Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-583/2023 04.04.2023 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ (Açar sözlər: qara mühasibatlıq sənədləri əsasında vergilərin hesablanması, inzibati icraatın düzgün aparılmaması) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası Hakimlər Məmmədov Xəqani Səyyad oğlu (məruzəçi), Bədəlov Kəmaləddin Nurəddin oğlu və Rəsulbəyova Nigar İmran qızından ibarət tərkibdə, İddiaçı MMC-nin (VÖEN **********) cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti B akı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “qərarın ləğv edilməsi” tələbinə dair iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 2022-ci il 03 noyabr tarixli, 2-1(103)-2312/2022 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə Ali Məhkəmənin binasında yazılı icraat qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. Cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin “Səyyar vergi yoxlaması keçirilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********144532 saylı qərarı əsasında İddiaçı MMC barəsində Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən vergilər və digər icbari ödənişlərə dair qanunvericiliyə əməl edilməsi vəziyyətinin düzgünlüyünün yoxlanılması məqsəd i ilə dekabr 2018 - dekabr 2020 vergi dövrləri üzrə növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması təyin edilmiş, yoxlamanın nəticəsi xx.xx.2021-ci il tarixli “Səyyar vergi yoxlaması” Aktı ilə rəsmiləşdirilmişdir.
2. Həmin Akt əsasında qəbul edilmiş “Vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin vergi qanunvericiliyinin və ya icbari tibbi sığorta və sosial sığorta qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********148191 nömrəli qərarı ilə iddiaçı müəssisəyə 2018-ci ilin mənfəət vergisi üzrə 8121.83 manat, 2019-cu ilin mənfəət vergisi üzrə 74285.35 manat, 2020-ci ilin mənfəət vergisi üzrə 153256.66 manat, 2018-ci ilin ƏDV üzrə 43857.14 manat, 2019-cu ilin ƏDV üzrə 330747.14 manat, 2020-ci ilin ƏDV üzrə 851405 manat əlavə vergi məbləği, o cümlədən verg ilərin dövlət büdcəsinə vaxtında ödənilməməsinə görə VM-nin 58.1, 58.6 və 58.7-1-ci maddələrinə əsasən ümumilikdə 1 508.911.21 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ a. birinci instansiya məhkəməsində icraat
3. İddiaçı cavabdehə qarşı iddia ərizəsi ilə, daha sonra isə iddia tələbinin dəqiqləşməsi barədə ərizə ilə məhkəməyə müraciət edərək cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş xx.xx.2021ci il tarixli **********148191 nömrəli “Vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin vergi qanunvericiliyinin və ya icbari tibbi sığorta və sosial sığorta qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərarının ləğv edilməsini xahiş etmişdir.
4. İddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, yoxlama xx.xx.2021-ci il tarixdə keçirilmiş operativ vergi nəza rəti tədbiri zamanı götürülmüş iddiaçıya aid olduğu iddia edilən “qara mühasibatlıq” sənədlərinə əsasən aparılmışdır. Yəni vergilərin hesablanmasının və maliyyə sanksiyaların tətbiq edilməsinin yeganə əsası “qara mühasibatlıq” sənədləri kimi qeyd edilən kağızlar olmuşdur. Halbuki, yoxlama zamanı cavabdehə ilkin mühasibatlıq sənədləri, vergi bəyannamələri və aidiyyəti digər sənədlər təqdim edilmişdir. Qeyd edilən sənədlərdə hər hansı vergidən yayınma halı mövcud olmadığı üçün cavabdeh tərəfindən daha əvvəl, digər vergi orqanı (Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsi) tərəfindən keçirilmiş başqa bir tədbir zamanı əldə edilmiş “qara mühasibatlıq” sənədləri adlandırılan sənədlər vergidən yayınmanın əsası kimi götürülmüşdür. Həmin “qara mühasibatlıq” sənədlərinin nədən ibarət olm ası, özündə hansı “məlumatları” daşıması, ümumiyyətlə həmin sənədlərin kim tərəfindən tərtib olunması iddiaçıya məlum deyil. Belə ki, Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsi tərəfindən xx.xx.2021-ci il tarixdə keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı vergi orqanı əməkdaşlarının təzyiqi ilə qeyd edilən sənədlərin guya iddiaçının fəaliyyəti ilə əlaqədar olması barədə MMC-nin direktorundan izahat alınmışdır. Halbuki, həmin sənədlər əsasında cavabdeh tərəfindən əlavə vergilərin hesablandığı iddiaçıya məlum olan kimi, bu sənədlərin əsassız və MMC-nin fəaliyyətinə aid olmaması barədə xx.xx.2021-ci il tarixdə vergi orqanına müraciət olunmuşdur. Bütün bunlara baxmayaraq, cavabdeh tərəfindən yoxlama başlanılmış və nəticəsində külli miqdarda vergi öhdəliyi müəyyən edilmişdi r.
5. Cavabdeh iddia tələbinə qarşı yazılı etiraz təqdim edərək bildirmişdir ki, səyyar vergi yoxlaması vergi orqanında olan baza məlumatlarına və müəssisədən götürülmüş səyyar vergi yoxlamasına təqdim olunmuş qara mühasibatlığa əsasən aparılmışdır. Belə ki, Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş idarəsinin xx.xx.2021-ci il tarixli **********6803 nömrəli “Operativ vergi nəzarətinin keçirilməsi haqqında” Qərara və “Sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********6826 nömrəli Qərarına əsasən həmin idarənin əməkdaşları tərəfindən operativ nəzarət tədbiri həyata keçirilmiş və qara mühasibatlığa aid sənədlər müəssisənin direktoru X1 iştirakı ilə götürülərək xx.xx.2021ci il tarixdə direktorun iştirakı ilə protokollaşdırılmışdır. Operativ vergi nəzarəti tədbirləri nəticəsində obyektdən götürülmüş qara mühasibatlıq sənədlərinə cəmiyyətin direktoru X2 iştirakı ilə baxış keçirilmiş və xx.xx.2021-ci il tarixli protokol ilə rəsmiləşdirilmiş və sonuncu tərəfindən həmin sənədlərin MMC-yə aid olduğunu bildirilmiş, həmçinin mühasib X5 tərəfindən xx.xx.2021-ci il tarixdə yoxlamaya verilmiş izahatda götürülmüş sənədlərin cəmiyyətə aid olduğu göstərilmişdir.
6. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2022-ci il 13 aprel tarixli, 2-1(112)-1867/2022 nömrəli (hakim M.C.Qarayeva) qərarı ilə iddia tələbi təmin edilmiş, cavabdeh Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********148191 nömrəli qərarı ləğv edilmişdir.
7. Məhkəmə qeyd etmi şdir ki, cavabdehin həmin sənədlərin iddiaçıya aid olması barədə sübut kimi istinad etdiyi cinayət işi üzrə keçirilmiş 4/1819 saylı 17 yanvar 2022-ci il tarixli ekspert rəyi məhkəmə tərəfindən mötəbər sübut kimi qəbul edilə bilməz. Çünki həmin ekspert rəyində üzərində “Beton” yazılmış jurnalın üz qabığının iç səhifəsində olan əlyazmaların müəyyən hissəsinin iddiaçının qanuni nümayəndisi – direktoru X4 tərəfindən icra olunması qeyd edilsə də, həmin jurnal məhkəmə tərəfindən iddiaçıya məxsus rəsmi mühasibatlıq sənədi kimi qiymətləndirilə bilməz. Belə ki, X1 əlyazmalarının iddiaçının fəaliyyəti ilə səbəbli əlaqəsini cavabdeh sübuta yetirməmiş, oradakı yazıların məhz iddiaçının fəaliyyətinə aid olması və onun fəaliyyəti ilə bağlı guya reallığı əks etdirməsi müəyyən edilməmişdir. Müəssisənin va xtilə mühasibi olmuş X3 cavabdehə verdiyi xx.xx.2021-ci il tarixli izahatı, habelə vergi orqanı və iddiaçının nümayəndəsi tərəfindən imzalanmış xx.xx.2021-ci il tarixli baxış protokolundan da göründüyü kimi Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş idarəsi tərəfindən keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbirləri nəticəsində iddiaçıya məxsus obyektdən qara mühasibatlıq sənədlərinə (12 dəftər və 6 qovluq) baxış keçirilməsi iddiaçının fəaliyyəti ilə səbəbli əlaqəni təsdiq edən mötəbər sübut olmadığından heç də səyyar vergi yoxlaması nəticəsi üzrə qərar qəbul edilməsi üçün əsas təşkil edə bilməz. Lakin buna baxmayaraq səyyar vergi yoxlaması yalnız bir sənəd əsasında, özündə hər hansı məlumatı, iddiaçının faktiki olaraq vergi tutulan dövriyyəsini, əməliyyatların aparılıb-aparılmadığını, ap arıldığı təqdirdə əməliyyatların başlanğıcını, gedişatını və sonunu əks etdirməyən, gəlir və xərclərini müəyyən etməyən, eləcə də mənbəyi məlum olmayan “qara mühasibatlıq” sənədlərinə əsasən aparılmışdır. Bununla bağlı iddiaçının dəlilləri ona görə əsaslıdır ki, iddiaçı müxtəlif şirkətlərlə aparılan alqı-satqı əməliyyatlarına dair e-qaimələr, ƏDV sub-uçot hesabından çıxarış, müxtəlif banklar üzrə aparılan əməliyyatlara dair hesabdan çıxarışlar təqdim etmişdir. Cavabdeh yoxlama üçün əhəmiyyətli olan bütün bu halları, o cümlədən vergi ödəyicisi üçün əlverişli olan halları aydınlaşdırmalı oldugu halda, bunu etməmişdir. Belə ki, cavabdeh əldə etdiyi məlumatların həqiqiliyini araşdırmalı, məlumatlar əsasında alıcıları müəyyən etməli, izahatlar almalı, Vergi Məcəlləsi ilə ona verilmiş səlahiyyət çərçivəsində əlavə araşdırma apara bilərdi. İddiaçı vergi ödəyicisi kimi xx.xx.2018-ci il tarixdən vergi qeydiyyatına alındığından və beton məmulatlarının istehsalı fəaliyyəti ilə məşğul oldugundan onun enerjisi, qaz və su sərfiyyatı müəyyən oluna, hansı işçi qüvvəsi ilə qeyd edilən həcmdə istehsalın həyata keçirildiyini “qara mühasibatlıq” sənədləri kimi qəbul etdiyi kağızlardakı məlumatlarla təhlil edib onu digər məlumatlarla qarşılıqlı surətdə araşdıra bilərdi. Vergi Məcəlləsinin tələblərinə əsasən operativ vergi nəzarəti imkanlarından istifadə etməklə, məsələn xronometraj metodu ilə müşahidə apara, bununla da iddiaçının real dövriyyəsini mötəbər sübutlara istinad etməklə müəyyən edə bilərdi. Həmçinin, cavabdeh tərəfindən götürülmüş və iş materiallarına əlavə edilmiş, cavabdehin “qar a mühasibatlıq” sənədləri adlandırdığı materiallara nəzər yetirdikdə müəyyən olunur ki, həmin sənədlərdə iddiaçı müəssisənin səlahiyyətli şəxsinə aid imzasının olması qəbul edilsə belə (ekspert rəyində qeyd olundugu kimi), müəssisənin möhürü yoxdur. Həmçinin, həmin sənədlərdə malın təqdim edildiyi şəxslərə dair də hər hansı rekvizitlər mövcud deyildir. Bundan əlavə, həmin sənədlərdə müəyyən rəqəmlər sadalanmış, həmin rəqəmlərlə riyazi əməliyyatlar aparılmışdır, lakin qeyd olunan məlumatlar konkret dövr üzrə real istehsal həcmini müəyyən etməyə imkan vermir. Belə ki, həmin məlumatlardan iddiaçının həqiqətən hər hansı əməliyyat aparmasını (məs.: alqı satqı, təhvil təslim, xidmət