Azərbaycan Respublikası adından Qərar Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-3530/2025 05.06.2026 ALI MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin Inzibati Kollegiyasının Iddiaçı İddiaçı cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri X2 və Uçotun Təşkili Baş Idarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ Açar sözlər: “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarın ləğvi, topdan və pərakəndə satış Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin Inzibati Kollegiyası Hakimlər Bədəlov Kəmaləddin Nurəddin oğlu (məruzəçi), Vəliyeva Elşanə Rafiq qızı və Vəliyev Sərvər Yaqub oğlundan ibarət tərkibdə, IŞIN HALLARI
1. X2 və Uçotun Təşkili Baş Idarəsinin ##.##.2024-cü il tarixli ************** nömrəli “X2nin həyata keçirilməsi haqqında” Qərarına əsasən iddiaçı barəsində X2 həyata keçirilmişdir.
2. Yoxlama nəticəsində iddiaçı tərəfindən malların elektron qaimə-faktura təqdim edilmədən 186.661,2 manat məbləğində olan hissəsini topdan satdığı müəyyən edilmişdir.
3. Cavabdehin ##.##.2025-ci il tarixli ************** nömrəli “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarı ilə iddiaçıya 18.666,12 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir.
IŞ ÜZRƏ QƏBUL EDILMIŞ MƏHKƏMƏ AKTLARI
a) birinci instansiya məhkəməsində icraat
4. Iddiaçı cavabdehə qarşı iddia ərizəsi ilə Bakı Inzibati Məhkəməsinə müraciət edərək, cavabdehin onun barəsində qəbul etdiyi “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” ## ###### 2025-ci il tarixli ************** nömrəli qərarın ləğv olunmasını xahiş etmişdir. Iddiaçı tələbini onunla əsaslandırmışdır ki, onun əsas fəaliyyəti ərzaq məhsulların satışı və istehsalı ilə məşğul olan müəssisələrdən alaraq pərakəndə qaydada vətəndaşlara satmaqdan ibarət olmuşdur. Lakin vergi qanunvericiliyinin tələblərinə əməl etmək məqsədi ilə pərakəndə satışla məşğul olmaq üçün müəyyən təsərrüfat subyektləri icarəyə götürmək və vergi orqanlarında qeydiyyata qoymaq, daha sonra isə nəzarətkassa 5.aparatı uçota qoymaq məqsədi ilə axtarsa da, müəyyən səbəblərdən həmin (istəklərinə uyğun) obyektin tapılması mümkün olmamışdır. O, da əldə etdiyi malları təsərrüfat subyekti olmadan və nəzarət-kassa aparatı vergi orqanında uçota qoymadan pərakəndə qaydada satmışdır. Yoxlama zamanı verdiyi izahatında heç bir təsərrüfat subyektinin olmadığı, mal qalığının olmadığı, bütün malları pərakəndə satdığını, malların üzərinə 8-10 faiz ticarət əlavəsinin gəldiyini, bütün malları “X1” MMC-dən aldığını, satış zamanı heç bir e-qaimə və kassa çeki təqdim etmədiyini bildirmişdir. Vergi orqanı tərəfindən əsassız olaraq pərakəndə satış qaydasında təqdim etdiyi mallar topdansatış kimi qəbul edilmiş və bu səbəbdən də elektron qaimə-faktura olmadan malların təqdim edildiyi qənaətinə gəlinmişdir.
6. Cavabdeh orqan iddia tələbinə qarşı yazılı etirazında işin hallarına istinad edərək etirazını onunla əsaslandırmışdır ki, vergi ödəyicisi tərəfindən 186.661,20 manat dəyərində malların təqdim edildiyi 2024-cü il ərzində hər hansı işçi ilə əmək müqaviləsinin bağlanmadığı, satışın həyata keçirilməsi üçün vergi orqanında təsərrüfat subyekti (obyektinin) qeydiyyata alınmadığı müəyyən olunmuşdur. Bundan əlavə, vergi ödəyicisinin uçot-baza məlumatlarının təhlili zamanı müəyyən olunmuşdur ki, vergi ödəyicisi tərəfindən 2024-cü il ərzində “X1” MMC-dən (VÖEN: **********) ümumilikdə 169.692,48 manat dəyərində elektron qaimə-faktura əsasında mallar alınmışdır. Həmin malların vergi ödəyicisi tərəfindən elektron qaimə-faktura təqdim olunmadan təqdim edilməsinə görə vergi ödəyicisinə müvafiq maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Iddia ərizəsində qeyd olunanların əksinə bildiririk ki, vergi ödəyicisi ##.##.2019-cu il tarixdə vergi orqanında uçota alınan zaman “mağaza, çadır və bazarlardan kənar səyyar mal satışı” fəaliyyət növünə uyğun uçota alınsa da, ##.##.2024-cü il tarixdə (AVIS qeydiyyatı: ##.##.2024-cü il tarixli **************** nömrəli) vergi orqanına ərizə ilə müraciət etmiş və müraciətində “Hüquqi şəxslərə xidmət göstərməyi səbəbindən ##.##.2024-cü il tarixindən sadələşdirilmiş vergi mükəlləfiyyətinin passivləşdirilməsini və Gəlir Vergisi mükəlləfiyyətinin aktivləşdirilməsini xahiş etmişdir. Qeyd olunanlara əsasən vergi ödəyicisinin müraciəti təmin edilərək mükəlləfiyyətində dəyişiklik edilmiş, sadələşdirilmiş vergi passivləşdirilərək, gəlir vergisi mükəlləfiyyəti aktivləşdirilmişdir. Eyni zamanda, vergi ödəyicisi 2024-cü il üzrə dövriyyəsini də gəlir vergisi bəyannaməsində əks etdirmişdir. Göründüyü kimi, vergi ödəyicisi iddia ərizəsində pərakəndə satış fəaliyyəti ilə məşğul olduğunu iddia etsə də, onun tərəfindən vergi orqanında təsərrüfat subyektinin (obyektin) və nəzarət-kassa aparatının uçota alınmaması, eyni zamanda, vergi orqanına ünvanlanmış ərizədə topdansatış fəaliyyəti ilə məşğul olması halının etiraf olunması onun pərakəndə deyil, topdansatış ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olduğunu sübut edir. Vergi ödəyicisinin 186.661,20 manat dəyərində malları heç bir işçi qüvvəsi olmadan, vergi orqanında uçotda olan hər hansı obyekti olmadan pərakəndə qaydada satması qeyrimümkündür.
