDV-yə cəlb etmiş və ümumilikdə 47,782.41 manat ƏDV əlavə hesablamışdır. Halbuki Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsinə əsasən bu maddənin digər müddəalarından asılı olmayaraq, malları ƏDV-nə cəlb edilən əməliyyatlar nəticəsində əldə edən, lakin bu malları əldə edərkən, bu Məcəllənin 175-ci maddəsinə əsasən ƏDV-ni əvəzləşdirməyə hüququ olmayan şəxsin həmin malları göndərməsinə vergi tutulan əməliyyat kimi baxılmır. Əgər mallar əldə edilərkən əvəzləşdirilməsinə qismən yol verilməmişdirsə, vergi tutulan əməliyyatın məbləği əvəzləşdirmənin qismən yol verilməmiş payına mütənasib olaraq azaldılır. İddiaçı malları sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olduğu dövrdə aldığından və həmin mallara görə əvəzləşdirmə hüququna malik olmadığından, həmin malların satışı ƏDV məqsədləri üçün vergitutma obyekti hesab edilə bilməz. Gəlir vergisi ilə bağlı isə qeyd edilmişdir ki, o , 2022-ci il üzrə gəlir vergisi bəyannaməsində müəyyən xərcləri göstərmiş, lakin onların bir hissəsi təsdiqedici sənədlərlə əsaslandırılmamışdır. Vergi orqanı bu səbəbdən xərcləri tanımamış və 18,350.77 manat əlavə gəlir vergisi hesablamışdır. Halbuki xərclər sənədləşdirilmədikdə onların yerinə Nazirlər Kabinetinin ** nömrəli qərarı ilə müəyyən edilmiş şərti rentabellik norması tətbiq edilməlidir. Vergi orqanı isə bu qaydanı tətbiq etmədən iddiaçı üçün əlverişsiz hesablamaya gedib.
6. Cavabdeh iddiaya dair etiraz verərək iddianın rədd edilməsini xahiş etmişdir. Etirazın əsas dəlilləri ondan ibarətdir ki, iddiaçının ardıcıl 12 ay üzrə vergi tutulan əməliyyatlarının həcmi 200.000 manatı keçdiyindən o, qanunvericiliyə uyğun olaraq ##.##.2022-ci il tarixdən ƏDV qeydiyyatına məcburi qaydada alınmışdır. Buna baxmayaraq, 2022-ci ilin iyun-dekabr ayları üzrə bank hesablarına və onlayn kassa əməliyyatları üzrə müxtəlif məbləğlərin daxil olması (hər ay üzrə konkret dövriyyələr göstərilməklə) aşkar edilmiş, lakin iddiaçı həmin dövrlər üzrə ƏDV bəyannamələri təqdim etməmişdir. Bu səbəbdən vergi orqanı tərəfindən iddiaçıya hər ay üzrə uyğunsuzluq məktubları göndərilmiş, dəqiqləşdirilmiş bəyannamələrin və təsdiqedici sənədlərin təqdim olunması tələb edilmiş, lakin iddiaçı tələbləri yerinə yetirmədiyindən aylar üzrə əlavə ƏDV məbləğləri hesablanmışdır. Eyni zamanda, 2022-ci il üzrə təqdim olunmuş gəlir vergisi bəyannaməsinin analizi zamanı 87.005,85 manat məbləğində xərclərin sənədlərlə təsdiq olunmadığı müəyyən edilmişdir ki, bu barədə də iddiaçıya uyğunsuzluq məktubu göndərilsə də, tələb olunan izahat və sənədlər təqdim edilməmişdir. Nəticə olaraq, Vergi Məcəlləsinin 37, 67, 83 və 166.1-ci maddələrinə əsasən iddiaçıya 18.350,77 manat əlavə gəlir vergisi hesablanmışdır. Cavabdeh əlavə olaraq göstərmişdir ki, iddiaçının istinad etdiyi Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsi yalnız ƏDV ödəyicisi tərəfindən elektron vergi hesab-fakturaları üzrə nağdsız ödənişlər zamanı ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi hüququnun olmaması hallarına aiddir və sadələşdirilmiş vergi dövründə alınmış malların sonrakı satışına tətbiq edilə bilməz. Vergi Məcəlləsinin 159.1-ci maddəsinə əsasən malların təqdim edilməsi vergitutma obyektidir və iddiaçı ƏDV qeydiyyatına alındıqdan sonra malların təqdim edilməsinə görə ƏDV-ni hesablamalı idi.
7. Bakı İnzibati Məhkəməsinin ## ####### 2024-cü il tarixli, e-*-*(***)-****/**** nömrəli qərarı ilə (A.Əhədova) iddia qismən təmin edilmiş, cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərarı ləğv edilmiş, iddia qalan hissədə təmin edilməmişdir.
8. Birinci instansiya məhkəməsi iddianın təmin edilən hissəsinə münasibətdə qeyd etmişdir: –vergi ödəyicisi ümumi dövriyyəsini formalaşdıran malların alışını qanunvericiliklə müəyyən edilmiş qaydada rəsmiləşdirməmiş, 2022-ci ili üzrə gəlirdən çıxan xərclərin uçotunu aparmamışdır. Lakin eyni zamanda o hal da müəyyən olunur ki, vergi ödəyicisinin əldə etdiklərindən e-qaimə faktura ilə malları (işlərin, xidmətlərin) təqdim etdiyi mübahisələndirilmir. Başqa sözlə, vergi orqanı vergi ödəyicisinin 2022-ci il hesabat dövrü üzrə alış sənədləri olmayan malların satışını qəbul edir. –cavabdeh iddiaçının alış sənədləri olmadığı lakin satışının olduğu və qüvvədə olan vergi qanunvericiliyi ilə vergi hesablanmasının metodları nəzərdə tutulduğu halda müvafiq metodu seçmədən birbaşa ümumi gəlirə vergi dərəcəsi tətbiq etməklə vergi hesablamaqda haqlı olmamış, bu əsasdan mübahisələndirilən ##.##.2023-cü il tarixli qərarı maddi və prosessual hüquq normalarının pozulması ilə qəbul edilən qanunsuz əlverişsiz inzibati akt olduğundan həmin hissədə iddia tələbi əsaslıdır.
9. Birinci instansiya məhkəməsi iddianın rədd edilən hissəsinə münasibətdə qeyd etmişdir: –İddiaçı ilkin olaraq sadaləşdirilmiş vergi ödəyicisi olmuş, ardıcıl 12 ay üzrə vergi tutulan əməliyyatların həcminin 200 000,00 manatdan çox olmuş, vergi ödəyicisi könüllü qeydiyyat üçün vergi orqanına ərizə təqdim etməmiş, nəticədə vergi orqanı tərəfindən iddiaçı ##.##.2023-cü il tarixdən məcburi ƏDV qeydiyyatına alınmış, bu zaman ƏDV qeydiyyatının vaxtı ##.##.2022-ci il tarixdən hesablanmışdır. İddiaçının ƏDV qeydiyyatı mübahisələndirilməmiş, ləğv edilməmişdir. Bundan sonra vergi orqanı iddiaçının 2022-ci ilin iyun, iyul, avqust, sentyabr, oktyabr, noyabr, dekabr ayları üzrə bank hesablarına və onlayn kassa əməliyyatları üzrə (ƏDV daxil) vəsaitin daxil olmasına baxmayaraq müvafiq dövr üzrə ƏDV bəyannaməsinin təqdim etməməsini kənarlaşmanın yaranması kimi qiymətləndirilmiş və nəticədə həmin aylar üzrə iddiaçıya əlavə ƏDV hesablamışdır. –İddiaçı könüllü qeydiyyatla bağlı müraciət etməli olduğu halda ƏDV qeydiyyatına durmaması onu sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olduğu dövrdə əldə etdiyi malların sonradan ƏDV qeydiyyatının qüvvədə olduğu dövrdə təqdim edildiyi halda belə həmin malların uçotunu aparmaq, ən azından malın alışı ilə satış dəyəri arasında fərqə münasibətdə ƏDV hesablayaraq bəyan etmək imkanı olmuşdur. İş üzrə iddiaçı ƏDV bəyannamələrini boş təqdim etmiş, tətbiq edilməli olan ƏDV ilə bağlı * nömrəli əlavəsində bununla bağlı müvafiq bənddə qeydlərini daxil etməmişdir. Bəllidir ki, iddiaçı malı aldığı qiymətə təqdim etməmişdir. ƏDV qeydiyyatına durmaq vəzifəsi yarandığı vaxtdan sonra əldə etdikləri mala ƏDV tətbiq etməli olduğu halda vergi ödəyicisinin qeydiyyatla bağlı belə bir ərizəni təqdim etməməsi, ərizə təqdim etmək vəzifəsini bilavasitə cavabdeh vergi orqanının bu barədə məlumat verməməsi, vergi orqanının nəzarəti ilə şərtləndirməsi hüquqdan sui-istifadə halına gətirib çıxarır ki, bu hal da vergi qanunvericiliyinə əsasən vergidən yayınma hesab olunmaqla yolverilməzdir.
10. İddiaçı və cavabdeh tərəfindən həmin qərardan ayrı-ayrılıqda apellyasiya şikayəti verilmişdir.
b. Apellyasiya instansiyası məhkəməsində icraat
11. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ## ### 2025-ci il tarixli, *- *(***)-****/**** nömrəli qərarı ilə (hakimlər: X.Cəmilova - sədrlik edən və məruzəçi, R.Səmədov və O.İsmayılov) cavabdehin apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, iddiaçının apellyasiya şikayəti təmin edilmiş, Bakı İnzibati Məhkəməsinin ## ####### 2024-cü il tarixli qərarı iddanın təmin edilməyən hissəsində ləğv edilmiş, iddia həmin hissədə təmin edilərək cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə" ##.##.2023-cü il tarixli 2319021967219500, 2319021966677400, 2319021966606800, 2319021966585000, 2319021966625500, 2319021967176900, **************** nömrəli qərarları ləğv edilmişdir.
12. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi aşağıdakıları qeyd etmişdir: –İddiaçıya cavabdehin ##.##.2023-cü il tarixli qərarları ilə 2022-ci ilin iyun ayından dekabr 2022-ci il daxil olmaqla əlavə dəyər vergisi hesablanmışdır. Halbuki iddiaçı 2022-ci ilin iyun-dekabr ayları ərzində gəlir vergisi ödəyicisi olaraq ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyatdan keçməmiş, apardığı əməliyyatlara (satdığı mallara) ƏDV tətbiq (əlavə) etməmiş, gəlir ödəyicisi ödəyicisi olduğundan malları alarkən əvəzləşdirmə almamış və ya əvəzləşdirmə hüququna malik olmamışdır. Vergi orqanı tərəfindən vergi ödəyicisinin (iddiaçının) vergi tutulan əməliyyatlarının 200.000 manat həddini keçməsi aşkar olunduğu halda iddiaçının ƏDV-nin məqsədləri üçün məcburi qeydiyyata alınmasını 9 ay sonra həyata keçirməsi, bununla da qeyd edilən müddətdə satdığı mallara görə faktiki olaraq (ƏDV əlavəsi tətbiq etmədiyindən) əvəzləşdirmə hüququnu tətbiq etmək imkanından məhrum olması normanın məqsədlərinə uyğun hesab edilə bilməz. –Məcburi qeydiyyat zamanı ardıcıl 12 aylıq dövrün istənilən ayında (aylarında) vergi tutulan əməliyyatların həcmi 200.000 manatdan artıq olduqda - növbəti ayın birinci günündə qeydiyyat tarixi qüvvəyə minməsinə dair normanın məzmunu aydın olsa da, hansı müddətdə tətbiq edilməsinə dair aydın göstəriş – tənzimləmə yoxdur. Belə olduğu təqdirdə, həmin norma onun məqsədinə uyğun tətbiq edilməlidir. ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyata dair ərizənin verilməsinə görə ödəyici üçün müddətin 10 iş günü nəzərdə tutulması vergi orqanı üçün hüququnun tətbiqi üçün müddətlərin tətbiq edilməsini zəruri edir. –... vergi ödəyicisinin (iddiaçının) ƏDV məqsədləri üçün qeydiyyata alınmasına əsas olmuş məlumatlar (bank əməliyyatları, onlayn kassa məlumatları), eləcə də iddiaçının vergi tutulan əməliyyatlarının 200.000 manat həddini keçməsi artıq növbəti hesabat dövründə vergi orqanına məlum olduğu halda, məcburi qeydiyyatı vaxtında təmin etməmiş, nəticədə, ödəyici də satdığı mallara görə ƏDV tətbiq etmək və daha sonra əvəzləşdirmə hüququndan məhrum olmuşdur.
