Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-738/2022 06.05.2022 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı "xxxx" Məhdud Məsuliyyətli Cəmiyyətinin cavabdeh Azərbaycan Respublikasının Vergilər Nazirliyi (Dövlət Vergi Xidməti) 11 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ Açar sözlər: növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsinin əsaslandırılmaması; diskresion səlahiyyət; əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin həyata keçirilməsi haqqında qərarın reyestrdə qeydə alınması Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası hakimlər Məmmədov Xəqani Səyyad oğlu (məruzəçi), Vəliyeva Elşanə Rafiq qızı və Hüseynov Abiddin Qabil oğlundan ibarət tərkibdə İddiaçı "xxxx" M əhdud Məsuliyyətli Cəmiyyətinin (VÖEN **********) cavabdeh Azərbaycan Respublikasının Vergilər Nazirliyi 11 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinə qarşı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi” haqqında 11 sentyabr 2019-cu il tarixli **********189781 nömrəli qərarın ləğv edilməsi tələbinə dair iş üzrə Şəki Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 2-1(107)59/2022 nömrəli iş üzrə xx.xx.2022-ci il tarixli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə Ali Məhkəmənin binasında yazılı icraat qaydasında (şifahi dinləmələr keçirilmədən) baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. Cavabdehin 01 mart 2018-ci il tarixli **********142335 saylı qərarı ilə iddiaçı müəssisədə Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsas ən növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi qərara alınmış, yoxlama 02 mart 2018-ci ildən 26 iyul 2019-cu ilədək davam etmiş, yoxlamanın nəticəsi 30 iyul 2019-cu il tarixli səyyar vergi yoxlaması aktı ilə rəsmiləşdirilmişdir.
2. Həmin Akt əsasında “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi” haqqında 11 sentyabr 2019-cu il tarixli **********189781 nömrəli qərar qəbul edilmişdir. Qərarla iddiaçı müəssisəyə 2016-cı ilin mənfəət vergisi üzrə 5612.20 manat, 2017-ci ilin mənfəət vergisi üzrə 11942.75 manat, 2015-ci ilin sadələşdirilmiş vergisi üzrə 509.66 manat, 2017-ci ilin sadələşdirilmiş vergisi üzrə 1800 manat, muzdlu işlə əlaqədar ödəmə mənbəyindən tutulan vergi üzrə 1.96 manat, 2016-cı ilin ƏDV (qeydiyyatsız) üzrə 30467.90 manat, 2017 -ci ilin ƏDV (qeydiyyatsız) üzrə 64490.83 manat əsas vergi borcu hesablanmış, qeyd edilən vergi borclarının 50%-i miqdarında maliyyə sanksiyası, o cümlədən 2016-cı ilin vergi hesabatının və arayışının vaxtında verilməməsinə görə 240 manat, 2017-ci ilin vergi hesabatının və arayışının vaxtında verilməməsinə görə 520 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ a) birinci instansiya məhkəməsindəki icraat
3. İddiaçı iddia tələbi, daha sonra isə iddia tələbinin dəqiqləşdirilməsi ilə bağlı ərizə ilə məhkəməyə müraciət edərək Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında 11 sentyabr 2019-cu il tarixli **********189781 nömrəli qərarın ləğv edilməsini xahiş etmişdir.
4. İddiaçı iddia tələbini onunla ə saslandırmışdır ki, mübahisələndirilən qərar Vergi Məcəlləsinin müddəalarına zidd olmaqla qanunsuzdur və buna görə də ləğv edilməlidir.
5. Cavabdeh iddia tələbinə etiraz edərək bildirmişdir ki, Vergi ödəyicisi yoxlanılan dövrdə 2015-ci ilin İ rübündən 2017-ci ilin İ rübü də daxil olmaqla sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olmuşdur. Eyni zamanda müəssisənin ardıcıl 12 aylıq dövr üzrə vergi tutulan əməliyyatlarının həcmi 2017-ci ilin mart ayından etibarən 200000.00 manatdan artıq olduğu üçün xx.xx.2017-ci il tarixdə **********159900 nömrəli “Ticarət və (və ya) ictimai iaşə fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxslərin sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olmaq hüququndan istifadə haqqında” məlumat forması ilə vergi orqanına müraciət etmiş, müraciətə vergi orqanında baxılmış və MMC xx.xx.2017-ci il tarixdə n 6% dərəcəsi ilə sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi kimi uçota alınaraq bu barədə xx.xx.2017-ci il tarixli **********872900 nömrəli bildiriş göndərilmişdir. Yoxlama zamanı isə müəyyən olunmuşdur ki, 2017-ci ilin may ayında MMC tərəfindən Mingəçevir Bələdiyyəsi ilə bağlanmış müqaviləyə əsasən 135.000 manat dəyərində torpağın hamarlanması, bataqlıq sahənin qurudulması kimi xidmətlər göstərilmiş və bu səbəbdən xx.xx.2017-ci il tarixdən 6% dərəcə ilə sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olmaq hüququ olmamışdır. Belə ki, vergi ödəyicisinin xx.xx.2015-ci il tarixdən xx.xx.2015-ci il tarixədək vergi tutulan əməliyyatlarının həcmi 193542.00 manat olmuşdur. Vergi Məcəlləsinin xx.xx.2016-cı il tarixədək qüvvədə olan redaksiyasının 157.3.1-ci maddəsinin tələbinə əsasən ardıcıl 12 aylıq dövrün istənilən ay ında (aylarında) vergi tutulan əməliyyatların həcmi 120.000 manatdan artıq olduqda vergi ödəyicisi əlavə dəyər vergisi məqsədləri üçün qeydiyyata dair ərizə verməyə borcludur və bu zaman qeydiyyat növbəti ayın birinci günündən qüvvəyə minir. Odur ki, səyyar vergi yoxlaması zamanı vergi ödəyicisinin xx.xx.2015-ci il tarixdən sonra aparılan əməliyyatlarına ƏDV və mənfəət vergisi mükəlləfiyyətləri üzrə vergilər və maliyyə sanksiyaları hesablanmışdır. Yoxlama zamanı xx.xx.2015-ci il tarixdən sonrakı vergi tutulan əməliyyatlarının həcminin 527548.50 manat olduğu müəyyən edilərək həmin məbləğə 527548.50*18%=94958.73 manat ƏDV hesablanmış və Vergi Məcəlləsinin 58.1 maddəsinə əsasən azaldılmış vergi məbləğinin 50%-i miqdarında, yəni 47479.37 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Bundan əlavə, vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olduğu dövrdə gəlirini (mənfəətini) birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığından Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 55 nömrəli Qərarına əsasən şərti rentabellik səviyyəsi 20% götürülərək mənfəət vergisi hesablanmışdır.