7. Bakı Inzibati Məhkəməsinin (hakim: B.M.Cəlalov) ## ##### 2025-ci il tarixli, *- *(***)-****/**** nömrəli qərarı ilə iddia təmin edilmiş, Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri X2 və Uçotun Təşkili Baş Idarəsinin ## ###### 2025-ci il tarixli, ************** nömrəli “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarının ləğv edilməsi öhdəliyi cavabdehin üzərinə qoyulmuşdur.
8. Birinci instansiya məhkəməsinin əsaslandırması: 8.1. Hazırkı mübahisəyə münasibətdə cavabdehin “X2nin həyata keçirilməsi haqqında” ##.##.2024-cü il tarixli nömrəli qərarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində qeyd edilən hər hansı əsasa istinad edilməmişdir (qərarda sadəcə, Vergi Məcəlləsinin 50-ci maddəsinə ümumi şəkildə istinad olunmuşdur). Qeyd edilməlidir ki, X2nin həyata keçirilməsi haqqında qərar qəbul edərkən vergi orqanının sadəcə qanunun konkret normasına istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından, cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur. Belə ki, X2nin həyata keçirilməsi əsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də qapalı şəkildə müəyyən edilməsi, bir tərəfdən, sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Məhz bu baxımdan, sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Bu zaman həm də nəzərə almaq lazımdır ki, diskresion səlahiyyət əsasında qərar (inzibati akt) qəbul etdiyi hallarda, inzibati orqan öz mülahizələrini dəqiq və aydın şəkildə izah etməli, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyini əsaslandırmalıdır. Cavabdehin bu davranışı “Inzibati icraat haqqında” Qanunun 61-ci maddəsinin tələblərinə ziddir. 8.2. Cavabdehin elektron qaimə-faktura ilə digər şəxslərə satdığı malların pərakəndə deyil, topdan satılmasına dair cavabdehin dəlilləri yalnız ehtimallara əsaslanır. Cavabdeh bu barədə məhkəməyə hər hansı sübut təqdim edə bilməmişdir. Iddiaçının nəzarət kassa aparatı qurşadırmaması iddiaçının həmin malları topdan satması qənaətinə gəlmək üçün əsas deyil. Cavabdeh nəzarət kassa aparatından istifadə etməməsi ilə bağlı iddiaçı barəsində müvafiq tədbir görə bilər. Cavabdeh etirazının əsası kimi iddiaçı tərəfindən malların alıcıya satışının son istehlak məqsədi üçün deyil, sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün həyata keçirildiyini bildirsə də, etirazının əsasını sübut edəcək dəlilləri, o cümlədən malları satış məqsədilə alan vergi ödəyiciləri, eləcə də onlar tərəfindən iddiaçıdan elektron qaimə-faktura tələb edildiyi halda, iddiaçı tərəfindən onlara elektron-qaimə faktura təqdim edilməməsi barədə vergi orqanına daxil olmuş hər hansı şikayət və müraciət barədə məlumatı məhkəməyə təqdim edə bilməmişdir. Başqa sözlə, cavabdeh vergi orqanı iddiaçı tərəfindən nəzarət kassa aparatı vasitəsilə pərakəndə ticarət qaydasında satılmış malların əslində topdansatış qaydasında satılmasını iddia etsə də, bu halı məhkəmə araşdırması zamanı sübuta yetirə bilməmişdir. 8.3. Vergi yoxlamaları yoxlamaların vahid məlumat reyestrində qeydə alınmaqla aparılmalı, “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında” Əsasnamənin tələblərinə uyğun olaraq məlumatlar reyestrə daxil edilməlidir. Baxılan iş üzrə sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarışdan görünür ki, “Yoxlamanın müddəti” kimi konkret tarixlər göstərilsə də, “Yoxlanılan dövr” kimi dövrün tarixləri deyil, “Cari fəaliyyət” qeyd edilmişdir. Başqa sözlə, yoxlamanın dövrü kimi cari fəaliyyətin qeyd edilməsi X2 tədbirinin başlandığı və başa çatdığı tarixləri