13. Cavabdeh kassasiya şikayəti verərək, həmin qərarın ləğv edilməsini və iddianın təmin olunmamasını xahiş etmişdir.
KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞI ETİRAZIN DƏLİLLƏRİ
a. Kassasiya şikayətinin dəlilləri
14. Cavabdehin kassasiya şikayətinin dəlilləri aşağıdakı kimi olmuşdur: ƏDV qeydiyyatı üzrə: –İddiaçının ardıcıl 12 ay üzrə vergi tutulan əməliyyatlarının həcmi 200.000 manatı keçmişdir, buna görə ##.##.2022-dən məcburi ƏDV qeydiyyatı yaranmışdır. –İddiaçı bu müddətdə ƏDV bəyannamələri təqdim etməmiş, vergi orqanı tərəfindən göndərilən uyğunsuzluq məktublarına cavab verməmişdir. –Bu səbəbdən hər ay üzrə əlavə ƏDV hesablanması Vergi Məcəlləsinin 157.3.1, 157.5 və 155.1-ci maddələrinə uyğundur. –Məhkəmə “vergi qeydiyyatına gec qoyulması ilə iddiaçının əvəzləşdirmədən məhrum edilməsinin vergitutmanı istisna etdiyini” əsas kimi götürmüşdür, lakin qanunvericilikdə vergi orqanının ƏDV qeydiyyatına alma müddəti üçün məhdudiyyət nəzərdə tutulmayıb. 159.7-ci maddənin tətbiqi ilə bağlı: –Məhkəmə VM-in 159.7-ci maddəsini yanlış şərh etmişdir. –Bu norma yalnız ƏDV ödəyicisinin elektron qaimə üzrə əvəzləşdirmə hüququ olmayan hallara şamil edilir. –İddiaçı ƏDV ödəyicisi olmalı olduğu dövrdə qeydiyyatdan keçmədiyi üçün, əvəzləşdirmə hüququna malik olmaması onun satdığı malların ƏDV-dən azad edilməsinə əsas yaratmır. Gəlir vergisi üzrə: –İddiaçı 2022-ci il bəyannaməsində 87.005,85 manat xərci təsdiqedici sənədsiz göstərmişdir. –Uyğunsuzluq məktubuna cavab və sənədlər təqdim olunmadığına görə vergi orqanı VM-in 37, 67, 83 və 166.1-ci maddələrinə əsasən 18.350,77 manat gəlir vergisi hesablayıb.
b. Kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
15. İddiaçı kassasiya şikayətinə etiraz edərək Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ## ### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-****/**** nömrəli qərarını dəyişdirilmədən saxlanılmasını xahiş etmişdir.
TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
16. Azərbaycan Respublikasının Konstitusiyası: Maddə 73. Vergilər və başqa dövlət ödənişləri İ. Qanunla müəyyən edilmiş vergiləri və başqa dövlət ödənişlərini tam həcmdə və vaxtında ödəmək hər bir kəsin borcudur. II. Heç kəs qanunla nəzərdə tutulmuş əsaslar olmadan və qanunda göstərilmiş həcmdən əlavə vergilər və başqa dövlət ödənişləri ödəməyə məcbur edilə bilməz.
17. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsi: Maddə 16. Vergi ödəyicisinin vəzifələri 16.1 və 16.1.1. Qanunla müəyyən edilmiş vergiləri, habelə bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada hesablanmış faizləri, tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyalarını və digər məcburi ödənişləri ödəmək vergi ödəyicisinin vəzifəsidir. 16.1.3. qanunvericiliklə nəzərdə tutulmuş qaydada gəlirlərinin (xərclərinin), o cümlədən vergidən azad edilən gəlirlərinin (xərclərinin) və vergitutma obyektlərinin uçotunu aparmaq; Maddə 24. Vergi orqanlarının vəzifələri 24.1.1 və 24.1.2. Vergi orqanları vergilərin düzgün hesablanmasına, tam və vaxtında ödənilməsinə nəzarət etməyə; vergi qanunvericiliyinə tam və dəqiq riayət etməyə; vergi ödəyicilərinin hüquqlarını və qanuni mənafelərini gözləməyə və müdafiə etməyə borcludur. Maddə 58. Vergilərin azaldılmasına və digər vergi hüquqpozmalarına görə maliyyə sanksiyaları 58.4. bu Məcəllənin 155-ci maddəsinə müvafiq olaraq vergi ödəyicisi tərəfindən ƏDV üzrə qeydiyyat məcburi olduğu halda, qeydiyyat olmadan fəaliyyət göstərilməsinə görə vergi ödəyicisinə ƏDV üzrə qeydiyyat olmadan fəaliyyət göstərdiyi bütün dövr ərzində büdcəyə ödənilməli olan ƏDV məbləğinin 50 faizi miqdarında maliyyə sanksiyası tətbiq edilir. Maddə 67. Vergitutma obyektinin ayrı-ayrı hallarda müəyyən edilməsi qaydaları 67.1. Bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, mühasibat uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini aşağıda göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır: ... 67.14. Bu Məcəllənin 67.1-ci maddəsində göstərilən hallarda vergi ödəyicisinin gəlirlərini və ya xərclərini müəyyən etmək mümkün olduqda mənfəət (gəlir) vergisi bu Məcəllənin 83.9-cu maddəsinə əsasən hesablanır. (# ###### 2024-cü il tarixədək qüvvədə olan bənd) ... 67.17. Bu Məcəllənin 67-ci maddəsində sadalanan vergitutma obyektinin müəyyən edilməsi ilə bağlı ayrı-ayrı halları tənzimləyən maddələr bu maddədə sıra üzrə ardıcıllıq gözlənilmədən tətbiq edilir. (# ###### 2022-ci il tarixdən qüvvədə olan bənd) Maddə 73. Ödəmələr haqqında məlumatın verilməsi Görülmüş işlərin və ya göstərilmiş xidmətlərin haqqını ödəyən, yaxud hər hansı digər ödəmələr aparan şəxs, qanunla müəyyən edilmiş hallarda və qaydada ödənilmiş məbləğlər haqqında vergi orqanına məlumat verməlidir. Maddə 83. Vergi orqanları tərəfindən vergilərin hesablanması ... 83.9. Vergi ödəyicisinin əldə etdiyi mənfəəti (gəliri) birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığı halda, həmin mənfəət (gəlir) müvafiq icra hakimiyyəti orqanı tərəfindən müəyyən edilmiş qaydalar əsasında hesablanır. (# ###### 2024-cü il tarixədək qüvvədə olan bənd)
Maddə 85. Vergi öhdəliyinin yerinə yetirilməsi müddətləri və həmin müddətlərin dəyişdirilməsi 85.4. Vergi orqanları vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində vergi ödəyicisinin vergisini, faizləri və maliyyə sanksiyasını hesablamaq və hesablanmış məbləği yenidən hesablamaq, verginin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının hesablanmış (yenidən hesablanmış) məbləğini vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra (səyyar vergi yoxlaması zamanı əlavə hesablanmış vergilər, faizlər və maliyyə sanksiyaları üzrə səyyar vergi yoxlamasının materiallarına baxılmanın nəticələri üzrə çıxarılmış qərarın tarixindən etibarən) 5 il ərzində tutmaq hüququna malikdirlər. Maddə 153. Əlavə dəyər vergisi anlayışı 153.1. Əlavə dəyər vergisi (bundan sonra - ƏDV) vergi tutulan dövriyyədən hesablanan verginin məbləği ilə bu Məcəllənin müddəalarına uyğun olaraq verilən elektron qaiməfakturalara və ya idxalda ƏDV-nin ödənildiyini göstərən sənədlərə müvafiq surətdə əvəzləşdirilməli olan verginin məbləği arasındakı fərqdir. Maddə 155. Qeydiyyata dair ərizə verilməsinin tələb edilməsi 155.1. Sahibkarlıq fəaliyyəti göstərən və ardıcıl 12 aylıq dövrün istənilən ayında (aylarında) vergi tutulan əməliyyatlarının həcmi 200.000 manatdan artıq olan şəxslər, o cümlədən bu Məcəllənin 218.1-ci maddəsi ilə müəyyən edilmiş hüquqdan istifadə etməyən ictimai iaşə fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxslər (bu Məcəllənin 218.4.1-ci, 218.4.2-ci və 218.4.3-cü maddələrində göstərilənlər istisna olmaqla) bu Məcəllənin 157.3.1-ci maddəsində göstərilən tarixdən 10 gün ərzində ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyata dair ərizə verməyə borcludur. Bir əqd və ya müqavilə üzrə əməliyyatın ümumi dəyəri 200.000 manatdan artıq olduqda, bu əməliyyat ƏDV tutulan əməliyyat sayılır və həmin əməliyyatı həyata keçirən şəxs bu əməliyyatın aparıldığı günədək ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyata dair ərizə verməyə borcludur. Bu Məcəllənin 218.1.2-ci maddəsində göstərilən şəxslər həmin maddədə müəyyən edilmiş hüquqdan istifadə etdikdə ardıcıl 12 aylıq dövrün istənilən ayında vergi tutulan əməliyyatlarının həcmi 200.000 manatı keçdiyi aydan sonrakı ayın 1-dən etibarən 10 gün ərzində fəaliyyətlərini sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi kimi davam etdirəcəkləri barədə vergi orqanına yazılı formada ərizə təqdim etməlidirlər. Maddə 157. Qeydiyyat 157.3. Qeydiyyat hansı tarixin əvvəl başlanmasından asılı olaraq aşağıdakı tarixlərin birində qüvvəyə minir: 157.3.1. məcburi qeydiyyat zamanı: - ardıcıl 12 aylıq dövrün istənilən ayında (aylarında) vergi tutulan əməliyyatların həcmi 200.000 manatdan artıq olduqda - növbəti ayın birinci günündə; - bir əqd və ya müqavilə üzrə ƏDV-yə cəlb olunan əməliyyatın ümumi dəyəri 200.000 manatdan artıq olduqda - əməliyyatın aparıldığı günədək; 157.3.2. könüllü qeydiyyat zamanı - qeydiyyat haqqında ərizənin verildiyi aydan sonrakı hesabat dövrünün birinci günündə. 157.3.3. Bu Məcəllənin 85.4-cü maddəsi ilə müəyyən edilmiş 3 il müddətindən çox olmamaqla, vergi ödəyicisinin qeydiyyat haqqındakı ərizəsində göstərilən tarixdə. Bu Məcəllənin 85.4-cü maddəsində göstərilən 3 illik dövr bitdikdən sonra vergi ödəyicisi tərəfindən ƏDV-nin dəqiqləşdirilməsinə və əvəzləşdirilməsinə yol verilmir. 157.5. ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyatdan keçməyə borclu olan, lakin qeydiyyat üçün ərizə verməyən vergi ödəyicisini vergi orqanı öz təşəbbüsü ilə qeydiyyata alır və ona müvafiq qeydiyyat bildirişi göndərir. Maddə 159. Vergitutma obyekti 159.7. Bu maddənin digər müddəalarından asılı olmayaraq, malları ƏDV-nə cəlb edilən əməliyyatlar nəticəsində əldə edən, lakin bu malları əldə edərkən, bu Məcəllənin 175-ci maddəsinə əsasən ƏDV-ni əvəzləşdirməyə hüququ olmayan şəxsin həmin malları göndərməsinə vergi tutulan əməliyyat kimi baxılmır. Əgər mallar əldə edilərkən əvəzləşdirilməsinə qismən yol verilməmişdirsə, vergi tutulan əməliyyatın məbləği əvəzləşdirmənin qismən yol verilməmiş payına mütənasib olaraq azaldılır. Verilmiş kreditin təminatı kimi bankın və ya digər kredit təşkilatının xeyrinə ipoteka ilə yüklü edilmiş və hərrac yolu ilə bankın və ya digər kredit təşkilatının mülkiyyətinə keçmiş, habelə “Notariat haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanununun 63-cü maddəsinə əsasən verilən şəhadətnamə əsasında əldə olunmuş əmlakın təqdim edilməsi verilmiş kreditlər üzrə ödənilməyən əsas borc dəyəri həddində vergi tutulan əməliyyat sayılmır. 159.8. ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyatdan keçməyən şəxslərin ƏDV tətbiq etməklə aparılan əməliyyatları, habelə ƏDV-dən azad edilən və ya sıfır (0) dərəcə ilə ƏDV-yə cəlb edilən, lakin ƏDV tətbiq etməklə aparılan əməliyyatları vergitutma obyektidir. Maddə 175. Büdcəyə ödəmələr müəyyən edilərkən əvəzləşdirilən ƏDV 175.1. Bu maddədə başqa hallar nəzərdə tutulmamışdırsa, ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün malların (işlərin, xidmətlərin) alışı zamanı ödənilmiş ƏDV məbləği əməliyyatın dəyəri alıcının bank və digər ödəniş hesabından həmin malları (işləri, xidmətləri) təqdim edən şəxsin bank və digər ödəniş hesabına, ƏDV məbləği ƏDV-nin depozit hesabına ödənildikdə əvəzləşdirilir. Bu maddənin məqsədləri üçün malların (işlərin, xidmətlərin) barter edilməsi, təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) dəyəri üzrə yaranmış maliyyə öhdəliklərinin qarşılıqlı şəkildə əvəzləşdirilməsi və ya notariusun depozit hesabı vasitəsilə həyata keçirilən əməliyyatlar üzrə əməliyyatın dəyərinin notariusun bankda açdığı depozit hesabına ödənilməsi həmin əməliyyatın ƏDV-siz dəyərinin malları (işləri, xidmətləri) təqdim edən şəxsin bank və digər ödəniş hesabına ödənilməsinə bərabər tutulur. Bu zaman əvəzləşdirilən ƏDV-nin vaxtı aşağıdakı kimi müəyyənləşdirilir: 175.1.1. hesabat dövrü ərzində həyata keçirilmiş sayılan mal göndərilməsini, iş görülməsini, yaxud xidmət göstərilməsini nəzərdə tutan əməliyyatlar üzrə - alınmış elektron qaimə-faktura üzrə malların (işlərin, xidmətlərin) dəyərinin və ona mütənasib ƏDV məbləğinin tam ödənildiyi vaxt; 175.1.2. hesabat dövrü ərzində malların idxalı üzrə - bu Məcəllənin 170-ci maddəsinə uyğun olaraq. 175.1.3. vergi ödəyicisinə verilmiş elektron qaimə-faktura üzrə iki və ya daha çox ödəmə aparılarsa, hər ödəmə ödəniş miqdarında ayrıca əməliyyat üçün həyata keçirilmiş sayılır. Vergi ödəyicisinə verilmiş elektron qaimə-faktura üzrə alınmış malların (iş və xidmətlərin) dəyəri ödənilən gündən bir iş günü müddətində, ƏDV-nin məbləği bu Məcəllə ilə və müvafiq icra hakimiyyəti orqanı tərəfindən müəyyən edilmiş qaydada ödənilməlidir. Bu zaman malların (iş və xidmətlərin) dəyəri üzrə iki və ya daha çox ödəmə aparılarsa, ƏDV-nin məbləği aparılmış ödəniş məbləğinə uyğun olaraq ƏDV-nin depozit hesabına ödənilməlidir. Mallar, işlər və xidmətlərlə bağlı xərclər istehsal məsrəflərinə aid edilmirsə də, belə mallar, işlər və xidmətlər vergi ödəyicisinin kommersiya fəaliyyəti üçün istifadə edilməli olduqda və ya istifadə edildikdə bu Məcəllənin 175.1-ci, 175.1.1-ci və 175.1.2-ci maddələrinin müddəaları tətbiq olunur. 175.4. Vergi ödəyicisi vergi tutulan əməliyyatlar və bu Məcəllənin 164-cü maddəsinə uyğun olaraq ƏDV-dən azad edilmiş əməliyyatlar aparırsa, ƏDV üzrə əvəzləşdirmə üçün vergi tutulan dövriyyənin ümumi dövriyyədəki xüsusi çəkisinə uyğun olaraq müəyyən edilən ƏDV-nin məbləği qəbul olunur. Vergi ödəyicisi tərəfindən ƏDV-yə cəlb edilən əməliyyatlarla yanaşı, ƏDVdən azad olunan əməliyyatlar aparılarkən, bu əməliyyatlara aid olan mallar (işlər, xidmətlər) üzrə sənədləşdirilmiş məlumatlar əsasında ƏDV ödənilməklə və ƏDV-dən azad edilməklə mədaxil edilən malların (işlərin, xidmətlərin) ayrı-ayrılıqda uçotu aparıldığı halda, ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün alınmış mallara (işlərə, xidmətlərə) görə ödənilmiş ƏDV-nin məbləği bu Məcəllənin 175.1-ci maddəsinə uyğun olaraq tam məbləğdə əvəzləşdirilir. 175.6. Bu Məcəllənin 160.4-cü maddəsində göstərilən hal istisna olmaqla, ƏDV-dən azad olunan, yaxud ƏDV-yə cəlb edilməyən əməliyyatlar aparan şəxslər tərəfindən mallar (işlər, xidmətlər) alınarkən bu maddə ilə müəyyən edilmiş qaydada ödənilmiş ƏDV məbləği əvəzləşdirilmir. Dövlət büdcəsindən ayrılan vəsaitlər (subsidiya (aktivlərə aid edilən subsidiya istisna olmaqla) və geri qaytarılmalı vəsaitlər istisna olmaqla) hesabına mallar (işlər, xidmətlər) alınarkən, ödənilmiş ƏDV -nin məbləği əvəzləşdirilmir.
18. Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsi: Maddə 12.1. Məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları xidməti vəzifəsinə görə araşdırmağa borcludur. Maddə 58.7. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Maddə 91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. Maddə 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. Maddə 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir.
KASSASİYANIN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXIŞININ HƏDLƏRİ
19. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmiş, şikayət formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət mümkün hesab edilmişdir.
20. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır.
KASSASİYA İNSTANSİYASI MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
21. Məhkəmə kollegiyası işin materiallarını və kassasiya şikayətinin dəlillərini araşdıraraq hesab edir ki, kassasiya şikayəti qismən əsaslıdır, apelyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı qismən, iddianın ƏDV-nin hesablanmasına dair qərarların ləğvi hissəsində ləğv edilməklə iddia həmin hissədə rədd edilməli, qalan hissədə isə dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır. Bu, aşağıdakı səbəblərdən irəli gəlir.
22. Işin apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən araşdırılan halları ilə müəyyən olunur ki, tərəflər arasında mübahisənin predmetini cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə" ##.##.2023-cü il tarixli 2319021967219500, 2319021966677400, 2319021966606800, 2319021966585000, 2319021966625500, 2319021967176900, **************** nömrəli və ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərarların ləğv edilməsi təşkil edir.
Gəlir vergisinin hesablanması hissəsi ilə bağlı:
23. Cavabdehin ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərarına əsasən iddiaçıya 2022-ci il gəlir vergisi üzrə 18.350,77 manat əlavə vergi məbləği hesablanmışdır. Belə ki, təqdim edilmiş bəyannamə, hesabat üzrə vergi ödəyicisi tərəfindən hesablanmış vergi və ya sığorta haqqı 4.069,00, cavabdeh tərəfindən aparılmış kameral yoxlama nəticəsində vergi və ya sığorta haqqı 22.419,77 manat müəyyən edilmişdir.
24. Bu qərara münasibətdə məhkəmə kollegiyası iddianın təmin edilməsi barədə apellyasiya məhkəməsinin mövqeyi ilə razılaşır. Belə ki, iddiaçı tərəfindən təqdim edilmiş 2022ci ilin gəlir vergisi bəyannaməsindən görünür ki, o, 2022-ci il üzrə malların təqdim edilməsindən ümumi gəliri 122 070,10 manat, malların təqdim edilməsi üzrə xərcləri 101 725, 08 manat, vergiyə cəlb olunan gəlir 20.345,02 manat, ödənilməli gəlir vergisi kimi 4.069,00 manat vergi bəyan etmişdir. Cavabdeh orqan vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim edilmiş 2022-ci ilin gəlir vergisi bəyannaməsində xərclər hissəsində (87005,85 manat) xərci sənədlərlə təsdiq edilməyən gəlirdən çıxılan xərc olaraq müəyyən etmiş və nəticədə mübahisələndirilən qərarla iddiaçıya 2022-ci ilin gəlir vergisi üzrə əlavə vergi məbləği hesablanmışdır.
25. İşdən görünür ki, vergi ödəyicisi ümumi dövriyyəsini formalaşdıran malların alışını qanunvericiliklə müəyyən edilmiş qaydada rəsmiləşdirməmiş, 2022-ci il üzrə gəlirdən çıxan xərclərin uçotunu aparmamışdır. Lakin eyni zamanda o hal da müəyyən olunur ki, vergi ödəyicisinin əldə etdiklərindən e-qaimə faktura ilə malları (işlərin, xidmətlərin) təqdim etdiyi mübahisələndirilmir. Başqa sözlə, vergi orqanı vergi ödəyicisinin 2022-ci il hesabat dövrü üzrə alış sənədləri olmayan malların satışını qəbul edir. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, vergi orqanının mübahisələndirilən dövr üzrə qüvvədə olan qanunvericiliyə əsasən birbaşa ümumi gəlirə 20% mənfəət vergisi dərəcəsi tətbiq etməklə vergi hesablanması kimi istifadə etdiyi metod əsassızdır.
26. Belə ki, hazırkı qərarın 17-ci bəndində təsbit olunmuş və mübahisələndirilən dövrdə qüvvədə olan vergi qanunvericiliyin tələblərinə əsasən vergi ödəyicisinin mühasibat uçotunu aparmadığı və ya müəyyən edilmiş qaydada aparmadığı halda vergi orqanının ödənilməli olan verginin məbləğini 67-ci maddədə göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ olmuşdur.
27. Eyni zamanda mübahisələndirilən dövr üzrə qüvvədə olmuş VM-nin 83.9-cu maddəsi mənfəətin birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığı halda, mənfəətin müvafiq icra hakimiyyəti orqanı tərəfindən müəyyən edilmiş qaydalar əsasında hesablanmasını nəzərdə tutmuşdur. Başqa sözlə, qanunvericilik vergi orqanına vergi ödəyicisinin mənfəətini müəyyən etmək, mənfəəti birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığı halda şərti rentabellik norması əsasında vergi hesablanması səlahiyyətini həvalə etmişdir.
28. Dolayısı ilə, vergi qanunvericiliyi vergi orqanına uçotunu aparmayan, alış sənədləri olmasa da, lakin satışı olan vergi ödəyicisinə münasibətdə VM-nin 67-ci maddəsində sadalanan metodlardan istifadə etmədən birbaşa vergi hesablaması qaydasını müəyyən etməmişdir.
29. Beləliklə, əvvəlki dövrlərə aid olan vergi yoxlamaları zamanı vergi ödəyicisi tərəfindən sənədlərin təqdim edilməməsi, mühasibat uçotunun aparılmaması və digər səbəblərdən vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi mümkün olmadıqda vergi orqanları ödənilməli olan verginin məbləğini VM-nin 67.1, 67.14, 83.9-cu maddələri əsasında hesablaya bilərdi.
30. Göründüyü kimi, cavabdeh iddiaçının alış sənədləri olmadığı lakin satışının olduğu və qüvvədə olan vergi qanunvericiliyi ilə vergi hesablanmasının metodları nəzərdə tutulduğu halda müvafiq metodu seçmədən birbaşa ümumi gəlirə vergi dərəcəsi tətbiq etməklə vergi hesablamaqda haqlı olmamış, bu əsasdan mübahisələndirilən qərar maddi və prosessual hüquq normalarının pozulması ilə qəbul edilən qanunsuz əlverişsiz inzibati akt olduğundan ləğv edilməlidir.