göstərilməsi və s.) müəyyən etmək qeyri-mümkündür. Həmçinin, cavabdeh tərəfindən səyyar vergi yoxlaması zamanı eks pert və mütəxəssis yardımından istifadə edilməmişdir. Belə olan halda, iddiaçının dövriyyəsinin necə hesablanması ilə bağlı sual ortaya çıxır. İş materiallarında isə iddiaçının real dövriyyəsinin hesablanması qaydasına (konkret sübutlara istinad etməklə) dair hər hansı məlumat yoxdur. Səyyar vergi yoxlamasındakı qeyd olunan məlumatları da təhlil etdikdə görünür ki, yoxlama aktında cavabdeh hesablamanın riyazi əsasını konkret mötəbər sübutlara istinadla göstərməmişdir. Beləliklə, cavabdeh inzibati orqan kimi yoxlama zamanı “qara mühasibatlıq” sənədləri ilə əldə etdiyi məlumatlarla kifayətlənməməli, həmin məlumatların həqiqiliyi istiqamətində əlavə araşdırma aparmalı (məs.: alıcıları müəyyən etməli, izahat almalı, operativ vergi nəzarəti imkanlarından istifadə etməli və s.), başqa sözlə, idd iaçının real istehsal dövriyyəsi ilə bağlı mötəbər, şübhədən kənar sübutlar təqdim etməli idi. Lakin, cavabdeh inzibati orqan bunu etməyərək, sadə riyazi hesablamaları özündə əks etdirən “kağızlara” istinad etməklə, əlavə araşdırma aparmadan, ekspert və mütəxəssisdən istifadə etmədən, apardığı hesablamanı əsaslandırmadan, beləliklə də, mübahisələndirilən inzibati aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtləri sübuta yetirmədən qərar qəbul etmişdir.
8. Cavabdeh həmin qərardan apellyasiya şikayəti verərək, qərarın ləğv edilməsini və iddia tələbinin rədd olunması barədə qərar çıxarılmasını xahiş etmişdir. b. apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki icraat
9. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 2022-ci il 03 noyabr tarixli, 21(103)-2312/2022 nömrəli qərarı (hakimlər C.A.Y usifov /sədrlik edən və məruzəçi/, M.N.Tağızadə və A.P.Oruczadə) ilə cavabdehin apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2022-ci il 13 aprel tarixli, 2-1(112)-1867/2022 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
10. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşaraq qeyd etmişdir ki, iş materiallarına əlavə edilmiş olan, operativ vergi nəzarəti zamanı aşkar olunmuş qara mühasibatlıq materiallarının (12 dəftərin və 6 qovluğun) götürülməsi ilə bağlı tərtib olunmuş protokolun müəssisənin direktorunun (Z.F.Xankişiyevin) iştirakı ilə tərtib edildiyini göstərən imzası olsa da, həmin protokolun çap formasında yazılması şübhə altına alır ki, həmin anda yazılmamış, sonradan elektron üsulla yazılıb çapdan çıxarılaraq imzalanm ışdır. Müəssisənin direktoru Z.F.Xankişiyevin və mühasibi Ə.Q.Hüseynovun izahatlarına gəldikdə isə konkret halda müəssisə tərəfindən cavabdeh vergi orqanına qarşı hazırkı iddianın qaldırılması və mühasibatlıq dəftərləri əsasında müəssisəyə hesablanmış vergilərin mübahisələndirməsi, bütün bunlar da həmin izahatlardakı məlumatların doğruluğunu da şübhə altına alır ki, həmin izahatlar vergi nəzarətini həyata keçirən orqanın təsiri altında yazılmışdır. Beləliklə də yuxarıda qeyd olunanlar baxımından, məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, cavabdehin əlaqəli məlumatlar kimi qiymətləndirdiyi sözügedən dəftərlərdəki əlyazma yazılarıdakı məlumatların həqiqəti əks etdirən mötəbər məlumatlar kimi qəbul edilməsi mümkün sayıla bilməz. Ola bilsin ki, müəssisədən götürülmüş həmin materiallar iddiaçının verg idən yayınması ilə bağlı müəyyən şübhəli məqamları yaratmış olsun, lakin həmin şübhələri aradan qaldıran, yəni, onlardakı məlumatların doğruluğu ilkin mənbə sənədlər ilə sübuta yetirilmədiyi halda, vergi orqanı tərəfindən vergi ödəyicisinə külli miqdarda vergilər hesablanması qanuni və əsaslı hesab edilməsi istisna olunur.
11. Cavabdeh kassasiya şikayəti verərək həmin qərarın ləğv edilməsini və iddianın təmin olunmamasını xahiş etmişdir. KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ a. kassasiya şikayətinin dəlilləri
12. Cavabdehin kassasiya şikayətində işin hallarını sadalamış və iddia tələbinə qarşı verdiyi yazılı etirazın dəlillərinə oxşar dəlillər irəli sürmüşdür. Eyni zamanda kassasiya şikayətində qeyd edilmişdir ki, işə baxan apellyasiya instansiya məhkəməsi Vergi Məcəlləsi nin 67.1.9, 67.14, 83.2.4 və 83.9-cu maddələrini əsassız olaraq hazırkı işə tətbiq etməmişdir.
