Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-627/2024 14.03.2024 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı işi üzrə QƏRARİ (Açar sözlər: vergi orqanının qərarının mübahisələndirilməsi; işin hallarının araşdırılması prinsipinin tələblərinin pozulması) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası hakimlər Hüseynov İlqar Kamil oğlu (məruzəçi), Rəsulbəyova Nigar İmran qızı və Bədəlov Kəmaləddin Nurəddin oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “qərarın ləğv edilməsi” tələbinə dair inzibati iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsini n İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2023-cü il tarixli, 2-1(103)-3567/2023 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə yazılı icraat qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. İddiaçı MMC xx.xx.2020-ci il tarixdə qeydiyyata alınmış, VÖEN **********, hüquqi ünvanı Bakı şəhəri, Nəsimi rayonu, C.Səlimov, ev 107-dir.
2. Cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə **********672300 nömrəli, xx.xx.2022-ci il tarixli qərarına əsasən, 2020-ci ilin mənfəət vergisi üzrə təqdim edilmiş bəyannamə, hesabat üzrə vergi ödəyicisi tərəfindən hesablanmış vergi məbləği 4.326,60 manat, vergi orqanı tərəfindən kameral yoxlama nəticəsində müəyyən edilmiş vergi 1.339.291,59 manat, əlavə hesablanmış vergi məbləği 1.334.964,99 manat təşkil etmişdir.
3. Dövlət Vergi Xidmətinin “inzibati şikayətin qismən təmin edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli **********121000 nömrəli qərarına əsasən, inzibati şikayətin qismən təmin edilməsi, Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə **********672300 nömrəli, xx.xx.2022-ci il tarixli qərarının Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin xx.xx.2001-ci il tarixli 55 saylı “Vergi ödəyicisinin əldə etdiyi mənfəəti (gəliri) birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığı hallarda mənfəətin (gəlirin) hesablanması Qaydaları”na uyğun olaraq qismən ləğv edilməsi, həmin Qərarın 2-ci bəndinin icrası ilə bağlı "xxxx" MMC-nin şəxsi hesab vərəqəsində müvafiq düzəlişlərin edilməsi, "xxxx" MMC tərəfindən xx.xx.2022- ci il tarixdə 2021-ci il üçün təqdim edilmiş dəqiqləşdirilmiş mənfəət vergisi bəyannaməsinə kameral vergi yoxlaması ilə münasibət bildirməsi, “Almeyvə" MMC-nin fəaliyyəti üzrə səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsinin təmin edilməsinin cavabdehə tapşırılması qərara alınmışdır.
4. Cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2022-ci il tarixli, **********698500 nömrəli qərarı ilə 2020ci ilin mənfəət vergisi üzrə təqdim edilmiş bəyannamə üzrə vergi ödəyicisi tərəfindən hesablanmış vergi məbləği 4.326,60 manat, vergi orqanı tərəfindən kameral yoxlama nəticəsində müəyyən edilmiş vergi 960.621,73 manat, əlavə hesablanmış vergi məbləği 956.295,13 manat təşkil edir. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ a. birinci instansiya məhkəməsində icraat
5. İddiaçı xx.xx.2022-ci il tarixdə cavabdehə qarşı iddia ərizəsi ilə Bakı İnzibati Məhkəməsinə müraciət edərək vergi orqanı tərəfindən qəbul edilmiş xx.xx.2022-ci il tarixli, **********6672300 nömrəli kameral vergi yoxlaması haqqında qərarın ləğv olunması barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir.
6. İddiaçının nümayəndəsi və vəkili xx.xx.2022-ci il tarixdə iddia tələbini dəqiqləşdirilməsi barədə ərizə təqdim edərək cavabdehin xx.xx.2022-ci il tarixli **********698500 nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərarının ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmiş, məhkəmənin xx.xx.2022-ci il tarixli qərardadı ilə iddia tələbi dəqiqləşdirilmiş şəkildə icraata qəbul edilmişdir. İddiaçının əsaslandırması:
7. İddiaçı tələbini onun la əsaslandırmışdır ki, 2020-ci il üçün mənfəət vergisi bəyannaməsi xx.xx.2021-ci il tarixdə elektron qaydada vergi orqanına təqdim olunmuşdur. Hesabatın təqdim edildiyi xx.xx.2021-ci il tarixdən etibarən xx.xx.2021-ci il tarixədək olan dövr ərzində dəfələrlə vergi orqanı tərəfindən müəssisəyə uyğunsuzluq məktubları göndərilmişdir. Hər bir uyğunsuzluq məktubuna aidiyyəti üzrə cavab verilmiş və təsdiqedici sənədlər göndərilmişdir. Həmçinin 2021-ci ilin iyul ayında 2020-ci ilin mənfəət hesabatı ilə bağlı müəssisənin nümayəndələri Vergilər Nazirliyi yanında Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Departamentinə dəvət olunmuşdur.
8. Görüş zamanı “Almeyvə" MMC-nin bütün fəaliyyəti və mənfəət vergisi ilə bağlı bütün müddəalar əyani şəkildə izah edilmiş, vergi orqanı tərəfindən də qəbul edilmişdir. Bu səbəb dəndir ki, 2022-ci ilin fevral ayına qədər də heç bir hesablama aparılmamışdır.
9. Vergi orqanı tərəfindən müəssisəyə sonuncu dəfə xx.xx.2021-ci il tarixli, **********428100 nömrəli uyğunsuzluq məktubu göndərilmiş, müəssisə tərəfindən də xx.xx.2021-ci il tarixdə təkrar ətraflı izahat və təsdiqedici sənədlər qoşma edilərək **********324600 nömrəli cavab məktubu göndərilmişdir. Lakin vergi orqanı tərəfindən Vergi Məcəlləsinin bütün müddəalarına uyğun olaraq hazırlanmış 2020-ci il üzrə mənfəət vergisi bəyannaməsi və izahat məktubları qəbul edilməyərək, hesabat təqdim olunandan bir il sonra xx.xx.2022-ci il tarixli **********672300 nömrəli kameral vergi yoxlaması haqqında qərara əsasən 1.334.964,99 manat əsas vergi və 450.088,92 manat faiz olmaqla ümumilikdə 1.785.053,91 manat əlavə vergi məbl əğləri hesablanmışdır.