ƏDV-nin hesablanması ilə bağlı:
31. İddiaçıya cavabdehin ##.##.2023-cü il tarixli qərarları ilə 2022-ci ilin iyun ayından dekabr 2022-ci il daxil olmaqla əlavə dəyər vergisi hesablanmışdır. İşdən görünür ki, iddiaçı uçot-baza məlumatlarına əsasən ##.##.2021-ci il tarixdə əsas fəaliyyət növü geyimlərin pərakəndə satışı üzrə sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi kimi fəaliyyət göstərmiş, ##.##.2022-ci il tarixdən qüvvəyə minməklə ##.##.2023-cü il tarixdən isə məcburi ƏDV qeydiyyatına alınmışdır.
32. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi iddianı bu hissədə təmin edərkən qeyd etmişdir ki, iddiaçı 2022-ci ilin iyun-dekabr ayları ərzində gəlir vergisi ödəyicisi olaraq ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyatdan keçməmiş, apardığı əməliyyatlara (satdığı mallara) ƏDV tətbiq (əlavə) etməmiş, gəlir ödəyicisi ödəyicisi olduğundan malları alarkən əvəzləşdirmə almamış və ya əvəzləşdirmə hüququna malik olmamışdır. Buna görə də, vergi orqanı tərəfindən vergi ödəyicisinin (iddiaçının) vergi tutulan əməliyyatlarının 200.000 manat həddini keçməsi aşkar olunduğu halda iddiaçının ƏDV-nin məqsədləri üçün məcburi qeydiyyata alınmasını 9 ay sonra həyata keçirməsi, bununla da qeyd edilən müddətdə satdığı mallara görə faktiki olaraq (ƏDV əlavəsi tətbiq etmədiyindən) əvəzləşdirmə hüququnu tətbiq etmək imkanından məhrum olması normanın məqsədlərinə uyğun hesab edilə bilməz.
33. Məhkəmə kollegiyası hazırki iddia tələblərinin ƏDV hissəsinə hüquqi qiymət vermək üçün ilk növbədə oxşar mübahisə üzrə qəbul edilmiş Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsi İnzibati Kollegiyasının *-*(***)-****/**** nömrəli, ## ##### 2026-cı il tarixli 3 ulduz statuslu qərarındakı hüquqi mövqeləri xatırlatmağı məqsədəuyğun hesab edir:
ƏDV qeydiyyatı barədə ərizənin verilmədiyi hallar və onların hüquqi nəticəsi
34. Təcrübədə vergi ödəyicisi tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 155.1-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş ərizənin qanunla müəyyən edilmiş müddətdə təqdim edilməməsi halları mümkündür. Bu hərəkətsizlik müxtəlif səbəblərlə bağlı ola bilər. Belə ki, vergi ödəyicisi dövriyyəsinin qanunla müəyyən edilmiş həddi keçdiyini vaxtında müəyyən etməyə bilər, vergi qanunvericiliyinin tələblərini düzgün qiymətləndirməyə bilər, əvvəlki vergi rejimində qalmaqda davam etməyin mümkün olduğunu düşünə bilər, uçot və mühasibat sənədlərini düzgün aparmaya bilər, yaxud ƏDV qeydiyyatına alınmanın hüquqi nəticələrindən yayınmaq məqsədilə bilərəkdən ərizə verməyə bilər.
35. Vergi Məcəlləsinin 157.5-ci maddəsi bu hallarda vergi orqanına ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyatdan keçməyə borclu olan, lakin qeydiyyat üçün ərizə verməyən vergi ödəyicisini öz təşəbbüsü ilə qeydiyyata almağa (ƏDV qeydiyyatına durma öhdəliyinin yarandığı andan) hüquqi imkan yaratmışdır.
36. Bu normanın məqsədi vergi ödəyicisinin hərəkətsizliyi nəticəsində ƏDV qeydiyyatının aparılmamasının həmin şəxsin faktiki olaraq ƏDV üzrə vergi öhdəliklərindən kənarda qalmasının qarşısını almaqdır.
37. Qeyd etmək lazımdır ki, vergi ödəyicisi Vergi Məcəlləsinin 155.1-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş ərizəni vaxtında təqdim etmədiyi təqdirdə, vergi orqanının vergi ödəyicisini hansı tarixdə ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyata almasından asılı olmayaraq, ƏDV qeydiyyatı həmin Məcəllənin 157.3.1-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş müddətdən qüvvəyə minir.
38. Əks yanaşma, yəni vergi ödəyicisinin ərizə verməməsi səbəbindən ƏDV qeydiyyatının yalnız sonradan və gələcək tarixdən aparılması, mahiyyət etibarilə vergi ödəyicisinin öz qanunsuz hərəkətsizliyindən faydalanmasına şərait yaradar, başqa sözlə, vergi ödəyicisi üçün praktiki baxımdan üstün davranış modelinə çevirə bilər. Belə ki, vergi ödəyicisinin ƏDV qeydiyyatı üçün müvafiq ərizə ilə müraciət etmədiyi təqdirdə, qeydiyyatın yalnız vergi orqanının aşkar etdiyi və qərar qəbul etdiyi tarixdən qüvvəyə minməsi, vergi ödəyicisinin qanunla müəyyən edilmiş müddətdə ərizə verməmək yolu ilə əvvəlki dövrlər üzrə ƏDV öhdəliklərindən yayınmaq imkanı əldə etməsinə səbəb olar. Başqa sözlə, qanunvericiliyin tələbinə əməl edərək vaxtında ƏDV qeydiyyatına alınan vergi ödəyiciləri ƏDV üzrə bütün öhdəlikləri daşıdığı halda, eyni dövriyyə həddini keçməsinə baxmayaraq ərizə verməyən şəxs həmin öhdəliklərdən faktiki olaraq yayınmış olar. Bu isə qanuna riayət edən vicdanlı vergi ödəyiciləri ilə qanunla müəyyən edilmiş vəzifəni icra etməyərək dürüst davranmayan ödəyicilər arasında əsassız fərqli vəziyyət yaradar, Vergi Məcəlləsinin 155.1-ci maddəsinin imperativ xarakteri mahiyyətini itirər.
39. Beləliklə, vergi qanunvericiliyi ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyata dair ərizə verməklə bağlı vergi ödəyicisinin üzərinə vəzifə qoymaqla yanaşı, vergi orqanının da üzərinə bu öhdəliyi icra etməyən vergi ödəyicisini öz təşəbbüsü ilə qeydiyyata almaq vəzifəsini qoymuşdur.
40. Bundan əlavə, vergi orqanı tərəfindən vergi ödəyicisinin ƏDV məqsədləri üçün məcburi qaydada qeydiyyata alınması ƏDV qeydiyyatının qüvvəyə mindiyi tarixdən etibarən vergi öhdəliklərinin hesablanmasını da şərtləndirir. Belə ki, ƏDV qeydiyyatının öhdəliyin yarandığı tarixdən aparılması, həmin tarixdən etibarən vergi ödəyicisinin ƏDV ödəyicisi statusuna malik olması və bu statusdan irəli gələn vergi öhdəliklərinin müəyyən edilməsi deməkdir. Bu halda, vergi orqanı ƏDV üzrə öhdəlikləri qeyri-məhdud dövr üçün deyil, Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsində nəzərdə tutulmuş müddət məhdudiyyəti nəzərə alınmaqla hesablaya bilər.
41. Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsində müəyyən edilmiş 3 illik müddət vergi orqanının vergi öhdəliklərini hesablamaq və ya yenidən hesablamaq səlahiyyətinin zaman baxımından hədlərini müəyyən edir. Bu müddət bir tərəfdən dövlətin vergi nəzarəti və büdcə maraqlarının qorunmasına, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqi müəyyənlik və sabitlik maraqlarının təmin edilməsinə xidmət edir. Yəni, vergi orqanı vergi ödəyicisinin əvvəlki dövrlər üzrə öhdəliklərini yalnız qanunla müəyyən edilmiş müddət daxilində müəyyən edə bilər.
42. Bu baxımdan, ƏDV qeydiyyatının Vergi Məcəlləsinin 157.3.1-ci maddəsinə müvafiq olaraq əvvəlki - öhdəliyin yarandığı tarixdən aparılması vergi orqanına məhdudiyyətsiz və geriyə doğru qeyri-müəyyən dövr üzrə vergi hesablamaq imkanı vermir. Əksinə, belə qeydiyyat qanunla artıq yaranmış vergi statusunun müəyyən edilməsinə xidmət edir və həmin statusdan irəli gələn vergi hesablamaları Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsində nəzərdə tutulmuş 3 illik müddət çərçivəsində aparılmalıdır. Bu yanaşma həm vergi öhdəliyinin real yarandığı dövrün nəzərə alınmasını, həm də vergi ödəyicisinin qanunla qorunan müddət təminatlarının saxlanılmasını təmin edir.
Vergi Məcəlləsinin 159.7 və 159.8-ci maddəsi ilə bağlı qeydlər
43. Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsinə əsasən bu maddənin digər müddəalarından asılı olmayaraq, malları ƏDV-nə cəlb edilən əməliyyatlar nəticəsində əldə edən, lakin malları əldə edərkən, bu Məcəllənin 175-ci maddəsinə əsasən ƏDV-ni əvəzləşdirməyə hüququ olmayan şəxsin həmin malları göndərməsinə vergi tutulan əməliyyat kimi baxılmır.
44. İlk növbədə, bu müddəanın hansı vergi ödəyicilərinə aid olmasına aydınlıq gətirilməlidir. Normanın məzmundan görünür ki, bu müddəa mahiyyət etibarı ilə ƏDV ödəyicilərinə (qeydiyyatda olan, yaxud olmalı olan) aid normadır. Belə ki, bu müddəanın tətbiqi “ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi hüququ” anlayışı ilə birbaşa bağlıdır. ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi isə ƏDV mexanizminin elementi olmaqla, yalnız ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyatda olan (yaxud qeydiyyatda olmalı olan) şəxsin vergi tutulan əməliyyatları üzrə büdcəyə hesablanmalı ƏDV məbləğinin müəyyən edilməsi zamanı əhəmiyyət kəsb edir. Başqa sözlə, 159.7-ci maddə sadəcə malın ƏDV ilə alınmasından bəhs etmir, maddənin tətbiqi üçün həmin mal alınarkən alıcı 175-ci maddəyə əsasən ƏDV-ni əvəzləşdirmək hüququna malik olmamalıdır. Bu isə, öz növbəsində, ƏDV uçotunda olan (yaxud olmalı olan) şəxslər üçün xarakterik məsələdir.
45. Başqa sözlə, Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsinə istinad edilməsi üçün malların əldə edilməsi və təqdim edilməsi ƏDV qeydiyyatında olub-olmamasından asılı olmayaraq şəxsin ƏDV ödəyicisi olduğu dövrə təsadüf etməlidir.
46. “Məcəllənin 175-ci maddəsinə əsasən ƏDV-ni əvəzləşdirməyə hüququ olmayan şəxş” dedikdə isə şəxs ƏDV-ni əvəzləşdirməmiş şəxs yox, əvəzləşdirmə hüququ olmayan şəxs kimi başa düşülməlidir. Yəni, məsələ faktiki davranışdan yox, hüquqi imkansızlıqdan gedir. “Əvəzləşdirə bilməmək” sadəcə şəxsin seçimindən yox, Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsində nəzərdə tutulan hüquqi məhdudiyyətdən yaranmalıdır. Burada “əvəzləşdirə bilməmək” obyektiv, qanundan doğan səbəb olmalıdır. Yəni, şəxs sadəcə istəmədiyi üçün, unutduğu üçün, uçotda səhv etdiyi üçün və ya bəyannamədə əvəzləşdirməni göstərmədiyi üçün 159.7-ci maddəyə istinad edə bilməz. Əsas sual belə qoyulmalıdır: Bu şəxs həmin malı alarkən Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə əsasən ƏDV-ni əvəzləşdirmək hüququna malik idimi? Əgər hüququ var idisə, amma istifadə etməyibsə — Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsi tətbiq olunmamalıdır. Əgər hüququ ümumiyyətlə yox idisə — 159.7-ci maddə tətbiq oluna bilər. Yəni, Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsi səhv uçotu və ya istifadə edilməmiş hüququ kompensasiya edən maddə deyildir. O, yalnız qanunla əvəzləşdirmə hüququ olmayan halları qoruyur.