13. Bundan əlavə, məhkəmə kollegiyası “Mühasibat uçotu haqqında” Qanunun maddələrinə istbnad edərək vergilərin hesablanması əsasları ilə mühasibat uçotunun aparılması qaydalarını fərqləndirməmiş, bu istiqamətləri eyni xətt hesab etdiyi üçün vergilərin hesablanması əsasları zamanı mütləq şəkildə rəsmi sənədlərə istinad edilməsini vacib tələb hesab etmişdir. Belə ki, məhkəmə qanunvericiliyin normalarını yanlış təfsir və tətbiq edərək vergilərin hesablanması əsası kimi mütləq qaydada rəsmi sənədlərin çıxış etməsini tələb etmişdir. Bu hal isə vergi qanunvericiliyi ilə müəyyən edilmiş vergilərin hesablanması əsasları ilə birbaşa ziddiyyət təşkil edir. Məhkəmə kollegiyası mühasibat uçotunun aparılması qaydaları üzrə qanunvericliklə müəyyən olunmuş tələbləri vergilərin hesablanması əsasları ilə tam eyniləşdirərək normaların rəqabəti zamanı xüsusi normanının tətbiqinin vacibliyini unutmuşdur. Beləliklə tətbiq edilmiş hüquq normalarına əsasən vergilərin hesablanması üçün yəni, vergitutuma məqsədləri üçün mənbəyi bəlli olan istənilən məlumat əsas götürülə bilər. Vergilərin hesablanması üçün mütləq qaydada ilkin uçot sənədlərinin əsas götürülməsi kimi tələb vergi qanunvericiliyinə birbaşa ziddir.
14. Bundan başqa apellyasiya məhkəməsi qərarda qeyd etmişdir ki, “cavabdehin əlaqəli məlumatlar kimi qiymətləndirdiyi sözügedən dəftərlərdəki əlyazma yazılardakı məlumatların həqiqəti əks etdirən mötəbər məlumatlar kimi qəbul edilməsi mümkün sayıla bilməz. Ola bilsin ki, müəssisədən götürülmüş həmin materiallar iddiaçının vergidən yayınması ilə bağlı müəyyən şübhəli məqamları yaratmış olsun, lakin həmin şübhələri aradan qaldıran, yəni, onlardakı məlumatların doğruluğu ilkin mənbə sənədlərlə sübuta yetirilmədiyi halda, vergi orqanı tərəfindən vergi ödəyicisinə külli miqdarda vergilər hesablanması qanuni və əsaslı hesab edilməsi istisna olunur”. Qərardan göründüyü kimi apellyasiya instansiyası qərar qəbul edərkən konkret dəlil və sübutlara əsaslanmalı olduğu halda ehtimal və şübhələrə əsaslanmışdır. Apellyasiya məhkəməsinin sübutların mötəbərlik üzrə qiymətləndirmə aparması ilə əlaqədar barəsində şikayət olunan qərarındakı hüquqi mövqelərində daxili ziddiyyətlər mövcuddur. Belə ki, məhkəmə cavabdehin sübut olaraq təqdim etdiyi və vergilərin hesablanması üçün əsas olan məlumatları bir t ərəfdən sübut hesab edərək mötəbərlik üzrə qiymətləndirməyə cəhd etmiş, digər tərəfdən isə rəsmi xarakterli olmadığı üçün həmin sənədlərin mümkünlüyünə, yəni həqiqiliyinə şübhə kimi toxunmuşdur.
15. Bundan başqa apellyasiya instansiya məhkəməsi qərarında qeyd etmişdir ki, hazırkı mərhələdə cavabdeh tərəfindən məhkəməyə təqdim edilmiş qara mühasibatlıq dəftərlərindən çıxarışlardakı əlyazma qeydlər tədqiq olunarkən, həmin qeydlərin və təsbit olunan rəqəmlərin iddiaçı müəssisəyə hansı formada aid olduğunu göstərən dəqiq göstəricilər aşkar olunmamış, qeydlərdə rəqəmlərin nələri və hansı ölçü (miqdar) vahidlərini ehtiva etdiyinin qeyri-müəyyənliyi, bəzi hallarda qarışıq yə qaralamaların mövcudluğu, sair qəyri- səlist yazılar baxımından, məhkəmə tərəfindən ekspertiza tədqiqatı üçün yararlı və hə qiqəti əks etdirə bilən mötəbər məlumatlar kimi qiymətləndirilməsi istisna edilmişdir.
16. Hər bir halda, məhkəmə kollegiyası həmin “qara mühasibatlıq” materiallarında təsbit olunan məlumatların qeyri-müəyyənliyi, ilkin mənbə məlumatlarının yoxluğu üzündən onlara əsasən vergilərin düzgün hesablanması mümkünsüz hesab etmişdir. Çünki, məhkəmənin mövqeyinə görə qeyd olunan “dəftərlərdəki cədvəllərdə kəmiyyət göstəricilərinin əsasını təşkil edə bilən ilkin mühasibat sənədləri mövcud olmalıdır ki, həmin göstəricilərin (kəmiyyətləri) düzgünlüyünün yoxlanılması mümkün olsun.
17. Halbuki, iş materiallarında dəftərlərdəki əlyazma yazılardakı məlumatların həqiqəti əks etdirən mötəbər məlumatlar olduğunu təsdiq edən kifayət qədər sübutlar və dəlillər olduğu halda məhkəmə kollegiyası qiymətləndirməm işdir. b. kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
18. Kassasiya şikayətinə qarşı etiraz təqdim olunmamışdır. TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
19. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi: Maddə
38. Səyyar vergi yoxlaması, vergi orqanının qərarına əsasən həyata keçirilir. Səyyar vergi yoxlaması növbəti və növbədənkənar ola bilər. Maddə 38.3. Növbədənkənar vergi yoxlaması vergi orqanları tərəfindən aşağıda göstərilən hallarda keçirilə bilər:... Maddə 38.3.5. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı məlumat əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətləri müəyyən edildikdə; Maddə 67.1. Bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdi m edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini aşağıda göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır: 67.1.1. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi orqanına əvvəlki hesabat dövrləri üçün təqdim edilmiş vergi bəyannamələri; 67.1.2. vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdankənar gəlirləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.3. vergi ödəyicisinin xərcləri, o cümlədən fərdi istehlakı üçün malların (daşınar və da şınmaz əmlakın), işlərin və xidmətlərin alınmasına çəkilən xərcləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.4. vergi ödəyicisinin mülkiyyətində və ya istifadəsində olan maddi və qeyri-maddi əmlak barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.5. vergi ödəyicisi tərəfindən istehsal olunmuş və (və ya) təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) fiziki həcmi barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.6. vergi ödəyicisinin idxal-ixrac əməliyyatları barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.7. vergi ödəyicisinin bank hesablarındakı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti barədə alınan rəsmi məlumatlar; 67.1.8. vergi ödəyicisində aparılmış xronometraj müşahidələrin nəticələri; 67.1.9. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar. 20. 17. “İnzibati icraat haqqında” Azərbaycan Respublikasının Q anunu: Maddə 24.1. İnzibati orqan inzibati icraat zamanı işin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları hərtərəfli, tam və obyektiv araşdırmağa borcludur. Maddə 24.2. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin xeyrinə olan halların araşdırılmasından və nəzərə alınmasından imtina edə bilməz. Maddə 24.3. İnzibati icraat zamanı işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir. Maddə 24.4. Təqdim olunmuş sübutlar yetərli olmadıqda, inzibati orqan öz təşəbbüsü ilə əlavə sübutlar toplamağa borcludur. Maddə 24.5. İnzibati orqan inzibati icraatda iştirak edən şəxslər tərəfindən təqdim olunmuş və baxılması onun səlahiyyət dairəsinə aid olan ərizə, şikayət və ya vəsatətləri işə aid olmaması və ya əsassız olması səbəbindən qəbul etməkdən imtina edə bilməz Maddə 47.1. İnzibati orqan sübutlara iş üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki və hüquqi hallara müvafiq olaraq qiymət verir.
21. Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsi Maddə 14.1. Mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Maddə
91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məh kəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. Maddə 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. Maddə 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96.4. Kassasiya mümkün sayıldıqda, Ali Məhkəmədə işə yazılı icraat qaydasında baxılır. Məhkəmə hüququn inkişafının və ya məhkəmə təcrübəsinin vahidliyinin təmin edilməsi üçün əhəmiyyətli hesab etdikdə, işə məhkəmə iclasında baxılması barədə qərardad qəbul edir. Bu barədə proses iştirakçılarına məlumat verilir. Maddə 96.8. Şikayət əsassızdırsa, Ali Məhkəmə şika yətin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edir. Maddə 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir. KASSASİYANİN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXİŞİNİN HƏDLƏRİ
22. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmişdir. Kassasiya şikayəti formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət üzrə kassasiya mümkün hesab edilmişdir.
23. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır. KASSASİYA İNSTANSİYA MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
24. Məhkəmə kollegiyası işin materiallarını və kassasiya şikayətinin dəlillərini araşdıraraq hesab edir ki, kassasiya şikayəti əsassızdır. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən işə baxılan zaman prosessual hüquq normalarının tələblərinə əməl edilmiş, habelə mübahisəli hüquq münasibətini tənzimləyən maddi hüquq normaları düzgün tətbiq olunmuşdur. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının ləğv olunması və ya dəyişdirilməsi üçün əsaslar müəyyən edilməmişdir. Bu səbəbdən şikayət təmin edilməməli, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır.
25. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, kassasiya şikayətində irəl i sürülən mahiyyətcə eyni dəlillər üzrə apellyasiya məhkəməsinin araşdırmalarını yetərli hesab edərək, onun qəbul etdiyi qərarın nəticələri ilə razılaşmaq mümkündür. Belə ki, apellyasiya məhkəməsi tərəfindən hazırkı mübahisə üzrə zəruri olan həcmdə, eləcə də şikayətin dəlillərindən irəli gələn işin hallarının tam və hərtərəfli araşdırılması təmin edilmişdir. Ona görə də, işin faktiki halları ilə bağlı apellyasiya məhkəməsinin araşdırmaları yetərli hesab olunur.
26. Bununla yanaşı, məhkəmə kollegiyası aşağıdakıları qeyd etməyi zəruri sayır.
27. İşin apellyasiya istansiya məhkəməsi tərəfindən araşdırılan halları ilə müəyyən olunur ki, cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin “Səyyar vergi yoxlaması keçirilm əsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********144532 saylı qərarı əsasında İddiaçı MMC barəsində Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən vergilər və digər icbari ödənişlərə dair qanunvericiliyə əməl edilməsi vəziyyətinin düzgünlüyünün yoxlanılması məqsədi ilə dekabr 2018 - dekabr 2020 vergi dövrləri üzrə növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması təyin edilmişdir.
28. Məhkəmə kollegiyası səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi barədə vergi orqanlarının qəbul etdiyi qərarla bağlı ilk növbədə qeyd etməyi zəruri hesab edir ki, Vergi Məcəlləsinin 38-ci maddəsi səyyar vergi yoxlamasının iki növünü müəyyən etmişdir: növbəti və növbədənkənar. Vergi orqanı hər iki yoxlamanın keçirilməsi ilə bağlı qərar qəbul etsə də, sözügedən qərarlar inzibati akt hesab edilmirlər. Belə ki, “İnzibati icra at haqqında” Qanunun 2.0.2-ci maddəsinə əsasən inzibati akt inzibati orqan tərəfindən ümumi (publik) hüquq sahəsinə aid olan müəyyən (konkret) məsələni nizama salmaq və ya həll etmək məqsədilə qəbul edilmiş və ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxs (şəxslər) üçün müəyyən hüquqi nəticələr yaradan qərar, sərəncam və ya digər növ hakimiyyət tədbiridir. Bu normaya görə inzibati akt hakimiyyət tədbiri olmaqla aşağıdakı əlamətləri ilə səciyyələnir - inzibati orqan tərəfindən qəbul edilməli; ümumi (publik) hüquq sahəsinə aid olan müəyyən (konkret) məsələləri nizama salmalı; ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxs (şəxslər) üçün müəyyən hüquqi nəticələr yaratmalı; qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş formalardan birinə uyğun olmalıdır. Beləliklə, inzibati akt hüquqi nəticələr yaradır, yəni ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxsin (şəxslərin) hüquqi vəziyyətini dəyişdirir, onun üzərinə vəzifə və öhdəliklər qoyur və ya ona bu və ya digər hüququn həyata keçirilməsinə şərait yaradır, bununla da hüquq münasibətlərinin formalaşması, mövcud münasibətlərin dəyişdirilməsi və ya onlara xitam verilməsinin faktiki əsası kimi çıxış edir.