6. Şəki İnzibati-İqtisadi Məhkəməsinin 2-1(84)-983/2019 nömrəli 05 dekabr 2019-cu il tarixli (hakim R.A.Məcidov) qərarı ilə iddianın təmin edilmiş, cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” 11 sentyabr 2019-cu il tarixli **********189781 nömrəli qərarı ləğv edilmişdir.
7. Məhkəmə Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 3.8, 38.1, 38.2, 38.3, 38.7-ci maddələrinə, “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların tənzimlənməsi və sahibkarların maraqlarının müdafiəsi haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanunun 2.1, 2.2, 3.2, 13.3-cü maddələrinə istinad etməklə belə hesab etmişdir ki, yoxlama zamanı vergi qanunvericiliyinin müddəaları pozulduğundan, vergi orqanı tərəfindən iddiaçı cəmiyyət barədə keçirilən növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün qanuni əsas olmadığından, habelə növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması aparılarkən yoxlama qanunla müəyyən edilmiş müddət ərzində həyata keçirilmədiyindən, qanunvericliklə müəyyən edilmiş 30 günlük müddət bitdikdən sonra yoxlamanın müddəti qanunsuz olaraq uzadıldığından, qanuni əsas olmadan 1 ildən artıq müddətə cavabdeh orqan tərəfindən səyyar vergi yoxlaması aparıldığından, eləcə də aparılmış əlavə vergi yoxlamaları yoxlamaların vahid məlumat reyestrində qeyd ə alınmadan həyata keçirildiyindən aparılmış qanunsuz yoxlamanın nəticəsi olan mübahisə predmeti olan qərar ləğv olunmalıdır.
8. Cavabdeh həmin qərardan apellyasiya şikayəti verərək birinci instansiya məhkəməsinin qərarının ləğv edilməsini, iddia tələbinin rədd edilməsi barədə qərarın qəbul edilməsini xahiş etmişdir. b) apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki birinci icraat
9. Şəki Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının (bundan sonra mətndə -apellyasiya instansiya məhkəməsi) xx.xx.2020-ci il tarixli, 2-1(107)-122/2020 nömrəli (hakimlər: R.R.Rəfiyev (sədrlik edən və məruzəçi), V.İ.Məlikov və M.R.Hüseynov) qərarı ilə apellyasiya şikayətinin təmin edilməməsi, birinci instansiya məhkəməsinin xx.xx.2019-cu il tarixli, 2-1(84)-983/2019 nömrəli qərarının dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanıl ması qərara alınmışdır.
10. Cavabdeh həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək qərarın ləğv edilməsi və iddianın təmin edilməsi barədə yeni qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. c) kassasiya instansiyası məhkəməsindəki birinci icraat
11. Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2020-ci il tarixli, 2-1(102)-1273/2020 nömrəli (hakimlər İ.K.Hüseynov - sədrlik edən və məruzəçi, N.İ. Rəsulbəyova və K.N.Bədəlov) qərarı ilə cavabdehin kassasiya şikayətinin qismən təmin edilməsi, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının ləğv edilməsi və işin təkrar baxılması üçün həmin məhkəməyə qaytarılması qərara alınmışdır.
12. Məhkəmə qeyd etmişdir ki, apellyasiya instansiya məhkəməsinin istinad etdiyi inzibati aktdakı qüsurla bağlı nəzərə alınmalıdır ki, inzibati akt fo rmal-hüquqi baxımdan qüsurlu olsa da, bu, onun məhkəmə tərəfindən ləğv olunmasına o halda aparıb çıxara bilər ki, qüsur İPM-in 70.1-ci maddəsinin 2-ci cümləsində nəzərdə tutulmuş mənada nəticəyə (inzibati orqanının qərarına) təsir etmiş olsun. ç) apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki ikinci icraat
13. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin xx.xx.2021-ci il tarixli, 2-1(107)166/2021 nömrəli (hakimlər E.Ş.Hüseynov - sədrlik edən və məruzəçi, M.M.Hüseynov və G.Q.Abbasov) qərarı ilə apellyasiya şikayətinin təmin edilməsi, birinci instansiya məhkəməsinin qərarının ləğv edilməsi və iddianın təmin edilməməsi qərara alınmışdır.
14. İddiaçı həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək qərarın ləğv edilməsi və işin yenidən baxılması üçün apellyasiya instansiyası məhkəməsinə göndərilməsini xahiş edilmi şdir. d) kassasiya instansiyası məhkəməsindəki ikinci icraat
15. Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2021-ci il tarixli, 2-1(102)-1565/2021 nömrəli (hakimlər Z.M.Quliyev – sədrlik edən və məruzəçi, S.Ə. Kərimov və R.S.Nəbizadə) qərarı ilə iddiaçının kassasiya şikayətinin təmin edilməsi, apellyasiya instansiya məhkəməsinin qərarının ləğv edilməsi və işin təkrar baxılması üçün həmin məhkəməyə qaytarılması qərara alınmışdır.
