Azərbaycan Respublikası adından Qərar Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-3111/2025 20.05.2026 ALI MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı İddiaçı cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ (Açar sözlər: kameral qərarın ləğvindən imtina, ƏDV ödəyicisi kimi məcburi qeydiyyata alınma, vergi ödəyicisinin məsuliyyəti, vicdanlı vergi ödəyicisi, əvvəlki dövrə ƏDV hesablanması) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası Hakimlər Kərimov Səyyad Əli oğlu (məruzəçi), Nəbizadə Rahib Sahib oğlu və Məmmədli Bəhram Məmməd oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı İddiaçı cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “qərarların ləğv edilməsi ” tələbinə dair inzibati iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ## #### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-****/**** nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə yazılı məhkəmə icraatı qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARI
1. Əsas fəaliyyəti “digər daşınmaz əmlakın (ev kirayısi istisna olmaqla) icarəyə verilməsi”ndən ibarət olan iddiaçı ##.##.2022-ci il tarixədək sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olmuş, ##.##.2022-ci il tarixdən isə məcburi qaydada əlavə dəyər vergisi məqsədləri üçün qeydiyyata alınmış və ona əlavə dəyər vergisi ödəyicisinin qeydiyyatına dair ##.##.2023-cü il tarixli bildiriş göndərilmişdir.
2. Cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli qərarı ilə iddiaçıya 2022-ci ilin iyun ayı üzrə 3681,93 manat ƏDV hesablanmışdır.
3. Cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli qərarı ilə iddiaçıya 2022-ci ilin iyul ayı üzrə 4036,81 manat ƏDV hesablanmışdır.
4. Cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli qərarı ilə iddiaçıya 2022-ci ilin avqust ayı üzrə 6028,36 manat ƏDV hesablanmışdır.
5. Cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli qərarı ilə iddiaçıya 2022-ci ilin sentyabr ayı üzrə 4468,24 manat ƏDV hesablanmışdır.
6. Cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli qərarı ilə iddiaçıya 2022-ci ilin oktyabr ayı üzrə 5284,65 manat ƏDV hesablanmışdır.
7. Cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli qərarı ilə iddiaçıya 2022-ci ilin noyabr ayı üzrə 5546,49 manat ƏDV hesablanmışdır.
8. Cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli qərarı ilə iddiaçıya 2022-ci ilin dekabr ayı üzrə 6590,98 manat ƏDV hesablanmışdır.
9. Cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli qərarı ilə iddiaçıya 2023-cü ilin yanvar ayı üzrə 6241,22 manat ƏDV hesablanmışdır.
10. Cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli qərarı ilə iddiaçıya 2023-cü ilin fevral ayı üzrə 4597,06 manat ƏDV hesablanmışdır.
İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARI
birinci instansiya məhkəməsində icraat
11. İddiaçı cavabdehə qarşı iddia ərizəsi, daha sonra isə iddia tələbinin dəqiqləşdirilməsi barədə ərizə ilə Bakı İnzibati Məhkəməsinə müraciət edərək, cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli, ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli, ##.##.2024cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli, ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli, ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli, ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli, ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli, ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*- ******/**** nömrəli, ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli qərarlarının ləğv olunmasını xahiş etmişdir.
12. İddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, cavabdehin mübahisələndirilən qərarları ilə iddiaçıya 2023-cü il üzrə ƏDV hesablanmışdır. Cavabdeh hesablanmanın əsası kimi göstərmişdir ki, aparılmış araşdırma zamanı ##.##.2021-##.##.2022-ci il tarixədək olan dövr üzrə sadələşdirilmiş vergi bəyannamələrinə, kassaya daxil edilmiş nağd əməliyyatlara və bank hesablarına daxil olmuş məbləğlərə (satış əməliyyatları üzrə) əsasən iddiaçının dövriyyəsinin 200000 manatdan artıq olduğu müəyyən edildiyindən, qeydiyyatda olduğu vergi orqanı tərəfindən ona ƏDV məqsədləri üçün qeydiyyata dair ərizənin verilməsi barədə ##.##.2023-cü il tarixli bildiriş göndərilmişdir. Qanunvericiliklə müəyyən edilmiş müddətdə müvafiq ərizə təqdim edilmədiyindən iddiaçı vergi orqanı tərəfindən ƏDV məqsədləri üçün ##.##.2022-ci il tarixdən ƏDV qeydiyyatına qoyularaq ona əlavə dəyər vergisi ödəyicisinin qeydiyyatına dair ##.##.2023-cü il tarixli bildiriş göndərilmişdir. Əgər mallar əldə edilərkən əvəzləşdirilməsinə qismən yol verilməmişdirsə, vergi tutulan əməliyyatın məbləği əvəzləşdirmənin qismən yol verilməmiş payına mütənasib olaraq azaldılır. Cavabdehin bildiriş göndərdiyi tarixədək iddiaçının mükəlləfiyyəti sadələşdirilmiş vergi olmuş və vergilərin hesablanmasına əsas verən mallar iddiaçı tərəfindən elektron qaimə-faktura əsasında ƏDV ödənilməklə əldə olunmuşdur. Göründüyü kimi, əldə olunan mallar iddiaçının sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olduğu dövrdə əldə olunduğundan, həmçinin mallar ƏDV-yə cəlb edilən əməliyyatlar nəticəsində əldə olunduğundan və iddiaçı sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olduğu üçün ödəmiş olduğu ƏDV-ni əvəzləşdirmək hüququ olmadığından iddiaçının həmin malları təqdim etməsinə ƏDV üzrə vergi tutulan əməliyyat kimi baxılmamalıdır. Həmçinin, əgər vergi ödəyicisi mal alarkən ödədiyi ƏDV məbləğini əvəzləşdirmək (büdcədən geri qaytarmaq) hüququna malik olmamışdırsa, bu halda həmin malların satışı təkrar ƏDV-yə cəlb edilmir. Belə ki, şəxs malı alarkən 18% dərəcə ilə hesablanmış ƏDV məbləğini ödədiyindən və büdcədən geri qaytarılmadığından, qanunverici onu ikinci dəfə 18% dərəcə ilə ƏDV ödəmək öhdəliyindən azad edir. İşin hallarından göründüyü kimi, iddiaçı malları alarkən ödədiyi ƏDV məbləğlərini Vergi Məcəlləsinin 175.1-ci maddəsinə əsasən əvəzləşdirmək hüququna malik olmamış və ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyatdan keçmədiyindən satdığı malların dəyərinə 18% dərəcə ilə ƏDV məbləği əlavə etmədiyindən, həmin satış əməliyyatları Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsinə müvafiq olaraq ƏDV-nin məqsədləri üçün vergitutma obyekti hesab edilə bilməz. Bundan başqa, ƏDV ödəyiciləri büdcəyə ödəməli olduğu ƏDV məbləğini malın dəyərinə əlavə edərək alıcıdan aldığı halda, indiki halda iddiaçı satdığı mallara hər hansı ƏDV məbləği tətbiq etməmişdir. Odur ki, iddiaçı sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olduğundan, ƏDV qeydiyyatından keçmədiyi üçün satdığı malların dəyərinə hər hansı ƏDV məbləği əlavə etmədiyindən və mal alarkən ödədiyi ƏDV məbləğlərini əvəzləşdirmək hüququna malik olmadığından, yoxlanılan dövrlər ərzində satdığı mallara görə ƏDV-yə cəlb edilə bilməz. ƏDV ödəyicisinin qeydiyyata alınma bildirişindən göründüyü kimi cavabdeh ##.##.2023-cü il tarixli bildirişlə iddiaçını ##.##.2022-ci il tarixdə məcburi ƏDV qeydiyyatına almışdir. İddiaçı fəaliyyətini ##.##.2023-cü il tarixdən dayandırmışdır. İddiaçı daha əvvəlki tarixlərdə xəbərdar edilmiş olsaydı, ƏDV qeydiyyatından keçməklə satdığı malların dəyərinə ƏDV məbləği əlavə edə və həmin ƏDV məbləğlərini büdcəyə ödəməklə vergi yükündən xilas ola bilərdi.
13. Cavabdehin iddiaya qarşı etirazı onunla əsaslandırılmışdır ki, aparılmış araşdırma zamanı ##.##.2021-ci il tarixdən ##.##.2022-ci il tarixədək olan dövr ərzində təqdim edilmiş sadələşdirilmiş vergi bəyannamələrində olan dövriyyənin, sahibkarlıq fəaliyyəti təyinatı ilə mədaxil olmuş pul vəsaitinin və onlayn kassa üzrə nağd dövriyyənin ümumi məbləğinin 200235,67 manat təşkil etdiyi müəyyən edilmişdir. Vergi Məcəlləsinin 155.1-ci maddəsinin müddəalarına uyğun olaraq sahibkarlıq fəaliyyətində ardıcıl 12 aylıq dövr ərzində vergi tutulan əməliyyatların həcmi 200000 manatdan artıq olan vergi ödəyiciləri 10 gün ərzində əlavə dəyər vergisi məqsədləri üçün qeydiyyata dair müvafiq ərizə təqdim etməlidirlər. Bununla əlaqədar iddiaçıya əlavə dəyər vergisi məqsədləri üçün qeydiyyata dair ərizə verilməsi barədə ##.##.2023-cü il tarixli bildiriş göndərilmiş və 10 gün ərzində ƏDV məqsədləri üçün ərizənin vergi orqanına təqdim edilməsi tələb olunmuşdur. Əlavə dəyər vergisi məqsədləri üçün ərizə 10 gün müddətində vergi orqanına təqdim edilmədiyi üçün Vergi Məcəlləsinin 157.3.1-ci maddəsinə əsasən iddiaçının ##.##.2022-ci il tarixdən məcburi qaydada əlavə dəyər vergisi məqsədləri üçün qeydiyyata alınması təmin edilmiş və bu barədə bildiriş vergi ödəyicisinə göndərilmişdir. Uçot-baza məlumatına əsasən iddiaçının əsas fəaliyyətinin digər daşınmaz əmlakın (ev kirayəsi istisna olmaqla) icarəyə verilməsindən ibarət olduğu müəyyən edilmişdir. Aparılmış araşdırma zamanı iddiaçının bank hesablarına daxil olmuş vəsaitlərin və onlayn kassa üzrə dövriyyə məbləğlərinin təhlili zamanı ##.##.2022-ci il tarixdən ##.##.2022-ci il tarixədək sahibkarlıq fəaliyyəti təsnifatı üzrə hesablarına mədaxil edilmiş məbləğlərin, həmin dövr üzrə vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim edilmiş sadələşdirilmiş vergi bəyannamələrində müəyyən edilmiş dövriyyə məbləğlərindən çox olması kənarlaşmanın yaranmasına səbəb olmuşdur. Lakin vergi ödəyicisi tərəfindən kənarlaşma aradan qaldırılmaqla dəqiqləşmiş vergi bəyannaməsi və zəruri sənədlər təqdim edilmədiyinə görə Vergi Məcəlləsinin 37-ci, 67-ci və 83-cü maddələrinə əsasən kameral vergi yoxlaması ilə ƏDV bəyannamələri üzrə müvafiq aylar üzrə əlavə vergi məbləğləri hesablanmışdır. Kameral yoxlamanın nəticəsi üzrə hesablamalar ilə bağlı qeyd edilmişdir ki, uçot baza məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin iyun ayı ərzində vergi ödəyicisinin bank hesabına sahibkarlıq fəaliyyəti ilə əlaqədar 979,86 manat, NKA-ya isə 11275,33 manat nağd vəsaitin mədaxil edildiyi müəyyən edilmiş, buna baxmayaraq, vergi ödəyicisi tərəfindən müvafiq dövr üzrə ƏDV bəyannaməsi təqdim edilmədiyindən kənarlaşma yaranmış, vergi ödəyicisi tərəfindən kənarlaşma aradan qaldırılmaqla dəqiqləşmiş vergi bəyannaməsi və zəruri sənədlər təqdim edilmədiyinə görə 2022-ci ilin iyun ayı üçün ƏDV bəyannaməsi üzrə 3681,93 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və kameral vergi yoxlamasının nəticəsi üzrə qəbul edilmiş ##.