29. Vergi Məcəlləsinin 38, 39 və 49-cu maddələrinin birgə təhlili onu deməyə əsas verir ki, səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi haqqında qərar özü-özlüyündə vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratmır. Belə ki, aparılan yoxlamanın nəticələri Vergi Məcəlləsinin 39.1-ci maddəsinə müvafiq olaraq səyyar vergi yoxlaması aktı ilə rəsmiləşdirilir və həmin akt əsasında vergi orqanının rəhbəri (rəhbərin müavini) Vergi Məcəlləsinin 49.1-ci maddəsində nəzərdə tutulan qərarlard an birini qəbul edir. Göründüyü kimi, səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qərar, həmin yoxlamanın nəticələrinin rəsmiləşdirildiyi akt hələ vergi ödəyicisinin vergi məsuliyyətini müəyyən etmir (başqa sözlə, hüquqi nəticə yaratmır), vergi məsuliyyətinin yaranması üçün vergi orqanının rəhbərinin (rəhbərin müavini) bu barədə qərarı tələb olunur. Vergi Məcəlləsinin 49-cu maddəsində isə vergi orqanının rəhbərinə (rəhbərin müavini) həm məsuliyyətə cəlbetmə, həm də məsuliyyətə cəlbetməmə barədə, həm də həmin maddədə nəzərdə tutulan digər qərarlardan birini qəbul etmə imkanı verilir. Belə olan halda isə, yalnız vergi orqanının rəhbərinin (rəhbərin müavini) vergi ödəyicisini vergi məsuliyyətinə cəlb etmə barədə qərarı ilə vergi ödəyicisi vergi məsuliyyətinə cəlb edilə bilər ki, bu da onu de məyə əsas verir ki, məhz həmin qərar vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratmış olur.
30. Qeyd edilənlərə əsasən, istər növbəti, istərsə də növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qəbul edilmiş qərarlar vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratmadıqlarından inzibati akt hesab edilmirlər və inzibati məhkəmə icraatında müstəqil surətdə mübahisələndirilə bilməzlər. Həmin qərarlar “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 28-ci maddəsi anlamında cavabdehin xidməti vəzifəsinə görə öz təşəbbüsü ilə inzibati icraatın başlanılması kimi qəbul edilməlidir.
31. Bununla yanaşı qeyd edilməlidir ki, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qərarın müstəqil inzibati akt kimi mübahisələndirilə bilməməsi, həmin yoxlamanın keçirilməsinin qanuniliyini qiymətləndirmək imkanında n məhrum etmir. Belə ki, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsinin nəticələrinə dair tərtib edilmiş Akt əsasında qəbul edilmiş vergi ödəyicisinin vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi barədə qərar inzibati məhkəmə icraatında mübahisələndirildiyi halda, inzibati məhkəmə icraatında həm də növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsinin qanuniliyi və əsaslılığı yoxlanılır. Bu isə aşağıdakı səbəblərdən irəli gəlir.
32. Qeyd edildiyi kimi, səyyar vergi yoxlaması həm növbəti, həm də növbədənkənar ola bilər. Vergi Məcəlləsinin 38-ci maddəsi vergi orqanına il ərzində bir dəfə növbəti yoxlama keçirmək hüququ verir. Eyni zamanda, müəyyən qanunda konkret sadalanmış hallarda vergi orqanı həm də növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması keçirə bilər. Vergi Məcəlləsinin 38.3cü maddəsində növb ədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün əsasların dəqiq siyahısı göstərilmişdir və onlardan biri də vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı məlumat əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətləri müəyyən edilməsidir (Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsi).
33. Növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi əsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də məhdud şəkildə müəyyən edilməsi, bir tərəfdən sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Məhz bu baxımda n sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Bu zaman həm də nəzərə almaq lazımdır ki, diskresion səlahiyyət əsasında qərar qəbul etdiyi hallarda, inzibati orqan öz mülahizələrini dəqiq və aydın şəkildə izah etməli, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyini əsaslandırmalıdır. Bu onunla bağlıdır ki, səlahiyyətverici normanın məzmununa görə, cavabdeh belə yoxlamanı keçirə bilər, lakin bunu bütün hallarda və həmişə etməyə borclu deyil. Əgər inzibati orqan növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi barədə qərara gəlmişdirsə, onda VM-nin 38.3-cü maddələrinin müddəal arı baxımından diskresion səlahiyyətindən niyə məhz bu qaydada istifadə etməsini açıqlamaq və əsaslandırmaq öhdəliyi daşıyır. Bu zaman həm də nəzərə alınmalıdır ki, şəxsin, o cümlədən də iddiaçının inzibati orqandan diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçirilməsini tələb etmək hüququ vardır. İnzibati orqanların fəaliyyəti üzərində məhkəmə nəzarəti həmin orqanlar, o cümlədən cavabdeh tərəfindən diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçirilməsininin yoxlanılmasını da ehtiva edir.
34. Bu baxımdan, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi haqqında qərar qəbul edərkən vergi orqanının sadəcə qanunun konkret normasına istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məluma tları açıqlamağa, vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan məlumatın nələrdən ibarət olduğunu dəqiq göstərməyə, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən həmin halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur.
35. Hazırkı iş üzrə isə cavabdeh növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi barədə qərarında Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə (mənbəyi bəlli olan əlaqəli məlumat) istinad etməklə kifayətlənmiş, növbədənkənar yoxlamanın keçirilməsinin zəruriliyini şərtləndirən halları (mənbəyi bəlli olan əlaqəli məlumatları) göstərməmiş, diskresion səlahiyyətlərindən bu formada istifadənin vacibliyini əsaslandırmamışdır.