10. Müəssisə tərəfindən qeyd olunan qərardan xx.xx.2022-ci ıl tarixli **********151500 nömrəli müraciət hazırlanaraq yuxarı vergi orqanına təqdim edilmişdir. Lakin yuxarı vergi orqanı da yaranmış problemə obyektiv yanaşmamışdır. Belə ki, bütün sənədlər və “İnzibati icraat haqqında” Qanuna əsasən nümayəndə tərəfindən əyani verilən izahatlar nəzərə alınmamışdır.
11. Həmçinin xx.xx.2022-ci il tarixli müraciəti təmin etməmək üçün xx.xx.2022-ci il tarixli **********949500 nömrəli “Müddət axımının dayandırılması haqqında" məktub göndərərək müraciətə baxılma prosesi dayandırılmışdır.
12. Aşağıdakı əsaslara görə vergi orqanı tərəfindən aparılmış əlavə hesablama əsassız və qanunsuz hesab edilməlidir. Belə ki, müəssisə tərəfindən təqdim olunmuş 2020-ci il üçün mənfəət vergisi bəyannaməsində kassa uçot metodu seçilmişdir. Vergi Məcəlləsinin 131-133-cü maddələrində nəzərdə tutulan kassa uçot metodu müddəalarına əsasən müəssisənin bank hesabı və ya kassasına vəsait daxil olan zaman gəlir, bank hesabı və ya kassasından vəsait çıxan zaman xərc olaraq nəzərə alınmaqdadır. Müəssisənin 2020-ci il ərzində 67.156.589.34 manat ixracının olmasına baxmayaraq, 28.933.857,07 manat vəsait daxil olunmuş və həmin daxil olunmuş vəsaitlərdə mal alışı məqsədi ilə istifadə olunmuşdur. Göründüyü kimi müəssisə 2020ci ili faktiki olaraq 38.222.732,27 manat debitor borcla (alacaqla) başa vurmuşdur.
13. Vergi orqanı ümumi dövriyyəni 67.156.589,34 manat olaraq nəzərə almış və kameral vergi yoxlamasını bu dövriyyə üzərindən aparmışdır. Müəssisənin ixrac fəaliyyəti zamanı orta hesabla ümumi dövriyyədən mənfəəti 0.5%-1% aralığında olmağına baxmayaraq, vergi orqanı heç bir əsas olmadan 10% rentabellik tətbiq etmişdir. Müəssisənin 2020-ci il ərzində 67.156.589,34 manat ixracından 28.933.857,07 manat vəsait daxil olmasına və 38.222.732,27 manat debitor borcun qalmasına baxmayaraq, vergi orqanı tərəfindən aparılmış kameral vergi yoxlaması zamanı ümumi dövriyyənin 67.156.589,34 manat olaraq nəzərə alınmasına baxmayaraq, 2020-ci ilin sonuna yenə də 38.222.732,27 manat debitor borc saxlanılmışdır ki, bu da növbəti illər üçün 7.6 (38.222.732,27 x 20%) milyon manat süni vergi borcunun yaranmasına səbəb olacaqdır. Cavabdehin etirazları:
14. Cavabdeh iddiaya qarşı etiraz təqdim edərək iddianın təmin edilməməsini xahiş etmişdir. Etirazın dəlillərinə görə, uçot-baza məlumatlarına əsasən, cəmiyyətin xx.xx.2020-ci il tarixdə vergi ödəyicisi kimi dövlət qeydiyyatına, xx.xx.2020-ci il tarixdə ƏDV məqsədləri üçün qeydiyyata alındığı, əsas fəaliyyət növünün “meyvə və tərəvəzin topdan satışı”ndan ibarət olduğu, 2021-ci və 2022-ci illər ərzində vergi orqanında qeydiyyatda olan Masallı rayonu üzrə 1 sayda, Şəmkir rayonu üzrə 5 sayda, Quba rayonu üzrə 1 sayda təsərrüfat subyektlərinin (obyektlərinin) olduğu müəyyən edilmişdir.
15. Kameral vergi yoxlaması ilə aparılmış təhlillər zamanı Cəmiyyət tərəfindən 2020-ci il ərzində vergi orqanında uçotda olan fiziki şəxslərdən (X5 (VÖEN: **********), X4 (VÖEN: **********), X3 (VÖEN: **********), X6 (VÖEN: **********), X2 (VÖEN: **********), X1 (VÖEN: **********)) 5.377.029,11 manat dəyərində malların (meyvə və tərəvəz) rəsmiləşdirilməsi za manı elektron qaimə-faktura tərtib edilməli olduğu halda, elektron alış aktlarının tərtib edilməsi və 2020-ci il üçün təqdim edilmiş mənfəət vergisi bəyannaməsi üzrə 25.455.438,06 manat məbləğində sənədlərlə təsdiq edilməyən gəlirdən çıxılan xərclərin olması vergidən yayınma kimi qiymətləndirilmişdir.
16. Vergi Məcəlləsinin 71-1.1-ci maddəsində qeyd edildiyi kimi, vergi orqanında uçotda olan şəxslər tərəfindən mallar təqdim edərkən malları alan şəxsə elektron qaimə-faktura təqdim edilməlidir.
17. Qeyd edilənlərə əsasən, vergi orqanı tərəfindən “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********640400 nömrəli və xx.xx.2022-ci il tarixli **********758900 nömrəli məktublar göndərilərək, müvafiq bəyannamə və araşdırma üçün zəruri olan sənədlərin təqdim edilməsi tələb edilmiş, vergi ödəyicisi tərəfindən qeyd edilən uyğunsuzluq məktublarına əsaslandırılmış cavab və dəqiqləşdirilmiş bəyannamə təqdim edilmədiyi üçün Vergi Məcəlləsinin 37-ci, 67-ci və 83-cü maddələrinə əsasən, 2020-ci il üçün mənfəət vergisi üzrə 1.334.964,99 manat vergi məbləği hesablanaraq, xx.xx.2022-ci il tarixli **********672300 nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” Qərar qəbul olunmuş və vergi ödəyicisinə göndərilmişdir.