##.2024-cü il tarixli qərar vergi ödəyicisinə göndərilmişdir. Uçot baza məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin iyul ayı ərzində vergi ödəyicisinin bank hesabına sahibkarlıq fəaliyyəti ilə əlaqədar 10258,67 manat, NKA-ya isə 12168,05 manat nağd vəsaitin mədaxil edildiyi müəyyən edilmiş, buna baxmayaraq, vergi ödəyicisi tərəfindən müvafiq dövr üzrə ƏDV bəyannaməsi təqdim edilmədiyindən kənarlaşma yaranmış, 2022-ci ilin iyul ayı üçün ƏDV bəyannaməsi üzrə 4036,81 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və ##.##.2024-cü il tarixli qərar vergi ödəyicisinə göndərilmişdir. Uçot baza məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin avqust ayı ərzində vergi ödəyicisinin bank hesabına sahibkarlıq fəaliyyəti ilə əlaqədar 13091,32 manat, NKAya isə 20399,55 manat nağd vəsaitin mədaxil edildiyi müəyyən edilmiş, buna baxmayaraq, vergi ödəyicisi tərəfindən müvafiq dövr üzrə ƏDV bəyannaməsi təqdim edilmədiyindən kənarlaşma yaranmış, 2022-ci ilin avqust ayı üçün ƏDV bəyannaməsi üzrə 6028,36 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və kameral vergi yoxlamasının nəticəsi üzrə qəbul edilmiş ##.##.2024-cü il tarixli qərar vergi ödəyicisinə göndərilmişdir. Uçot baza məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin sentyabr ayı ərzində vergi ödəyicisinin bank hesabına sahibkarlıq fəaliyyəti ilə əlaqədar 12443,14 manat, NKA-ya isə 12380,42 manat nağd vəsaitin mədaxil edildiyi müəyyən edilmiş, buna baxmayaraq, vergi ödəyicisi tərəfindən müvafiq dövr üzrə ƏDV bəyannaməsi təqdim edilmədiyindən kənarlaşma yaranmış, 2022-ci ilin sentyabr ayı üçün ƏDV bəyannaməsi üzrə 4468,24 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və kameral vergi yoxlamasının nəticəsi üzrə qəbul edilmiş ##.##.2024-cü il tarixli qərar vergi ödəyicisinə göndərilmişdir. Uçot baza məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin oktyabr ayı ərzində vergi ödəyicisinin bank hesabına sahibkarlıq fəaliyyəti ilə əlaqədar 14673,65 manat, NKA-ya isə 14685,51 manat nağd vəsaitin mədaxil edildiyi müəyyən edilmiş, buna baxmayaraq, vergi ödəyicisi tərəfindən müvafiq dövr üzrə ƏDV bəyannaməsi təqdim edilmədiyindən kənarlaşma yaranmış, 2022-ci ilin oktyabr ayı üçün ƏDV bəyannaməsi üzrə 5284,65 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və kameral vergi yoxlamasının nəticəsi üzrə qəbul edilmiş ##.##.2024-cü il tarixli qərar vergi ödəyicisinə göndərilmişdir. Uçot baza məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin noyabr ayı ərzində vergi ödəyicisinin bank hesabına sahibkarlıq fəaliyyəti ilə əlaqədar 15739,08 manat, NKA-ya isə 15074,78 manat nağd vəsaitin mədaxil edildiyi müəyyən edilmiş, buna baxmayaraq, vergi ödəyicisi tərəfindən müvafiq dövr üzrə ƏDV bəyannaməsi təqdim edilmədiyindən kənarlaşma yaranmış, 2022-ci ilin noyabr ayı üçün ƏDV bəyannaməsi üzrə 5546,49 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və kameral vergi yoxlamasının nəticəsi üzrə qəbul edilmiş ##.##.2024-cü il tarixli qərar vergi ödəyicisinə göndərilmişdir. Uçot baza məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin dekabr ayı ərzində vergi ödəyicisinin bank hesabına sahibkarlıq fəaliyyəti ilə əlaqədar 19749,32 manat, NKA-ya isə 16867,21 manat nağd vəsaitin mədaxil edildiyi müəyyən edilmiş, buna baxmayaraq, vergi ödəyicisi tərəfindən müvafiq dövr üzrə ƏDV bəyannaməsi təqdim edilmədiyindən kənarlaşma yaranmış, 2022-ci ilin dekabr ayı üçün ƏDV bəyannaməsi üzrə 6590,98 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və kameral vergi yoxlamasının nəticəsi üzrə qəbul edilmiş ##.##.2024-cü il tarixli qərar vergi ödəyicisinə göndərilmişdir. Uçot baza məlumatlarına əsasən 2023-cü ilin yanvar ayı ərzində vergi ödəyicisinin bank hesabına sahibkarlıq fəaliyyəti ilə əlaqədar 16709 manat, NKA-ya isə 17964,43 manat nağd vəsaitin mədaxil edildiyi müəyyən edilmiş, buna baxmayaraq, vergi ödəyicisi tərəfindən müvafiq dövr üzrə ƏDV bəyannaməsi təqdim edilmədiyindən kənarlaşma yaranmış, 2023-cü ilin yanvar ayı üçün ƏDV bəyannaməsi üzrə 6241,22 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və kameral vergi yoxlamasının nəticəsi üzrə qəbul edilmiş ##.##.2024-cü il tarixli qərar vergi ödəyicisinə göndərilmişdir. Uçot baza məlumatlarına əsasən 2023-cü ilin fevral ayı ərzində vergi ödəyicisinin bank hesabına sahibkarlıq fəaliyyəti ilə əlaqədar 6118,36 manat vəsaitin mədaxil edildiyi, NKA-ya isə 19420,84 manat nağd vəsaitin mədaxil edildiyi müəyyən edilmiş, buna baxmayaraq, vergi ödəyicisi tərəfindən müvafiq dövr üzrə ƏDV bəyannaməsi təqdim edilmədiyindən kənarlaşma yaranmış, 2023-cü ilin fevral ayı üçün ƏDV bəyannaməsi üzrə 4597,06 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və kameral vergi yoxlamasının nəticəsi üzrə qəbul edilmiş ##.##.2024-cü il tarixli qərar vergi ödəyicisinə göndərilmişdir. Odur ki, iddiaçı barəsində qəbul edilmiş qərarlar qanuni və əsaslıdır.
14. Bakı İnzibati Məhkəməsinin (hakim: Emin Abdullayev) ## ###### 2025-ci il tarixli, e-*-*(***)-****/**** nömrəli qərarı ilə iddia təmin edilmişdir.
15. Birinci instansiya məhkəməsi gəldiyi nəticəni onunla əsaslandırmışdır ki, işin hallarından göründüyü kimi, 2024-cü ildə cavabdeh iddiaçını ##.##.2022-ci ildən ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyata salaraq onun həmin dövrdən sonrakı əməliyyatlarına ƏDV hesablamışdır. Qanunvericiliyin bu mübahisə ilə bağlı müddəaları ümumiləşdirilərək qeyd edilməlidir ki, ƏDV ödəyiciləri olan fiziki və hüquqi şəxslər malları və ya xidmətləri əldə edərkən onların həmin mal və ya xidmətlərin dəyərinə görə ödədikləri məbləğdən ƏDV ödənilir və onlar ödənilən ƏDV məbləğini əvəzləşdirmək hüququna malik olurlar. Onlar əldə etdikləri malları satdıqları vaxt həmin malların dəyəri olaraq əldə etdikləri məbləğdən ƏDV ödəyirlər. Yəni bir mal və ya xidmət üzrə yalnız bir dəfə ƏDV ödənilir. Həmin mal bir neçə dəfə realizə edilərsə, hər dəfə ödənilmiş ƏDV məbləği dövlət büdcəsindən əvəzləşdirilir. Eyni zamanda şəxs malları ƏDV-yə cəlb edilən əməliyyat nəticəsində əldə edibsə, yəni onun malın dəyərinə görə ödədiyi məbləğdən ƏDV ödənilibsə və həmin vaxt şəxs ƏDV-ni əvəzləşdirmək hüququna malik olmayan şəxs olubsa, onun həmin malları satarkən əldə etdiyi məbləğdən ƏDV tutulmur. İddiaçı cavabdehin ona vergi borcu hesabladığı hesabat dövründə faktiki olaraq sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olmuş və onun əldə etdiyi mallara görə ödənilmiş ƏDV-ni dövlət büdcəsindən əvəzləşdirmək hüququ olmamışdır. Yəni həmin mallara görə ƏDV ödənilmişdir. Belə olan halda iddiaçının həmin malları realizə edərkən əldə etmiş olduğu məbləğdən ƏDV tutulması yolverilməzdir. Belə ki, bu hal artıq bir mala görə ikiqat ƏDV ödənilməsinə səbəb ola bilər ki, bu da, qanunvericiliyə uyğun hesab edilə bilməz.
16. Cavabdeh apellyasiya şikayəti verərək, həmin qərarın ləğv edilməsini və iddianın təmin olunmamasını xahiş etmişdir.
apellyasiya instansiyası məhkəməsində icraat
17. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının (hakimlər: Şərafət Məmmədova /sədrlik edən və məruzəçi/, Ceyhun Məmmədov və Pərviz Hüseynov) ## #### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-****/**** nömrəli qərarı ilə cavabdehin apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
18. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşaraq qeyd etmişdir ki, işin hallarından göründüyü kimi, iddiaçı malları alarkən ödədiyi ƏDV məbləğlərini Vergi Məcəlləsinin 175.1-ci maddəsinə əsasən əvəzləşdirmək hüququna malik olmamış və ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyatdan keçmədiyindən satdığı malların dəyərinə 18% dərəcə ilə ƏDV məbləği əlavə etmədiyindən, həmin satış əməliyyatları Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsinə müvafiq olaraq ƏDV-nin məqsədləri üçün vergitutma obyekti hesab edilə bilməz. Belə ki, iddiaçı mal alarkən ödədiyi ƏDV məbləğlərini əvəzləşdirmədiyindən (büdcədən geri qaytarmadığından), həmin malları satarkən ikinci dəfə 18% dərəcə ilə ƏDV-yə cəlb edilə bilməz. Çünki bu halda iddiaçı 36% dərəcə ilə ƏDV ödəməli olar. Bundan başqa, ƏDV ödəyiciləri büdcəyə ödəməli olduğu ƏDV məbləğini malın dəyərinə əlavə edərək alıcıdan aldığı halda, indiki halda iddiaçı satdığı mallara hər hansı ƏDV məbləği tətbiq etməmişdir. Göstərilənlərə əsasən məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, iddiaçı sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olduğundan, ƏDV qeydiyyatından keçmədiyi üçün satdığı malların dəyərinə hər hansı ƏDV məbləği əlavə etmədiyindən və mal alarkən ödədiyi ƏDV məbləğlərini əvəzləşdirmək hüququna malik olmadığından, yoxlanılan dövrlər ərzində satdığı mallara görə ƏDV-yə cəlb edilə bilməz.
19. Cavabdeh kassasiya şikayəti verərək, həmin qərarın ləğv edilməsini və iddianın təmin olunmamasını xahiş etmişdir.
KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞI ETİRAZIN DƏLİLLƏRİ
kassasiya şikayətinin dəlilləri
20. Cavabdehin kassasiya şikayətinin əsasını mahiyyətcə onun iddiaya qarşı etirazının və apellyasiya şikayətinin dəlilləri təşkil edir.
kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
21. İddiaçı tərəfindən kassasiya şikayətinə qarşı etiraz təqdim edilərək cavabdehin kassasiya şikayətinin təmin olunmaması xahiş edilmişdir.
TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
22. Azərbaycan Respublikasının Konstitusiyası Maddə 73. Qanunla müəyyən edilmiş vergiləri və başqa dövlət ödənişlərini tam həcmdə və vaxtında ödəmək hər bir kəsin borcudur. Heç kəs qanunla nəzərdə tutulmuş əsaslar olmadan və qanunda göstərilmiş həcmdən əlavə vergilər və başqa dövlət ödənişləri ödəməyə məcbur edilə bilməz.
23. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi Maddə 3.7. Azərbaycan Respublikasının vergiləri yalnız bu Məcəllə ilə müəyyən edilir, onların dəyişdirilməsi və ya ləğv edilməsi bu Məcəlləyə dəyişiklik edilməsi ilə həyata keçirilir. Maddə 3.8. Heç bir şəxsin üzərinə bu Məcəllə ilə müəyyən edilən vergilərin xüsusiyyətlərinə malik olan və bu Məcəllə ilə müəyyən edilməyən, yaxud bu Məcəllə ilə müəyyən edilən qaydalardan fərqli olaraq müəyyən edilən vergilər ödəmək vəzifəsi qoyula bilməz. Maddə 3.11. Vergilər haqqında qanunvericiliyin bütün ziddiyyətləri və aydın olmayan məqamları, vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh edilməlidir. Maddə 16.1 və 16.1.1. Qanunla müəyyən edilmiş vergiləri, habelə bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada hesablanmış faizləri, tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyalarını və digər məcburi ödənişləri ödəmək vergi ödəyicisinin vəzifəsidir. Maddə 23.1.1. Bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş hallarda və qaydada kameral və səyyar vergi yoxlamalarını, operativ vergi nəzarətini keçirmək vergi orqanlarının hüquqlarıdır. Maddə 24.1.1 və 24.1.2. Vergi orqanları vergilərin düzgün hesablanmasına, tam və vaxtında ödənilməsinə nəzarət etməyə; vergi qanunvericiliyinə tam və dəqiq riayət etməyə; vergi ödəyicilərinin hüquqlarını və qanuni mənafelərini gözləməyə və müdafiə etməyə borcludur. Maddə 36.1. Vergi orqanları tərəfindən keçirilən yoxlamalar kameral və ya səyyar ola bilər. Maddə 36.2. Vergi yoxlamaları keçirildikdə, vergi orqanları və onların vəzifəli şəxsləri düzgün qərar qəbul edilməsi üçün əhəmiyyətli olan bütün halları, o cümlədən vergi ödəyicisi üçün əlverişli olan halları aydınlaşdırmalıdırlar. Maddə 37.1. Kameral vergi yoxlaması vergi orqanı tərəfindən yerlərə getmədən vergilərin hesablanmasını və ödənilməsini özündə əks etdirən və vergi ödəyicisinin fəaliyyəti haqqında vergi orqanında olan sənədlər və mənbəyi məlum olan məlumatlar əsasında keçirilir. Maddə 53.3. Bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur. Maddə 153.1. Əlavə dəyər vergisi (bundan sonra - ƏDV) vergi tutulan dövriyyədən hesablanan verginin məbləği ilə bu Məcəllənin müddəalarına uyğun olaraq verilən elektron qaimə-fakturalara və ya idxalda ƏDV-nin ödənildiyini göstərən sənədlərə müvafiq surətdə əvəzləşdirilməli olan verginin məbləği arasındakı fərqdir. Maddə 155.1. Sahibkarlıq fəaliyyəti göstərən və ardıcıl 12 aylıq dövrün istənilən ayında (aylarında) vergi tutulan əməliyyatlarının həcmi 200.000 manatdan artıq olan şəxslər, o cümlədən bu Məcəllənin 218.1-ci maddəsi ilə müəyyən edilmiş hüquqdan istifadə etməyən ictimai iaşə fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxslər (bu Məcəllənin 218.4.1-ci, 218.4.2-ci və 218.4.3cü maddələrində göstərilənlər istisna olmaqla) bu Məcəllənin 157.3.1-ci maddəsində göstərilən tarixdən 10 gün ərzində ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyata dair ərizə verməyə borcludur. Bir əqd və ya müqavilə üzrə əməliyyatın ümumi dəyəri 200.000 manatdan artıq olduqda, bu əməliyyat ƏDV tutulan əməliyyat sayılır və həmin əməliyyatı həyata keçirən şəxs bu əməliyyatın aparıldığı günədək ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyata dair ərizə verməyə borcludur. Bu Məcəllənin 218.1.2-ci maddəsində göstərilən şəxslər həmin maddədə müəyyən edilmiş hüquqdan istifadə etdikdə ardıcıl 12 aylıq dövrün istənilən ayında vergi tutulan əməliyyatlarının həcmi 200.000 manatı keçdiyi aydan sonrakı ayın 1-dən etibarən 10 gün ərzində fəaliyyətlərini sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi kimi davam etdirəcəkləri barədə vergi orqanına yazılı formada ərizə təqdim etməlidirlər. Maddə 157.3. Qeydiyyat hansı tarixin əvvəl başlanmasından asılı olaraq aşağıdakı tarixlərin birində qüvvəyə minir: 157.3.1. məcburi qeydiyyat zamanı: - ardıcıl 12 aylıq dövrün istənilən ayında (aylarında) vergi tutulan əməliyyatların həcmi 200.000 manatdan artıq olduqda - növbəti ayın birinci günündə; - bir əqd və ya müqavilə üzrə ƏDV-yə cəlb olunan əməliyyatın ümumi dəyəri 200.000 manatdan artıq olduqda - əməliyyatın aparıldığı günədək; 157.3.2. könüllü qeydiyyat zamanı - qeydiyyat haqqında ərizənin verildiyi aydan sonrakı hesabat dövrünün birinci günündə. 157.3.3. Bu Məcəllənin 85.4-cü maddəsi ilə müəyyən edilmiş 3 il müddətindən çox olmamaqla, vergi ödəyicisinin qeydiyyat haqqındakı ərizəsində göstərilən tarixdə. Bu Məcəllənin 85.4-cü maddəsində göstərilən 3 illik dövr bitdikdən sonra vergi ödəyicisi tərəfindən ƏDV-nin dəqiqləşdirilməsinə və əvəzləşdirilməsinə yol verilmir. Maddə 157.5. ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyatdan keçməyə borclu olan, lakin qeydiyyat üçün ərizə verməyən vergi ödəyicisini vergi orqanı öz təşəbbüsü ilə qeydiyyata alır və ona müvafiq qeydiyyat bildirişi göndərir. Maddə 159.1 (##.##.2026-cı il tarixədək qüvvədə olan redaksiyada). Malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi, xidmətlərin göstərilməsi, Azərbaycan Respublikası ərazisində istehsal olunan kənd təsərrüfatı məhsullarının pərakəndə satışı zamanı tətbiq edilən ticarət əlavəsi və vergi tutulan idxal vergitutma obyektidir. 2022-ci il ######ın #-dən 5 il müddətində kənd təsərrüfatı məhsullarının (yerli və xarici mənşəli) topdan və pərakəndə satışı zamanı tətbiq edilən ticarət əlavəsi vergitutma obyektidir. Maddə 159.7. Bu maddənin digər müddəalarından asılı olmayaraq, malları ƏDV-yə cəlb edilən əməliyyatlar nəticəsində əldə edən, lakin bu malları əldə edərkən, bu Məcəllənin 175-ci maddəsinə əsasən ƏDV-ni əvəzləşdirməyə hüququ olmayan şəxsin həmin malları göndərməsinə vergi tutulan əməliyyat kimi baxılmır. Əgər mallar əldə edilərkən əvəzləşdirilməsinə qismən yol verilməmişdirsə, vergi tutulan əməliyyatın məbləği əvəzləşdirmənin qismən yol verilməmiş payına mütənasib olaraq azaldılır. Maddə 159.8. ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyatdan keçməyən şəxslərin ƏDV tətbiq etməklə aparılan əməliyyatları, habelə ƏDV-dən azad edilən və ya sıfır (0) dərəcə ilə ƏDVyə cəlb edilən, lakin ƏDV tətbiq etməklə aparılan əməliyyatları vergitutma obyektidir. Maddə 175.1 (##.##.2024-cü il tarixədək qüvvədə olan redaksiyada). Bu maddədə başqa hallar nəzərdə tutulmamışdırsa, ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün malların (işlərin, xidmətlərin) alışı zamanı ödənilmiş ƏDV məbləği əməliyyatın dəyəri alıcının bank hesabından həmin malları (işləri, xidmətləri) təqdim edən şəxsin bank və digər ödəniş hesabına, ƏDV məbləği ƏDV-nin depozit hesabına ödənildikdə əvəzləşdirilir. Bu maddənin məqsədləri üçün malların (işlərin, xidmətlərin) barter edilməsi, həmin əməliyyatın ƏDV-siz dəyərinin malları (işləri, xidmətləri) təqdim edən şəxsin bank və digər ödəniş hesabına ödənilməsinə bərabər tutulur. Maddə 175.4. Vergi ödəyicisi vergi tutulan əməliyyatlar və bu Məcəllənin 164-cü maddəsinə uyğun olaraq ƏDV-dən azad edilmiş əməliyyatlar aparırsa, ƏDV üzrə əvəzləşdirmə üçün vergi tutulan dövriyyənin ümumi dövriyyədəki xüsusi çəkisinə uyğun olaraq müəyyən edilən ƏDV-nin məbləği qəbul olunur. Vergi ödəyicisi tərəfindən ƏDV-yə cəlb edilən əməliyyatlarla yanaşı, ƏDV-dən azad olunan əməliyyatlar aparılarkən, bu əməliyyatlara aid olan mallar (işlər, xidmətlər) üzrə sənədləşdirilmiş məlumatlar əsasında ƏDV ödənilməklə və ƏDV-dən azad edilməklə mədaxil edilən malların (işlərin, xidmətlərin) ayrı-ayrılıqda uçotu aparıldığı halda, ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün alınmış mallara (işlərə, xidmətlərə) görə ödənilmiş ƏDV-nin məbləği bu Məcəllənin 175.1-ci maddəsinə uyğun olaraq tam məbləğdə əvəzləşdirilir. Maddə 175.6. Bu Məcəllənin 160.4-cü maddəsində göstərilən hal istisna olmaqla, ƏDV-dən azad olunan, yaxud ƏDV-yə cəlb edilməyən əməliyyatlar aparan şəxslər tərəfindən mallar (işlər, xidmətlər) alınarkən bu maddə ilə müəyyən edilmiş qaydada ödənilmiş ƏDV məbləği əvəzləşdirilmir. Dövlət büdcəsindən ayrılan vəsaitlər (subsidiya (aktivlərə aid edilən subsidiya istisna olmaqla) və geri qaytarılmalı vəsaitlər istisna olmaqla) hesabına mallar (işlər, xidmətlər) alınarkən, ödənilmiş ƏDV -nin məbləği əvəzləşdirilmir.
24. Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsi Maddə 14.1. Mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Maddə 91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. Maddə 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. Maddə 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96.4. Kassasiya mümkün sayıldıqda, Ali Məhkəmədə işə yazılı icraat qaydasında baxılır. Məhkəmə hüququn inkişafının və ya məhkəmə təcrübəsinin vahidliyinin təmin edilməsi üçün əhəmiyyətli hesab etdikdə, işə məhkəmə iclasında baxılması barədə qərardad qəbul edir. Bu barədə proses iştirakçılarına məlumat verilir. Maddə 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir.
KASSASİYANIN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXIŞININ HƏDLƏRİ
25. Kassasiya şikayəti mümkündür. Şikayət vaxtında verilmiş, formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir.
26. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır.