36. Növbədənkənar vergi yoxlamasının təyin edilməsi barədə qərar qəbul edərkən cavabdehin sadəcə qanunun konkret normasına, o cümlədən VM-in 38.3.5-ci maddəsinə istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur. Bununla yanaşı, nəzərə almaq lazımdır ki, vergi orqanı ümumiyyətlə bu və ya digər yoxlama tədbirini seçərkən həmin tədbirin həyata keçirilməsi üçün qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş əsaslara bağlıdır və həmin əsaslara istinad etməlidir. Bu zaman həm də xüsusilə nəzərə alınmalıdır ki, növbədənkənar vergi yoxlaması növbəti deyil, məhz növbədənkənar və bu baxımdan əlahiddə yoxlama olduğuna görə, onun başlanılması haqqında qərar, yoxlamanın zəruriliyini şərtləndirən vergi qanunvericiliyində təsbi t olunmuş əsaslar və hallar, diskresion səlahiyyətlərin legitim məqsədləri və mütənasiblik prinsipinin tələbləri baxımından daha ətraflı şəkildə açıqlanmalı və daha ciddi şəkildə əsaslandırılmalıdır. Qeyd olunmalıdır ki, mübahisəyə baxılması və onun həll edilməsi zamanı məhkəmə mübahisə predmeti olan qərarın qanuna uyğunluğuna həm də cavabdeh tərəfindən istinad olunan həmin əsaslar üzərindən qiymət verır.
37. Məhkəmə kollegiyası xüsusi olaraq vurğulayır ki, VM-in 38.3.5-ci maddəsinin vergi yoxlamasının başlanılması ilə bağlı vergi qanunvericiliyində nəzərdə tutulmuş əsaslardan yan qaçmağın pərdələnmiş vasitəsi kimi istifadə olunması və vergi ödənişlərinin təmin edilməsinə yönəlmiş vergi inzibatçılığının asanlaşdırılması üçün praktik məqsədlər baxımından həmin maddəyə ümumi şəkildə istinad edilməsi yolverilməzdir.
38. Məhz bu baxımdan sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın, xüsusilə də növbədənkənar yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Lakin hazırkı mübahisəyə münasibətdə diskresion səlahiyyətlərin məhz növbədənkənar yoxlamanın təyin edilməsi qaydasında həyata keçirilməsini, yəni növbədənkənar yoxlamanın keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu, bununla bağlı inzibati orqanın mülahizələri, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyi cavabdeh tərəfindən dəqiq və aydın şəkildə “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 61.2-ci maddəsinə uyğun olaraq əsaslandırılmamışdır.
39. Məhkəmə kollegiy ası xüsusi olaraq vurğulayır ki, vergi qanunvericiliyinin məqsədi bir tərəfdən dövlət büdcəsinə vergilərin vaxtında və lazımi qaydada daxil olmasını təmin etməkdən ibarətdirsə, digər tərəfdən şəxsin əmlak hüquqlarına qanunsuz müdaxilələrin qarşısını almaqdan ibarətdir. Qeyd edilməlidir ki, növbədənkənar yoxlamanın aparılması əsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də məhdud şəkildə müəyyən edilməsi ilə bağlı normativ tənzimləmə də, bir tərəfdən, sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Nəzərə alınmalıdır ki, şəxsin əmlak hüquqları konstitusiyanın qoruma sferası ilə əhatə olunan üstün dəyərlər sırasına aiddir. Məhz bu baxımdan həmin dəyərə yalnız qanunla müəyyən olunmuş qaydada və mütənasib üsullarla müdaxiləyə yol verilir. Hər kəsin qanunla müəyyən edilmiş vergiləri və başqa dövlət ödənişlərini tam həcmdə və vaxtında ödəməyə borclu olması konstitusion vəzifə olsa da, bu konstitusiya öhdəliyinin reallaşdırılması vasitələrinə, dövlət məcburiyyət tədbirlərinin həyata keçirilməsinə müəyyən məhdudiyyətlərin... tətbiq olunması ictimai hüquq münasibətlərinin stabilliyi və müəyyənliyi, idarəetmə şərtlərinin stabilliyinin təmin olunması, dövlətin maraqları və hüquq münasibətlərinin subyektlərinin şəxsi maraqları arasında tarazlığın qorunması kimi konstitusiya dəyərlərinin mühafizəsinə yönəlmişdir (Konstitusiya Məhkəməsinin “Azərbaycan Respublika sı Vergi Məcəlləsinin 78.3, 85.4, 90.3 və 93.1.1-ci maddələrinin şərh olunmasına dair” 12 yanvar 2011-ci il tarixli Qərarı).
40. Hazırkı mübahisəyə münasibətdə növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının təyin edilməsi və keçirilməsi üzrə yuxarıda istinad olunan normaların tələbləri və həmin normaların təfsiri ilə bağlı məhkəmə kollegiyasının hüquqi mövqeyi baxımından inzibati orqanın diskresion səlahiyyətlərindən düzgün istifadə etdiyi, diskresion səlahiyyət əsasında qəbul etdiyi qərarını əsaslandırdığı, yoxlamanın keçirilməsi üçün yuxarıda qeyd olunan əsasların mövcudluğu, həmin əsasların mötəbərliyi və qanunauyğunluğu iş üzrə materiallarla təsdiq olunmur. Bu mənada cavabdeh tərəfindən aparılmış yoxlama iddiaçının sahibkarlıq fəaliyyətinə və konstitusiyanın qoruma sferasına aid olan azad s ahibkarlıq hüququna qanunsuz müdaxilə kimi qiymətləndirilməlidir.
41. Qeyd edilənlərdən əlavə, iddiaçı barəsində aparılmış səyyar vergi yoxlaması nəticəsində hesablanan vergilərin əsasını “qara mühasibatlıq” sənədləri təşkil edir. Cavabdehin qeyd olunan sənədlər əsasında vergi hesablanmasının qanuniliyinə dair əsas dəlili ondan ibarətdir ki, həmin sənədlər vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektindən götürüldüyündən mənbəyi bəllidir və bu sənədlər əsasında iddiaçıya vergilərin hesablana bilməsi vergi qanunvericiliyində birbaşa nəzərdə tutulmuşdur (Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsi).