18. Dövlət Vergi Xidmətinin “İnzibati şikayətin qismən təmin edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli **********121000 Qərarına əsasən uçot baza məlumatlarına, təqdim edilmiş müvafiq təsdiqedici sənədlərə və dəqiqləşdirilmiş bəyannamə göstəricilərinə əsasən, 2020- ci il ərzində ixrac edilmiş malların (alma, nar, heyva, nektarin və s.) tam dəyərinin 67.156.589,42 manat olduğunu, 2020-ci il ərzində elektron alış aktlarına əsasən, ümumilikdə, 8.281.851,92 manat məbləğində alınmış malların 5.578.627,86 manat hissəsinin sonradan ləğv edildiyini, əldə edilmiş meyvə və tərəvəzlərə dair tərtib edilmiş elektron alış aktları ilə bağlı fiziki şəxslər tərəfindən təqdim edilmiş izahatlara əsasən, Cəmiyyətin rəhbəri X8 tanımadıqlarını, Cəmiyyətə heç bir mal satmadıqlarını, Cəmiyyətin səlahiyyətli nümayəndəsi tərəfindən inzibati araşdırmaya təqdim edilmiş izahatda 2020-ci il ərzində uçotun düzgün aparılmadığını, Cəmiyyətin 2020-ci il ərzində 67.156.589,42 manat məbləğində ixrac əməliyyatının həyata keçirildiyini, bank hesablarına ixrac əməliyyatları ilə bağlı 28.9 33.857,07 manat məbləğində vəsaitin daxil olduğunu, 2020-ci il üçün kassa metodu tətbiq edilməklə təqdim edilmiş mənfəət vergisi bəyannaməsinin 1 (bir) №-li əlavəsinin 1.4-cü sətrində (Debitor borcları) dövrün sonuna 38.222.732,27 manat məbləğinin qeyd edildiyini, bəyannamə üzrə 25.980.443,96 manat məbləğində sənədlərlə təsdiq edilməyən gəlirdən çıxılan xərclərin müəyyən edildiyini nəzərə alaraq, mövcud vəziyyətdə 2020ci il üçün mənfəət vergisi bəyannaməsinin Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 1 mart 2001-ci il tarixli, 55 saylı “Vergi ödəyicisinin əldə etdiyi mənfəəti (gəliri) birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığı hallarda mənfəətin (gəlirin) hesablanması Qaydalan”na uyğun olaraq hesablanması (eyni zamanda gəlir və xərc məbləğlərinin düzgün olub-olmadığının, habelə malların təqd im edilməsi zamanı tətbiq edilmiş ticarət əlavəsinin müəyyən edilməsi məqsədilə ekspert rəyinin alınmalı olduğunu və vergilər və digər icbari ödənişlərə dair qanunvericiliyə əməl edilməsi vəziyyətinin düzgünlüyünün yerində yoxlanılması məqsədi ilə Cəmiyyətin maliyyətəsərrüfat fəaliyyəti üzrə səyyar vergi yoxlaması təyin edilməsi) məqsədəmüvafiq hesab edilmiş və Qərarın icrasına əsasən, "xxxx" MMC-yə 2020-ci il üçün mənfəət vergisi üzrə hesablanmış vergi məbləği 378669,86 manat azaldılmış və bu barədə vergi ödəyicisinə xx.xx.2022-ci il tarixli **********698500 nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” Qərar göndərilmişdir. birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə:
19. Bakı İnzibati Məhkəməsinin xx.xx.2023-cü il tarixli, e-2-1(112)-1359 /2023 saylı qərarı ilə iddia təmin edilmiş, cavabdehin xx.xx.2022-ci il tarixli **********698500 nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərarının ləğv edilməsi qərara alınmışdır.
20. Birinci instansiya məhkəməsi qeyd etmişdir ki, vergi orqanı tərəfindən iddiaçıya əlavə olaraq hesablanmış 2020-ci ilin mənfəət vergisi üzrə hesablama xərc sənədləri olmadan aparılmışdır. Lakin ixrac fəaliyyəti zamanı müəssisənin orta hesabla ümumi dövriyyədən mənfəətinin 0.5%-1% aralığında olmasına baxmayaraq, vergi orqanı tərəfindən 10% rentabellik tətbiq edilməklə hesablama apardığını göstərmişdir.
21. Məhkəmə iddiaçının malların (iş və xidmətlərin) təqdim edilməsindən əldə olunan gəliri, gəlirin əldə edilməsi ilə bağlı xərclərin müəyyən edilməsi üçün xx.xx. 2022-ci il tarixli qərardadla iş üzrə məhkəmə mühasibatlıq ekspertizası təyin etmiş, lakin Azərbaycan Respublikası Ədliyyə Nazirliyi Məhkəmə Ekspertizası Mərkəzi xx.xx.2023-cü il tarixli, 9/9491 nömrəli və xx.xx.2023-cü il tarixli, 9/1697 nömrəli məktubları ilə ekspert tədqiqatı üçün zəruri olan xərc sənədlərinin təqdim edilmədiyini əsas gətirərək ekspertizanın aparılmasından imtina etmiş, iş üzrə materialları icrasız geri qaytarmışdır.
22. Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin xx.xx.2001-ci il tarixli, 55 saylı Qərarının 6.1.1-ci bəndinə əsasən vergi ödəyicisinin əldə etdiyi mənfəəti (gəliri) birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığı halda vergi orqanı şərti rentabellik norması əsasında onun mənfəətini (gəlirini) vergi ödəyicisinin fəaliyyəti ilə əlaqədar əldə etdiyi gəliri (ƏDV nəzərə alınmadan) əsasında müəyyən edir: M1= (G1 / (100 + R)) x R burada: M1 - vergi ödəyicinin mənfəəti(gəliri); G1 - vergi ödəyicisinin fəaliyyətindən əldə etdiyi gəlir; R - şərti rentabellik normasıdır. Həmin Qərarın 6.1.3-cü bəndinə müvafiq olaraq vergi ödəyicisinin mənfəəti (gəliri) şərti üsulla müəyyən edilərkən şərti rentabellik norması (R) 20 faiz səviyyəsində götürülür.
23. Vergi Məcəlləsinin 67.14, 83.9-cu maddələrinə əsasən, vergi ödəyicisinin gəlirlərini və ya xərclərini müəyyən etmək mümkün olmadığı halda, Nazirlər Kabinetinin 55 saylı Qərarı ilə müəyyən edilmiş Şərti rentabellik norması tətbiq olunur.