KASSASİYA İNSTANSİYASI MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
27. Məhkəmə kollegiyası iş üzrə materialları və kassasiya şikayətinin dəlillərini araşdıraraq hesab edir ki, kassasiya şikayəti əsaslıdır və təmin edilməlidir. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən mübahisəyə dair işin hallarının yekun qərar qəbul etməyə imkan verən həcmdə müəyyən edilməsinə baxmayaraq, iş üzrə müəyyən olunmuş halların və həmin hallara dair sübutların qiymətləndirilməsində və bunun üzərindən mübahisəli hüquq münasibətini tənzimləyən maddi hüquq normalarının təfsirində və tətbiqində səhvə yol verilmişdir. Bu səbəbdən şikayət təmin edilməli, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı işin müəyyən olunmuş hallarına münasibətdə maddi hüquq normalarının tətbiqi baxımından qanunsuz və əsassız sayılmalı, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı ləğv edilməli, iddia rədd olunmalıdır.
28. Məhkəmə kollegiyası apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının ləğvini və iddianın rədd olunmasını şərtləndirən aşağıdakı əsasların qeyd olunmasını zəruri hesab edir.
29. Hazırkı mübahisədə iddiaçının hüquqi marağı və məqsədi cavabdeh tərəfindən barəsində qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli, ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli, ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli, ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli, ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli, ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli, ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*- ******/**** nömrəli, ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli, ##.##.2024-cü il tarixli *-**-*-*/*-******/**** nömrəli qərarların ləğv edilməsinə nail olmaqdan ibarətdir.
30. İşin apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən müəyyən edilmiş hallarına görə, iddiaçı ##.##.2021-##.##.2022-ci illəri əhatə edən dövr ərzində sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi kimi qeydiyyatdan keçmiş və ƏDV ödəyicisi olmamışdır. Cavabdeh 2023-cü ildə iddiaçının həmin dövr üzrə illik dövriyyəsinin 200000 manatı keçdiyini müəyyən edərək onu ##.##.2022-ci il tarixdən ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyata alaraq ona bu barədə ##.##.2023cü il tarixli bildiriş göndərmiş və 2022-ci ilin iyun ayından 2023-cü ilin fevral ayınadək olan 9 ay müddətində onun həyata keçirdiyi əməliyyatlara müvafiq olaraq ümumilikdə 49520,69 ƏDV hesablamışdır.
31. İddiaçı hesab edir ki, o, cavabdehin məcburi ƏDV qeydiyyatına dair bildiriş göndərdiyi tarixədək sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olduğundan, vergilərin hesablanmasına əsas verən mallar onun tərəfindən ƏDV ödənilməklə əldə olunduğundan, satdığı malların dəyərinə hər hansı ƏDV məbləği əlavə etmədiyindən və mal alarkən ödədiyi ƏDV məbləğlərini əvəzləşdirmək hüququna malik olmadığından, yoxlanılan dövrlər ərzində satdığı mallara görə ona ƏDV hesablana bilməz.
32. Aşağı instansiya məhkəmələri iddiaçını haqlı saymış və bunu onunla əsaslandırmışlar ki, iddiaçı ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyatdan keçmədiyi dövrdə satdığı malların dəyərinə hər hansı ƏDV məbləği tətbiq (əlavə) etmədiyindən, malları aldığı dövrdə sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olduğundan, aldığı mallar üzrə müvafiq əvəzləşdirmə aparmadığından, həmin malların satışı ƏDV-nin məqsədləri üçün vergitutma obyekti hesab edilə bilməz.
33. Nəzərə alınmalıdır ki, vergi qanunvericiliyi ƏDV qeydiyyatının könüllü və məcburi formasını fərqləndirir. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 155.1-ci maddəsinə əsasən sahibkarlıq fəaliyyəti göstərən və ardıcıl 12 aylıq dövrün istənilən ayında (aylarında) vergi tutulan əməliyyatlarının həcmi 200.000 manatdan artıq olan şəxslər (o cümlədən Vergi Məcəlləsinin 218.1-ci maddəsi ilə müəyyən edilmiş hüquqdan istifadə etməyən ictimai iaşə fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxslər (Vergi Məcəlləsinin 218.4.1-ci, 218.4.2-ci və 218.4.3-cü maddələrində göstərilənlər istisna olmaqla)) və Vergi Məcəlləsinin 154.6-cı maddəsində nəzərdə tutulan fəaliyyətlə məşğul olan şəxslər ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyata dair ərizə verməyə borcludur.
34. Könüllü qeydiyyat zamanı şəxs qanunla müəyyən edilmiş şərtlər daxilində öz təşəbbüsü ilə ƏDV ödəyicisi statusunu əldə edə bildiyi halda, məcburi qeydiyyat zamanı belə seçim imkanı mövcud deyil. Bu halda ƏDV qeydiyyatı vergi ödəyicisinin iradəsindən, iqtisadi məqsədəuyğunluq barədə subyektiv qiymətləndirməsindən və ya əvvəlki vergi rejimində qalmaq istəyindən asılı olmadan birbaşa qanunun tələbi əsasında yaranan vəzifədir. Normada “borcludurlar” ifadəsinin işlədilməsi bu tələbin dispozitiv deyil, imperativ xarakter daşıdığını göstərir. Yəni, qanunverici müəyyən edilmiş şərtlər yarandıqda vergi ödəyicisinin davranış modelini əvvəlcədən müəyyən etmiş və onun üzərinə ƏDV qeydiyyatına dair ərizə vermək vəzifəsi qoymuşdur.
35. Vergi Məcəlləsinin 155.1-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş ərizə vermək öhdəliyi yalnız inzibati xarakterli formal prosedur deyil, ƏDV üzrə vergi öhdəliklərinin yaranması və düzgün icrası üçün zəruri ilkin mərhələdir. Çünki ƏDV qeydiyyatı aparılmadan vergi ödəyicisinin ƏDV ödəyicisi kimi hüquqi statusu rəsmiləşmir, ƏDV üzrə bəyannamə təqdim etmə, vergi tutulan əməliyyatlara ƏDV hesablama, elektron vergi hesab-fakturaları vermə, habelə qanunla müəyyən edilmiş qaydada ƏDV məbləğini büdcəyə ödəmə mexanizmləri tam və düzgün şəkildə işə düşmür.
36. Təcrübədə vergi ödəyicisi tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 155.1-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş ərizənin qanunla müəyyən edilmiş müddətdə təqdim edilməməsi halları mümkündür. Bu hərəkətsizlik müxtəlif səbəblərlə bağlı ola bilər. Belə ki, vergi ödəyicisi dövriyyəsinin qanunla müəyyən edilmiş həddi keçdiyini vaxtında müəyyən etməyə bilər, vergi qanunvericiliyinin tələblərini düzgün qiymətləndirməyə bilər, əvvəlki vergi rejimində qalmaqda davam etməyin mümkün olduğunu düşünə bilər, uçot və mühasibat sənədlərini düzgün aparmaya bilər, yaxud ƏDV qeydiyyatına alınmanın hüquqi nəticələrindən yayınmaq məqsədilə bilərəkdən ərizə verməyə bilər.
37. Vergi Məcəlləsinin 157.5-ci maddəsi bu hallarda vergi orqanının üzərinə ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyatdan keçməyə borclu olan, lakin qeydiyyat üçün ərizə verməyən vergi ödəyicisini öz təşəbbüsü ilə qeydiyyata almaq (ƏDV qeydiyyatına durma öhdəliyinin yarandığı andan) vəzifəsini qoymuşdur.
38. Bu normanın məqsədi vergi ödəyicisinin hərəkətsizliyi nəticəsində ƏDV qeydiyyatının aparılmamasının həmin şəxsin faktiki olaraq ƏDV üzrə vergi öhdəliklərindən kənarda qalmasının qarşısını almaqdır.
39. Qeyd etmək lazımdır ki, vergi ödəyicisi Vergi Məcəlləsinin 155.1-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş ərizəni vaxtında təqdim etmədiyi təqdirdə, vergi orqanının vergi ödəyicisini hansı tarixdə ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyata almasından asılı olmayaraq, ƏDV qeydiyyatı həmin Məcəllənin 157.3.1-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş müddətdən qüvvəyə minir.
40. Əks yanaşma, yəni vergi ödəyicisinin ərizə verməməsi səbəbindən ƏDV qeydiyyatının yalnız sonradan və gələcək tarixdən aparılması, mahiyyət etibarilə vergi ödəyicisinin öz qanunsuz hərəkətsizliyindən faydalanmasına şərait yaradar, başqa sözlə, vergi ödəyicisi üçün praktiki baxımdan üstün davranış modelinə çevirə bilər. Belə ki, vergi ödəyicisinin ƏDV qeydiyyatı üçün müvafiq ərizə ilə müraciət etmədiyi təqdirdə, qeydiyyatın yalnız vergi orqanının aşkar etdiyi və qərar qəbul etdiyi tarixdən qüvvəyə minməsi, vergi ödəyicisinin qanunla müəyyən edilmiş müddətdə ərizə verməmək yolu ilə əvvəlki dövrlər üzrə ƏDV öhdəliklərindən yayınmaq imkanı əldə etməsinə səbəb olar. Başqa sözlə, qanunvericiliyin tələbinə əməl edərək vaxtında ƏDV qeydiyyatına alınan vergi ödəyiciləri ƏDV üzrə bütün öhdəlikləri daşıdığı halda, eyni dövriyyə həddini keçməsinə baxmayaraq ərizə verməyən şəxs həmin öhdəliklərdən faktiki olaraq yayınmış olar. Bu isə qanuna riayət edən vicdanlı vergi ödəyiciləri ilə qanunla müəyyən edilmiş vəzifəni icra etməyərək dürüst davranmayan ödəyicilər arasında əsassız fərqli vəziyyət yaradar, Vergi Məcəlləsinin 155.1ci maddəsinin imperativ xarakteri mahiyyətini itirər.
41. Beləliklə, vergi qanunvericiliyi ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyata dair ərizə verməklə bağlı vergi ödəyicisinin üzərinə vəzifə qoymaqla yanaşı, vergi orqanının da üzərinə bu öhdəliyi icra etməyən vergi ödəyicisini öz təşəbbüsü ilə qeydiyyata almaq vəzifəsini qoymuşdur.
42. Bundan əlavə, vergi orqanı tərəfindən vergi ödəyicisinin ƏDV məqsədləri üçün məcburi qaydada qeydiyyata alınması ƏDV qeydiyyatının qüvvəyə mindiyi tarixdən etibarən vergi öhdəliklərinin hesablanmasını da şərtləndirir. Belə ki, ƏDV qeydiyyatının öhdəliyin yarandığı tarixdən aparılması, həmin tarixdən etibarən vergi ödəyicisinin ƏDV ödəyicisi statusuna malik olması və bu statusdan irəli gələn vergi öhdəliklərinin müəyyən edilməsi deməkdir. Bu halda, vergi orqanı ƏDV üzrə öhdəlikləri qeyri-məhdud dövr üçün deyil, Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsində nəzərdə tutulmuş müddət məhdudiyyəti nəzərə alınmaqla hesablaya bilər.
43. Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsində müəyyən edilmiş 3 illik müddət vergi orqanının vergi öhdəliklərini hesablamaq və ya yenidən hesablamaq səlahiyyətinin zaman baxımından hədlərini müəyyən edir. Bu müddət bir tərəfdən dövlətin vergi nəzarəti və büdcə maraqlarının qorunmasına, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqi müəyyənlik və sabitlik maraqlarının təmin edilməsinə xidmət edir. Yəni, vergi orqanı vergi ödəyicisinin əvvəlki dövrlər üzrə öhdəliklərini yalnız qanunla müəyyən edilmiş müddət daxilində müəyyən edə bilər.
44. Bu baxımdan, ƏDV qeydiyyatının Vergi Məcəlləsinin 157.3.1-ci maddəsinə müvafiq olaraq əvvəlki - öhdəliyin yarandığı tarixdən aparılması vergi orqanına məhdudiyyətsiz və geriyə doğru qeyri-müəyyən dövr üzrə vergi hesablamaq imkanı vermir. Əksinə, belə qeydiyyat qanunla artıq yaranmış vergi statusunun müəyyən edilməsinə xidmət edir və həmin statusdan irəli gələn vergi hesablamaları Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsində nəzərdə tutulmuş 3 illik müddət çərçivəsində aparılmalıdır. Bu yanaşma həm vergi öhdəliyinin real yarandığı dövrün nəzərə alınmasını, həm də vergi ödəyicisinin qanunla qorunan müddət təminatlarının saxlanılmasını təmin edir.
45. Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsinə əsasən bu maddənin digər müddəalarından asılı olmayaraq, malları ƏDV-nə cəlb edilən əməliyyatlar nəticəsində əldə edən, lakin malları əldə edərkən, bu Məcəllənin 175-ci maddəsinə əsasən ƏDV-ni əvəzləşdirməyə hüququ olmayan şəxsin həmin malları göndərməsinə vergi tutulan əməliyyat kimi baxılmır.
46. İlk növbədə, bu müddəanın hansı vergi ödəyicilərinə aid olmasına aydınlıq gətirilməlidir. Normanın məzmundan görünür ki, bu müddəa mahiyyət etibarı ilə ƏDV ödəyicilərinə (qeydiyyatda olan, yaxud olmalı olan) aid normadır. Belə ki, bu müddəanın tətbiqi “ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi hüququ” anlayışı ilə birbaşa bağlıdır. ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi isə ƏDV mexanizminin elementi olmaqla, yalnız ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyatda olan (yaxud qeydiyyatda olmalı olan) şəxsin vergi tutulan əməliyyatları üzrə büdcəyə hesablanmalı ƏDV məbləğinin müəyyən edilməsi zamanı əhəmiyyət kəsb edir. Başqa sözlə, 159.7-ci maddə sadəcə malın ƏDV ilə alınmasından bəhs etmir, maddənin tətbiqi üçün həmin mal alınarkən alıcı 175-ci maddəyə əsasən ƏDV-ni əvəzləşdirmək hüququna malik olmamalıdır. Bu isə, öz növbəsində, ƏDV uçotunda olan (yaxud olmalı olan) şəxslər üçün xarakterik məsələdir.
47. Başqa sözlə, Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsinə istinad edilməsi üçün malların əldə edilməsi və təqdim edilməsi ƏDV qeydiyyatında olub-olmamasından asılı olmayaraq şəxsin ƏDV ödəyicisi olduğu dövrə təsadüf etməlidir.
48. “Məcəllənin 175-ci maddəsinə əsasən ƏDV-ni əvəzləşdirməyə hüququ olmayan şəxs” dedikdə isə şəxs ƏDV-ni əvəzləşdirməmiş şəxs yox, əvəzləşdirmə hüququ olmayan şəxs kimi başa düşülməlidir. Yəni, məsələ faktiki davranışdan yox, hüquqi imkansızlıqdan gedir. “Əvəzləşdirə bilməmək” sadəcə şəxsin seçimindən yox, Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsində nəzərdə tutulan hüquqi məhdudiyyətdən yaranmalıdır. Burada “əvəzləşdirə bilməmək” obyektiv, qanundan doğan səbəb olmalıdır. Yəni, şəxs sadəcə istəmədiyi üçün, unutduğu üçün, uçotda səhv etdiyi üçün və ya bəyannamədə əvəzləşdirməni göstərmədiyi üçün 159.7-ci maddəyə istinad edə bilməz. Əsas sual belə qoyulmalıdır: Bu şəxs həmin malı alarkən Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə əsasən ƏDV-ni əvəzləşdirmək hüququna malik idimi? Əgər hüququ var idisə, amma istifadə etməyibsə — Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsi tətbiq olunmamalıdır. Əgər hüququ ümumiyyətlə yox idisə — 159.7-ci maddə tətbiq olunur. Yəni, Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsi səhv uçotu və ya istifadə edilməmiş hüququ kompensasiya edən maddə deyildir. O, yalnız qanunla əvəzləşdirmə hüququ olmayan halları qoruyur.
49. ƏDV ödəyiciləri tərəfindən ödənilmiş ƏDV-nin əvəzləşdirilməsinə yol verilən hallar və məhdudiyyətlər Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsində təsbit edilmişdir. Məsələn, Vergi Məcəlləsinin 175.6-cı maddəsinə əsasən bu Məcəllənin 160.4-cü maddəsində göstərilən hal istisna olmaqla, ƏDV-dən azad olunan, yaxud ƏDV-yə cəlb edilməyən əməliyyatlar aparan şəxslər tərəfindən mallar (işlər, xidmətlər) alınarkən bu maddə ilə müəyyən edilmiş qaydada ödənilmiş ƏDV məbləği əvəzləşdirilmir. Dövlət büdcəsindən ayrılan vəsaitlər (subsidiya (aktivlərə aid edilən subsidiya istisna olmaqla) və geri qaytarılmalı vəsaitlər istisna olmaqla) hesabına mallar (işlər, xidmətlər) alınarkən, ödənilmiş ƏDV-nin məbləği əvəzləşdirilmir.
50. Beləliklə, Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsi ƏDV mexanizmində xüsusi istisna normasıdır və onun tətbiqi yalnız mallar əldə edilərkən ödənilmiş ƏDV-nin Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə əsasən obyektiv olaraq əvəzləşdirilə bilmədiyi hallarla məhdudlaşır. Bu norma malların sadəcə ƏDV ilə alınmasını deyil, həmin malların alınması zamanı alıcının hüquqi baxımdan ƏDV-ni əvəzləşdirmək hüququnun olmamasını əsas şərt kimi müəyyən edir.
51. Odur ki, 159.7-ci maddə vergi ödəyicisinin sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olduğu dövrdə alınmış malların sonradan ƏDV ödəyicisi olduğu dövrdə təqdim edilməsinə şamil edilmir. Sadələşdirilmiş vergi rejimində olan şəxs həmin dövrdə ƏDV ödəyicisi kimi çıxış etmədiyindən onun aldığı mallar üzrə ƏDV-ni əvəzləşdirməməsi 175-ci maddədə nəzərdə tutulan ƏDV mexanizmi daxilində yaranan hüquqi məhdudiyyət deyil. Bu, həmin şəxsin həmin dövrdə başqa vergi rejimində olması ilə bağlıdır. Şəxs sonradan ƏDV ödəyicisinə çevrildikdə isə onun ƏDV ödəyicisi olduğu dövrdə malların təqdim edilməsi ümumi qaydada vergi tutulan əməliyyat kimi qiymətləndirilməlidir. Eyni yanaşma, ƏDV qeydiyyatında durmalı olduğu halda qeydiyyatdan yayınmış və ya qeydiyyata gec durmuş şəxslərə də tətbiq edilməlidir. Əgər şəxs faktiki olaraq ƏDV ödəyicisi statusunu doğuran şərtlərə malik olmuş, lakin formal qeydiyyat tələblərinə vaxtında əməl etməmişdirsə, onun ƏDV əvəzləşdirməsindən istifadə edə bilməməsi (Vergi Məcəlləsinin 175.1-ci maddəsindəki tələblərə uyğun malların dəyərinin və ƏDV-nin ödənilməməsinə görə) 159.7-ci maddənin mənasında “əvəzləşdirmə hüququnun olmaması” kimi qiymətləndirilə bilməz. Bu halda problem 175-ci maddədən irəli gələn obyektiv qadağa deyil, şəxsin ƏDV qeydiyyatı, uçot və bəyanetmə üzrə formal və inzibati öhdəliklərə riayət etməməsidir.
52. Başqa sözlə, öhdəliyi yarandığı halda, lakin qeydiyyata durmayan şəxs öz formal pozuntusunu əsas gətirərək 159.7-ci maddəyə istinadla ƏDV-dən yayınma nəticəsi əldə edə bilməz. Əks yanaşma hüquqi baxımdan əsassız üstünlük yaradardı: vaxtında ƏDV qeydiyyatına durmuş şəxs malları təqdim edərkən ƏDV hesablamalı, lakin eyni vəziyyətdə olub qeydiyyatdan yayınmış şəxs 159.7-ci maddəyə istinad edərək həmin təqdimatı ƏDVdən kənarda saxlaya bilərdi.
53. Beləliklə, Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsinin tətbiqi üçün aşağıdakı şərtlər birlikdə mövcud olmalıdır: mallar ƏDV-yə cəlb edilən əməliyyat nəticəsində əldə edilmiş olmalıdır; malların əldə edilməsi zamanı vergi ödəyicisi ƏDV ödəyicisi olmalıdır (qeydiyyatda olub-olmamasından asılı olmayaraq) həmin malların əldə edildiyi anda alıcının Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə əsasən ƏDV-ni əvəzləşdirmək hüququ obyektiv olaraq olmamalıdır; bu hüquqsuzluq şəxsin seçimindən, səhvindən, qeydiyyata gec durmasından, uçot aparmamasından və ya bəyannamədə əvəzləşdirməni göstərməməsindən deyil, birbaşa qanundan irəli gəlməlidir; mallar vergi ödəyicisinin ƏDV ödəyicisi olduğu dövrdə təqdim edilməlidir (qeydiyyatda olub-olmamasından asılı olmayaraq).
54. Qeyd edilənlərə əsasən, Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsi nə sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olduğu dövrdə alınmış malların sonradan ƏDV ödəyicisi olduğu dövrdə təqdim edilməsinə, nə də ƏDV qeydiyyatında durmalı olduğu halda qeydiyyata durmamış şəxsin formal tələblərə əməl etmədiyi üçün ƏDV əvəzləşdirməsindən istifadə edə bilməməsi hallarına tətbiq edilə bilər. Hər iki halda malların təqdim edilməsi ƏDV məqsədləri üçün ümumi qaydada vergi tutulan əməliyyat kimi qiymətləndirilməlidir.
55. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, bu konteksdə Vergi Məcəlləsinin 159.8-ci maddəsinə də nəzər salmağa zərurət var. Həmin müddəaya görə ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyatdan keçməyən şəxslərin ƏDV tətbiq etməklə aparılan əməliyyatları, habelə ƏDVdən azad edilən və ya sıfır (0) dərəcə ilə ƏDV-yə cəlb edilən, lakin ƏDV tətbiq etməklə aparılan əməliyyatları vergitutma obyektidir.
56. Vergi Məcəlləsinin 159.8-ci maddəsinin mahiyyəti ondan ibarətdir ki, ƏDV-nin tətbiqi yalnız qeydiyyatda olan şəxslərin formal statusu ilə məhdudlaşdırılmır. Əgər şəxs ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyatdan keçmədən əməliyyatda ƏDV tətbiq edirsə, yaxud ƏDV-dən azad və ya sıfır dərəcə ilə vergiyə cəlb edilməli əməliyyatı faktiki olaraq ƏDV tətbiq etməklə aparırsa, həmin əməliyyat vergitutma obyekti hesab olunur. Bu norma onu ifadə edir ki, şəxs qanuna əsasən ƏDV-ni tətbiq etməli olmadığı halda ƏDV tətbiq edibsə, bu tətbiqin vergi nəticələrindən yayınmaq mümkün deyil. Başqa sözlə, şəxs alıcıya təqdim etdiyi sənəddə, hesablaşmada və ya əməliyyatın qiymət strukturunda ƏDV göstəribsə, həmin ƏDV məbləğinin büdcəyə ödənilməsi tələb edilə bilər. Çünki ƏDV alıcıdan tutulmuş və ya tutulmalı olan dolayı vergi xarakteri daşıyır.
57. Vergi Məcəlləsinin 159.7 və 159.8-ci maddələrinin birgə təhlilindən o nəticəyə gəlinməməlidir ki, faktiki ƏDV qeydiyyatına durmalı olan şəxs yalnız əməliyyatda ƏDV göstərdiyi və ya tətbiq etdiyi halda ƏDV-yə cəlb edilə bilər. Yuxarıda da qeyd edildiyi kimi, əgər şəxsin qanuna görə ƏDV qeydiyyatına durmaq öhdəliyi yaranıbsa, onun ƏDV öhdəliyi ƏDV-ni sənəddə göstərib-göstərməməsindən asılı deyil. Belə şəxsin ƏDV-yə cəlb edilməsi Vergi Məcəlləsinin 159.8-ci maddəsindən yox, ümumi ƏDV mexanizmindən, xüsusilə ƏDV qeydiyyatı üzrə məcburi öhdəliklərdən və vergi tutulan əməliyyat anlayışından irəli gəlir. Başqa sözlə, Vergi Məcəlləsinin 159.8-ci maddəsi “qeydiyyatsız şəxs ƏDV tətbiq etməyibsə, heç vaxt ƏDV-yə cəlb edilə bilməz” mənasını daşımır.