47. ƏDV ödəyiciləri tərəfindən ödənilmiş ƏDV-nin əvəzləşdirilməsinə yol verilən hallar və məhdudiyyətlər Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsində təsbit edilmişdir. Məsələn, Vergi Məcəlləsinin 175.6-cı maddəsinə əsasən bu Məcəllənin 160.4-cü maddəsində göstərilən hal istisna olmaqla, ƏDV-dən azad olunan, yaxud ƏDV-yə cəlb edilməyən əməliyyatlar aparan şəxslər tərəfindən mallar (işlər, xidmətlər) alınarkən bu maddə ilə müəyyən edilmiş qaydada ödənilmiş ƏDV məbləği əvəzləşdirilmir. Dövlət büdcəsindən ayrılan vəsaitlər (subsidiya (aktivlərə aid edilən subsidiya istisna olmaqla) və geri qaytarılmalı vəsaitlər istisna olmaqla) hesabına mallar (işlər, xidmətlər) alınarkən, ödənilmiş ƏDV-nin məbləği əvəzləşdirilmir.
48. Beləliklə, Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsi ƏDV mexanizmində xüsusi istisna normasıdır və onun tətbiqi yalnız mallar əldə edilərkən ödənilmiş ƏDV-nin Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə əsasən obyektiv olaraq əvəzləşdirilə bilmədiyi hallarla məhdudlaşır. Bu norma malların sadəcə ƏDV ilə alınmasını deyil, həmin malların alınması zamanı alıcının hüquqi baxımdan ƏDV-ni əvəzləşdirmək hüququnun olmamasını əsas şərt kimi müəyyən edir.
49. Odur ki, 159.7-ci maddə vergi ödəyicisinin sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olduğu dövrdə alınmış malların sonradan ƏDV ödəyicisi olduğu dövrdə təqdim edilməsinə şamil edilmir. Sadələşdirilmiş vergi rejimində olan şəxs həmin dövrdə ƏDV ödəyicisi kimi çıxış etmədiyindən onun aldığı mallar üzrə ƏDV-ni əvəzləşdirməməsi 175-ci maddədə nəzərdə tutulan ƏDV mexanizmi daxilində yaranan hüquqi məhdudiyyət deyil. Bu, həmin şəxsin həmin dövrdə başqa vergi rejimində olması ilə bağlıdır. Şəxs sonradan ƏDV ödəyicisinə çevrildikdə isə onun ƏDV ödəyicisi olduğu dövrdə malların təqdim edilməsi ümumi qaydada vergi tutulan əməliyyat kimi qiymətləndirilməlidir. Eyni yanaşma, ƏDV qeydiyyatında durmalı olduğu halda qeydiyyatdan yayınmış və ya qeydiyyata gec durmuş şəxslərə də tətbiq edilməlidir. Əgər şəxs faktiki olaraq ƏDV ödəyicisi statusunu doğuran şərtlərə malik olmuş, lakin formal qeydiyyat tələblərinə vaxtında əməl etməmişdirsə, onun ƏDV əvəzləşdirməsindən istifadə edə bilməməsi (Vergi Məcəlləsinin 175.1-ci maddəsindəki tələblərə uyğun malların dəyərinin və ƏDV-nin ödənilməməsinə görə) 159.7-ci maddənin mənasında “əvəzləşdirmə hüququnun olmaması” kimi qiymətləndirilə bilməz. Bu halda problem 175-ci maddədən irəli gələn obyektiv qadağa deyil, şəxsin ƏDV qeydiyyatı, uçot və bəyanetmə üzrə formal və inzibati öhdəliklərə riayət etməməsidir.
50. Başqa sözlə, qeydiyyatda durmalı olan, lakin qeydiyyata durmayan şəxs öz formal pozuntusunu əsas gətirərək 159.7-ci maddəyə istinadla ƏDV-dən yayınma nəticəsi əldə edə bilməz. Əks yanaşma hüquqi baxımdan əsassız üstünlük yaradardı: vaxtında ƏDV qeydiyyatına durmuş şəxs malları təqdim edərkən ƏDV hesablamalı, lakin eyni vəziyyətdə olub qeydiyyatdan yayınmış şəxs 159.7-ci maddəyə istinad edərək həmin təqdimatı ƏDV-dən kənarda saxlaya bilərdi.
51. Beləliklə, Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsinin tətbiqi üçün aşağıdakı şərtlər birlikdə mövcud olmalıdır: mallar ƏDV-yə cəlb edilən əməliyyat nəticəsində əldə edilmiş olmalıdır; malların əldə edilməsi zamanı vergi ödəyicisi ƏDV ödəyicisi olmalıdır (qeydiyyatda olubolmamasından asılı olmayaraq) həmin malların əldə edildiyi anda alıcının Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə əsasən ƏDV-ni əvəzləşdirmək hüququ obyektiv olaraq olmamalıdır; bu hüquqsuzluq şəxsin seçimindən, səhvindən, qeydiyyata gec durmasından, uçot aparmamasından və ya bəyannamədə əvəzləşdirməni göstərməməsindən deyil, birbaşa qanundan irəli gəlməlidir; mallar vergi ödəyicisinin ƏDV ödəyicisi olduğu dövrdə təqdim edilməlidir (qeydiyyatda olub-olmamasından asılı olmayaraq).
52. Qeyd edilənlərə əsasən, Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsi nə sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olduğu dövrdə alınmış malların sonradan ƏDV ödəyicisi olduğu dövrdə təqdim edilməsinə, nə də ƏDV qeydiyyatında durmalı olduğu halda qeydiyyata durmamış şəxsin formal tələblərə əməl etmədiyi üçün ƏDV əvəzləşdirməsindən istifadə edə bilməməsi hallarına tətbiq edilə bilər. Hər iki halda malların təqdim edilməsi ƏDV məqsədləri üçün ümumi qaydada vergi tutulan əməliyyat kimi qiymətləndirilməlidir.
53. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, bu konteksdə Vergi Məcəlləsinin 159.8-ci maddəsinə də nəzər salmağa zərurət var. Həmin müddəaya görə ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyatdan keçməyən şəxslərin ƏDV tətbiq etməklə aparılan əməliyyatları, habelə ƏDV-dən azad edilən və ya sıfır (0) dərəcə ilə ƏDV-yə cəlb edilən, lakin ƏDV tətbiq etməklə aparılan əməliyyatları vergitutma obyektidir.
54. Vergi Məcəlləsinin 159.8-ci maddəsinin mahiyyəti ondan ibarətdir ki, ƏDV-nin tətbiqi yalnız qeydiyyatda olan şəxslərin formal statusu ilə məhdudlaşdırılmır. Əgər şəxs ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyatdan keçmədən əməliyyatda ƏDV tətbiq edirsə, yaxud ƏDV-dən azad və ya sıfır dərəcə ilə vergiyə cəlb edilməli əməliyyatı faktiki olaraq ƏDV tətbiq etməklə aparırsa, həmin əməliyyat vergitutma obyekti hesab olunur. Bu norma onu ifadə edir ki, şəxs qanuna əsasən ƏDV-ni tətbiq etməli olmadığı halda ƏDV tətbiq edibsə, bu tətbiqin vergi nəticələrindən yayınmaq mümkün deyil. Başqa sözlə, şəxs alıcıya təqdim etdiyi sənəddə, hesablaşmada və ya əməliyyatın qiymət strukturunda ƏDV göstəribsə, həmin ƏDV məbləğinin büdcəyə ödənilməsi tələb edilə bilər. Çünki ƏDV alıcıdan tutulmuş və ya tutulmalı olan dolayı vergi xarakteri daşıyır.
55. Vergi Məcəlləsinin 159.7 və 159.8-ci maddələrinin birgə təhlilindən o nəticəyə gəlinməməlidir ki, faktiki ƏDV qeydiyyatına durmalı olan şəxs yalnız əməliyyatda ƏDV göstərdiyi və ya tətbiq etdiyi halda ƏDV-yə cəlb edilə bilər. Yuxarıda da qeyd edildiyi kimi, əgər şəxsin qanuna görə ƏDV qeydiyyatına durmaq öhdəliyi yaranıbsa, onun ƏDV öhdəliyi ƏDV-ni sənəddə göstərib-göstərməməsindən asılı deyil. Belə şəxsin ƏDV-yə cəlb edilməsi Vergi Məcəlləsinin 159.8-ci maddəsindən yox, ümumi ƏDV mexanizmindən, xüsusilə ƏDV qeydiyyatı üzrə məcburi öhdəliklərdən və vergi tutulan əməliyyat anlayışından irəli gəlir. Başqa sözlə, Vergi Məcəlləsinin 159.8-ci maddəsi “qeydiyyatsız şəxs ƏDV tətbiq etməyibsə, heç vaxt ƏDVyə cəlb edilə bilməz” mənasını daşımır.
56. Vergi Məcəlləsinin 159.8-ci maddəsi ƏDV ödəyicisi olmaq öhdəliyi yaranmamış şəxslərin (məsələn, sadələşdirilmiş vergi ödəyicilərinin), yaxud ƏDV tətbiq etməklə mal satmaq öhdəliyi olmayan ƏDV ödəyicilərinin (məsələn, ƏDV-dən azad edilən və ya sıfır (0) dərəcə ilə ƏDV-yə cəlb edilən əməliyyat aparan şəxslərin) ƏDV tətbiq etməklə apardığı konkret əməliyyatların vergitutma obyekti olmasının mübahisəsiz olduğunu tənzimləyir ki, bunun da məqsədi ƏDV-nin əsassız və ya qanunsuz tətbiqi nəticəsində yaranan vergi nəticələrini neytrallaşdırmaq, alıcıdan ƏDV adı ilə tutulmuş məbləğin büdcədən kənarda qalmasının qarşısını almaq və şəxsin formal olaraq ƏDV ödəyicisi olmamasına istinad etməklə həmin məbləği özündə saxlamasına imkan verməməkdir. Əgər şəxs ƏDV ödəyicisi olmadan, yaxud əməliyyatı ƏDV-dən azad və ya sıfır dərəcə ilə vergiyə cəlb edilməli olduğu halda ƏDV tətbiq edirsə, alıcıda həmin əməliyyatın ƏDV-li əməliyyat olması barədə hüquqi və iqtisadi təsəvvür yaranır. Belə vəziyyətdə alıcıdan ƏDV adı ilə məbləğ tutulur və həmin məbləğin büdcəyə ödənilməməsi həm vergi sisteminin bütövlüyünü pozur, həm də əsassız varlanma riski yaradır. Bu səbəbdən 159.8-ci maddə həmin konkret əməliyyatı vergitutma obyekti kimi tanıyır. Qanunverici burada şəxsin ümumi statusunu deyil, onun konkret əməliyyatda ƏDV tətbiq etməsi faktını əsas götürür. Məqsəd odur ki, heç bir şəxs ƏDV-ni alıcıya tətbiq etdikdən sonra “mən ƏDV ödəyicisi deyildim” və ya “bu əməliyyat əslində ƏDV-dən azad idi” arqumenti ilə həmin ƏDV məbləğinin büdcəyə ödənilməsindən yayınmasın. Başqa sözlə, 159.8-ci maddənin hüquqi məqsədi ƏDV-nin tətbiqində sui-istifadənin qarşısını almaqdır. ƏDV dolayı vergi olduğundan onun iqtisadi yükü alıcıya ötürülür. Buna görə də, ƏDV-ni tətbiq etmiş şəxs həmin məbləği faktiki olaraq dövlətin xeyrinə tutulmalı olan məbləğ kimi qəbul etməlidir. Əgər qanunvericilik belə halları vergitutma obyektindən kənarda saxlasaydı, ƏDV tətbiq etmək hüququ olmayan şəxslər alıcıdan ƏDV adı ilə əlavə məbləğ alıb onu büdcəyə ödəmədən özlərində saxlaya bilərdilər.