arasında həmin tarixlər aralığında aşkar edilən hallara nəzarət edilməsi anlamına gəlir. Cavabdeh vergi orqanı X2 tədbiri zamanı əvvəlki dövrlərin əhatə edilməsi hüququnu qanunla # ###### 2024-cü il tarixdən əldə etsə də, bu hüququn həyata keçirilməsi üçün yoxlamaların vahid məlumat reyestrində yoxlamanı düzgün qeydiyyata almamış, yoxlanılması nəzərdə tutulduğu dövrlərin konkret tarixlərini qeyd etməmiş, əksinə, yoxlamanın dövrünü cari fəaliyyət kimi qeydiyyatdan keçirməklə öz hüquqlarını məhdudlaşdırmışdır. Nəticə etibarı ilə, cavabdeh vergi orqanı iddiaçıda keçirdiyi operativ vergi nəzarət tədbirinin yoxlama dövrünü yoxlamaların vahid məlumat reyestrində cari fəaliyyət kimi keçirsə də, faktiki olaraq iddiaçının cari fəaliyyətini, yəni yoxlamanın aparıldığı dövrü deyil, əvvəlki dövrləri də yoxlama ilə əhatə etməklə qanun pozuntusuna yol vermişdir ki, bu hal da birbaşa operativ vergi nəzarət tədbirinin qanunsuz və əsassız keçirilməsinə dəlalət edir.
9. Cavabdeh həmin qərardan apellyasiya şikayəti verərək, qərarın ləğv edilməsi və iddianın təmin edilməməsi barədə yeni qərar qəbul olunmasını xahiş etmişdir.
b) apellyasiya instansiyası məhkəməsində icraat
10. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin Inzibati Kollegiyasının (hakimlər: C.B.Məmmədov /sədrlik edən və məruzəçi/, K.H.Əkbərov və P.A.Hüseynov) ## ###### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-****/**** nömrəli qərarı ilə cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayəti təmin edilmiş, Bakı Inzibati Məhkəməsinin ## ##### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-****/**** nömrəli qərarı ləğv edilmiş, Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri X2 və Uçotun Təşkili Baş Idarəsinin ## ###### 2025-ci il tarixli, ************** nömrəli “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarının ləğv edilməsi barədə İddiaçı iddiası təmin edilməmişdir.
11. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin əsaslandırması: 11.1. Işin apellyasiya baxışı zamanı Dövlət Vergi Xidməti Bakı şəhəri X2 və Uçotun Təşkili Baş Idarəsi və “X1” MMC-yə müvafiq sorğular göndərilmişdir. “X1” MMC tərəfindən verilmiş ## #### 2025-ci il tarixli sorğuya cavab məktubuna və iddiaçı tərəfindən təqdim edilmiş sənədlərə əsasən müəyyən edilmişdir ki, “X1” MMC alqı-atqı müqaviləsi əsasında İddiaçı alkoqollu içkilər satmış və həmin MMC Qida məhsulları sahəsində fəaliyyət göstərən subyekt kimi X3 qeydiyyata alınmışdır. Iddiaçı alkoqollu içkilərin pərakəndə satış fəaliyyətinin həyata keçirilməsini bildirsə də, həmin malların pərakəndə qaydada satılması müəyyən olunmur. Belə ki, Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 2017-ci il ## ##### tarixli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”nın 1.3.1-cü bəndinə görə, pərakəndə satış – malların alıcıya son istehlak məqsədilə və yalnız qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki təqdim edilməklə satışının həyata keçirildiyi ticarət fəaliyyətidir. Nəzərə alınmalıdır ki, iddiaçı pərakəndə qaydada kassa aparatı olmadan satış həyata keçirdiyini vergi orqanına verdiyi ##.##.2024-cü il tarixli izahatında göstərmişdir. Halbuki, pərakəndə qaydada satışın ən vacib amillərindən biri, yalnız qəbzin və ya nəzarət-kassa aparatının çekinin alıcıya verilməsi ilə həyata keçirilir. Başqa sözlə, satışın alıcıya qəbzin və ya nəzarət-kassa aparatının çekinin verilməməsi ilə baş tutan əməliyyat pərakəndə satış hesab olunmur. Ona görə də məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, göstərilən malların pərakəndə qaydada satılması iddiaçı tərəfindən sübut edilməlidir. Başqa sözlə, birinci növbədə, həmin malların pərakəndə qaydada satılması sübut olunmalıdır ki, sonra həmin malların topdansatış qaydasında satılması sübut olunsun. 