58. Vergi Məcəlləsinin 159.8-ci maddəsi ƏDV ödəyicisi olmaq öhdəliyi yaranmamış şəxslərin (məsələn, sadələşdirilmiş vergi ödəyicilərinin), yaxud ƏDV tətbiq etməklə mal satmaq öhdəliyi olmayan ƏDV ödəyicilərinin (məsələn, ƏDV-dən azad edilən və ya sıfır (0) dərəcə ilə ƏDV-yə cəlb edilən əməliyyat aparan şəxslərin) ƏDV tətbiq etməklə apardığı konkret əməliyyatların vergitutma obyekti olmasının mübahisəsiz olduğunu tənzimləyir ki, bunun da məqsədi ƏDV-nin əsassız və ya qanunsuz tətbiqi nəticəsində yaranan vergi nəticələrini neytrallaşdırmaq, alıcıdan ƏDV adı ilə tutulmuş məbləğin büdcədən kənarda qalmasının qarşısını almaq və şəxsin formal olaraq ƏDV ödəyicisi olmamasına istinad etməklə həmin məbləği özündə saxlamasına imkan verməməkdir. Əgər şəxs ƏDV ödəyicisi olmadan, yaxud əməliyyatı ƏDV-dən azad və ya sıfır dərəcə ilə vergiyə cəlb edilməli olduğu halda ƏDV tətbiq edirsə, alıcıda həmin əməliyyatın ƏDV-li əməliyyat olması barədə hüquqi və iqtisadi təsəvvür yaranır. Belə vəziyyətdə alıcıdan ƏDV adı ilə məbləğ tutulur və həmin məbləğin büdcəyə ödənilməməsi həm vergi sisteminin bütövlüyünü pozur, həm də əsassız varlanma riski yaradır. Bu səbəbdən 159.8-ci maddə həmin konkret əməliyyatı vergitutma obyekti kimi tanıyır. Qanunverici burada şəxsin ümumi statusunu deyil, onun konkret əməliyyatda ƏDV tətbiq etməsi faktını əsas götürür.
59. Nəzərə alınmalıdır ki, iddiaçının qanunun tələbinə görə ƏDV ödəyicisi olduğu dövrdə malların dövlət büdcəsinə ödənilməli olan ƏDV tətbiq etmədən satması iddiaçının birmənalı olaraq öz təqsiridir və ya sahibkarlıq riskidir. ƏDV-nin malın son satış qiymətinə daxil edilməməsi və qanunla nəzərdə tutulmuş vergi yükünün alıcıya ötürülməməsi yalnız iddiaçının öz təqsiri və qanunvericiliyə laqeyd yanaşmasının nəticəsidir. Vergi ödəyicisinin qanunun tələbinə zidd olaraq ƏDV qeydiyyatına düşməməsi və nəticədə etdiyi qanunsuzluqdan iddia etdiyi şəkildə ("mən ƏDV almamışam deyə, ödəməli də deyiləm" şəklində) faydalanması yolverilməzdir. Vergi qanunvericiliyinə görə, satıcının öz ehtiyatsızlığı və ya qəsdi üzündən vergi məbləğini alıcıdan tələb etməməsi, onun dövlət büdcəsi qarşısındakı yaranmış vergi öhdəliyini heç bir halda ləğv etmir.
60. Məhkəmə kollegiyası vurğulayır ki, heç kəs öz hüquqazidd davranışına əsaslanaraq iddia qaldıra və bundan faydalana bilməz (“ex turpi causa non oritur actio”). Belə ki, iddiaçının qəsdən və ya kobud ehtiyatsızlıqdan ƏDV qeydiyyatı üçün ərizə verməyərək vergi öhdəliyindən yayınması, sonradan isə ƏDV qeydiyyatından keçmədiyi üçün satdığı malların dəyərinə hər hansı ƏDV məbləği əlavə etməməsi dəlili ilə məsuliyyətdən yayınması yolverilməzdir. Şəxsin qeydiyyat ərizəsi vermək vəzifəsini icra etməməsi onu vergi ödəmə öhdəliyindən azad edə bilməz.
61. Beləliklə, məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, faktiki ƏDV qeydiyyatında durmalı olan şəxslərin ƏDV ödəyicisi olma anından etibarən apardığı əməliyyatlar ƏDV-yə cəlb olunur. Yeganə istisna həmin şəxslərin Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə əsasən obyektiv əsaslarla ƏDV-ni əvəzləşdirmək hüquqlarının olmamasıdır. Belə ki, şəxs qanunla müəyyən edilmiş həddi keçdikdə və ya digər əsaslarla ƏDV qeydiyyatı öhdəliyi yarandıqda, həmin andan ƏDV məqsədləri üçün müvafiq statusa malik olmalı idi. Onun qeydiyyata durmaması yalnız formal/inzibati öhdəliyin pozulmasıdır və vergi öhdəliyini aradan qaldırmır. Əks halda, şəxs sadəcə qeydiyyata durmamaqla ƏDV öhdəliyindən yayınmış olardı ki, bu da ƏDV sisteminin məntiqinə ziddir.
62. Vergi Məcəlləsinin 153.1-ci maddəsinə əsasən əlavə dəyər vergisi vergi tutulan dövriyyədən hesablanan verginin məbləği ilə bu Məcəllənin müddəalarına uyğun olaraq verilən elektron qaimə-fakturalara və ya idxalda ƏDV-nin ödənildiyini göstərən sənədlərə müvafiq surətdə əvəzləşdirilməli olan verginin məbləği arasındakı fərqdir.
63. Vergi Məcəlləsinin 153.1-ci maddəsi ƏDV-nin mahiyyətini “dövriyyədən hesablanan vergi” kimi deyil, hesablanan ƏDV ilə əvəzləşdirilməli ƏDV arasındakı fərq kimi müəyyən edir. Bu o deməkdir ki, ƏDV ödəyicisinin büdcə qarşısında real vergi öhdəliyi onun satışları üzrə hesabladığı ƏDV məbləğinin hamısı deyil, həmin məbləğdən qanunla əvəzləşdirilməsinə icazə verilən alış ƏDV-si çıxıldıqdan sonra qalan hissədir. Başqa sözlə, ƏDV mexanizmi iki əsas elementdən ibarətdir: birincisi, vergi ödəyicisinin təqdim etdiyi mallar, işlər və xidmətlər üzrə hesablanan ƏDV; ikincisi, həmin şəxsin aldığı mallar, işlər və xidmətlər üzrə elektron qaimə-fakturalara və ya idxalda ƏDV-nin ödənildiyini təsdiq edən sənədlərə əsasən əvəzləşdirilməli olan ƏDV. ƏDV ödəyicisi iqtisadi dövriyyədə verginin son daşıyıcısı deyil; o, yalnız satış üzrə hesablanan ƏDV ilə alış üzrə qanuni əsaslarla əvəzləşdirilə bilən ƏDV arasındakı fərqi büdcəyə ödəyən vasitəçi rolunu oynayır. Verginin iqtisadi yükü isə son istehlakçının üzərində qalır.
64. ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi isə Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsi ilə tənzimlənir. Vergi Məcəlləsinin 175.1-ci maddəsinə əsasən ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün malların (işlərin, xidmətlərin) alışı zamanı ödənilmiş ƏDV məbləği əməliyyatın dəyəri alıcının bank və digər ödəniş hesabından həmin malları (işləri, xidmətləri) təqdim edən şəxsin bank və digər ödəniş hesabına, ƏDV məbləği ƏDV-nin depozit hesabına ödənildikdə əvəzləşdirilir.
65. İlk növbədə, yuxarıda da qeyd edildiyi kimi, sadələşdirilmiş vergi ödəyiciləri sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi kimi aldığı malları (ƏDV ödəyib-ödəməməsindən asılı olmayaraq) ƏDV ödəyicisi olduğu dövrdə təqdim etdikdə (ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyatda olub-olmamasından asılı olmayaraq, faktiki ƏDV ödəyicisi olma öhdəliyi olduğu dövrdə təqdim etdikdə) ƏDV-ni ödəməlidirlər. Lakin əvvəlki dövrə münasibətdə, yəni sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olduğu dövrdə əldə etdikləri mallara görə ödənilən ƏDV-ni əvəzləşdirmək hüquqları yoxdur.
66. Digər tərəfdən isə, şəxsin ƏDV ödəyicisi olma öhdəliyi yarandığı andan həm də ƏDV ödəyiciləri üçün qanunvericilikdə nəzərdə tutulan hüquqi imkanlardan yararlanmaq hüquqları var. Başqa sözlə, şəxs qanuna görə ƏDV ödəyicisi hesab edilməli olduğu dövr üzrə yalnız ƏDV öhdəliklərini daşımamalı, həmin statusdan irəli gələn hüquqlara da malik olmalıdır. ƏDV mexanizmi birtərəfli qaydada yalnız büdcəyə ödənilməli verginin hesablanmasından ibarət deyil; Vergi Məcəlləsinin 153.1-ci maddəsinə əsasən ƏDV məhz hesablanan vergi ilə əvəzləşdirilməli vergi arasındakı fərq kimi müəyyən edildiyindən, həmin dövr üzrə ƏDV öhdəliyi müəyyən edilərkən əvəzləşdirmə hüququ da nəzərə alınmalıdır.
67. Bu səbəbdən, şəxs sonradan əvvəlki tarixdən ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyata alınırsa və həmin andan onun təqdim etdiyi mallar, işlər və xidmətlər ƏDV-yə cəlb edilirsə, həmin andan ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün aldığı mallar, işlər və xidmətlər üzrə ödənilmiş ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi məsələsi də eyni hüquqi rejim daxilində həll edilməlidir. Vergi orqanı keçmiş dövr üzrə şəxsin yalnız satış əməliyyatlarını ƏDV-yə cəlb edib, həmin dövrə aid alış ƏDV-sini tamamilə nəzərə almaya bilməz. Belə yanaşma ƏDV-nin mahiyyətini hesablanan və əvəzləşdirilməli vergi arasındakı fərq kimi müəyyən edən 153.1-ci maddəyə uyğun olmazdı.
68. Burada əsas fərq sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olduğu dövrlə ƏDV ödəyicisi olmalı olduğu dövr arasında aparılmalıdır. Əgər mallar, işlər və xidmətlər şəxsin həqiqətən sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olduğu, yəni ƏDV ödəyicisi olmaq öhdəliyinin hələ yaranmadığı dövrdə alınmışdırsa, həmin alışlara görə ödənilmiş ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi hüququ yaranmır. Çünki həmin dövrdə şəxs ƏDV mexanizminin subyekti deyildi və aldığı mallar üzrə ƏDV onun üçün əvəzləşdirilə bilən giriş ƏDV-si deyil, xərc elementi xarakteri daşıyırdı.
69. Lakin şəxsin ƏDV qeydiyyatına durmaq öhdəliyi artıq yarandıqdan sonrakı dövrdə aldığı mallar, işlər və xidmətlər üzrə vəziyyət fərqlidir. Bu halda şəxs formal olaraq ƏDV qeydiyyatında olmasa belə, qanuna görə ƏDV ödəyicisi kimi davranmalı idi. Deməli, həmin dövrdə həm onun təqdim etdiyi mallar, işlər və xidmətlər üzrə ƏDV hesablanmalı, həm də ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün aldığı mallar, işlər və xidmətlər üzrə Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsində nəzərdə tutulan şərtlər mövcud olduqda ödənilmiş ƏDV əvəzləşdirilməlidir.