16. Kassasiya instansiyası məhkəməsi qeyd edir ki, cavabdeh vergi orqanı mübahisələndirilən qərarı qəbul edərkən həmin dövrdə qüvvədə olan Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsi ilə müəyyən edilmiş müddətə əməl etməmişdir. Belə ki, həmin maddənin tələbinə əsasən vergi orqanları vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzind ə vergi ödəyicisinin vergisini, faizləri və maliyyə sanksiyasını hesablamaq və hesablanmış məbləği yenidən hesablamaq, verginin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının hesablanmış (yenidən hesablanmış) məbləğini vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 5 il ərzində tutmaq hüququna malikdirlər. Bundan başqa apellyasiya məhkəməsi 2015-ci ildə qüvvədə olan Vergi Məcəlləsinin 218.1.2-ci maddəsinin müddəalarını əsas götürmüş və Azərbaycan Respublikası Konstitusiyasının 149-cu maddəsinin Vİİ bəndini tətbiq etmədiyi üçün düzgün nəticəyə gəlməmişdir. Belə ki, Azərbaycan Respublikası Konstitusiyasının 149-cu maddəsinin Vİİ bəndinə əsasən fiziki və hüquqi şəxslərin hüquqi vəziyyətini yaxşılaşdıran, hüquq məsuliyyətini aradan qaldıran və ya yüngülləşdirən normativ hüquqi aktların qüvvəsi ge riyə şamil edilir. “Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsində dəyişikliklər edilməsi haqqında” 20 oktyabr 2015-ci il tarixli Azərbaycan Respublikasinin Qanunu ilə Vergi Məcəlləsinin 218-ci maddəsi yeni redaksiyada verilmiş və 2016-cı ildən qüvvəyə minmişdir. Vergi Məcəlləsinin yeni redaksiyada qüvvəyə minən 218.1.1-ci maddəsinin tələbinə görə vergi tutulan əməliyyatların həcmi 200.000 manata qədər artırıldığından və yeni maddi hüquq norması fiziki və hüquqi şəxslərin hüquqi vəziyyətini yaxşılaşdıran hal olduğundan normativ hüquqi aktın qüvvəsi geriyə şamil edilməlidir. Bu səbəbdən apellyasiya instansiyası qərar qəbul edən zaman 2016-cı ildən qüvvədə olan Vergi Məcəlləsinin 218-.1.1-ci maddəsində əksini tapmış vergi tutulan əməliyyatların həcmi 200.000 manata qədər artırıldığını nəzərə almalı idi. Bundan əlavə, Vergi Məcəlləsinin 39.7-ci maddəsinin tələbini özündə əks etdirən və vergi yoxlamasının materiallarına baxılmanın yeri və vaxtı haqqında vergi ödəyicisinə əvvəlcədən məlumat verilməsini sübut edən sənəd iş materiallarında mövcud deyil. Başqa sözlə, cavabdeh vergi orqanı hər iki halda yoxlama materiallarına vergi ödəyicisinin nümayəndəsinin iştirakı olmadan baxmış və yoxlama materiallarına baxılmanın yeri və vaxtı barədə məhkəməyə sübut təqdim etməmişdir. Həmçinin, “Əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin keçirilməsi haqqında” Qərar Azərbaycan Respublikasının Prezidentinin xx.xx.2011-ci il tarixli 383 saylı fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında” Əsasnaməyə əsasən reyest rə daxil edilməli məlumatlara aid edilmişdir. e) apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki üçüncü icraat
17. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin xx.xx.2022-ci il tarixli, 2-1(107)59/2022 nömrəli (hakimlər A.A.Mahmudov - sədrlik edən və məruzəçi, Ə.T.Məcidov və M.A.Əsədli) qərarı ilə apellyasiya şikayətinin təmin edilməməsi, birinci instansiya məhkəməsinin qərarının dəyişdirilmədən saxlanılması qərara alınmışdır.
18. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi həmin nəticəyə gələrkən birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşmış, həmçinin məhkəmənin istinad etdiyi maddi və prosessual normaları tətbiq etməklə, belə hesab etmişdir ki, iddiaçı cəmiyyətdə keçirilmiş yoxlama qanunsuz olduğundan, habelə cavabdehin dəlilləri əsassız olduğundan cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş mübahisə pred meti qanunsuz inzibati akt ləğv olunmalıdır.
19. Cavabdeh kassasiya şikayəti verərək qərarın ləğv edilməsi, iddianın təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ a) Kassasiya şikayətlərinin dəlilləri
20. Kassasiya şikayətinin dəlillərində qeyd olunur ki, Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 56.1-ci maddəsinin və Azərbaycan Respublikası Cinayət Məcəlləsinin 75 və 213-cü maddələrinin şərh edilməsinə dair Azərbaycan Respublikası Konstitusiya Məhkəməsinin 8 aprel 2002-ci il tarixli qərarındakı hüquqi mövqe əsas götürülərək vergilərin dövlət büdcəsinə ödənilməsindən yayındırılmasına görə maliyyə sanksiyalarının tətbiq edilməsi zamanı 3 illik müddət, dövlət büdcəsinə ödənilməkdən yayındırılmış əsas vergi məbləğinin müə yyən edilməsi zamanı isə Cinayət Məcəlləsinin 75.1.2-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş 7 il müddət nəzərə alınmışdır. Belə ki, səyyar vergi yoxlaması ilə "xxxx" MMC-də dövlət büdcəsinə ödənilməkdən yayındırılmış vergi məbləğinin 112.413,46 manat olduğu müəyyən olunmuşdur. 112.413,46 manat məbləğdə vergilərin dövlət büdcəsinə ödənilməkdən yayındırılması Azərbaycan Respublikası Cinayət Məcəlləsinin 2019-cu ildə qüvvədə olmuş 213.2.2-ci maddəsinə əsasən külli miqdarda vergilərin dövlət büdcəsinə ödənilməkdən yayındırılması cinayətinin tərkibini yaratdığından "xxxx" MMC-də külli miqdar təşkil edən 112.413,46 manat məbləğində vergilərin dövlət büdcəsinə ödənilməkdən yayındırılması faktı üzrə Azərbaycan Respublikası Cinayət Məcəlləsinin 213.2.2-ci maddəsi İlə cinayət işi başlanaraq istintaqı aparıl ır. Azərbaycan Respublikası Konstitusiya Məhkəməsinin 8 aprel 2002-ci il tarixli qərarında göstərilir ki, vergi qanunvericiliyi ilə bağlı hüquq pozuntusuna görə məsuliyyətə cəlb etmə haqqında Vergi Məcəlləsinin 56.1-ci maddəsində müəyyənləşdirilən 3 illik müddət yalnız həmin Məcəllənin 57-60-cı maddələrində nəzərdə tutulmuş vergi qanunvericiliyinin pozulması halları ilə əlaqədar tətbiq olunmalıdır. Qeyd edilən qərarda birbaşa göstərilmişdir ki, vergi qanunvericiliyi ilə bağlı hüquq pozuntusuna görə məsuliyyətə cəlb etmə haqqında Vergi Məcəlləsinin 56.1-ci maddəsində müəyyənləşdirilən 3 illik müddət yalnız həmin Məcəllənin 57-60-cı maddələrində nəzərdə tutulmuş vergi qanunvericiliyinin pozulması halları ilə əlaqədar tətbiq olunmalıdır. Vergi Məcəlləsinin 57-60-cı maddələrində isə yalnız ver gilərin dövlət büdcəsinə ödənilməkdən yayındırılmasına görə hesablanmış faiz və tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyaları nəzərdə tutulmuşdur. Yəni əsas vergi borcları üzrə məsuliyyətə cəlb etmə müddəti Cinayət Məcəlləsinin 15.3, 75 və 213-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş qaydada müəyyən edilməlidir. Belə ki, Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında xx.xx.2019-cu il tarixli qərarın qəbul edildiyi tarixədək yarandığı vaxtdan 3 ildən çox müddət keçmiş maliyyə sanksiyaları istisna olmaqla əsas vergi borcunun hesablanması qanunvericiliyin tələblərinə uyğundur.