11.2. Bundan əlavə, alkoqollu məhsulların satışının həyata keçirilməsi üçün satıcının (iddiaçının) X3 subyekt kimi qeydiyyatdan keçərək müvafiq reyestrə daxil edilməsi zəruridir (Qanunun 24.1-ci maddəsi). Əgər alkoqollu içkilərin satışını həyata keçirən şəxs (iddiaçı) istehsalçı olan “X1” MMC-nin rəsmi təmsilçisidirsə (distribütordursa), onun subyekt kimi X3 qeydiyyatdan keçməsinə ehtiyac olmur. Lakin təqdim edilmiş sənədlərdən məlum olur ki, iddiaçı ilə “X1” MMC arasında alkoqollu içkilərin alqı-satqısı həyata keçirilmişdir. Belə olduğu təqdirdə, İddiaçı pərakəndə qaydada satış həyata keçirən qida məhsulları (alkoqollu içkilər) sahəsində fəaliyyət göstərən subyekt kimi qeydiyyatdan keçməlidir. Iddiaçının vəkilinin bildirdiyinə görə, iddiaçı 1 ildən artıq müddətdir ki, alkoqollu içkilərin satışını qeydiyyatdan keçmədən (“Lisenziyalar və icazələr haqqında” Azərbaycan Respublikasə Qanununda nəzərdə tutulmuş icazəni almadan) həyata keçirmişdir. 11.3. Bundan başqa, o da nəzərə alınmalıdır ki, alkoqollu içkilərin səyyar köşk və piştaxtalardan, avtomobil və digər özüyeriyən texniki vasitələrdən satışı qadağandır (Azərbaycan Respublikası Prezidentinin ## ###### 1999-cu il tarixli Fərmanında qeyd edilmişdir ki, alkoqollu içkilərin və tütün məmulatının pərakəndə satışı yalnız yaddaşlı kassa-nəzarət aparatları ilə təchiz olunmuş stasionar ticarət şəbəkələri vasitəsilə həyata keçirilsin. Bu məhsulların səyyar köşk və piştaxtalardan, avtomobil və digər özüyeriyən texniki vasitələrdən satışı qadağan edilsin). Yəni, alkoqollu içkilərin pərakəndə qaydada satışı yalnız yaddaşlı kassa-nəzarət aparatları ilə təchiz olunmuş stasionar ticarət şəbəkələri vasitəsilə həyata keçirilməlidir. Lakin iddiaçı kassa-nəzarət aparatının alınmamasına səbəb kimi onun anbarının və ya obyektinin olmamasını bildirmişdir. Halbuki, iddiaçının vəkili tərəfindən 8 ay müddətində istifadəsində anbar olması ilə bağlı icarə müqaviləsinin surəti təqdim edilmişdir. Belə ki, iddiaçının vəkili tərəfindən məhkəməyə təqdim edilmiş və ##.##.2024-cü il tarixli razılaşma əsasında ləğv edilmiş ##.##.2024-cü il tarixli icarə müqaviləsində Şərifova Natella adlı şəxs tərəfindən Bakı şəhəri, Binəqədi şossesi, müvəqqəti saxlama məntəqəsinin yanı kimi göstərilmiş ünvanda İddiaçı icarəsinə 30 kv.m anbar sahəsinin istifadəyə verilməsi göstərilmiş, lakin həmin müqavilə (anbar) Dövlət Vergi Xidmətində qeydiyyatdan keçməmişdir. 11.4. Nəzərə alınmalıdır ki, iddiaçının satış məntəqəsinin və anbarının olmaması səbəbindən X2 tədbiri vergi ödəyicisinin qeydiyyatda olduğu ünvan 1 ünvanında yerləşən yaşayış evində aparılmışdır. X2 tədbiri cari fəaliyyəti və ##.##.2024-cü il tarixdən ##.##.2024-cü il tarixə olan dövrü əhatə etmişdir. Yoxlama Vergi Məcəlləsinin 50.4-1-ci maddəsinə edilmiş və ##.##.2024-cü ildən qüvvəyə minmiş dəyişikliyə uyğun həyata keçirilmiş və nəzarət tədbiri zamanı hər hansı qanun pozuntusuna yol verilməmişdir. Odur ki, iddiaçının 186.661,20 manat dəyərində malları vergi orqanında uçotda olan hər hansı obyekti olmadan pərakəndə qaydada satması qeyri-mümkündür.
12. Iddiaçı həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək, qərarın ləğv edilməsi və iddianın təmin edilməsi barədə qərar qəbul olunmasını xahiş etmişdir.