24. Formalaşmış məhkəmə təcrübəsi ilə mənfəətin birbaşa şərti rentabellik norması əsasında hesablanmasını əks etdirən Vergi Məcəllənin 67.14 və 83.9-cu maddələrini yalnız yuxarıda sad alanan hallar araşdırıldıqdan sonra tətbiq edilməli olduğunu, real mənfəətin müəyyən olunması imkanları tükəndikdən sonra mənfəətin şərti olaraq 20 faiz rentabelliklə hesablanmasını son addım kimi nəzərdə tutmuşdur. 25. 2022-ci il yanvarın 1-dən qüvvəyə minmiş 3 dekabr 2021-ci il tarixli 406-VİQD nömrəli Azərbaycan Respublikasının Qanunu ilə Vergi Məcəlləsinə əlavə edilmiş 67.17-ci maddəsinə əsasən, Bu Məcəllənin 67-ci maddəsində sadalanan vergitutma obyektinin müəyyən edilməsi ilə bağlı ayrı-ayrı halları tənzimləyən maddələr bu maddədə sıra üzrə ardıcıllıq gözlənilmədən tətbiq edilir.
26. Göründüyü kimi, xx.xx.2022-ci il tarixdən qüvvəyə minmiş dəyişikliklə vergi orqanı üçün vergi ödəyicisinin mənfəətinin Məcəllənin 67.2-67.4-cü maddələri tətbiq edilmədən (ardıcıllıq gözlənilmədən) şərti rentabellik norması tətbiq etməklə hesablanmasını mümkün saymışdır.
27. Hazırkı iş üzrə cavabdehin mübahisələndirilən qərarı xx.xx.2022-ci il tarixdə qəbul edilmiş olması vergi orqanına VM-nin 67.17-ci maddəsinə istinad edərək şərti rentabellik normasının tətbiqinə əsas vermir. Belə ki, mübahisələndirilən vergi 2020-ci ilin mənfəət vergisidir. İddiaçı 2020-ci ilin mənfəət vergisi üzrə iddiaçı tərəfindən ümumilikdə 22 dəqiqləşdirilmiş bəyannamə təqdim etmişdir. Təqdim edilən ilk bəyannamə xx.xx.2021-ci il tarixlidir. Belə olan halda, məhkəmə hesab edir ki, iddiaçıya hüquq münasibətlərinin yarandığı zaman qüvvədə olan normalar tətbiq edilməlidir. Başqa sözlə, iddiaçının 2020-ci ilin mənfəət vergisi üzrə hesabat dövrü, vergi hesablanan dövr 01 yanvar 2022-ci il tarixədək olduğundan iddiaçıy a VM-nin 67.17-ci maddəsi tətbiq edilməklə vergi hesablana bilməz.
28. Hazırkı iş üzrə mənfəət vergisi Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsinin tələblərinə əsasən (məsələn, analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicilərinin uçot və hesabat məlumatları, analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisinin vergi orqanında olan məlumatlar, eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi və xidmətlərin göstərilməsi məlumatından istifadə etməklə) hesablanmalı olduğu halda, vergi orqanı tərəfindən əsassız olaraq 67-ci maddənin tələbləri araşdırılmadan birbaşa olaraq 83.9-cu maddəsi tətbiq edilməklə Nazirlər Kabinetinin xx.xx.2001-ci il tarixi 55 saylı Qərarına əsasən şərti rentabellik səviyyəsi əsas götürülərək müəyyən edilmişdir. Bunun nəticəsində də iddiaçıya 956.295,13 manat əlavə mənfəət vergisi hesablanmışdır.
29. Bundan əlavə, yuxarı inzibati orqan xx.xx.2022-ci il tarixli qərarı ilə iddiaçıya 2020-ci ilin mənfəət vergisi hesablaması barədə xx.xx.2022-ci il tarixli qərarı Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin xx.xx.2001-ci il tarixli, 55 saylı “Vergi ödəyicisinin əldə etdiyi mənfəəti (gəliri) birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığı hallarda mənfəətin (gəlirin) hesablanması Qaydaları”na uyğun olaraq hesablanması üçün qismən ləğv etmiş, həmin qərardan sonra cavabdeh orqan iddiaçı barəsində xx.xx.2022-ci il tarixli qərar qəbul etmişdir. Halbuki, inzibati şikayətin qismən təmin edilməsi inzibati orqana vergi hesablanmasını nəzərdə tutan xx.xx.2022-ci il tarixli qərarla hesablanmış vergi məbləğini şəxsi hesab vərəqəsində azaltmağa əsas verdiyi hal da vergi orqanı iddiaçıya vergi hesablanması barədə yeni kameral qərar qəbul etmişdir.
30. Beləliklə, mübahisələndirilən qərar həm də prosessual tələblərin pozulması ilə qəbul edilmiş inzibati aktdır. Cavabdeh inzibati orqan mübahisələndirilən qərarın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut edə bilməmişdir.
31. Cavabdeh həmin qərardan apellyasiya şikayəti verərək qərarın ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin edilməməsini xahiş etmişdir b. apellyasiya instansiyası məhkəməsində icraat
32. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2023-cü il tarixli, 2-1(103)-3567/2023 nömrəli qərarı ilə Bakı İnzibati Məhkəməsinin xx.xx.2023-cü il tarixli, e-2-1(112)-1359/2023 saylı qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
33. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi bir inci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşmışdır.
34. Cavabdeh həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək qərarın ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin olunmamasını xahiş etmişdir. KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ a. kassasiya şikayətinin dəlilləri
35. Şikayətin dəlillərinin əsasını iddiaya qarşı verilən etirazda göstərilənlər təşkil edir.
36. Bundan başqa, şikayətdə qeyd olunur ki, mübahisələndirilən **********698500 nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” Qərarın qəbul olunduğu xx.xx.2022-ci il tarixdə Vergi Məcəlləsinin qüvvədə olan redaksiyasına görə (Vergi Məcəlləsinin 67.17-ci maddəsi) bu Məcəllənin 67-ci maddəsində sadalanan vergitutma obyektinin müəyyən edilməsi ilə bağlı ayrı-ayrı halları tənziml əyən maddələr bu maddədə sıra üzrə ardıcıllıq gözlənilmədən tətbiq edilir.
37. Həmçinin, Vergi Məcəlləsinin 37.2-ci maddəsinə görə, kameral vergi yoxlaması vergi ödəyicisi tərəfindən bu Məcəllənin 72-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş vergi bəyannaməsinin, habelə cari vergi ödəmələrinin hesablanması haqqında arayışın təqdim edildiyi tarixdən mənfəət və gəlir vergisi bəyannaməsinə (ödəmə mənbəyində tutulan gəlirlər üzrə və xüsusi notariusun gəlir vergisi bəyannaməsi istisna olmaqla) münasibətdə 60 iş günü müddətində, digər bəyannamələrə, habelə cari vergi ödəmələrinin hesablanması haqqında arayışlara münasibətdə isə 30 iş günü müddətində keçirilir.