70. Əks yanaşma ƏDV sistemində balanssız nəticə yaradardı. Belə ki, vergi orqanı şəxsi keçmiş dövr üzrə ƏDV ödəyicisi kimi qəbul edib onun satışları üzrə ƏDV hesablayırsa, lakin həmin dövr üzrə ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün etdiyi alışlara görə ödənilmiş ƏDV-ni nəzərə almırsa, bu halda ƏDV faktiki olaraq dövriyyədən hesablanan ümumi vergi kimi tətbiq edilmiş olur. Halbuki, Vergi Məcəlləsinin 153.1-ci maddəsi ƏDV-ni dövriyyədən hesablanan məbləğ kimi deyil, hesablanan ƏDV ilə əvəzləşdirilməli ƏDV arasındakı fərq kimi müəyyən edir.
71. Bu baxımdan, keçmiş dövr üzrə ƏDV öhdəliyi müəyyən edilərkən iki hüquqi nəticə birlikdə tətbiq olunmalıdır: birincisi, şəxs ƏDV ödəyicisi olmalı olduğu tarixdən etibarən onun ƏDV tutulan əməliyyatları üzrə hesablanan ƏDV müəyyən edilməlidir; ikincisi, həmin tarixdən sonrakı dövrdə ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün alınmış mallar, işlər və xidmətlər üzrə 175-ci maddənin şərtlərinə uyğun olaraq əvəzləşdirilməli ƏDV məbləği nəzərə alınmalıdır.
72. Formal qeydiyyatın gec aparılması şəxsi ƏDV öhdəliyindən azad etmədiyi kimi, həmin şəxsin ƏDV ödəyicisi olduğu dövrə aid qanuni əvəzləşdirmə hüququnu da avtomatik aradan qaldırmamalıdır. Əks halda, eyni status şəxsin ziyanına öhdəlik yaradan hissədə tanınar, lakin onun xeyrinə hüquq yaradan hissədə inkar edilərdi.
73. Bununla belə, əvəzləşdirmə hüququ qeyri-məhdud və şərtsiz hüquq kimi başa düşülməməlidir. Şəxsin keçmiş dövr üzrə ƏDV ödəyicisi kimi qiymətləndirilməsi həmin dövr üzrə bütün alış ƏDV-lərinin avtomatik əvəzləşdirilməsi demək deyil. Əvəzləşdirmə yalnız Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsində nəzərdə tutulan maddi və formal şərtlər mövcud olduqda mümkündür. Yəni mallar, işlər və xidmətlər ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün alınmalı, əməliyyatlar müvafiq elektron qaimə-faktura və ya idxal sənədləri ilə təsdiqlənməli, əməliyyatın dəyəri və ƏDV məbləği qanunla müəyyən edilmiş qaydada ödənilmiş olmalıdır.
74. Bununla yanaşı, ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi hüququnun mövcudluğu ilə həmin hüququn həyata keçirilməsi qaydası fərqləndirilməlidir. ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi ƏDV ödəyicisinin hüququdur və bu hüquq vergi orqanı tərəfindən avtomatik tətbiq edilən güzəşt kimi deyil, vergi ödəyicisinin qanunla müəyyən edilmiş qaydada istifadə etməli olduğu mexanizm kimi çıxış edir. Başqa sözlə, şəxsin müəyyən dövr üzrə ƏDV ödəyicisi hesab edilməsi həmin dövrə aid bütün alış ƏDV-lərinin vergi orqanı tərəfindən öz təşəbbüsü ilə araşdırılıb əvəzləşdirilməsi anlamına gəlmir.
75. ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi üçün zəruri məlumatlar, o cümlədən malların, işlərin və xidmətlərin hansı əməliyyatlar üçün alındığı, həmin alışların ƏDV tutulan əməliyyatlarla bağlılığı, elektron qaimə-fakturalar, ödəniş sənədləri, idxal sənədləri, uçot məlumatları və digər təsdiqedici sənədlər ilk növbədə vergi ödəyicisinin sərəncamında olur. Bu səbəbdən həmin məlumatların vergi orqanına təqdim edilməsi və müvafiq bəyannamələrdə əks etdirilməsi də yenə ilk növbədə, vergi ödəyicisinin davranışından asılıdır. Vergi orqanı ƏDV öhdəliyini müəyyən edərkən vergi ödəyicisinin təqdim etdiyi məlumatlara, mövcud uçot sənədlərinə və yoxlama zamanı əldə edilmiş sübutlara əsaslanır, lakin vergi ödəyicisinin əvəzləşdirmə hüququndan onun əvəzinə istifadə edə bilməz.
76. Bu baxımdan, ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi hüququnun həyata keçirilməsi üçün vergi ödəyicisi həmin məbləğləri müvafiq ƏDV bəyannaməsində göstərməli və qanunla tələb olunan sənədlərlə əsaslandırmalıdır. Vergi ödəyicisinin müvafiq bəyannamədə alış ƏDV-sini əvəzləşdirmə kimi bəyan etməməsi həmin məbləğin vergi orqanı tərəfindən avtomatik olaraq nəzərə alınmasını şərtləndirmir. Çünki ƏDV bəyannaməsi yalnız vergi öhdəliyinin bəyan edilməsi vasitəsi deyil, həm də əvəzləşdirmə hüququnun həyata keçirildiyi sənəddir.
77. Bununla belə, bu yanaşma vergi ödəyicisinin əvəzləşdirmə hüququnun məhdudlaşdırılması kimi qiymətləndirilməməlidir. Əksinə, vergi ödəyicisinə həmin hüququ həyata keçirmək üçün qanunvericilikdə kifayət qədər imkanlar tanınmışdır. Vergi ödəyicisi kameral və ya səyyar vergi yoxlaması zamanı vergi öhdəliyi müəyyən edilərkən, məsuliyyət qərarı qəbul edilənədək müvafiq sənədləri təqdim etməklə və bəyannamə məlumatlarını dəqiqləşdirməklə əvəzləşdirmə hüququndan istifadə edə bilər. Bu halda vergi orqanı təqdim edilmiş sənədləri və bəyannamə məlumatlarını qiymətləndirməli, 175-ci maddənin şərtləri mövcud olduqda əvəzləşdirilməli ƏDV məbləğini nəzərə almalıdır.
78. Hətta vergi orqanı tərəfindən məsuliyyət qərarı qəbul edildikdən sonra belə, Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsində nəzərdə tutulan 3 illik müddət çərçivəsində vergi ödəyicisinin əvvəlki dövrlər üzrə vergilərin yenidən hesablanmasını tələb etmək və dəqiqləşdirilmiş bəyannamə təqdim etmək imkanı mövcuddur. Bu mexanizm onu göstərir ki, qanunvericilik vergi ödəyicisini öz hüququndan istifadə etmək imkanından məhrum etmir; əksinə, ona müəyyən müddət ərzində səhvləri düzəltmək, uçot məlumatlarını dəqiqləşdirmək və əvəzləşdirmə hüququnu sonradan da həyata keçirmək (Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsində təsbit edilmiş müddətlər daxilində) imkanı verir.
79. Lakin vergi ödəyicisi öz təşəbbüsü ilə bu hüququ həyata keçirmirsə, yəni müvafiq bəyannamədə əvəzləşdirilməli ƏDV məbləğini göstərmir, dəqiqləşdirilmiş bəyannamə təqdim etmir və ya əvəzləşdirməni təsdiq edən sənədləri vergi orqanına təqdim etmirsə, vergi orqanının həmin məbləğləri öz təşəbbüsü ilə vergi ödəyicisinin xeyrinə əvəzləşdirməsi tələb oluna bilməz. Çünki əvəzləşdirmə hüququnun həyata keçirilməsi vergi ödəyicisinin iradə ifadəsi, bəyanı və sənədlərlə əsaslandırılması ilə bağlıdır.
80. Qanunvericilikdə nəzərdə tutulan hüquqi imkanlar və güzəştlər qanunla müəyyən edilmiş forma, müddət və sübutetmə qaydalarına riayət edilməklə həyata keçirilməlidir. ƏDVnin əvəzləşdirilməsi hüququ da istisna təşkil etmir: bu hüquq yalnız Vergi Məcəlləsinin 175ci maddəsində nəzərdə tutulan maddi şərtlər və bəyannamə-sənədləşmə tələbləri yerinə yetirildikdə reallaşa bilər.
81. Əks yanaşma, yəni vergi ödəyicisinin özü tərəfindən bəyan edilməmiş və sənədlərlə əsaslandırılmamış ƏDV məbləğlərinin vergi orqanı tərəfindən avtomatik əvəzləşdirilməsi, vergi inzibatçılığının mahiyyətinə uyğun olmazdı. Çünki vergi orqanı əməliyyatların iqtisadi təyinatını, malların hansı vergi tutulan əməliyyatlarda istifadə edildiyini, alışların ƏDV-dən azad və ya ƏDV-yə cəlb edilməyən fəaliyyətlə bağlı olubolmadığını vergi ödəyicisinin iradəsi və təqdim etdiyi sənədlər olmadan tam və düzgün müəyyən edə bilməz. Bu məsələlər ilk növbədə vergi ödəyicisinin uçotunda, təsərrüfat sənədlərində və izahatlarında öz əksini tapır.
82. Bu səbəbdən keçmiş dövr üzrə ƏDV öhdəliyi müəyyən edilərkən vergi orqanının vəzifəsi vergi ödəyicisinin əvəzləşdirmə hüququnu rədd etmək deyil, həmin hüququn həyata keçirilməsi üçün təqdim edilmiş məlumat və sənədləri qanun çərçivəsində qiymətləndirməkdir. Əgər vergi ödəyicisi 175-ci maddənin tələblərinə uyğun sənədləri və müvafiq bəyannamə məlumatlarını təqdim edirsə, əvəzləşdirmə nəzərə alınmalıdır. Əgər vergi ödəyicisi bunu etmir və ya təqdim etdiyi sənədlər əvəzləşdirmə üçün qanuni əsas yaratmırsa, vergi orqanının əvəzləşdirməni öz təşəbbüsü ilə tətbiq etməməsi hüququn məhdudlaşdırılması kimi qəbul edilə bilməz.
83. Məhkəmə kollegiyası qeyd etməyi zəruri hesab edir ki, vergi orqanın borcu yalnız ƏDV məbləğini müəyyən etməkdən ibarət deyildir, eyni zamanda, Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə müvafiq olaraq əvəzləşdirilməli ƏDV məbləğinin olub-olmadığını müəyyən etmək məqsədilə də zəruri addımlar atmalı və obyektiv araşdırma aparmalıdır. Çünki, vergi orqanı yoxlama zamanı yalnız vergi ödəyicisinin əleyhinə olan halları deyil, həm də onun xeyrinə olan halları da nəzərə almaq öhdəliyi daşıyır. Bunun üçün isə yoxlama zamanı vergi orqanı dövlət büdcəsinə ödənilməli ƏDV məbləğini hesablamaq məqsədilə vergiyə cəlb edilən dövriyyə və ondan hesablanan ƏDV məbləğini müəyyən etməklə yanaşı, vergi ödəyicisi tərəfindən alınmış mallar (işlər, xidmətlər) üzrə və ya idxal zamanı ödənilmiş ƏDV məbləğlərinin əvəzləşdirilməsi üçün əsasların mövcud olub-olmadığını vergi ödəyicisi ilə müzakirə etməli, zərurət yarandıqda vergi ödəyicisindən lazımi sənədləri və məlumatları tələb etməklə araşdırmalıdır.