57. Nəzərə alınmalıdır ki, iddiaçının qanunun tələbinə görə ƏDV ödəyicisi olduğu dövrdə malların dövlət büdcəsinə ödənilməli olan ƏDV tətbiq etmədən satması iddiaçının birmənalı olaraq öz təqsiridir və ya sahibkarlıq riskidir. ƏDV-nin malın son satış qiymətinə daxil edilməməsi və qanunla nəzərdə tutulmuş vergi yükünün alıcıya ötürülməməsi yalnız iddiaçının öz təqsiri və qanunvericiliyə laqeyd yanaşmasının nəticəsidir. Vergi ödəyicisinin qanunun tələbinə zidd olaraq ƏDV qeydiyyatına düşməməsi və nəticədə etdiyi qanunsuzluqdan iddia etdiyi şəkildə ("mən ƏDV almamışam deyə, ödəməli də deyiləm" şəklində) faydalanması yolverilməzdir. Vergi qanunvericiliyinə görə, satıcının öz ehtiyatsızlığı və ya qəsdi üzündən vergi məbləğini alıcıdan tələb etməməsi, onun dövlət büdcəsi qarşısındakı yaranmış vergi öhdəliyini heç bir halda ləğv etmir.
58. Məhkəmə kollegiyası vurğulayır ki, heç kəs öz hüquqazidd davaranışına əsaslanaraq iddia qaldıra və bundan faydalana bilməz («ex turpi causa non oritur actio»). Belə ki, iddiaçının qəsdən və ya kobud ehtiyatsızlıqdan ƏDV qeydiyyatı üçün ərizə verməyərək vergi öhdəliyindən yayınması, sonradan isə ƏDV qeydiyyatından keçmədiyi üçün satdığı malların dəyərinə hər hansı ƏDV məbləği əlavə etməməsi dəlili ilə məsuliyyətdən yayınması yolverilməzdir. Şəxsin qeydiyyat ərizəsi vermək vəzifəsini icra etməməsi onu vergi ödəmə öhdəliyindən azad edə bilməz. Əgər məhkəmə iddiaçının bu mövqeyini dəstəkləyərək onu vergidən azad edərsə, bu, vergi intizamının pozulmasına gətirib çıxarar. Belə ki, qanuna dəqiqliklə riayət edərək vaxtında ƏDV qeydiyyatına düşən və mallarını ƏDV daxil qiymətə satan vicdanlı vergi ödəyiciləri ilə qanunu pozaraq mallarını ƏDV-siz (daha ucuz) satan şəxslər arasında bazarda bərabərsizlik və haqsız rəqabət yaranar. Məhkəmə qanunsuz davranışın təşviq edilməsinə və qanunsuzluqdan maliyyə üstünlüyü əldə olunmasına şərait yaradan presedent formalaşdıra bilməz.
59. Beləliklə, məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, faktiki ƏDV qeydiyyatında durmalı olan şəxslərin ƏDV ödəyicisi olma anından etibarən apardığı əməliyyatlar ƏDV-yə cəlb olunur. Yeganə istisna həmin şəxslərin Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə əsasən obyektiv əsaslarla ƏDV-ni əvəzləşdirmək hüquqlarının olmamasıdır. Belə ki, şəxs qanunla müəyyən edilmiş həddi keçdikdə və ya digər əsaslarla ƏDV qeydiyyatı öhdəliyi yarandıqda, həmin andan ƏDV məqsədləri üçün müvafiq statusa malik olmalı idi. Onun qeydiyyata durmaması yalnız formal/inzibati öhdəliyin pozulmasıdır və vergi öhdəliyini aradan qaldırmır. Əks halda, şəxs sadəcə qeydiyyata durmamaqla ƏDV öhdəliyindən yayınmış olardı ki, bu da ƏDV sisteminin məntiqinə ziddir.
Vergi ödəyicisinin əvvəlki dövr üzrə əvəzləşdirmə hüququnu itirməsi nəticəsində ƏDV ödəməklə aldığı malların təqdim edilməsinə münasibətdə ikiqat ƏDV-yə məruz qalması
60. Vergi Məcəlləsinin 153.1-ci maddəsinə əsasən əlavə dəyər vergisi vergi tutulan dövriyyədən hesablanan verginin məbləği ilə bu Məcəllənin müddəalarına uyğun olaraq verilən elektron qaimə-fakturalara və ya idxalda ƏDV-nin ödənildiyini göstərən sənədlərə müvafiq surətdə əvəzləşdirilməli olan verginin məbləği arasındakı fərqdir.
61. Vergi Məcəlləsinin 153.1-ci maddəsi ƏDV-nin mahiyyətini “dövriyyədən hesablanan vergi” kimi deyil, hesablanan ƏDV ilə əvəzləşdirilməli ƏDV arasındakı fərq kimi müəyyən edir. Bu o deməkdir ki, ƏDV ödəyicisinin büdcə qarşısında real vergi öhdəliyi onun satışları üzrə hesabladığı ƏDV məbləğinin hamısı deyil, həmin məbləğdən qanunla əvəzləşdirilməsinə icazə verilən alış ƏDV-si çıxıldıqdan sonra qalan hissədir. Başqa sözlə, ƏDV mexanizmi iki əsas elementdən ibarətdir: birincisi, vergi ödəyicisinin təqdim etdiyi mallar, işlər və xidmətlər üzrə hesablanan ƏDV; ikincisi, həmin şəxsin aldığı mallar, işlər və xidmətlər üzrə elektron qaiməfakturalara və ya idxalda ƏDV-nin ödənildiyini təsdiq edən sənədlərə əsasən əvəzləşdirilməli olan ƏDV. ƏDV ödəyicisi iqtisadi dövriyyədə verginin son daşıyıcısı deyil; o, yalnız satış üzrə hesablanan ƏDV ilə alış üzrə qanuni əsaslarla əvəzləşdirilə bilən ƏDV arasındakı fərqi büdcəyə ödəyən vasitəçi rolunu oynayır. Verginin iqtisadi yükü isə son istehlakçının üzərində qalır.
62. ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi isə Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsi ilə tənzimlənir. Vergi Məcəlləsinin 175.1-ci maddəsinə əsasən ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün malların (işlərin, xidmətlərin) alışı zamanı ödənilmiş ƏDV məbləği əməliyyatın dəyəri alıcının bank və digər ödəniş hesabından həmin malları (işləri, xidmətləri) təqdim edən şəxsin bank və digər ödəniş hesabına, ƏDV məbləği ƏDV-nin depozit hesabına ödənildikdə əvəzləşdirilir.
63. İlk növbədə, yuxarıda da qeyd edildiyi kimi, sadələşdirilmiş vergi ödəyiciləri sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi kimi aldığı malları (ƏDV ödəyib-ödəməməsindən asılı olmayaraq) ƏDV ödəyicisi olduğu dövrdə təqdim etdikdə (ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyatda olubolmamasından asılı olmayaraq, faktiki ƏDV ödəyicisi olma öhdəliyi olduğu dövrdə təqdim etdikdə) ƏDV-ni ödəməlidirlər. Lakin əvvəlki dövrə münasibətdə, yəni sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olduğu dövrdə əldə etdikləri mallara görə ödənilən ƏDV-ni əvəzləşdirmək hüquqları yoxdur.
64. Digər tərəfdən isə, şəxsin ƏDV ödəyicisi olma öhdəliyi yarandığı andan həm də ƏDV ödəyiciləri üçün qanunvericilikdə nəzərdə tutulan hüquqi imkanlardan yararlanmaq hüquqları var. Başqa sözlə, şəxs qanuna görə ƏDV ödəyicisi hesab edilməli olduğu dövr üzrə yalnız ƏDV öhdəliklərini deyil, həmin statusdan irəli gələn hüquqları da daşımalıdır. ƏDV mexanizmi birtərəfli qaydada yalnız büdcəyə ödənilməli verginin hesablanmasından ibarət deyil; Vergi Məcəlləsinin 153.1-ci maddəsinə əsasən ƏDV məhz hesablanan vergi ilə əvəzləşdirilməli vergi arasındakı fərq kimi müəyyən edildiyindən, həmin dövr üzrə ƏDV öhdəliyi müəyyən edilərkən əvəzləşdirmə hüququ da nəzərə alınmalıdır.
65. Bu səbəbdən, şəxs sonradan əvvəlki tarixdən ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyata alınırsa və həmin andan onun təqdim etdiyi mallar, işlər və xidmətlər ƏDV-yə cəlb edilirsə, həmin andan ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün aldığı mallar, işlər və xidmətlər üzrə ödənilmiş ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi məsələsi də eyni hüquqi rejim daxilində həll edilməlidir. Vergi orqanı keçmiş dövr üzrə şəxsin yalnız satış əməliyyatlarını ƏDV-yə cəlb edib, həmin dövrə aid alış ƏDV-sini tamamilə nəzərə almaya bilməz. Belə yanaşma ƏDV-nin mahiyyətini hesablanan və əvəzləşdirilməli vergi arasındakı fərq kimi müəyyən edən 153.1-ci maddəyə uyğun olmazdı.
66. Burada əsas fərq sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olduğu dövrlə ƏDV ödəyicisi olmalı olduğu dövr arasında aparılmalıdır. Əgər mallar, işlər və xidmətlər şəxsin həqiqətən sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olduğu, yəni ƏDV ödəyicisi olmaq öhdəliyinin hələ yaranmadığı dövrdə alınmışdırsa, həmin alışlara görə ödənilmiş ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi hüququ yaranmır. Çünki həmin dövrdə şəxs ƏDV mexanizminin subyekti deyildi və aldığı mallar üzrə ƏDV onun üçün əvəzləşdirilə bilən giriş ƏDV-si deyil, xərc elementi xarakteri daşıyırdı.
67. Lakin şəxsin ƏDV qeydiyyatına durmaq öhdəliyi artıq yarandıqdan sonrakı dövrdə aldığı mallar, işlər və xidmətlər üzrə vəziyyət fərqlidir. Bu halda şəxs formal olaraq ƏDV qeydiyyatında olmasa belə, qanuna görə ƏDV ödəyicisi kimi davranmalı idi. Deməli, həmin dövrdə həm onun təqdim etdiyi mallar, işlər və xidmətlər üzrə ƏDV hesablanmalı, həm də ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün aldığı mallar, işlər və xidmətlər üzrə Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsində nəzərdə tutulan şərtlər mövcud olduqda ödənilmiş ƏDV əvəzləşdirilməlidir.
68. Əks yanaşma ƏDV sistemində balanssız nəticə yaradardı. Belə ki, vergi orqanı şəxsi keçmiş dövr üzrə ƏDV ödəyicisi kimi qəbul edib onun satışları üzrə ƏDV hesablayırsa, lakin həmin dövr üzrə ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün etdiyi alışlara görə ödənilmiş ƏDV-ni nəzərə almırsa, bu halda ƏDV faktiki olaraq dövriyyədən hesablanan ümumi vergi kimi tətbiq edilmiş olur. Halbuki, Vergi Məcəlləsinin 153.1-ci maddəsi ƏDV-ni dövriyyədən hesablanan məbləğ kimi deyil, hesablanan ƏDV ilə əvəzləşdirilməli ƏDV arasındakı fərq kimi müəyyən edir.
69. Bu baxımdan, keçmiş dövr üzrə ƏDV öhdəliyi müəyyən edilərkən iki hüquqi nəticə birlikdə tətbiq olunmalıdır: birincisi, şəxs ƏDV ödəyicisi olmalı olduğu tarixdən etibarən onun ƏDV tutulan əməliyyatları üzrə hesablanan ƏDV müəyyən edilməlidir; ikincisi, həmin tarixdən sonrakı dövrdə ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün alınmış mallar, işlər və xidmətlər üzrə 175-ci maddənin şərtlərinə uyğun olaraq əvəzləşdirilməli ƏDV məbləği nəzərə alınmalıdır.
70. Formal qeydiyyatın gec aparılması şəxsi ƏDV öhdəliyindən azad etmədiyi kimi, həmin şəxsin ƏDV ödəyicisi olduğu dövrə aid qanuni əvəzləşdirmə hüququnu da avtomatik aradan qaldırmamalıdır. Əks halda, eyni status şəxsin ziyanına öhdəlik yaradan hissədə tanınar, lakin onun xeyrinə hüquq yaradan hissədə inkar edilərdi.