KASSASIYA ŞIKAYƏTININ VƏ ONA QARŞI ETIRAZIN DƏLILLƏRI
a) kassasiya şikayətinin dəlilləri:
13. Kassasiya şikayətində iddiaçı işin hallarına istinad etmiş, əlavə olaraq qeyd etmişdir ki, Inzibati Xətalar Məcəlləsinin 220.2-ci maddəsinə görə, “Qida təhlükəsizliyi haqqında” Azərbaycan Respublikasının Qanununda nəzərdə tutulan qida zənciri obyektlərinin və subyektlərinin, habelə qida məhsulları ilə təmasda olan material və məmulatların istehsalı və emalını həyata keçirən obyektlərin qeydiyyata alınmadan qida sahəsində fəaliyyət göstərməsinə görə – fiziki şəxslər iki yüz manatdan üç yüz manatadək məbləğdə, vəzifəli şəxslər səkkiz yüz manatdan min manatadək məbləğdə, hüquqi şəxslər iki min manatdan iki min beş yüz manatadək məbləğdə cərimə edilir. Həmin Məcəllənin 455.1-ci maddəsinə görə, etil (qida) spirti, alkoqollu içkilərin və ya tütün məmulatlarının satışı qaydalarının pozulmasına görə - əlli manatdan səksən manatadək cərimə tətbiq edilir. Qeyd olunan normalardan görünür ki, alkoqollu içkilərin satışını həyata keçirən şəxslər əgər X3 subyekt kimi qeydiyyatdan keçməmişlərsə və ya alkoqollu içkilərin satışı qaydalarını pozmuşlarsa, onların bu əməlləri inzibati xəta tərkibi yaradır və bu əməllərə görə cərimə nəzərdə tutulmuşdur. Başqa sözlə, belə hallara yol verən iddiaçı barəsində cavabdeh vergi orqanı X2 tədbirinin keçirilməsi zamanı qanunamüvafiq tədbirlərin görülməsi üçün pozuntu hallarını qeydə alaraq aidiyyəti dövlət qurumlarına bu barədə məlumat verə bilərdi ki, iddiaçı barəsində inzibati xəta icraatı başlanılsın və onun barəsində cərimə tətbiq edilsin. Lakin iddiaçı tərəfindən yuxarıda qeyd edilən inzibati xəta pozuntularına yol verilməsi heç bir halda iddiaçının buna dair tutarlı sübutlar mövcud olmadığı təqdirdə, aldığı malların məhz topdansatış qaydasında satılması qənaətinə gəlmək və VM-in 58.13-cü maddəsinin tətbiqi üçün əsas ola bilməzdi.
14. Iddiaçının X3 qeydiyyata alınmamasının səbəbi məhz obyektin və nəzarətkassa aparatının qeydiyyata alınmaması səbəbi ilə eynilik təşkil etmiş, iddiaçının fəaliyyət göstərdiyi qeyri-yaşayış sahəsində mülkiyyətə dair sənəd mövcud olmadığı üçün nə vergi orqanında təsərrüfat subyekti kimi qeydiyyata alınmış, nə X3 qeydiyyata alınmış, nə də ki, nəzarət kassa-aparatı qoyulmuşdur. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi nəzərə almamışdır ki, əgər iddiaçının topdansatış kimi fəaliyyət göstərməsi sübut olunarsa belə, yenə də iddiaçı subyekt kimi X3 qeydiyyata alınmamaqla, inzibati xəta pozuntusuna yol vermişdir. Yəni, artıq bu nöqteyi-nəzərdən iddiaçının aldığı alkoqollu içkilərin topdan və ya pərakəndə qaydada satışı heç bir əhəmiyyət daşımır və hər bir halda iddiaçı subyekt kimi X3 qeydiyyatdan keçməli idi. Məsələnin mahiyyəti isə ondan ibarətdir ki, cavabdeh vergi orqanı və onun mövqeyini dəstəkləyən məhkəmə kollegiyası VM-in 58.13-cü maddəsində nəzərdə tutulmuş “elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olan halı”, yəni iddiaçının məhz vergi orqanında uçotda olan şəxslərə (sahibkarlara) malların satışını sübut etməlidir. Iddiaçıya isə qida təhlükəsizliyi sahəsində yol verdiyi inzibati xəta pozuntu hallarına görə VM-in 58.13-cü maddəsində nəzərdə tutulmuş maliyyə sanksiyasının tətbiqi üçün heç bir hüquqi əsaslar mövcud olmamışdır.