21. Bundan başqa, məhkəmə kollegiyası Vergi Məcəlləsinin 38.3- cü maddəsini tətbiq edərkən işin hansı faktiki hallarına istinad edərək həmin norma üzrə qiymətləndirməni həyata keçirməsi qə rarda mövcud deyildir. Səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün Vergi Məcəlləsinin 38.5.3-cü maddəsində nəzərdə tutulan əsaslarla təyini üçün kifayət qədər dəlil olduğu halda və bunu təsdiq edəcək sübutlar məhkəməyə təqdim edildiyi halda həmin maddi hüquq normasına istinad etməsi və həm də heç bir əsaslandırma aparmadan həmin normanı tətbiq etməsi anlaşılan deyildir. b) Kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
22. Kassasiya şikayətinə qarşı etiraz təqdim edilməmişdir. TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
23. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsi Maddə
38. Səyyar vergi yoxlaması, vergi orqanının qərarına əsasən həyata keçirilir. Səyyar vergi yoxlaması növbəti və növbədənkənar ola bilər.... Maddə 38.3. Növbədənkənar vergi yoxlaması vergi orqanları tərəfindən aşağıda göstərilən hallarda keçirilə b ilər:... Maddə 38.3.5. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı məlumat əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətləri müəyyən edildikdə; …. “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında” Əsasnamə
24. İnzibati Prosessual Məcəllə: Maddə 12.1. Məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları xidməti vəzifəsinə görə araşdırmağa borcludur. Maddə 58.7. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Maddə
91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə ba ğlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. Maddə 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. Maddə 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96.8. Şikayət əsassızdırsa, Ali Məhkəmə şikayətin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edir. Maddə 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. Maddə 96.11. Mübahisə edilən qərarla bağlı Ali Məhkəmənin hüquqi mövqeyi apellyasiya instansiyası məhkəmələri üçün məcburidir. Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir. Kassasiya şikayətinin mümkünlüyü, kassasiya baxışının hədləri “İnzibati icraat haqqında” Azərbaycan Respublikasının Qanunu Maddə
21. İnzibati icraatda maraqlı şəxslərin iştirakı 21.1. Qanunda başqa qayda nəzərdə tutulmamışdırsa, inzibati orqan inzibati icraat barədə maraqlı şəxsə və ya onun nümayəndəsinə məlumat verməli və işdə onun iştirakını təmin etməlidir. 21.2. Qanunda başqa hallar nəzərdə tutulmamışdırsa, inzibati aktı qəbul etməzdən əvvəl inzibati orqan onun məzmunu, xüsusilə işin müəyyən edilmiş faktiki halları və həmin işlə bağlı nəzərdə tutulan tədbirlər haqqında maraqlı şəxslərə və ya onların nümayəndələrinə məlumat verməyə və bu barədə onların mülahizələrini dinləməyə borcludur. 21.3. İnzibati orqan aşağıdakı hallarda maraqlı şəxsləri və ya onların nümayəndələrini dinləməkdən imtina edə bilər: 21.3.1. maraqlı şəxslərin tələblərinin tam təmin olunduğu inzibati aktın qəbul edilməsi nəzərdə tutulduqda; 21.3.2. ictimai və ya dövlət maraqlarına ziyan vura biləcək təhlükənin qarşısının alınması və ya aradan qaldırılması ilə əlaqədar inzibati aktın dərhal qəbul olunması zərurəti yarandıqda; 21.3.3. dinləmənin keçirilməsi inzibati aktın qəbul edilməsi ilə bağlı müddətin buraxılmasına səbəb ola biləcəyi halda; 21.3.4. ümumi xarakterli sərəncamın və ya çoxlu sayda identik məzmunlu inzibati aktların və ya avtomatik qurğular vasitəsilə inzibati aktların qəbul edilməsi nəzərdə tutulduqda; 21.3.5. barəsində müstəqil şəkildə şikayət verilə bilməyən aralıq inzibati aktın qəbul edilməsi nəzərdə tutulduqda; 21.3.6. inzibati aktların məcburi qaydada icrası ilə bağlı tədbirlərin tətbiqi nəzərdə tutulduqda. Maddə
28. İnzibati icraatın başlanılması üçün əsaslar 28.1. İnzibati icraatın başlanılması üçün əsaslar aşağıdakılardır: 28.1.1. fiziki və ya hüquqi şəxsin ərizəsi; 28.1.2. inzibati orqanın təşəbbüsü və ya qanunla nəzərdə tutulmuş hallarda inzibati orqanın inzibati aktı qəbul etmək vəzifəsi; 28.1.3. inzibati aktdan şikayət verildiyi halda, inzibati şikayət. 28.2. Bu Qanunun 28.1.1-ci və 28.1.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda inzibati icraat müvafiq olaraq ərizənin və ya şikayətin qeydiyyata alındığı andan başlanır. 28.3. Bu Qanunun 28.1.2-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş hallarda inzibati icraat maraqlı şəxsə icraat haqqında məlumat verildiyi və ya maraqlı şəxsə münasibətdə ilk prosessual hərəkətin həyata keçirildiyi andan başlanır. 28.4. Bu Qanunun 28.1.1-ci və 28.1.2-ci maddələrində nəzərdə tutulmuş əsaslar üzrə inzibati icraat bu fəsildə müəyyən olunmuş qaydalara uyğun olaraq aparılır. 28.5. Bu Qanunun 28.1.3-cü maddəsində nəzərdə tutulmuş əsaslar üzrə inzibati icraat bu Qanunun Vİİ fəslində müəyyən edilmiş xüsusiyyətlər nəzərə al ınmaqla bu fəsildə müəyyən olunmuş qaydalara uyğun həyata keçirilir. Maddə
38. Maraqlı şəxsin inzibati icraatda vəkil vasitəsilə təmsil olunmaq hüququ 38.1. Maraqlı şəxsin inzibati icraatda vəkillə təmsil olunmaq və vəkilin yardımından istifadə etmək hüququ vardır. 38.2. İnzibati icraatda vəkil qismində Azərbaycan Respublikasının qanunvericiliyi ilə müəyyən olunmuş qaydada fəaliyyət göstərən vəkillər iştirak edə bilərlər. Maddə
61. İnzibati aktın əsaslandırılması 61.1. Yazılı və ya yazılı formada təsbit olunmuş inzibati akt yazılı şəkildə əsaslandırılmalıdır. 61.2. Əsaslandırma zamanı işin faktiki və hüquqi halları və bu halları təsdiq və ya rədd edən sübutlar, habelə inzibati akt qəbul edilərkən istinad olunan qanunlar və digər normativ hüquqi aktlar göstərilməlidir. 61.3. İnzibati akt di skresion səlahiyyətlər daxilində qəbul edildiyi halda, inzibati orqan öz mülahizələrini dəqiq və aydın şəkildə əsaslandırmalıdır. 61.4. İnzibati orqan qəbul etdiyi aktı yalnız icraat zamanı tədqiq olunmuş faktlar və sübutlarla əsaslandırmağa borcludur. 61.5. Aşağıdakı hallarda inzibati aktın əsaslandırılması tələb olunmur: 61.5.1. inzibati orqan tərəfindən maraqlı şəxsin ərizəsi təmin olunduqda və ya maraqlı şəxsə münasibətdə əlverişli inzibati akt qəbul edildikdə; 61.5.2. inzibati orqan tərəfindən çoxlu sayda analoji inzibati aktlar qəbul edildikdə və ya inzibati aktlar texniki (avtomat) qurğuların köməyi ilə qəbul edildikdə və hər belə inzibati aktı ayrılıqda əsaslandırmağa ehtiyac olmadıqda; 61.5.3. inzibati orqan tərəfindən qəbul edilmiş ümumi xarakterli sərəncam aşkar surətdə qeyri- müəyyən sayda şəxsə elan olunduqda və ya kütləvi informasiya vasitələrində dərc olunduqda; 61.5.4. Azərbaycan Respublikasının qanunvericiliyi ilə nəzərdə tutulmuş digər hallarda. KASSASİYANİN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXİŞİNİN HƏDLƏRİ
25. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmiş, formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət mümkün hesab edilmişdir.
26. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
27. Məhkəmə kollegiyası işin materiallarını və kassasiya şikayətinin dəlillərini araşdıraraq hesab edir ki, kassasiya şikayəti əsassızdır. Bu aşağıdakı səbəblərdən irəli gəlir.
28. İlk növbədə, Vergi Məcəlləsi vergi ödəyicilərinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olmasına nəzarət etmək və büdcədən vergi məbləğlərinin yayındırılmasının qarşısının alınması (o cümlədən, vergilərin hesablanması üçün) məqsədilə vergi orqanına müxtəlif tədbirlər həyata keçirmək səlahiyyəti vermişdir ki, bunlar - kameral vergi yoxlaması, səyyar vergi yoxlaması (növbəti və növbədənkənar) və operativ vergi yoxlamasıdır. Vergi qanunvericiliyi hər üç yoxlamanın keçirilmə şərtlərini, qaydalarını tənzimləmiş və vergi orqanı qanunvericiliyin yol verdiyi hədlərdə qeyd edilən yoxlamalardan hər hansı birini seçməkdə diskresion səlahiyyətə malikdir.
29. Hazırkı iş üzrə cavabdeh vergi orqanı iddiaçı barəsində növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi qərarına gəlmiş v ə bu barədə 01 mart 2018ci il tarixli **********142335 saylı qərar qəbul etmişdir (İ cild: iş v.98).
30. Məhkəmə kollegiyası səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi barədə vergi orqanlarının qəbul etdiyi qərarlarla bağlı ilk növbədə qeyd etməyi zəruri hesab edir ki, Vergi Məcəlləsinin 38-ci maddəsi səyyar vergi yoxlamasının iki növünü müəyyən etmişdir: növbəti və növbədənkənar. Vergi orqanı hər iki yoxlamanın keçirilməsi ilə bağlı qərar qəbul etsə də, sözügedən qərarlar inzibati akt hesab edilmirlər. Belə ki, “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 2.0.2-ci maddəsinə əsasən inzibati akt inzibati orqan tərəfindən ümumi (publik) hüquq sahəsinə aid olan müəyyən (konkret) məsələni nizama salmaq və ya həll etmək məqsədilə qəbul edilmiş və ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxs (şəxslər) üçün müə yyən hüquqi nəticələr yaradan qərar, sərəncam və ya digər növ hakimiyyət tədbiridir. Bu normaya görə inzibati akt hakimiyyət tədbiri olmaqla aşağıdakı əlamətləri ilə səciyyələnir - inzibati orqan tərəfindən qəbul edilməli; ümumi (publik) hüquq sahəsinə aid olan müəyyən (konkret) məsələləri nizama salmalı; ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxs (şəxslər) üçün müəyyən hüquqi nəticələr yaratmalı; qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş formalardan birinə uyğun olmalıdır. Beləliklə, inzibati akt hüquqi nəticələr yaradır, yəni ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxsin (şəxslərin) hüquqi vəziyyətini dəyişdirir, onun üzərinə vəzifə və öhdəliklər qoyur və ya ona bu və ya digər hüququn həyata keçirilməsinə şərait yaradır, bununla da hüquq münasibətlərinin formalaşması, mövcud münasibətlərin dəyişdirilməsi və ya onlara xitam verilməsinin faktiki əsası kimi çıxış edir.
31. Vergi Məcəlləsinin 38, 39 və 49-cu maddələrinin birgə təhlili onu deməyə əsas verir ki, səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi haqqında qərar özü-özlüyündə vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratmır. Belə ki, aparılan yoxlamanın nəticələri Vergi Məcəlləsinin 39.1-ci maddəsinə müvafiq olaraq səyyar vergi yoxlaması aktı ilə rəsmiləşdirilir və həmin akt əsasında vergi orqanının rəhbəri (rəhbərin müavini) Vergi Məcəlləsinin 49.1-ci maddəsində nəzərdə tutulan qərarlardan birini qəbul edir. Göründüyü kimi, səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qərar, həmin yoxlamanın nəticələrinin rəsmiləşdirildiyi akt hələ vergi ödəyicisinin vergi məsuliyyətini müəyyən etmir (başqa sözlə, hüquqi nəticə yaratmır), vergi məsuliyyətinin yar anması üçün vergi orqanının rəhbərinin (rəhbərin müavini) bu barədə qərarı tələb olunur. Vergi Məcəlləsinin 49-cu maddəsində isə vergi orqanının rəhbərinə (rəhbərin müavini) həm məsuliyyətə cəlbetmə, həm də məsuliyyətə cəlbetməmə barədə, həm də həmin maddədə nəzərdə tutulan digər qərarlardan birini qəbul etmə imkanı verilir. Belə olan halda isə, yalnız vergi orqanının rəhbərinin (rəhbərin müavini) vergi ödəyicisini vergi məsuliyyətinə cəlb etmə barədə qərarı ilə vergi ödəyicisi vergi məsuliyyətinə cəlb edilə bilər ki, bu da onu deməyə əsas verir ki, məhz həmin qərar vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratmış olur.