38. Göründüyü kimi, kameral vergi yoxlaması mənfəət və gəlir vergisi bəyannaməsinə münasibətdə 60 iş günü müddətində həyata keçirilir. Vergi ödəyi cisi tərəfindən dəfələrlə (22 dəfə) vergi orqanına 2020-ci ilin mənfəət vergisi üzrə fərqli tarixlərdə və fərqli məbləğlərlə mənfəət vergisi bəyannamələri təqdim edilmişdir.
39. Bu bəyannamələrin ən sonuncusu xx.xx.2022-ci ildə göndərilmiş, həmin bəyannaməyə münasibətdə qüvvədə olan qanunvericiliyin tələblərinə və müddətlərə riayət olunmaqla, kameral vergi yoxlaması həyata keçirilmişdir.
40. İddiaçı tərəfindən dəqiqləşdirilmiş bəyannamənin vergi orqanına təqdim edildiyi xx.xx.2022-ci il tarixdə və həmin bəyannaməyə münasibətdə kameral vergi yoxlamasının aparıldığı xx.xx.2022-ci il tarixdə Vergi Məcəlləsinin 67.17-ci maddəsi qüvvədə idi və tətbiq edilirdi.
41. Vergi Məcəllənin 85.5-ci maddəsinə əsasən, vergi ödəyicisi vergi hesabatı dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində ondan düzgün tutulma mış vergilərin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının hesablanmasını və hesablanmış məbləğin yenidən hesablanmasını, artıq ödənilmiş vergilərin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının məbləğinin qaytarılmasını və ya əvəzləşdirilməsini 5 il ərzində tələb etmək hüququna malikdir.
42. Göründüyü kimi, vergi ödəyicisi vergi hesabatı dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində dəqiqləşdirilmiş bəyannamə verə bilər. Lakin 3 il ərzində Vergi Məcəlləsinə dəyişiklik olduğu təqdirdə, vergi orqanı qüvvədə olan normativ hüquqi aktın tələblərinə uyğun olaraq vergilərin hesablanmasını həyata keçirməlidir. Əks halda, bu digər vergi ödəyicilərinin də hüquqlarının pozulmasına və hər ödəyiciyə münasibətdə fərqli qaydada vergilərin hesablanmasına səbəb ola bilər. Bu isə vergi qanunvericiliyinin 3.1-ci maddəsinin tələb lərinə ziddir. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 3.1-ci maddəsinə əsasən, vergilər haqqında qanunvericilik vergitutmanın ümumi, bərabər və ədalətli olmasına əsaslanmalıdır.
43. Xüsusilə qeyd etmək lazımdır ki, Vergi Məcəlləsinin 67.17-ci maddəsi prosedur xarakterli norma olmaqla yanaşı, həmin normanın tətbiqi müstəsna olaraq vergi orqanlarının səlahiyyətindədir. Məlum olduğu kimi prosedur xarakterli məsələlərə münasibətdə məhz tətbiq edildiyi zaman qüvvədə olan hüquq norması tətbiq olunur. Başqa sözlə, hazırkı iş üzrə mübahisə predmetini təşkil edən kameral vergi yoxlamasının həyata keçirildiyi dövrdə Vergi Məcəlləsinin 67.17-ci maddəsi mövcud olduğu üçün həmin maddənin tətbiqi tam qanunauyğun olmuşdur.
44. Sonda əlavə olaraq qeyd edilir ki, məhkəmənin belə bir mövqeyindən o məna hasil olur ki, vergi qanunvericiliyinə hər hansı bir dəyişiklik olarsa, vergi orqanı qanunun qüvvəyə mindiyi andan deyil, bir neçə ildən sonra həmin normanı tətbiq etməyə başlamalıdır.
45. Vergi Məcəlləsinin 23.1.1-ci, 24.1.1-ci, 37.1-ci, 37.3-cü, 94.0.2-ci, 130.1-ci maddələrinin tələbi pozulmuşdur. Məhkəmə kollegiyası qərarında qeyd etmişdir ki, inzibati şikayətin qismən təmin edilməsi inzibati orqana vergi hesablanmasını nəzərdə tutan xx.xx.2022-ci il tarixli qərarla hesablanmış vergi məbləğini şəxsi hesab vərəqəsində azaltmağa əsas verdiyi halda, vergi orqanı iddiaçıya vergi hesablanması barədə yeni kameral qərar qəbul etmişdir.
46. Cavabdeh məhkəmənin bu dəlilinə münasibətdə bildirir ki, iş materiallarına əlavə edilmiş, “İnzibati şikayətin qismən təmin edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli *** *******121000 nömrəli Qərarın nəticə hissəsində cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2022-ci il tarixli **********672300 nömrəli Qərarının Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin xx.xx.2001-ci il tarixli, 55 saylı “Vergi ödəyicisinin əldə etdiyi mənfəəti (gəliri) birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığı hallarda mənfəətin (gəlirin) hesablanması Qaydaları”na uyğun olaraq qismən ləğv edilməsi ilə bağlı tələb mövcuddur.
47. Eləcə də, nəzərə alınmalıdır ki, vergi ödəyicisi tərəfindən “İnzibati şikayətin qismən təmin edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli Qərardan öncə, yəni, xx.xx.2022-ci il tarixdə vergi orqanına 2020-ci ilin mənfəət vergisi üzrə dəqiqləşdirilmiş bəyannamə təqdim edilmişdir.
48. Vergi orqanı tərəfindən İdd iaçı MMC-yə xx.xx.2022-ci il tarixli **********403800 nömrəli “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) təqdim edilməsi haqqında məktub” göndərilmiş, bundan sonra həmin bəyannaməyə münasibətdə Vergi Məcəlləsinin 37.2-ci maddəsinin tələbləri, eləcə də, “İnzibati şikayətin qismən təmin edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli Qərarda göstərilənlər nəzərə alınmaqla, kameral vergi yoxlaması keçirilərək, xx.xx.2022-ci il tarixli **********698500 nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” Qərar qəbul olunmuşdur.