84. Eyni zamanda, məhkəmələr tərəfindən vergi ödəyicilərinə münasibətdə ƏDV-nin hesablanmasının qanuniliyi mübahisələndirilməsi ilə bağlı işlərə baxılarkən, vergi ödəyicisi tərəfindən əvəzləşdirmə ilə bağlı təşəbbüsün olduğu halda əvəzləşdirmənin nəzərə alınıbalınmaması ilə bağlı işin halları qiymətləndirilməlidir. Əgər vergi ödəyicisinin əvəzləşdirmə ilə bağlı təşəbbüsü yoxdursa, yaxud da vergi orqanı tərəfindən lazımi sənədlərin və məlumatların təqdim edilməsinə dair təklifə reaksiya verilməmişsə, vergi orqanının üzərinə onun əvəzləşdirmə hüququnun olub-olmaması ilə bağlı müvafiq araşdırmanın aparılması ilə bağlı öhdəlik qoyula bilməz, yaxud bu vəzifəni məhkəmə öz üzərinə götürə bilməz. Hətta müvafiq inzibati aktın məhkəmə qaydasında qanuniliyi tanınsa belə bu vergi ödəyicisinin sonradan qanuni əsas olduğu halda Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsinə əsasən dəqiqləşdirilmiş bəyannamə vermək hüququnu istisna etmir.
85. Vergi Məcəlləsinin 155.1-ci maddəsi imperativ (məcburi) qaydada müəyyən edir ki, dövriyyəsi 200.000 manatı keçən şəxs növbəti ayın ilk 10 günü ərzində ƏDV qeydiyyatı üçün ərizə verməyə borcludur. Qanunverici bu normada "vergi ödəyicisi ərizə verməyə borcludur" tələbini irəli sürməklə, təşəbbüsü və hüquqi məsuliyyəti birbaşa sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxsin üzərinə qoymuşdur. Bu yanaşma obyektiv reallığa əsaslanır: satış əməliyyatlarını həyata keçirən, malları təqdim edən, vəsaitləri qəbul edən və öz dövriyyəsinin artdığını anında (real vaxt rejimində) bilən yeganə tərəf məhz iddiaçıdır. Vergi orqanı isə bu məlumatlara yalnız əməliyyatlar baş tutduqdan, hesabatlar və kassa məlumatları mərkəzi bazaya daxil olduqdan sonra malik olur. Bəzi hallarda isə bu məlumatların müvafiq vergi nəzarəti tədbirləri həyata keçirilmədən müəyyən edilməsi imkansız olur. Hətta vergi orqanı sistem üzərindən əməliyyatı görsə belə, alınan məhsulların sonradan qanunvericiliyə uyğun olaraq alıcı tərəfindən geri qaytarılması (və dövriyyənin azalması) ehtimalı mövcuddur. Bu səbəbdən, vergi ödəyicisi öz gündəlik maliyyə vəziyyətini və dövriyyə limitini qiymətləndirməkdə hər zaman vergi orqanından daha əlverişli, dəqiq və məlumatlı mövqedədir.
86. Vergi Məcəlləsinin 24-cü maddəsi vergi orqanına nəzarət funksiyası versə də, bu funksiya vergi ödəyicisinin müstəqil hesabatlılıq və uçot vəzifəsini (Maddə 16.1.3) əvəz etmir. Dövlət orqanının nəzarət funksiyası, vergi ödəyicisinin əvəzinə onun aylıq maliyyə əməliyyatlarını idarə etmək, dövriyyəsini hesablamaq və ya ona xidmət göstərmək mənasını vermir. Əksinə, nəzarət funksiyası vergi ödəyicisinin öz qanuni vəzifələrini (o cümlədən 200.000 manatlıq limiti keçdikdə qeydiyyata durmaq vəzifəsini) necə icra etdiyini yoxlamaq üçün nəzərdə tutulmuşdur.
87. Vergi orqanının elektron məlumat bazaları vasitəsilə vergi ödəyicisinin dövriyyəsini görməyə dair texniki imkan olsa da, orqanın eyni ay ərzində dərhal müdaxilə etmək və ya vergi ödəyicisini xəbərdar etmək kimi imperativ hüquqi öhdəliyi yoxdur. Məlumat bazası vergi ödəyicilərini qanunvericiliyin tələblərinə riayət etməkdən azad edən alət deyil, dövlətin sonradan nəzarət tədbirlərini həyata keçirməsi üçün vasitədir. Məlumatın sistemdə görünməsi ilə hüquqi baxımdan vergi öhdəliyinin hesablanması eyni anlayışlar deyil, çünki dövriyyənin real həcminin müəyyən edilməsi (qaytarılmış mallar, ləğv edilmiş əməliyyatlar və s.) əlavə inzibati araşdırma tələb edir. Buna görə də, vergi orqanının dərhal reaksiya verməməsi vergi ödəyicisi üçün qanuni gözlənti yaratmır və onu vergi borcundan azad etmir. Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsinə əsasən, vergi orqanı hesabat dövrü başa çatdıqdan sonra 3 il ərzində müvafiq faktları qiymətləndirərək əvvəlki dövr üzrə vergiləri hesablamaq və yenidən hesablamaq hüququnu özündə saxlayır.
88. Bundan əlavə, Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsi vergi orqanına vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü başa çatdıqdan sonra 3 il ərzində vergi ödəyicisinin vergisini, faizləri və maliyyə sanksiyasını hesablamaq və hesablanmış məbləği yenidən hesablamaq hüququ verir. Bu müddəa onu göstərir ki, vergi orqanının vergi öhdəliyini müəyyən etməsi mütləq şəkildə əməliyyatın baş verdiyi ayda və ya limitin keçildiyi anda həyata keçirilməli olan ani müdaxilə kimi nəzərdə tutulmamışdır. Qanunverici vergi orqanına sonradan yoxlama, təhlil, hesablanma və yenidən hesablanma aparmaq üçün ayrıca müddət müəyyən etmişdir.
89. Buna görə də, vergi orqanının elektron informasiya sistemlərində dövriyyə barədə məlumatın mövcud olması, həmin məlumat əsasında dərhal müdaxilə edilməməsi və ya vergi ödəyicisinin eyni ayda xəbərdar edilməməsi vergi orqanının sonradan 3 illik müddət daxilində vergi öhdəliyini hesablamaq hüququnu aradan qaldırmır. Əks yanaşma Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsini faktiki olaraq məzmunsuz edərdi. Çünki vergi orqanının yalnız məlumatı gördüyü anda reaksiya verməli olduğu qəbul edilərsə, qanunla müəyyən edilmiş 3 illik hesablama və yenidən hesablama müddətinin hüquqi əhəmiyyəti qalmazdı.
90. Vergi ödəyicisinin vergiləri düzgün və vaxtında ödəmək vəzifəsi isə vergi orqanının əvvəlcədən xəbərdarlıq etməsindən asılı deyil. Vergi Məcəlləsinin ümumi məntiqinə görə, vergi öhdəliyi qanunda nəzərdə tutulmuş faktların baş verməsi ilə yaranır; onun yaranması üçün vergi orqanının xüsusi bildiriş göndərməsi və ya vergi ödəyicisini ayrıca xəbərdar etməsi tələb olunmur. ƏDV qeydiyyatı üzrə 200.000 manatlıq həddin keçilməsi də belə hüquqi faktdır. Bu fakt baş verdikdə, vergi ödəyicisi qanunla müəyyən edilmiş müddətdə ƏDV qeydiyyatı üçün ərizə verməli və sonrakı dövrdə ƏDV öhdəliklərini yerinə yetirməlidir.
91. Bu baxımdan, vergi ödəyicisinin “vergi orqanı dövriyyəni görürdü, lakin məni vaxtında xəbərdar etmədi” arqumenti onun qanuni vəzifəsini aradan qaldıran əsas kimi qəbul edilə bilməz. Vergi qanunvericiliyi özünüqiymətləndirmə və özünübəyanetmə prinsipi üzərində qurulduğundan, sahibkarlıq subyekti öz dövriyyəsini izləməli, tətbiq olunan vergi rejimini düzgün müəyyən etməli və qanunla nəzərdə tutulmuş hallarda qeydiyyat, bəyanetmə və ödəmə öhdəliklərini vaxtında icra etməlidir. Vergi orqanının nəzarət funksiyası bu vəzifələri əvəz etmir, yalnız onların düzgün icra edilib-edilmədiyini sonradan yoxlamaq imkanı yaradır.
92. Hətta vergi orqanının müvafiq məlumatları daha əvvəl əldə etməsi və ya texniki baxımdan görə bilməsi ehtimal olunsa belə, bu hal vergi ödəyicisinin ƏDV qeydiyyatına durmaq və ƏDV ödəmək öhdəliyini istisna etmir. Vergi orqanının dərhal müdaxilə etməməsi vergi ödəyicisi üçün qanuni gözlənti yaratmır və onun vergi borcundan azad edilməsi nəticəsini doğurmur.
93. Əks yanaşma vergi intizamına və bərabərlik prinsipinə zidd nəticələrə səbəb olardı. Belə ki, dövriyyə həddini keçdiyini bilən, lakin qeydiyyata durmayan vergi ödəyicisi yalnız vergi orqanının dərhal reaksiya verməməsinə istinad etməklə ƏDV öhdəliyindən yayınmış olardı. Halbuki, eyni vəziyyətdə qanuna riayət edən vergi ödəyicisi vaxtında ƏDV qeydiyyatına durur, ƏDV hesablayır və büdcəyə ödəyir. Bu iki subyekt arasında fərqli və əsassız üstünlük yaradılması vergi qanunvericiliyinin məqsədlərinə uyğun deyildir.
94. Nəticə etibarilə, Vergi Məcəlləsinin 155.1-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş ƏDV qeydiyyatı öhdəliyi vergi ödəyicisinin öz üzərinə qoyulmuş müstəqil və imperativ vəzifədir. Vergi orqanının elektron sistemlər vasitəsilə məlumat əldə etməsi, həmin məlumatlara dərhal reaksiya verməməsi və ya vergi ödəyicisini əvvəlcədən xəbərdar etməməsi bu vəzifəni aradan qaldırmır. Vergi orqanı Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsinə əsasən 3 illik müddət ərzində vergiləri hesablamaq və yenidən hesablamaq hüququnu saxlayır, vergi ödəyicisi isə vergi orqanının xəbərdarlığından asılı olmayaraq vergiləri düzgün hesablamaq, bəyan etmək və ödəmək öhdəliyi daşıyır.
95. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, hazırkı işdə iddiaçının məcburi ƏDV qeydiyyatına alınması və geriyə doğru ƏDV hesablanması qanunun tələblərinə uyğundur. Hətta vergi orqanı iddiaçıya yalnız qanuni vergi öhdəliklərini hesablamış, maliyyə sanksiyası tətbiq etməmişdir. Vergi orqanının iddiaçıya münasibətdə əvvəlki dövrlər üzrə ƏDV hesablaması isə Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsinin tələblərinə uyğundur. Odur ki, hazırkı halda vergi orqanının müdaxiləsi qanunidir və qanuni məqsəd - vergidən yayınmanın qarşısını almaq məqsədi daşıyır. Belə ki, iddiaçının 200.000 manatlıq limiti keçməsini bilməli olması, lakin heç bir addım atmaması onun üzərinə düşən vəzifələri vicdanla yerinə yetirmədiyini göstərir.
96. Nəticə etibarilə, məhkəmə kollegiyası vurğulayır ki, iddiaçının təqsirinin birmənalı olması və vergi orqanının qanunla müəyyən edilmiş səlahiyyət müddəti və hədləri çərçivəsində hərəkət etməsi faktı işin həlli üçün kifayətdir. Hüquqpozmanın vergi orqanı tərəfindən sonradan aşkar edilməsi və iddiaçının ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyatdan keçmədiyi dövrdə satdığı malların dəyərinə hər hansı ƏDV məbləği tətbiq etməməsi iddiaçının təqsirini aradan qaldırmır və onu qanuni vergi öhdəliyindən azad etmək üçün əsas ola bilməz.
97. Nəticə etibarı ilə, kassasiya şikayəti təmin edilməli, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı ləğv olunmalı, iş üzrə yeni qərar qəbul edilməli və iddia rədd olunmalıdır.
98. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən məhkəmə kollegiyası
QƏRARA ALDI:
Cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayəti təmin edilir. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ## #### 2025-ci il tarixli, *- *(***)-****/**** nömrəli qərarı ləğv edilir, iş üzrə yeni qərar qəbul edilir. İddia rədd edilir. Qərar qətidir.