15. X2 tədbiri zamanı vergi orqanının əvvəlki dövrlərə görə maliyyə sanksiyasını hesablamaq hüququ # ###### 2024-cü il tarixədək qüvvədə olan vergi qanunvericiliyi ilə nəzərdə tutulmamışdır. X2nin keçirilməsi zamanı əvvəlki 3 il ərzində dövrlərin əhatə edilməsi hüququ cavabdeh vergi orqanına yalnız # ###### 2024-cü il tarixindən verilmişdir. Lakin cavabdeh vergi orqanı operativ vergi nəzarət tədbiri zamanı əvvəlki dövrlərin əhatə edilməsi hüququnu qanunla # ###### 2024-cü il tarixdən əldə etsə də, bu hüququn həyata keçirilməsi üçün yoxlamaların vahid məlumat reyestrində yoxlamanı düzgün qeydiyyata almamış, yoxlanılması nəzərdə tutulduğu dövrlərin konkret tarixlərini qeyd etməmiş, əksinə, yoxlamanın dövrünü cari fəaliyyət kimi qeydiyyatdan keçirməklə öz hüquqlarını məhdudlaşdırmışdır. Nəticə etibarilə, cavabdeh vergi orqanı iddiaçıda keçirdiyi operativ vergi nəzarət tədbirinin yoxlama dövrünü yoxlamaların vahid məlumat reyestrində cari fəaliyyət kimi keçirsə də, faktiki olaraq iddiaçının cari fəaliyyətini, yəni yoxlamanın aparıldığı dövrü deyil, əvvəlki dövrləri də yoxlama ilə əhatə etməklə kobud qanun pozuntusuna yol vermişdir ki, bu hal da birbaşa operativ vergi nəzarət tədbirinin qanunsuz və əsassız keçirilməsinə dəlalət edir. Məhkəmə kollegiyası nəzərə almamışdır ki, cavabdeh vergi orqanı X2ni ##.##.2024-##.##.2024-cü il tarixləri əhatə etməklə keçirsə də, cavabdeh vergi orqanı iddiaçının 2024-cü ilin yanvar ayının 1-dən ## ###### 2024-cü il tarixədək, yəni yoxlamanın başlanmasına qədər olan dövrə düşən bütün alışları əsas kimi götürmüş və həmin alınmış malların hamısını topdansatış kimi qəbul etmişdir. Başqa sözlə, cavabdeh vergi orqanı məhkəmənin öz qərarında qeyd etdiyi kimi, iddiaçının məhz ##.##.2024-##.##.2024-cü il tarixləri arasında olan fəaliyyəti deyil, həmçinin bundan əvvəl 2024-cü ilin yanvar ayının 1-dən olan fəaliyyəti üzrə bütün alışları əsas kimi götürməklə həmin malların satışına görə maliyyə sanksiyası tətbiq etmişdir.
16. Məhkəmə kollegiyasının iddiaçının vergi orqanında qeydiyyatda hər hansı obyekt olmadan 186.661,20 manat dəyərində malların pərakəndə qaydada satılmasının qeyri-mümkün olmasına dair qeyd olunmalıdır ki, iddiaçı 2024-cü ilin yanvar ayının 1-dən aldığı bütün malları 2024-cü il ərzində X2 başladığı ## ###### 2024-cü il tarixədək olan dövrə qədər hissə-hissə satmış və məhkəmə kollegiyası bu halın qeyri-mümkün olmasını nə ilə izah etdiyini əsaslandırmamışdır. Ümumiyyətlə, 186.661,20 manat dəyərində olan malları təxminən 1 il ərzində pərakəndə qaydada satılması ağlabatandır və burada mümkün olmayan bir hal mövcud deyildir.
b) kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri:
17. Kassasiya şikayətinə qarşı etiraz təqdim edilməmişdir.
TƏTBIQ EDILƏN HÜQUQ
18. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi: Maddə 50. X2 50.1. X2 sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslərin gəlir götürmək üçün istifadə etdikləri, yaxud vergi tutulan obyektlərin və ya əmtəə-material ehtiyatlarının saxlanılması ilə bağlı olan anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində) (yaşayış binaları (sahələri) istisna olmaqla), nəqliyyat vasitələrində (sahibkarlıq fəaliyyəti üçün istifadə edilməyən şəxsi nəqliyyat vasitələri istisna olmaqla) həyata keçirilən və aşağıdakı məsələləri əhatə edən vergi nəzarəti formasıdır: 50.3. X2 vergi orqanının əsaslandırılmış qərarına əsasən həyata keçirilir. Həmin qərarda vergi ödəyicilərinin yerləşdiyi ərazi, habelə X2 ilə əhatə olunmalı olan məsələ (məsələlər), X2nin müddəti və X2ni həyata keçirən vergi orqanının vəzifəli şəxsi (şəxsləri) göstərilir.
19. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 2017-ci il ## ##### tarixli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması” Qaydası:
1. Ümumi müddəalar 1.3.1. pərakəndə satış – malların alıcıya son istehlak məqsədilə və yalnız qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərə onların tələbi ilə qaimə-faktura, yaxud elektron qaimə-faktura və ya elektron vergi hesab-fakturası) təqdim edilməklə satışının (təqdim edilməsinin) həyata keçirildiyi ticarət fəaliyyəti;
4. Pərakəndə ticarət sahəsində malların təqdim edilməsinin sənədləşdirilməsi 4.1. Pərakəndə ticarət fəaliyyəti göstərən təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) nəzarət-kassa aparatı və POS-terminal tətbiq edilməklə həyata keçirilir. Belə təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) zamanı alıcıya (istehlakçıya) nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə qaimə-faktura və ya elektron qaimə-faktura və ya elektron vergi hesab-fakturası) verilir. Malların dəyəri nağdsız qaydada (POS-terminal vasitəsilə) ödənildikdə, alıcıya (istehlakçıya) nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə qaimə-faktura və ya elektron qaimə-faktura, yaxud elektron vergi hesab-fakturası) ilə yanaşı, POS terminaldan çıxarış verilir. 4.2. Vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektində (obyektdə) mallar pərakəndə və topdansatış qaydasında təqdim edildikdə, bu fəaliyyətlər üzrə malların mədaxilinin və məxaricinin (satışının) uçotu ayrılıqda aparılır. 4.3. Pərakəndə ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olan vergi ödəyicisinin anbarlarında olan malların ticarət obyektlərinə verilməsi “Malların təsərrüfatdaxili yerdəyişməsi qaimə fakturası” ilə sənədləşdirilir.