71. Bununla belə, əvəzləşdirmə hüququ qeyri-məhdud və şərtsiz hüquq kimi başa düşülməməlidir. Şəxsin keçmiş dövr üzrə ƏDV ödəyicisi kimi qiymətləndirilməsi həmin dövr üzrə bütün alış ƏDV-lərinin avtomatik əvəzləşdirilməsi demək deyil. Əvəzləşdirmə yalnız Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsində nəzərdə tutulan maddi və formal şərtlər mövcud olduqda mümkündür. Yəni mallar, işlər və xidmətlər ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün alınmalı, əməliyyatlar müvafiq elektron qaimə-faktura və ya idxal sənədləri ilə təsdiqlənməli, əməliyyatın dəyəri və ƏDV məbləği qanunla müəyyən edilmiş qaydada ödənilmiş olmalıdır.
72. Bununla yanaşı, ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi hüququnun mövcudluğu ilə həmin hüququn həyata keçirilməsi qaydası fərqləndirilməlidir. ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi ƏDV ödəyicisinin hüququdur və bu hüquq vergi orqanı tərəfindən avtomatik tətbiq edilən güzəşt kimi deyil, vergi ödəyicisinin qanunla müəyyən edilmiş qaydada istifadə etməli olduğu mexanizm kimi çıxış edir. Başqa sözlə, şəxsin müəyyən dövr üzrə ƏDV ödəyicisi hesab edilməsi həmin dövrə aid bütün alış ƏDV-lərinin vergi orqanı tərəfindən öz təşəbbüsü ilə araşdırılıb əvəzləşdirilməsi anlamına gəlmir.
73. ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi üçün zəruri məlumatlar, o cümlədən malların, işlərin və xidmətlərin hansı əməliyyatlar üçün alındığı, həmin alışların ƏDV tutulan əməliyyatlarla bağlılığı, elektron qaimə-fakturalar, ödəniş sənədləri, idxal sənədləri, uçot məlumatları və digər təsdiqedici sənədlər ilk növbədə vergi ödəyicisinin sərəncamında olur. Bu səbəbdən həmin məlumatların vergi orqanına təqdim edilməsi və müvafiq bəyannamələrdə əks etdirilməsi vergi ödəyicisinin davranışından asılıdır. Vergi orqanı ƏDV öhdəliyini müəyyən edərkən vergi ödəyicisinin təqdim etdiyi məlumatlara, mövcud uçot sənədlərinə və yoxlama zamanı əldə edilmiş sübutlara əsaslanır; lakin vergi ödəyicisinin əvəzləşdirmə hüququndan onun əvəzinə istifadə edə bilməz.
74. Bu baxımdan, ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi hüququnun həyata keçirilməsi üçün vergi ödəyicisi həmin məbləğləri müvafiq ƏDV bəyannaməsində göstərməli və qanunla tələb olunan sənədlərlə əsaslandırmalıdır. Vergi ödəyicisinin müvafiq bəyannamədə alış ƏDV-sini əvəzləşdirmə kimi bəyan etməməsi həmin məbləğin vergi orqanı tərəfindən avtomatik olaraq nəzərə alınmasını şərtləndirmir. Çünki ƏDV bəyannaməsi yalnız vergi öhdəliyinin bəyan edilməsi vasitəsi deyil, həm də əvəzləşdirmə hüququnun həyata keçirildiyi sənəddir.
75. Bununla belə, bu yanaşma vergi ödəyicisinin əvəzləşdirmə hüququnun məhdudlaşdırılması kimi qiymətləndirilməməlidir. Əksinə, vergi ödəyicisinə həmin hüququ həyata keçirmək üçün qanunvericilikdə kifayət qədər imkanlar tanınmışdır. Vergi ödəyicisi kameral və ya səyyar vergi yoxlaması zamanı vergi öhdəliyi müəyyən edilərkən, məsuliyyət qərarı qəbul edilənədək müvafiq sənədləri təqdim etməklə və bəyannamə məlumatlarını dəqiqləşdirməklə əvəzləşdirmə hüququndan istifadə edə bilər. Bu halda vergi orqanı təqdim edilmiş sənədləri və bəyannamə məlumatlarını qiymətləndirməli, 175-ci maddənin şərtləri mövcud olduqda əvəzləşdirilməli ƏDV məbləğini nəzərə almalıdır.
76. Hətta vergi orqanı tərəfindən məsuliyyət qərarı qəbul edildikdən sonra belə, Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsində nəzərdə tutulan 3 illik müddət çərçivəsində vergi ödəyicisinin əvvəlki dövrlər üzrə vergilərin yenidən hesablanmasını tələb etmək və dəqiqləşdirilmiş bəyannamə təqdim etmək imkanı mövcuddur. Bu mexanizm onu göstərir ki, qanunvericilik vergi ödəyicisini öz hüququndan istifadə etmək imkanından məhrum etmir; əksinə, ona müəyyən müddət ərzində səhvləri düzəltmək, uçot məlumatlarını dəqiqləşdirmək və əvəzləşdirmə hüququnu sonradan da həyata keçirmək (Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsində təsbit edilmiş müddətlər daxilində) imkanı verir.
77. Lakin vergi ödəyicisi öz təşəbbüsü ilə bu hüququ həyata keçirmirsə, yəni müvafiq bəyannamədə əvəzləşdirilməli ƏDV məbləğini göstərmir, dəqiqləşdirilmiş bəyannamə təqdim etmir və ya əvəzləşdirməni təsdiq edən sənədləri vergi orqanına təqdim etmirsə, vergi orqanının həmin məbləğləri öz təşəbbüsü ilə vergi ödəyicisinin xeyrinə əvəzləşdirməsi tələb oluna bilməz. Çünki əvəzləşdirmə hüququnun həyata keçirilməsi vergi ödəyicisinin iradə ifadəsi, bəyanı və sənədlərlə əsaslandırılması ilə bağlıdır. Qanunvericilikdə nəzərdə tutulan hüquqi imkanlar və güzəştlər qanunla müəyyən edilmiş forma, müddət və sübutetmə qaydalarına riayət edilməklə həyata keçirilməlidir. ƏDVnin əvəzləşdirilməsi
78. hüququ da istisna təşkil etmir: bu hüquq yalnız Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsində nəzərdə tutulan maddi şərtlər və bəyannamə-sənədləşmə tələbləri yerinə yetirildikdə reallaşa bilər.
79. Əks yanaşma, yəni vergi ödəyicisinin özü tərəfindən bəyan edilməmiş və sənədlərlə əsaslandırılmamış ƏDV məbləğlərinin vergi orqanı tərəfindən avtomatik əvəzləşdirilməsi, vergi inzibatçılığının mahiyyətinə uyğun olmazdı. Çünki vergi orqanı əməliyyatların iqtisadi təyinatını, malların hansı vergi tutulan əməliyyatlarda istifadə edildiyini, alışların ƏDV-dən azad və ya ƏDVyə cəlb edilməyən fəaliyyətlə bağlı olub-olmadığını vergi ödəyicisinin iradəsi və təqdim etdiyi sənədlər olmadan tam və düzgün müəyyən edə bilməz. Bu məsələlər ilk növbədə vergi ödəyicisinin uçotunda, təsərrüfat sənədlərində və izahatlarında öz əksini tapır.
80. Bu səbəbdən keçmiş dövr üzrə ƏDV öhdəliyi müəyyən edilərkən vergi orqanının vəzifəsi vergi ödəyicisinə əvəzləşdirmə hüququnu rədd etmək deyil, həmin hüququn həyata keçirilməsi üçün təqdim edilmiş məlumat və sənədləri qanun çərçivəsində qiymətləndirməkdir. Əgər vergi ödəyicisi 175-ci maddənin tələblərinə uyğun sənədləri və müvafiq bəyannamə məlumatlarını təqdim edirsə, əvəzləşdirmə nəzərə alınmalıdır. Əgər vergi ödəyicisi bunu etmir və ya təqdim etdiyi sənədlər əvəzləşdirmə üçün qanuni əsas yaratmırsa, vergi orqanının əvəzləşdirməni öz təşəbbüsü ilə tətbiq etməməsi hüququn məhdudlaşdırılması kimi qəbul edilə bilməz.
81. Kollegiya qeyd etməyi zəruri hesab edir ki, vergi orqanın borcu yalnız ƏDV məbləğini müəyyən etməkdən ibarət deyildir, eyni zamanda, Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə müvafiq olaraq əvəzləşdirilməli ƏDV məbləğinin olub-olmadığını müəyyən etmək məqsədilə də zəruri addımlar atmalı və obyektiv araşdırma aparmalıdır. Çünki, vergi orqanı yoxlama zamanı yalnız vergi ödəyicisinin əleyhinə olan halları deyil, həm də onun xeyrinə olan halları da nəzərə almaq öhdəliyi daşıyır. Bunun üçün isə yoxlama zamanı vergi orqanı dövlət büdcəsinə ödənilməli ƏDV məbləğini hesablamaq məqsədilə vergiyə cəlb edilən dövriyyə və ondan hesablanan ƏDV məbləğini müəyyən etməklə yanaşı, vergi ödəyicisi tərəfindən alınmış mallar (işlər, xidmətlər) üzrə və ya idxal zamanı ödənilmiş ƏDV məbləğlərinin əvəzləşdirilməsi üçün əsasların mövcud olub-olmadığını vergi ödəyicisi ilə müzakirə etməli, zərurət yarandıqda vergi ödəyicisindən lazımi sənədləri və məlumatları tələb etməklə araşdırmalıdır
82. Eyni zamanda, məhkəmələr tərəfindən vergi ödəyicilərinə münasibətdə ƏDV-nin hesablanmasının qanuniliyi mübahisələndirilməsi ilə bağlı işlərə baxılarkən, vergi ödəyicisi tərəfindən əvəzləşdirmə ilə bağlı təşəbbüsün olduğu halda əvəzləşdirmənin nəzərə alınıbalınmaması ilə bağlı işin halları qiymətləndirilməlidir. Əgər vergi ödəyicisinin əvəzləşdirmə ilə bağlı təşəbbüsü yoxdursa vergi orqanının üzərinə onun əvəzləşdirmə hüququnun olubolmaması ilə bağlı müvafiq araşdırmanın aparılması ilə bağlı öhdəlik qoyula bilməz, yaxud bu vəzifəni məhkəmə öz üzərinə götürə bilməz. Hətta müvafiq inzibati aktın məhkəmə qaydasında qanuniliyi tanınsa belə bu vergi ödəyicisinin sonradan qanuni əsas olduğu halda Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsinə əsasən dəqiqəşləşdirilmiş bəyannamə vermək hüququnu istisna etmir.
Vergi orqanının inzibati orqan kimi öz bazaları və resursları vasitəsi ilə qeydiyyata durmayan ödəyiciləri vaxtında aşkar etmək imkanının mövcudluğu
83. Vergi Məcəlləsinin 155.1-ci maddəsi imperativ (məcburi) qaydada müəyyən edir ki, dövriyyəsi 200.000 manatı keçən şəxs növbəti ayın ilk 10 günü ərzində ƏDV qeydiyyatı üçün ərizə verməyə borcludur. Qanunverici bu normada "vergi orqanı dövriyyəni izləyib şəxsi qeydiyyata almalıdır" deyil, məhz "vergi ödəyicisi ərizə verməyə borcludur" tələbini irəli sürməklə, təşəbbüsü və hüquqi məsuliyyəti birbaşa sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxsin üzərinə qoymuşdur. Bu yanaşma obyektiv reallığa əsaslanır: satış əməliyyatlarını həyata keçirən, malları təqdim edən, vəsaitləri qəbul edən və öz dövriyyəsinin artdığını anında (real vaxt rejimində) bilən yeganə tərəf məhz iddiaçıdır. Vergi orqanı isə bu məlumatlara yalnız əməliyyatlar baş tutduqdan, hesabatlar və kassa məlumatları mərkəzi bazaya daxil olduqdan sonra malik olur. Bəzi hallarda isə bu məlumatların müvafiq vergi nəzarəti tədbirləri həyata keçirilmədən müəyyən edilməsi imkansız olur. Hətta vergi orqanı sistem üzərindən əməliyyatı görsə belə, alınan məhsulların sonradan qanunvericiliyə uyğun olaraq alıcı tərəfindən geri qaytarılması (və dövriyyənin azalması) ehtimalı mövcuddur. Bu səbəbdən, vergi ödəyicisi öz gündəlik maliyyə vəziyyətini və dövriyyə limitini qiymətləndirməkdə hər zaman vergi orqanından daha əlverişli, dəqiq və məlumatlı mövqedədir.