32. Qeyd edilənlərə əsasən, istər növbəti, istərsə də növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qəbul edilmiş qərarlar vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratm adıqlarından inzibati akt hesab edilmirlər və inzibati məhkəmə icraatında müstəqil surətdə mübahisələndirilə bilməzlər. Həmin qərarlar “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 28-ci maddəsi anlamında cavabdehin xidməti vəzifəsinə görə öz təşəbbüsü ilə inzibati icraatın başlanılması kimi qəbul edilməlidir.
33. Bununla yanaşı qeyd edilməlidir ki, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qərarın müstəqil inzibati akt kimi mübahisələndirilə bilməməsi, həmin yoxlamanın keçirilməsinin qanuniliyini qiymətləndirmək imkanından məhrum etmir. Belə ki, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsinin nəticələrinə dair tərtib edilmiş Akt əsasında qəbul edilmiş vergi ödəyicisinin vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi barədə qərar inzibati məhkəmə icraatında mübahisələndirildiyi halda, inzi bati məhkəmə icraatında həm də növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsinin qanuniliyi və əsaslılığı yoxlanılır. Bu isə aşağıdakı səbəblərdən irəli gəlir.
34. Qeyd edildiyi kimi, səyyar vergi yoxlaması həm növbəti, həm də növbədənkənar ola bilər. Vergi Məcəlləsinin 38-ci maddəsi vergi orqanına il ərzində bir dəfə növbəti yoxlama keçirmək hüququ verir. Eyni zamanda, müəyyən qanunda konkret sadalanmış hallarda vergi orqanı həm də növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması keçirə bilər. Vergi Məcəlləsinin 38.3-cü maddəsində növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün əsasların dəqiq siyahısı göstərilmişdir və onlardan biri də vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı məlumat əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (a zaldılmasının) əlamətləri müəyyən edilməsidir (Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsi).
35. Növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi əsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də məhdud şəkildə müəyyən edilməsi, bir tərəfdən sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Məhz bu baxımdan sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Bu zaman həm də nəzərə alm aq lazımdır ki, diskresion səlahiyyət əsasında qərar qəbul etdiyi hallarda, inzibati orqan öz mülahizələrini dəqiq və aydın şəkildə izah etməli, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyini əsaslandırmalıdır. Bu onunla bağlıdır ki, səlahiyyətverici normanın məzmununa görə, cavabdeh belə yoxlamanı keçirə bilər, lakin bunu bütün hallarda və həmişə etməyə borclu deyil. Əgər inzibati orqan növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi barədə qərara gəlmişdirsə, onda VM-nin 38.3-cü maddələrinin müddəaları baxımından diskresion səlahiyyətindən niyə məhz bu qaydada istifadə etməsini açıqlamaq və əsaslandırmaq öhdəliyi daşıyır. Bu zaman həm də nəzərə alınmalıdır ki, şəxsin, o cümlədən də iddiaçının inzibati orqandan diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçiri lməsini tələb etmək hüququ vardır. İnzibati orqanların fəaliyyəti üzərində məhkəmə nəzarəti həmin orqanlar, o cümlədən cavabdeh tərəfindən diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçirilməsininin yoxlanılmasını da ehtiva edir.
36. Bu baxımdan, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi haqqında qərar qəbul edərkən vergi orqanının sadəcə qanunun konkret normasına istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan məlumatın nələrdən ibarət olduğunu dəqiq göstərməyə, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən həmin halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur.
37. Hazırkı iş üzrə isə cavabdeh növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi barədə 01 mart 2018-ci il tarixli **********142335 saylı qərarında Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə (mənbəyi bəlli olan əlaqəli məlumat) istinad etməklə kifayətlənmiş, növbədənkənar yoxlamanın keçirilməsinin zəruriliyini şərtləndirən halları (mənbəyi bəlli olan əlaqəli məlumatları) göstərməmiş, diskresion səlahiyyətlərindən bu formada istifadənin vacibliyini əsaslandırmamışdır.
38. Bundan əlavə, vergi orqanı həmin əlaqəli məlumatların nə olduğunu qərarında göstərməməklə yanaşı, səyyar vergi yoxlaması aktında da qeyd etməmiş, yalnız məhkəmə icraatının gedişində bildirmişdir ki, yoxlama xidməti məlumat əsasında başlanmış, həmin xidməti məlumatda isə iddiaçının bank hesablarına daxil olan ödənişlərin məbləği ilə iddiaçı tərəfin dən verilmiş vergi bəyannaməsindəki məbləğlərin uyğunsuzluq təşkil etdiyi göstərilmişdir.
39. Bununla bağlı məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, inzibati icraat və proses hüququnun konsepsiyasına görə, inzibati məhkəmə inzibati orqanın əvəzinə icraat aparmaq öhdəliyi daşımır, məhkəmə ona təqdim olunmuş icraat materialları (inzibati icraat materialları və ya işi) əsasında inzibati orqanın qəbul etdiyi qərarın qanunauyğunluğunu məhkəmə nəzarəti qaydasında yoxlayır. Bu zaman məhkəmə tərəfindən iş üzrə qanuni qərarın qəbulu üçün əlavə araşdırmanın aparılması zərurətinin yaranması mümkündür və belə hallarda məhkəmə də İPM-in 12-ci maddəsinin tələblərinə uyğun davranmağa və tələb olunan həcmdə əlavə araşdırma aparmağa borcludur. Lakin İPM-in 12-ci maddəsinin müddəaları və məhkəmənin həmin müddəalar dan irəli gələn obyektiv araşdırma vəzifəsi inzibati orqanın əvəzinə məhkəmə tərəfindən inzibati icraat aparılması anlamında təfsir oluna və qiymətləndirilə bilməz. Belə yanaşma hakimiyyətlər bölgüsü ilə bağlı konstitusion prinsipə zidd olardı. Eyni zamanda, məhkəmənin apardığı araşdırma inzibati orqanın zəruri araşdırma aparmadan gəldiyi nəticənin haqlı sayılmasına yönəlmiş məzmunda, həcmdə və həddə ola bilməz. Məhkəmə tərəfindən aparılan araşdırma yalnız inzibati orqanda aparılmış araşdırmanı tamamlayan xarakterdə ola bilər.