20. “Alkoqollu içkilər, etil (yeyinti) spirti və tütün məmulatı istehsalının, idxalının və satışının tənzimlənməsi sahəsində əlavə tədbirlər haqqında” Azərbaycan Respublikası Prezidentinin # ###### 1999-cu il tarixli ** nömrəli Fərmanının 2-ci bəndinə əsasən alkoqollu içkilərin və tütün məmulatının pərakəndə satışı yalnız yaddaşlı kassa-nəzarət aparatları ilə təchiz olunmuş stasionar ticarət şəbəkələri vasitəsilə həyata keçirilsin. Bu məhsulların səyyar köşk və piştaxtalardan, avtomobil və digər özüyeriyən texniki vasitələrdən satışı qadağan edilsin.
21. Azərbaycan Respublikasının Inzibati Prosessual Məcəlləsi: Maddə 91. Mübahisə ilə bağlı işə kassasiya qaydasında yenidən baxılmasının hədləri Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94. Kassasiya şikayətinin verilməsinə dair tələblər 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. ... 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96. Ali Məhkəmədə icraat ... 96.4. Kassasiya mümkün sayıldıqda, Ali Məhkəmədə işə yazılı icraat qaydasında baxılır. Məhkəmə hüququn inkişafının və ya məhkəmə təcrübəsinin vahidliyinin təmin edilməsi üçün əhəmiyyətli hesab etdikdə, işə məhkəmə iclasında baxılması barədə qərardad qəbul edir. Bu barədə proses iştirakçılarına məlumat verilir. ... 96.8. Şikayət əsassızdırsa, Ali Məhkəmə şikayətin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edir. 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. ... Maddə 98. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir. KASSASIYANIN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASIYA BAXIŞININ HƏDLƏRI
22. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmiş, şikayət formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də şikayət üzrə kassasiya mümkün hesab edilmişdir.
23. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır.
KASSASIYA INSTANSIYASI MƏHKƏMƏSININ MÖVQEYI
24. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən işə baxılan zaman prosessual hüquq normalarının tələblərinə riayət edilmiş, habelə mübahisəli hüquq münasibətlərinə maddi hüquq normaları düzgün tətbiq olunmuşdur. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının ləğv olunması və ya dəyişdirilməsi üçün əsas yoxdur.
25. Şikayətdə fundamental vacib hüquqi məsələlərin qaldırılmadığı təqdirdə, yuxarı instansiya məhkəmələrinin, xüsusən məhkəmə baxışının predmetini yalnız hüquqi məsələlərin təşkil etdiyi kassasiya instansiyası məhkəmələrinin şikayəti yalnız ona aid müvafiq qanunvericiliyə istinad etməklə rədd etmələri məqbul hesab oluna bilər (Avropa Insan Hüquqları Məhkəməsinin “Məzahir Cəfərov Azərbaycana qarşı” işi üzrə qərarı).
26. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi qanunvericiliyin yuxarıda istinad olunan normalarına görə cavabdehin onun barəsində qəbul edilmiş ## ###### 2025-ci il tarixli ************** nömrəli “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarının ləğv edilməsi ilə bağlı lazımi qaydada araşdırma aparmış, haqlı olaraq iddianın rədd edilməsi barədə qərar qəbul etmişdir.
27. Məhkəmə bununla bağlı istinad etdiyi sübutları prosessual qanunvericiliyin mümkünlük, aidiyyət və mötəbərlik tələblərini nəzərə almaqla qiymətləndirmişdir. Odur ki, apellyasiya məhkəməsinin qərarında ətraflı şərh olunmuş həmin məsələləri təkrarlamağa lüzum qalmır. Apellyasiya məhkəməsi mübahisənin müəyyən olunmuş faktiki hallarına maddi hüquq normalarını da düzgün tətbiq etmişdir, ona görə də kollegiya apellyasiya məhkəməsinin maddi hüquq normalarının tətbiqi ilə bağlı qiymətləndirməsi ilə də razılaşır.
28. Bununla yanaşı, məhkəmə kollegiyası əlavə olaraq qeyd edir ki, hazırkı mübahisənin predmetini iddiaçı tərəfindən təqdim edilmiş malların topdansatış, yoxsa pərakəndə satış qaydasında təqdim edilməsinin müəyyən olunması təşkil edir. Iddiaçı maliyyə sanksiyasının qanunsuz olduğunu onunla əsaslandırır ki, əldə etdiyi malları hüquqi şəxslərə və ya sahibkarlıq subyektlərinə deyil, ayrı-ayrı fiziki şəxslərə pərakəndə qaydada satmışdır.