84. Vergi Məcəlləsinin 24-cü maddəsi vergi orqanına nəzarət funksiyası versə də, bu funksiya vergi ödəyicisinin müstəqil hesabatlılıq və uçot vəzifəsini (Maddə 16.1.3) əvəz etmir. Dövlət orqanının nəzarət funksiyası, vergi ödəyicisinin əvəzinə onun aylıq maliyyə əməliyyatlarını idarə etmək, dövriyyəsini hesablamaq və ya ona xidmət göstərmək mənasını vermir. Əksinə, nəzarət funksiyası vergi ödəyicisinin öz qanuni vəzifələrini (o cümlədən 200.000 manatlıq limiti keçdikdə qeydiyyata durmaq vəzifəsini) necə icra etdiyini yoxlamaq üçün nəzərdə tutulmuşdur.
85. Vergi orqanının elektron məlumat bazaları vasitəsilə vergi ödəyicisinin dövriyyəsini görməsi texniki imkan olsa da, orqanın eyni ay ərzində dərhal müdaxilə etmək və ya vergi ödəyicisini xəbərdar etmək kimi imperativ hüquqi öhdəliyi yoxdur. Məlumatın sistemdə görünməsi ilə hüquqi baxımdan vergi öhdəliyinin hesablanması eyni anlayışlar deyil, çünki dövriyyənin real həcminin müəyyən edilməsi (qaytarılmış mallar, ləğv edilmiş əməliyyatlar və s.) əlavə inzibati araşdırma tələb edir. Buna görə də, vergi orqanının dərhal reaksiya verməməsi vergi ödəyicisi üçün qanuni gözlənti yaratmır və onu vergi borcundan azad etmir. Qanunvericiliyə, xüsusilə Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsinə əsasən, vergi orqanı hesabat dövrü başa çatdıqdan sonra 3 il ərzində müvafiq faktları qiymətləndirərək əvvəlki dövr üzrə vergiləri hesablamaq və yenidən hesablamaq hüququnu özündə saxlayır.
86. Bundan əlavə, Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsi vergi orqanına vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü başa çatdıqdan sonra 3 il ərzində vergi ödəyicisinin vergisini, faizləri və maliyyə sanksiyasını hesablamaq və hesablanmış məbləği yenidən hesablamaq hüququ verir. Bu müddəa onu göstərir ki, vergi orqanının vergi öhdəliyini müəyyən etməsi mütləq şəkildə əməliyyatın baş verdiyi ayda və ya limitin keçildiyi anda həyata keçirilməli olan ani müdaxilə kimi nəzərdə tutulmamışdır. Qanunverici vergi orqanına sonradan yoxlama, təhlil, hesablanma və yenidən hesablanma aparmaq üçün ayrıca müddət müəyyən etmişdir.
87. Buna görə də, vergi orqanının elektron informasiya sistemlərində dövriyyə barədə məlumatın mövcud olması, həmin məlumat əsasında dərhal müdaxilə edilməməsi və ya vergi ödəyicisinin eyni ayda xəbərdar edilməməsi vergi orqanının sonradan 3 illik müddət daxilində vergi öhdəliyini hesablamaq hüququnu aradan qaldırmır. Əks yanaşma Vergi Məcəlləsinin 85.4cü maddəsini faktiki olaraq məzmunsuz edərdi. Çünki vergi orqanının yalnız məlumatı gördüyü anda reaksiya verməli olduğu qəbul edilərsə, qanunla müəyyən edilmiş 3 illik hesablama və yenidən hesablama müddətinin hüquqi əhəmiyyəti qalmazdı.
88. Vergi ödəyicisinin vergiləri düzgün və vaxtında ödəmək vəzifəsi isə vergi orqanının əvvəlcədən xəbərdarlıq etməsindən asılı deyil. Vergi Məcəlləsinin ümumi məntiqinə görə, vergi öhdəliyi qanunda nəzərdə tutulmuş faktların baş verməsi ilə yaranır; onun yaranması üçün vergi orqanının xüsusi bildiriş göndərməsi və ya vergi ödəyicisini ayrıca xəbərdar etməsi tələb olunmur. ƏDV qeydiyyatı üzrə 200.000 manatlıq həddin keçilməsi də belə hüquqi faktdır. Bu fakt baş verdikdə, vergi ödəyicisi qanunla müəyyən edilmiş müddətdə ƏDV qeydiyyatı üçün ərizə verməli və sonrakı dövrdə ƏDV öhdəliklərini yerinə yetirməlidir.
89. Bu baxımdan, vergi ödəyicisinin “vergi orqanı dövriyyəni görürdü, lakin məni vaxtında xəbərdar etmədi” arqumenti onun qanuni vəzifəsini aradan qaldıran əsas kimi qəbul edilə bilməz. Vergi qanunvericiliyi özünüqiymətləndirmə və özünübəyanetmə prinsipi üzərində qurulduğundan, sahibkarlıq subyekti öz dövriyyəsini izləməli, tətbiq olunan vergi rejimini düzgün müəyyən etməli və qanunla nəzərdə tutulmuş hallarda qeydiyyat, bəyanetmə və ödəmə öhdəliklərini vaxtında icra etməlidir. Vergi orqanının nəzarət funksiyası bu vəzifələri əvəz etmir, yalnız onların düzgün icra edilib-edilmədiyini sonradan yoxlamaq imkanı yaradır.
90. Hətta vergi orqanının müvafiq məlumatları daha əvvəl əldə etməsi və ya texniki baxımdan görə bilməsi ehtimal olunsa belə, bu hal vergi ödəyicisinin ƏDV qeydiyyatına durmaq və ƏDV ödəmək öhdəliyini istisna etmir. Vergi orqanının dərhal müdaxilə etməməsi vergi ödəyicisi üçün qanuni gözlənti yaratmır və onun vergi borcundan azad edilməsi nəticəsini doğurmur.
91. Əks yanaşma vergi intizamına və bərabərlik prinsipinə zidd nəticələrə səbəb olardı. Belə ki, dövriyyə həddini keçdiyini bilən, lakin qeydiyyata durmayan vergi ödəyicisi yalnız vergi orqanının dərhal reaksiya verməməsinə istinad etməklə ƏDV öhdəliyindən yayınmış olardı. Halbuki, eyni vəziyyətdə qanuna riayət edən vergi ödəyicisi vaxtında ƏDV qeydiyyatına durur, ƏDV hesablayır və büdcəyə ödəyir. Bu iki subyekt arasında fərqli və əsassız üstünlük yaradılması vergi qanunvericiliyinin məqsədlərinə uyğun deyildir.
92. Nəticə etibarilə, Vergi Məcəlləsinin 155.1-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş ƏDV qeydiyyatı öhdəliyi vergi ödəyicisinin öz üzərinə qoyulmuş müstəqil və imperativ vəzifədir. Vergi orqanının elektron sistemlər vasitəsilə məlumat əldə etməsi, həmin məlumatlara dərhal reaksiya verməməsi və ya vergi ödəyicisini əvvəlcədən xəbərdar etməməsi bu vəzifəni aradan qaldırmır. Vergi orqanı Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsinə əsasən 3 illik müddət ərzində vergiləri hesablamaq və yenidən hesablamaq hüququnu saxlayır, vergi ödəyicisi isə vergi orqanının xəbərdarlığından asılı olmayaraq vergiləri düzgün hesablamaq, bəyan etmək və ödəmək öhdəliyi daşıyır.
Hazırkı işin hallarının hüquqi qiymətləndirilməsi
93. İşdən görünür ki, iddiaçı könüllü qeydiyyatla bağlı müraciət etməli olduğu halda ƏDV qeydiyyatına durmamışdır, onun sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olduğu dövrdə əldə etdiyi malları sonradan ƏDV qeydiyyatının qüvvədə olduğu dövrdə təqdim etdiyi halda belə, həmin malların uçotunu aparmaq, ən azından malın alışı ilə satış dəyəri arasında fərqə münasibətdə ƏDV hesablayaraq bəyan etmək imkanı olmuşdur. Lakin iş üzrə iddiaçı ƏDV bəyannamələrini boş təqdim etmiş, tətbiq edilməli olan ƏDV ilə bağlı * nömrəli əlavəsində bununla bağlı müvafiq bənddə qeydlərini daxil etməmişdir. Belə olan halda, məhkəmə kollegiyası yuxarıda qeyd olunan hüquqi mövqelərə əsasən hesab edir ki, hazırkı işdə iddiaçının məcburi ƏDV qeydiyyatına alınması və ona geriyə doğru ƏDV hesablanması qanunun tələblərinə uyğundur. Hətta vergi orqanı iddiaçıya yalnız qanuni vergi öhdəliklərini hesablamış, maliyyə sanksiyası tətbiq etməmişdir. Həmçinin vergi orqanının iddiaçıya münasibətdə əvvəlki dövrlər üzrə ƏDV hesablaması Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsinin tələblərinə uyğun olmuşdur. Odur ki, hazırkı halda vergi orqanının müdaxiləsi qanunidir və qanuni məqsəd - vergidən yayınmanın qarşısını almaq məqsədi daşıyır. Belə ki, iddiaçının 200.000 manatlıq limiti keçməsini bilməli olması, lakin heç bir addım atmaması onun üzərinə düşən vəzifələri vicdanla yerinə yetirmədiyini göstərir.
94. Nəticə etibarilə, məhkəmə Kollegiyası vurğulayır ki, iddiaçının təqsirinin birmənalı olması və vergi orqanının qanunla müəyyən edilmiş səlahiyyət müddəti və hədləri çərçivəsində hərəkət etməsi faktı işin həlli üçün kifayətdir. Hüquqpozmanın vergi orqanı tərəfindən sonradan aşkar edilməsi və iddiaçının ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyatdan keçmədiyi dövrdə satdığı malların dəyərinə hər hansı ƏDV məbləği tətbiq etməməsi iddiaçının təqsirini aradan qaldırmır və onu qanuni vergi öhdəliyindən azad etmək üçün əsas ola bilməz.
95. Buna görə də, vergi orqanının iddiaçıya 2022-ci ilin iyun ayından dekabr 2022-ci il daxil olmaqla əlavə dəyər vergisi hesablanması barədə ##.##.2023-cü il tarixli qərarları qanuni və əsaslı olmuşdur.
96. Göstərilənlərə əsasən, məhkəmə kollegiyası bu qənaətə gəlir ki, cavabdehin kassasiya şikayəti qismən təmin edilməli, apelyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı qismən – cavabdehin iddiaçıya 2022-ci ilin iyun ayından dekabr 2022-ci il daxil olmaqla ƏDV hesablanması ilə bağlı ##.##.2023-cü il tarixli qərarlarının ləğv edilməsi hissəsində ləğv edilməli, həmin hissədə iddia rədd edilməli, apellyasiya məhkəməsinin qərarı qalan hissədə dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır.
97. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən, məhkəmə kollegiyası
QƏRARA ALDI:
Kassasiya şikayəti qismən təmin edilsin. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ## ### 2025-ci il tarixli, *-*(***)- ****/**** nömrəli qərarı qismən – “Cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə" ##.##.2023-cü il tarixli 2319021967219500, 2319021966677400, 2319021966606800, 2319021966585000, 2319021966625500, 2319021967176900, **************** nömrəli qərarlarının ləğv edilməsi” hissəsində ləğv edilsin. Həmin hissədə iddia rədd edilsin. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ## ### 2025-ci il tarixli, *-*(***)- ****/**** nömrəli qərarı cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə" ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli qərarının ləğv edilməsi” hissəsində dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərar qətidir.