40. Nəzərə almaq lazımdır ki, inzibati icraatın gedişində inzibati orqan tərəfindən lazımi araşdırma aparılmadığı halda, sonradan məhkəmədən inzibati icraatı əvəz edəcək qaydada araşdırma aparılmasını tələb etməkdə cavabdeh haqlı sayıla bilməz. Bu, məhkəmənin inzibat i orqanı əvəz etməsi ilə nəticələnəcəyi üçün yolverilməzdir. Çünki inzibati məhkəmə icraatı inzibati orqanlar tərəfindən aparılmış inzibati icraat üzərində nəzarəti ehtiva edir. Həmin nəzarət şəxsə münasibətdə mahiyyətcə yeni bir inzibati icraatın aparılması kimi qəbul edilə və qiymətləndirilə bilməz. Bu mənada cavabdeh inzibati icraatın gedişində lazımi icraat, yəni obyektiv qərarın qəbulu üçün tələb olunan həcmdə və həddə inzibati icraat aparmadan vergi hesabladıqdan sonra, məhkəmə icraatının gedişində məhkəmə tərəfindən inzibati icraat anlamında araşdırma aparılmasını tələb edə bilməz. Məhkəmə araşdırması inzibati icraatda aparılmalı olan araşdırmanı əvəz edəcək qaydada yox, onu tamamlayacaq qaydada həyata keçirilə bilər.
41. Növbədənkənar vergi yoxlamasının təyin edilməsi barədə qəra r qəbul edərkən cavabdehin sadəcə qanunun konkret normasına, o cümlədən VM-in 38.3.5-ci maddəsinə istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur. Bununla yanaşı, nəzərə almaq lazımdır ki, vergi orqanı ümumiyyətlə bu və ya digər yoxlama tədbirini seçərkən həmin tədbirin həyata keçirilməsi üçün qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş əsaslara bağlıdır və həmin əsaslara istinad etməlidir. Bu zaman həm də xüsusilə nəzərə alınmalıdır ki, növbədənkənar vergi yoxlaması növbəti deyil, məhz növbədənkənar və bu baxımdan əlahiddə yoxlama olduğuna görə, onun başlanılması haqqında qərar, yoxlamanın zəruriliyini şərtləndirən vergi qanunvericiliyində təsbit olunmuş əsaslar və hallar, diskresion səlahiyyətlərin legitim məqsədləri və mütənasiblik prinsipinin tələbləri baxımından daha ətraflı şəkildə açıqlanmalı və daha ciddi şəkildə əsaslandırılmalıdır. Qeyd olunmalıdır ki, mübahisəyə baxılması və onun həll edilməsi zamanı məhkəmə mübahisə predmeti olan qərarın qanuna uyğunluğuna həm də cavabdeh tərəfindən istinad olunan həmin əsaslar üzərindən qiymət verır.
42. Məhkəmə kollegiyası xüsusi olaraq vurğulayır ki, VM-in 38.3.5-ci maddəsinin vergi yoxlamasının başlanılması ilə bağlı vergi qanunvericiliyində nəzərdə tutulmuş əsaslardan yan qaçmağın pərdələnmiş vasitəsi kimi istifadə olunması və vergi ödənişlərinin təmin edilməsinə yönəlmiş vergi inzibatçılığının asanlaşdırıl ması üçün praktik məqsədlər baxımından həmin maddəyə ümumi şəkildə istinad edilməsi yolverilməzdir.
43. Məhz bu baxımdan sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın, xüsusilə də növbədənkənar yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Lakin hazırkı mübahisəyə münasibətdə diskresion səlahiyyətlərin məhz növbədənkənar yoxlamanın təyin edilməsi qaydasında həyata keçirilməsini, yəni növbədənkənar yoxlamanın keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu, bununla bağlı inzibati orqanın mülahizələri, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyi cavabdeh tərəfindən dəqiq və aydın şəkildə “İnzibati icraat haqqında” Qanunu n 61.2-ci maddəsinə uyğun olaraq əsaslandırılmamış, yalnız məhkəmə icraatının gedişində yoxlamanın başlama əsasları barədə dəlillər irəli sürülmüş və materiallar təqdim edilmişdir. Həmin dəlillərin və sənədlərin inzibati icraatın gedişində iddiaçı müəssisəyə bildirildiyi, iddiaçı müəssisəyə həmin dəlilləri təkzib edən sübutların təqdim edilməsi üçün şərait yaradıldığı, başqa sözlə, inzibati icraat çərçivəsində inzibati orqanla vergi ödəyicisi arasında inzibati icraatın başlanğıcı və gedişatı ilə bağlı, inzibati icraat materialları ilə bağlı “kommunikasiyanın” olduğu iş üzrə sübuta yetirilməmişdir. Halbuki, VM-nin 36.2-ci və “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 24-cü maddəsinin tələbləri baxımından, inzibati orqan icraat zamanı xidməti vəzifəsinə görə yalnız şəxsin əleyhinə və ya ziyanına ola n halları deyil, həm də onun xeyrinə olan halları hərtərəfli araşdırmağa, müəyyən etməyə və iş üzrə obyektiv qərar qəbul etməyə borcludur. İnzibati orqan həmçinin icraat çərçivəsində şəxsin dinlənilmə hüququnu təmin etmək, qəbul olunması nəzərdə tutulan inzibati aktla bağlı onun mülahizələrini və arqumentlərini dinləmək vəzifəsi də daşıyır. Bu inzibati orqanların fəaliyyətinin qanunçuluq və obyektiv araşdırma prinsiplərinə tabe olmasından irəli gəlir.
44. Məhkəmə kollegiyası xüsusi olaraq vurğulayır ki, vergi qanunvericiliyinin məqsədi bir tərəfdən dövlət büdcəsinə vergilərin vaxtında və lazımi qaydada daxil olmasını təmin etməkdən ibarətdirsə, digər tərəfdən şəxsin əmlak hüquqlarına qanunsuz müdaxilələrin qarşısını almaqdan ibarətdir. Qeyd edilməlidir ki, növbədənkənar yoxlamanın aparılma sı əsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də məhdud şəkildə müəyyən edilməsi ilə bağlı normativ tənzimləmə də, bir tərəfdən, sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir.
45. Nəzərə alınmalıdır ki, şəxsin əmlak hüquqları konstitusiyanın qoruma sferası ilə əhatə olunan üstün dəyərlər sırasına aiddir. Məhz bu baxımdan həmin dəyərə yalnız qanunla müəyyən olunmuş qaydada və mütənasib üsullarla müdaxiləyə yol verilir. Hər kəsin qanunla müəyyən edilmiş vergiləri və başqa dövlət ödənişlərini tam həcmdə və vaxtında ödəməyə borclu olması konstitusion vəzifə olsa d a, bu konstitusiya öhdəliyinin reallaşdırılması vasitələrinə, dövlət məcburiyyət tədbirlərinin həyata keçirilməsinə müəyyən məhdudiyyətlərin... tətbiq olunması ictimai hüquq münasibətlərinin stabilliyi və müəyyənliyi, idarəetmə şərtlərinin stabilliyinin təmin olunması, dövlətin maraqları və hüquq münasibətlərinin subyektlərinin şəxsi maraqları arasında tarazlığın qorunması kimi konstitusiya dəyərlərinin mühafizəsinə yönəlmişdir (Konstitusiya Məhkəməsinin “Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 78.3, 85.4, 90.3 və 93.1.1-ci maddələrinin şərh olunmasına dair” 12 yanvar 2011-ci il tarixli Qərarı).