42. Məhkəmə kollegiyası kassasiya şikayətinin dəlillərini iş materialları ilə əlaqəli şəkildə araşdıraraq qeyd edir ki, şikayətin dəlilləri əsassız olmaqla qanunvericiliyin müddəaları ilə ziddiyyət təşkil edir.
43. Belə ki, İPM-nin 14.1-ci maddəsi baxımından, mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Başqa sözlə, hazırkı halda sübutetmə yükü cavabdehin üzərindədir. Məhz cavabdeh mübahisələndirilən inzibati aktın əsaslandığı faktların mövcudluğunu sübut etməlidir. İşin hallarından isə müəyyən edilir ki, cavabdeh iddiaçının “qara mühasibatlıq” sənədləri əsasında dövriyyəsinin bəyan ediləndən daha artıq olması qənaətinə gəlmiş, başqa sözlə, bu əsasla mübahisələndirilən qərarın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməyə çalışmışdır. Lakin cavabdehin istinad etdiyi sənədlərin mötəbər sübut kimi qiymətləndirilməsi yolverilməzdir. Bu onunla əlaqədardır ki, inzibati q anunvericiliyin tələbi baxımından, vergi orqanının inzibati icraat zamanı (bu halda növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması aparılarkən və müvafiq qərar qəbul edilərkən) işin hallarını obyektiv araşdırmaq vəzifəsi vardır (“İnzibati icraat haqqında” Qanunun 24-cü maddəsi). Nəzərə alınmalıdır ki, inzibati icraat zamanı işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir. Təqdim olunmuş sübutlar isə yetərli olmadıqda, inzibati orqan öz təşəbbüsü ilə əlavə sübutlar toplamağa borcludur. İnzibati orqan sübutlara iş üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki və hüquqi hallara müvafiq olaraq qiymət verir (“İnzib ati icraat haqqında” Qanunun 47.1-ci maddəsi).
44. Bununla yanaşı, məhkəmə kollegiyası qeyd etməyi zəruri hesab edir ki, cavabdeh inzibati orqanın dəlilləri o vaxt mötəbər hesab oluna bilərdi ki, yoxlama zamanı “qara mühasibatlıq” sənədləri ilə əldə etdiyi məlumatlarla kifayətlənməmiş olsun. Belə ki, cavabdeh əldə etdiyi məlumatların həqiqiliyini araşdırmalı, məlumatlar əsasında alıcıları müəyyən etməli, izahatlar almalı, Vergi Məcəlləsi ilə ona verilmiş səlahiyyət çərçivəsində əlavə araşdırma aparmalı idi (“İnzibati icraat haqqında” Qanunun 24-cü maddəsi). İddiaçı vergi ödəyicisi kimi xx.xx.2018-ci il tarixdən vergi qeydiyyatına alındığından və beton məmulatlarının istehsalı fəaliyyəti ilə məşğul olduğundan onun enerjisi, qaz və su sərfiyyatı müəyyən oluna, hansı işçi qüvvəsi ilə qeyd edi lən həcmdə istehsalın həyata keçirildiyini “qara mühasibatlıq” sənədləri kimi qəbul etdiyi kağızlardakı məlumatlarla təhlil edib onu digər məlumatlarla qarşılıqlı surətdə araşdıra bilərdi. Vergi Məcəlləsinin tələblərinə əsasən operativ vergi nəzarəti imkanlarından istifadə etməklə, məsələn xronometraj metodu ilə müşahidə apara, bununla da iddiaçının real dövriyyəsini mötəbər sübutlara istinad etməklə müəyyən edə bilərdi. Lakin, cavabdeh yalnız “qara mühasibatlıq” sənədləri əsasında hesablama aparmışdır.
45. Həmçinin, cavabdeh tərəfindən götürülmüş və iş materiallarına əlavə edilmiş, cavabdehin “qara mühasibatlıq” sənədləri adlandırdığı materiallara nəzər yetirdikdə müəyyən olunur ki, həmin sənədlərdə iddiaçı müəssisənin səlahiyyətli şəxsinə aid imzasının olması qəbul edilsə belə (ekspert r əyində qeyd olunduğu kimi), müəssisənin möhürü yoxdur. Bundan əlavə, həmin sənədlərdə müəyyən rəqəmlər sadalanmış, həmin rəqəmlərlə riyazi əməliyyatlar aparılmışdır ki, qeyd olunan məlumatlar konkret dövr üzrə real istehsal həcmini müəyyən etməyə imkan vermir. Belə ki, həmin məlumatlardan iddiaçının həqiqətən hər hansı əməliyyat aparmasını (məs.: alqı satqı, təhvil təslim, xidmət göstərilməsi və s.) müəyyən etmək qeyri-mümkündür.
46. Beləliklə, cavabdeh inzibati orqan kimi yoxlama zamanı “qara mühasibatlıq” sənədləri ilə əldə etdiyi məlumatlarla kifayətlənməməli, həmin məlumatların həqiqililiyi istiqamətində əlavə araşdırma aparmalı, başqa sözlə, iddiaçının real istehsal dövriyyəsinin artıq olması ilə bağlı mötəbər, şübhədən kənar sübutlar təqdim etməli idi. Lakin, cavabdeh inzibati orqa n bunu etməyərək, əlavə araşdırma aparmadan, ekspert və mütəxəssisdən istifadə etmədən, apardığı hesablamanı əsaslandırmadan, beləliklə də, mübahisələndirilən inzibati aktın qəbul edilməsinin zəruri edən faktiki şərtləri sübuta yetirmədən qərar qəbul etmişdir.
47. Bəhs olunanlara əsasən apellyasiya instansiyası məhkəməsinin gəldiyi nəticə əsaslı olduğundan, kassasiya şikayəti təmin edilmədən, apellyasiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır.
48. Yuxarıda şərh edilənlərə və Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 96-cı və 98-ci maddələrinə əsasən məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin kassasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı Apellyasiya Məh kəməsinin İnzibati Kollegiyasının 03 noyabr 2022-ci il tarixli, 21(103)-2312/2022 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərar qətidir.