49. Göstərilənlərlə yanaşı, vergi ödəyicisi həm vergi orqanına, həm də işin araşdırılması zamanı məhkəməyə xərclərini təsdiq edəcək hər hansı sənəd təqdim edə bilməmişdir.
50. İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 12. 1-ci, 1.2-ci, 58.7-ci maddəsi, Mülki Prosessual Məcəllənin 14-cü, 220.4-cü maddələrinin tələbi pozulmuşdur. Məhkəmə qərarının əsası kimi istinad olunan əsaslar işin faktiki hallarına, həm də qanunvericiliyin tələblərinə uyğun olmadığından qərar əsassızdır və ləğv olunmalıdır.
51. Məhkəmə tərəfindən qanunun tələb etdiyi şəkildə araşdırmanın aparılmaması nəticədə ədalətli olmayan məhkəmə qərarının qəbul edilməsi ilə nəticələnmişdir. Ədalətlilik prinsipinin pozulması məhkəmə araşdırmasının lazımi şəkildə aparılmasını birmənalı şəkildə şübhə altına qoyur və istisna edir.
52. Məhkəmə qərarında qanunvericiliyin müddəaları düzgün tətbiq edilməmiş, işin faktiki halları araşdırılmamışdır.
53. İnzibati Prosessual Məcəllənin 87.8-ci maddəsinin tələbi pozulmuşdur. Məhkəmə kollegiyası tərəfindən apelly asiya şikayətinin aşağıdakı dəlillərinə münasibət bildirilməmişdir: 1. 2020-ci il üçün təqdim edilmiş mənfəət vergisi bəyannaməsi üzrə 25.455.438,06 manat məbləğində sənədlərlə təsdiq edilməyən gəlirdən çıxılan xərclərin olmasına dair dəlilinə;
2. Vergi öhdəliyi yaradan vergilərin hesablanması və ya yenidən hesablanması üçün inzibati aktların qəbul edilməsinin tələb olunmasına dair dəlilinə.
54. İnzibati Prosessual Məcəllənin 7.2-ci maddəsinin tələbi pozulmuşdur. Cavabdeh tərəfindən apellyasiya icraatı zamanı cinayət işi üzrə icraat başa çatana kimi məhkəmə baxışının dayandırılması barədə vəsatət təqdim edilsə də, məhkəmələr tərəfindən həmin vəsatətə qərarda münasibət bildirilməmişdir. b. kassasiya şikayətinə etirazın dəlilləri
55. İddiaçı kassasiya şikayətinə qarşı yazılı etiraz təqdim et mişdir. Etirazın dəlillərinin əsasını iddia ərizəsində göstərilənlər təşkil edir.
56. Bundan başqa, etirazda qeyd olunur ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi düzgün olaraq hesab etmişdir ki, formalaşmış məhkəmə təcrübəsi ilə mənfəətin birbaşa şərti rentabellik norması əsasında hesablanmasını əks etdirən Vergi Məcəllənin 67.14 və 83.9-cu maddələrini yalnız yuxarıda sadalanan hallar araşdırıldıqdan sonra tətbiq edilməli olduğunu, real mənfəətin müəyyən olunması imkanları tükəndikdən sonra mənfəətin şərti olaraq 20 faiz rentabelliklə hesablanmasını son addım kimi nəzərdə tutmuşdur. 57. 2022-ci il yanvarın 1-dən qüvvəyə minmiş 3 dekabr 2021-ci il tarixli 406VİQD nömrəli Azərbaycan Respublikasının Qanunu ilə Vergi Məcəlləsinə əlavə edilmiş 67.17-ci maddəsinə əsasən Bu Məcəllənin 67-ci maddə sində sadalanan vergitutma obyektinin müəyyən edilməsi ilə bağlı ayrı-ayrı halları tənzimləyən maddələr bu maddədə sıra üzrə ardıcıllıq gözlənilmədən tətbiq edilir. Göründüyü kimi xx.xx.2022-ci il tarixdən qüvvəyə minmiş dəyişikliklə qanunverici vergi orqanı üçün vergi ödəyicisinin mənfəətinin Məcəllənin 67.2-67.4-cü maddələri tətbiq edilmədən (ardıcıllıq gözlənilmədən) şərti rentabellik norması tətbiq etməklə hesablanmasını mümkün saymışdır.
58. Cavabdehin mübahisələndirilən qərarı xx.xx.2022-ci il tarixdə qəbul edilmiş olması vergi orqanına VM-nin 67.17-ci maddəsinə istinad edərək şərti rentabellik normasının tətbiqinə əsas vermir. Belə ki, mübahisələndirilən vergi 2020-ci ilin mənfəət vergisidir. 2020-ci ilin mənfəət vergisi üzrə iddiaçı tərəfindən ümumilikdə 22 dəqiqləşdirilmiş bəyanna mə təqdim etmişdir. Təqdim edilən ilk bəyannamə xx.xx.2021-ci il tarixlidir. Belə olan halda, məhkəmə haqlı olaraq hesab etmişdir ki, iddiaçıya hüquq münasibətlərinin yarandığı zaman qüvvədə olan normalar tətbiq edilməlidir. Başqa sözlə, iddiaçının 2020-ci ilin mənfəət vergisi üzrə hesabat dövrü, vergi hesablanan dövr 01 yanvar 2022-ci il tarixədək olduğundan iddiaçıya VM-nin 67.17-ci maddəsi tətbiq edilməklə vergi hesablana bilməz. TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
59. İnzibati Prosessual Məcəllə: Maddə 12.1. Məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları xidməti vəzifəsinə görə araşdırmağa borcludur. Maddə 12.2. Məhkəmə mü stəqil şəkildə öz təşəbbüsü ilə və ya proses iştirakçılarının vəsatətinə əsasən digər zəruri sübutları toplamağa borcludur. Məhkəmə tərəflərdən əlavə məlumat və sübutlar tələb edə bilər. Maddə 58.7. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Maddə
82. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində və hüquqi məsələlər, habelə sübutlar və faktlar (faktiki hallar) əsasında mahiyyəti üzrə tam həcmdə baxır. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi həmçinin bu Məcəllənin 12-ci maddəsinin tələblərinə əsasən yeni təqdim olunmuş sübutları (sübutetmə vasitələrini) və faktları (faktiki halları) da nəzərə alır. Maddə 87.8. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi qərarını əsaslandırmağa borcludur. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci ins tansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxladıqda, həmin qərardakı əsaslara istinad edə bilər. Lakin hər bir halda apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarında apellyasiya şikayətinin dəlillərinə münasibət bildirilməlidir. Maddə
91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. Maddə 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qər ardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. Maddə 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir. KASSASİYA HƏDLƏRİ ŞİKAYƏTİNİN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXİŞİNİN
60. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmiş, formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və orada şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət mümkün hesab edilmişdir.