46. Hazırkı mübahisəyə münasibətdə növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının təyin edilməsi və keçirilməsi üzrə yuxarıda istinad olunan normaların tələbləri və həmin normaların təfsiri ilə bağlı məhkəmə kollegiyasının hüquqi mövqeyi baxımından inzibati orqanın diskresion səlahiyyətlərindən düzgün istifadə etdiyi, diskresion səlahiyyət əsasında qəbul etdiyi qərarını əsaslandırdığı, yoxlamanın keçirilməsi üçün yuxarıda qeyd olunan əsasların mövcudluğu, həmin əsasların mötəbərliyi və qanunauyğunluğu iş üzrə materiallarla təsdiq olunmur. Bu mənada cavabdeh tərəfindən aparılmış yoxlama iddiaçının sahibkarlıq fəaliyyətinə və konstitusiyanın qoruma sferasına aid olan azad sahibkarlıq hüququna qanunsuz müdaxilə kimi qiymətləndirilməlidir.
47. Qeyd edilənlərdən əlavə, keçirilmiş yoxlama 02 mart 2018-ci il tarixdə başlamış və 26 iyul 2019-cu il tarixdə yekunlaşmışdır. Bu dövr ərzində yoxlama 8 dəfə dayandırılmış, 1 dəfə yoxlamanın müddəti uzadılmış və 2 dəfə əlavə vergi yoxlaması tədbirləri nin keçirilməsi barədə qərar qəbul edilmişdir.
48. İş materiallarında olan “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestri”ndən Çıxarışa əsasən yoxlamanın dayandırılması və yoxlamanın müddətinin uzadılması barədə qərarlar qeydiyyatdan keçsə də, əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin keçirilməsi barədə qərarlar qeydiyyatdan keçməmişdir.
49. Oxşar işlər üzrə məhkəmənin icraatında olan işlərdə vergi orqanının əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin keçirilməsi barədə qərarının Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrində qeydə alınmalı olması ilə bağlı dəlili ondan ibarət olmuşdur ki, «Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında Əsasnamə»də əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin keçirilməsi bar ədə qərarların Reyestrə daxil edilməli olması barədə imperativ norma yoxdur.
50. Məhkəmə kollegiyası bu mövqe ilə bağlı qeyd edir ki, sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların əsaslarının, aparılma qaydasının, müddətinin qanunvericiliklə dəqiq və hərtərəfli şəkildə müəyyən edilməsi, bir tərəfdən, sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Aparılan yoxlamalar barədə məlumatların reyestrə daxil edilməsi də inzibati orqanlar tərəfindən sahibkarların fəaliyyətinə edilən müdaxilələrin qanuniliyinə nəzarətetmə üsullarından biridir. 51. “Sahibkarlıq sahəsində ap arılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında Əsasnamə”nin müddəalarına əsasən o yoxlamalar Reyestrdə qeydə alınmalıdır ki, inzibati orqanlar həmin yoxlamanı sahibkarlıq fəaliyyətinin həyata keçirildiyi yerlərə gəlməklə sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərində həyata keçirirlər.
52. Vergi qanunvericiliyinin müddəalarına əsasən vergi orqanlarının vergi ödəyiciləri tərəfindən hesablanmış vergilərin düzgünlüyünün yoxlanılması üçün həyata keçirdiyi tədbirlərdən biri – səyyar vergi yoxlamasının aparılmasıdır ki, həmin yoxlama vergi ödəyicisinin, yəni sahibkarın fəaliyyətini həyata keçirildiyi yerə gəlməklə aparılır. Səyyar vergi yoxlamasının nəticələri üzrə vergi yoxlaması aktı tərtib edilir və səyyar vergi yoxlamasının materiallarına baxılmanın nəticələri üzrə vergi orqanının rəhbəri Vergi Məcəlləsinin 49.1-ci maddəsinə əsasən əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin keçirilməsi haqqında qərar qəbul edilə bilər.
53. Əlavə vergi yoxlamasının tədbirlərinin keçirilməsi isə o mənaya gəlir ki, vergi orqanın səyyar vergi yoxlamasının nəticələri üzrə tərtib etdiyi akt öz əhəmiyyətini itirir və yenidən yoxlama keçirilməklə yeni akt qəbul edilir. Başqa sözlə, vergi orqanı yenidən vergi ödəyicisinin (sahibkarın) fəaliyyətini həyata keçirdiyi yerə gəlməklə onun sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı yoxlama aparır, vergi ödəyicisi tərəfindən vergilərin düzgün hesablanıbhesablanmadığını yoxlayır.
54. Vergi orqanı “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında Əsasnamə”nin müddəalarında birbaşa olaraq əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin keçirilməsi haqqında qərarın Reyestrdə qeydə alınmalı olmasına dair müddəa nəzərdə tutulmadığını qeyd etsə də, həmin Əsasnamənin müddəalarının ümumi təhlili onu deməyə əsas verir ki, nə qədər ki, əlavə vergi yoxlaması tədbirlərinin keçirilməsi faktiki olaraq ilkin səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsindən fərqlənmir və vergi ödəyicisinin (sahibkarın) fəaliyyətini həyata keçirildiyi yerə gəlməklə aparılır, eyni zamanda vergi orqanına ilkin yoxlama zamanı verilən bütün hüquqları verir, bu halda həmin yoxlama da ilkin yoxlama kimi qeydə alınmalıdır.
55. Beləliklə, qeyd edilənlərə əsasən, mübahisələndirilən inzibati akt qanunun tələblərinə uyğun olmayan inzibati icraatın nəticəsində qəbul edildiyindən, onun ləğv edilməli olması ilə bağlı aşağı instansiya məh kəmələrinin nəticəsi düzgün olmuşdur.
56. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən, məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Cavabdeh Azərbaycan Respublikasının Vergilər Nazirliyi (Dövlət Vergi Xidməti ) 11 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinin kassasiya şikayəti təmin edilməsin. Şəki Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 2-1(107)-59/2022 nömrəli, 11 yanvar 2022-ci il tarixli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərar qətidir.