29. Halbuki, iddiaçının pərakəndə satışla məşğul olması barədə istinad etdiyi hallar yalnız onun öz izahatlarından ibarətdir. Iddiaçı malların kimlərə, hansı tarixlərdə, hansı həcmdə və hansı formada satıldığını müəyyən etməyə imkan verən hər hansı obyektiv sübut təqdim etməmişdir. Halbuki, vicdanlı vergi ödəyicisindən gözlənilən davranış, vergi öhdəliklərinin yerinə yetirilməsi ilə yanaşı, mühasibat uçotunu təsərrüfat əməliyyatlarının xarakterini müəyyən etməyə imkan verən formada həyata keçirmək və bu barədə, müvafiq sənədlərin təqdim olunmasını təmin etməkdir. Şəxsin özünün yaratdığı və yalnız onun məlumatlı olduğu halları sonradan yalnız şəxsi izahatlarla və şifahi dəlillərlə əsaslandırması həmin halların sübuta yetirilməsi üçün kifayət hesab edilə bilməz.
30. Hazırkı iş üzrə yoxlama zamanı malların artıq təqdim edildiyi, satışın həyata keçirildiyi hər hansı obyektin mövcud olmadığı, nəzarət-kassa aparatının uçota alınmadığı, satış sənədlərinin tərtib edilmədiyi və alıcıları müəyyən etməyə imkan verən hər hansı məlumatın olmadığı müəyyən edilmişdir. Belə şəraitdə vergi orqanından iddiaçının irəli sürdüyü “mallar topdan satılmamışdır” tezisini birbaşa sübut etməsinin tələb edilməsi mahiyyət etibarilə mövcud olmayan faktın sübut edilməsinin onun üzərinə qoyulması olardı. Hüquqda isə mənfi faktın sübut edilməsi, xüsusilə də, həmin faktın müəyyən edilməsinə imkan verən bütün məlumatlar qarşı tərəfin davranışı nəticəsində aradan qaldırıldığı və mümkünsüz olduğu hallarda, sübutetmə qaydalarının məqsədinə uyğun hesab edilə bilməz. Məhkəmə hesab edir ki, sübut çatışmazlığı nəticəsində yaranmış qeyrimüəyyənlik
31. iddiaçının öz davranışından irəli gəlmişdir. Belə ki, məhz iddiaçı satış əməliyyatlarını elə formada həyata keçirmişdir ki, sonradan həmin əməliyyatların pərakəndə xarakter daşımasını təsdiq etmək mümkün olmamışdır. Hüququn ümumi prinsiplərinə görə, şəxs öz davranışı ilə yaratdığı qeyri-müəyyənlikdən hüquqi üstünlük əldə etmək üçün istifadə edə bilməz (nemo ex suo delicto meliorem suam condicionem facere potest). Buna görə də, yaranmış qeyri-müəyyənlik vergi orqanının deyil, həmin qeyri-müəyyənliyi yaradan vergi ödəyicisinin əleyhinə qiymətləndirilməlidir.
32. Bundan əlavə, məhkəmə kollegiyası iddiaçının “yoxlamaların vahid məlumat reyestrində yoxlamanı düzgün qeydiyyata almaması, yoxlanılması nəzərdə tutulan dövrlərin konkret tarixlərini qeyd etməməsi, əksinə, yoxlama dövrünü cari fəaliyyət kimi qeydiyyatdan keçirməsi, buna baxmayaraq 2024-cü ilin yanvar ayının 1-dən ## ###### 2024-cü il tarixədək, yəni yoxlamanın başlanmasına qədər olan dövrə düşən bütün alışları əsas götürməklə maliyyə sanksiyası vurulmasının qanunsuz olması”na dair dəlilləri ilə əlaqədar qeyd edir ki, bu mövqe o halda haqlı hesab oluna bilərdi ki, hazırkı işdə iddiaçı tərəfindən malların nə vaxt satıldığı sübuta yetirilmiş olsun. Belə ki, yuxarıda qeyd edildiyi kimi, iddiaçı cavabdeh tərəfindən elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməyən malların topdan və ya pərakəndə satıldığını, habelə həmin mallara dair elektron qaimə-fakturanın təqdim edildiyini və ya NKA-dan çek vurulduğunu təsdiq edən sənədlərini nə cavabdeh inzibati orqana, nə də məhkəməyə təqdim etməmiş və iddiaçı tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması, məhz X2nin keçirilməsi zamanı müəyyən edilmişdir.
33. Odur ki, iddiaçının yoxlama zamanı əvvəlki dövrlərlə bağlı hallara istinadən vergilərin hesablanması ilə bağlı dəlilləri əsassızdır.
34. Məhkəmə kollegiyası belə nəticəyə gəlir ki, mübahisələndirilən məhkəmə qərarı kassasiya şikayəti verilə bilən hüquq pozuntusuna əsaslanmadığından, şikayət təmin edilmədən, apellyasiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır.
35. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən, məhkəmə kollegiyası
QƏRARA ALDI:
Kassasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin Inzibati Kollegiyasının ## ###### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-****/**** nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərar qətidir.