61. Apellyasiya məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam yoxlanılacaqdır. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
62. Şikayət qərarın ləğv edilməsi hissəsində əsaslıdır və həmin hissədə təmin olunmalıdır. Bu, aşağıdakı səbəblərdən irəli gəlir.
63. Yuxarıda istinad olunan prosessual normalarda təsbit olunmuş işin hallarının araşdırılması prinsipinin tələbinə əsasən, məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları araşdırmağa borcludur. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilməlidir. Bu, məhkəmənin xidməti vəzifəsindən irəli gəlir.
64. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi gəldiyi nəticənin əsası kimi, qeyd etmişdir ki, yuxarı inzibati orqan xx.xx.2022-ci il tarixli qərarı ilə iddiaçıya 2020-ci ilin mənfəət vergisi hesablaması barədə xx.xx.2022-ci il tarixli qərarı Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 1 mart 2001-ci il tarixli, 55 saylı “Vergi ödəyicisinin əldə etdiyi mənfəəti (gəliri) birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığı hallarda mənfəətin (gəlirin) hesablanması Qaydaları”na uyğun olaraq hesablanması üçün qismən ləğv etmiş, həmin qərardan sonra cavabdeh orqan iddiaçı barəsində xx.xx.2022-ci il tarixli qərar qəbul etmişdir. Halbuki, inzibati şikayətin qismən təmin edilməsi inzibati orqana vergi hesablanmasını nəzərdə tutan xx.xx.2022-ci il tarixli qərarla hesablanmış vergi məbləğini şəxsi hesab vərəqəsində azaltmağa əsas verdiyi halda, vergi orqanı iddiaçıya vergi hesablanması barədə yeni kameral qərar qəbul etmişdir.
65. Məhkəmə kollegiyası apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qənaətini işin faktiki hallarına, habelə İPM-in 87.8-ci maddəsinin tələbinə uyğun hesab etmir.
66. Cavabdeh haqlı olaraq qeyd edir ki, vergi ödəyicisi tərəfindən “İnzibati şikayətin qismən təmin edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli Qərardan öncə, yəni xx.xx.2022-ci il tarixdə vergi orqanına 2020-ci ilin mənfəət vergisi üzrə dəqiqləşdirilmiş bəyannamə təqdim edilmişdir. Vergi orqanı tərəfindən İddiaçı MMC-yə xx.xx.2022-ci il tarixli **********403800 nömrəli “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) təqdim edilməsi haqq ında məktub” göndərilmiş, bundan sonra həmin bəyannaməyə münasibətdə Vergi Məcəlləsinin 37.2-ci maddəsinin tələbləri, eləcə də “İnzibati şikayətin qismən təmin edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli Qərarda göstərilənlər nəzərə alınmaqla, kameral vergi yoxlaması keçirilərək, xx.xx.2022-ci il tarixli **********698500 nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” Qərar qəbul olunmuşdur.
67. Cavabdeh eyni dəlilləri apellyasiya şikayətində göstərsə də, apellyasiya instansiyası məhkəməsi həmin dəlilləri nəzərə almamış, onlara münasibət bildirməmişdir (İPM-in 87.8-ci maddəsi).
68. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşaraq, gəldiyi nəticənin əsası kimi, həmçinin qeyd etmişdir ki, “...Vergi M əcəlləsinin 67.14, 83.9-cu maddələrindən göründüyü kimi, vergi ödəyicisinin gəlirlərini və ya xərclərini müəyyən etmək mümkün olmadığı halda, Nazirlər Kabinetinin 55 saylı Qərarı ilə müəyyən edilmiş Şərti rentabellik norması tətbiq olunur. Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsi ilə vergitutma obyektinin müəyyən olunması üçün 9 bənd əlaqəli məlumatlardan, eləcə də analoji vergi ödəyicisinin məlumatlarından istifadə olunması mexanizmi müəyyən olunmuşdur. Formalaşmış məhkəmə təcrübəsi ilə mənfəətin birbaşa şərti rentabellik norması əsasında hesablanmasını əks etdirən Vergi Məcəllənin 67.14 və 83.9-cu maddələrini yalnız yuxarıda sadalanan hallar araşdırıldıqdan sonra tətbiq edilməli olduğunu, real mənfəətin müəyyən olunması imkanları tükəndikdən sonra mənfəətin şərti olaraq 20 faiz rentabelliklə hes ablanmasını son addım kimi nəzərdə tutmuşdur. 2022-ci il yanvarın 1-dən qüvvəyə minmiş 3 dekabr 2021-ci il tarixli 406-VİQD nömrəli Azərbaycan Respublikasının Qanunu ilə Vergi Məcəlləsinə əlavə edilmiş 67.17-ci maddəsinə əsasən bu Məcəllənin 67-ci maddəsində sadalanan vergitutma obyektinin müəyyən edilməsi ilə bağlı ayrıayrı halları tənzimləyən maddələr bu maddədə sıra üzrə ardıcıllıq gözlənilmədən tətbiq edilir... Başqa sözlə, iddiaçının 2020-ci ilin mənfəət vergisi üzrə hesabat dövrü, vergi hesablanan dövr 01 yanvar 2022-ci il tarixədək olduğundan iddiaçıya VM-nin 67.17-ci maddəsi tətbiq edilməklə vergi hesablana bilməz...”.
69. Cavabdeh də həmin qənaətlə razılaşmayaraq Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsinin, o cümlədən, 67.17-ci maddəsinin prosedur normalar olduğunu, inzibati aktın da məhz qüvvədə olan həmin normalara əsasən qəbul edildiyini bəyan edir.
70. Məhkəmə kollegiyası apellyasiya instansiyası məhkəməsinin həmin qənaəti ilə bağlı qeyd edir ki, oxşar mübahisə üzrə Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2023-cü il tarixli 2-1(102)-2385/23 №-li qərarında ifadə olunmuş hüquqi mövqeyə görə, “Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsi verginin məbləğini müxtəlif əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq metodlarını müəyyən edir. Vergi qanunvericiliyinə əsasən isə vergi öhdəliyi yaradan vergilərin hesablanması və ya yenidən hesablanması üçün inzibati aktların qəbul edilməsi tələb olunur. Belə inzibati aktlar vergi öhdəliyinin yaranmasının hüquqi əsasını təşkil edir və kameral vergi yoxlaması, səyyar vergi yoxlaması və operativ vergi nəzarəti t ədbirləri nəticəsində qəbul edilirlər. Qanunvericilik vergilərin hesablanmasını inzibati aktla əlaqələndirdiyindən və Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsi də vergilərin hesablanması ilə bağlı metod və üsulları tənzimlədiyindən, vergilərin hesablanması barədə müvafiq inzibati aktın qəbul edildiyi tarixdə qüvvədə olan qanunvericilik tətbiq edilməlidir. Başqa sözlə, hazırkı iş üzrə məsuliyyət qərarı xx.xx.2022-ci il tarixli olduğundan, cavabdehin Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsindəki ardıcıllığa riayət etmədən vergi hesablamaq hüququ vardır.”.
71. Beləliklə, cavabdeh haqlı olaraq qeyd edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi hüququn tətbiqində səhvə yol vermişdir.
72. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, mübahisənin düzgün həlli üçün araşdırma məhz həmin hüquqi mövqe nəzərə alınmaqla aparılmalıd ır.
73. Beləliklə, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı İPM-in 12.1, 12.2, 58.7, 82, 87.8-ci maddələrinin tələblərinin pozulması ilə qəbul edildiyindən ləğv edilməli, iş həmin normaların tələblərinin təmin olunması üçün təkrar apellyasiya baxışına göndərilməlidir.
74. İşə təkrar baxılarkən Vergi Məcəlləsinin 67.17-ci maddəsinin tətbiqi ilə bağlı, həmçinin aşağıdakılar nəzərə alınmalıdır.
75. Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsinin müddəalarının (o cümlədən, 67.17-ci maddəsinin) məzmunundan göründüyü kimi, həmin norma cavabdeh inzibati orqana diskresion səlahiyyətlər əsasında qərar qəbul etmək vəzifəsi və hüququ, inzibati aktın qəbulu zamanı hüquq normasının tətbiqi şərtlərini özünün seçiminə əsasən müəyyən etmək və ya hər hansı hüquq normasının tətbiqi ilə bağlı qiymətləndirmə azadlı ğı vermişdir.
76. Nəzərə almaq lazımdır ki, diskresion səlahiyyətin həyata keçirilməsi inzibati orqanların icra hakimiyyəti orqanları qismində fəaliyyəti çərçivəsində ilkin vəzifəsi və hüququ sayılır. Əgər məhkəmə inzibati orqanın qərarını qanunsuz hesab edirsə, onda o, elə hakimiyyətlərin bölünməsi prinsipinin mövcudluğuna görə doğru hesab etdiyi diskresion qərarı özü qəbul edə bilməz. Məhkəmə inzibati orqanın diskresion səlahiyyətini özünün diskresion səlahiyyəti ilə əvəz edə bilməz. Başqa sözlə, məhkəmə yalnız inzibati orqanın öz diskresion səlahiyyətini necə həyata keçirdiyini yoxlaya bilər. Çünki məhkəmə hakimiyyətinin fəaliyyəti ədalət mühakiməsinin və hüquqi nəzarətin həyata keçirilməsi ilə məhdudlaşır.
77. Bununla yanaşı, məhkəmə kollegiyası nəzərə alır ki, inzibati orqan diskresio n səlahiyyətə malik olduğu hallarda da tam sərbəst deyildir. Əksinə, inzibati orqan diskresion səlahiyyəti düzgün həyata keçirmək öhdəliyi daşıyır və bu səbəbdən maraqlı şəxs inzibati orqandan diskresion səlahiyyətin düzgün həyata keçirilməsini tələb etmək hüququna malikdir (“İnzibati icraat haqqında” Qanunun 16.2-ci maddəsi).
78. Hazırkı işdə də, cavabdeh vergi orqanı Vergi Məcəlləsinin 67.17-ci maddəsinin ona verdiyi diskresion səlahiyyətə uyğun olaraq həmin Məcəllənin 67-ci maddəsində sadalanan vergitutma obyektinin müəyyən edilməsi ilə bağlı ayrı-ayrı halları tənzimləyən maddələri sıra üzrə ardıcıllığı gözləmədən tətbiq etdiyi hallarda da öz seçimini əsaslandırmaq öhdəliyi daşıyır. Başqa sözlə, qanun inzibati orqana inzibati məhkəmə icraatının gedişində məhkəmə tərəfindən yoxlanılmasın ı mümkünsüz edən heç bir qiymətləndirmə azadlığı vermir və qərar qəbul edən (yaxud hərəkət edən) dövlət qulluqçusunun istinad etdiyi əsaslandırma onun şəxsi mülahizələrinə deyil, konkret hala tətbiq olunan qanunun güddüyü məqsədə söykənməlidir.
79. Beləliklə, Ali Məhkəmənin yuxarıda qeyd olunan (bu qərarın 70-ci bəndi) hüquqi mövqeyinə uyğun olaraq Vergi Məcəlləsinin 67.17-ci maddəsinin hazırkı işdə tətbiqinin mümkün hesab edildiyi nəzərə alındıqda, cavabdehin iddiaçıya münasibətdə həmin normadan irəli gələn seçiminin əsasları (səbəbləri) və həmin seçimin mübahisələndirilən inzibati aktda göstərilən konkret hala tətbiq olunan qanunun güddüyü məqsədə uyğun olub-olmadığı, buradan, inzibati orqan tərəfindən diskresion səlahiyyətin düzgün həyata keçirilib-keçirilmədyi apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən yoxlanılmalı və qiymətləndirilməlidir.
80. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı prosessual normaların tələblərinin pozulması ilə qəbul edildiyindən və həmin normaların tələblərinin təmin olunması üçün iş təkrar apellyasiya baxışına göndərilməli olduğundan şikayət iddianın rədd edilməsi barədə yeni qərar qəbul edilməsi tələbinə dair hissədə təmin oluna bilməz.
81. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən, məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2023-cü il tarixli, 21(103)-3567/2023 nömrəli qərarı ləğv edilir. İş təkrar baxılması üçün həmin məhkəməyə göndərilir. Şikayət qalan hissədə təmin edilmir. Qərar qətidir.