Bakı Apellyasiya Məhkəməsi Qərar — İş №2-1(103)-1278/2022

Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(103)-1278/2022 28.06.2022 BAKI APELLYASİYA MƏHKƏMƏSİ Bakı Apelyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası Sədrlik edən və məruzəçi-hakim Bəktaşi Səadət İnayət qızı, hakimlər Hüseynov Azər Soltanhəmid oğlu və Hüseyn Aida Əli qızından ibarət tərkibdə, Həsənova Nahidə Rasim qızının katibliyi, iddiaçının nümayəndəsi-vəkili Nümayəndə və cavabdehin nümayəndəsi X2 iştirakı ilə, İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinə qarşı “qərarın ləğv edilməsi” tələbinə dair Bakı İnzibati Məhkəməsinin 16 noyabr 2021-ci il tarixli, 2-1(112)- 6176/2021 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş apelyasiya şikayətinə Bakı Apelyasiya Məhkəməsinin binasında, şifahi məhkəmə iclasında baxaraq müəyyən etdi: İddiaçı MMC cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinə qarşı iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət edərək, həmin Baş İdarə tərəfindən qəbul olunmuş “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********5020 nömrəli qərarın ləğv olunması barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. Sonradan iddiaçının nümayəndəsi-vəkili Nümayəndə məhkəməyə iddianın əsasının dəyişdirilməsi barədə ərizə təqdim edərək Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinin xx.xx.2021-ci il tarixli **********5020 saylı “vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərarın ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. İddia ərizəsi onunla əsaslandırmışdır ki, İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinin xx.xx.2021-ci il tarixli Qərarı əsasında operativ nəzarət tədbiri həyata keçirilmişdir. Tədbir nəticəsində xx.xx.2021-ci il tarixli 001596 №li akt tərtib olunmuş və xx.xx.2021-ci il tarixli **********5020 saylı “vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərar qəbul olunmuşdur. Aşağıda qeyd olunanlara əsasən həmin qərar tamamilə qanunsuzdur və ləğv olunmalıdır. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 50.1.1 - 50.1.14-cü maddələrində əks olunmuş hallara vergi ödəyicisi tərəfindən tədbir anında riayət edilibedilməməsini yoxlamaq məqsədilə həyata keçirilən nəzarət tədbiridir. Qanunverici operativ vergi nəzarəti tədbirini bu özünəməxsus cəhəti ilə kameral və səyyar vergi yoxlamalarından fərqləndirmişdir. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 36.3-cü maddəsinə görə, bu Məcəllədə başqa hal müəyyən edilməmişdirsə, səyyar vergi yoxlaması mənfəət, gəlir, əmlak, və torpaq vergiləri üzrə vergi ödəyicisinin son 3 təqvim ilindən çox olmayan fəaliyyətini, digər vergilər üzrə həmin yoxlamanın keçirildiyi il də daxil olmaqla vergi ödəyicisinin son 3 ildən çox olmayan fəaliyyətini əhatə edə bilər. Həmin Məcəllənin 83.3-cü maddəsinə görə, vergi orqanının səyyar və kameral (bu Məcəllənin 37.2-ci maddəsində göstərilən hal üzrə kameral vergi yoxlaması ilə hesablama istisna olmaqla) vergi yoxlamasının nəticələrinə görə hesablanmış vergiləri, faizləri və maliyyə sanksiyalarını bu Məcəllənin 85.4-cü maddəsinə müvafiq olaraq hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində yenidən hesablamaq hüququ vardır. Həmçinin, Vergi Məcəlləsinin 56.1-ci maddəsinin ikinci cümləsində göstərilmişdir ki, bu maddə ilə müəyyən edilən müddət bu Məcəllənin 49.1-ci maddəsinə uyğun olaraq məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə qərarın qəbul edilmə tarixindən asılı olmayaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə vergi orqanının qərar qəbul etdiyi tarixdən əvvəlki müvafiq dövrü əhatə edir. Məlumdur ki, səyyar vergi yoxlaması ilə yanaşı operativ vergi nəzarəti tədbirinin nəticəsi üzrə qərarlar da Vergi Məcəlləsinin 49.1-ci maddəsinə uyğun olaraq qəbul edilir. Məcəllənin 56.1-ci maddəsi isə həmin normanın əvvəlki müvafiq dövrə aid edilməsini yalnız səyyar vergi yoxlaması ilə əlaqələndirmişdir. Eyni zamanda, yuxarıda qeyd olunan Məcəllənin 83.3-cü maddəsindən də göründüyü kimi, Məcəllənin 85.4-cü maddəsinə müvafiq olaraq hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində vergi orqanlarının yenidən hesablama aparmaq hüququ yalnız səyyar və kameral vergi yoxlamalarına şamil edilir. Göründüyü kimi, vergi orqanlarının səyyar və kameral vergi yoxlamalarından fərqli olaraq, operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı yalnız nəzarət tədbiri keçirilən vaxtda Məcəllənin 50.1.1-50.1.14-cü maddələrində əks olunan məsələlərə əməl olunub-olunmamasına nəzarəti həyata keçirmək hüququ vardır. Həmçinin qeyd olunmalıdır ki, əlavə olunan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarışdan, eyni zamanda operativ vergi nəzarətinin keçirilməsi barədə qərardan göründüyü kimi, tədbirin həyata keçirilməsi müddətinin xx.xx.2021-xx.xx.2021 tarixləri aralığında olması göstərilsə də, onun hansı dövrün əməliyyatlarına şamil edilməsi əks olunmur ki, bunun da səbəbi yuxarıda qeyd olunduğu kimi, məhz tədbirin keçirilməsi müddətində hər hansı pozuntunun müəyyən olunmasından ibarətdir. Nümunə üçün əlavə olunan anonimləşdirilmiş səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qərardan göründüyü kimi, həmin qərarda yoxlamanın keçirilməsi müddəti ilə yanaşı yoxlama dövrü də (əvvəlki tarixə) əks olunmuşdur. Bu hal bir daha yuxarıda qeyd olunanları təsdiq edir ki, operativ vergi nəzarəti yoxlama növü olmadığı üçün əvvəlki dövrə deyil, gələcək müəyyən müddət üçün konkret məsələlər üzrə (50.1.1- 50.1.14) nəzarətin həyata keçirilməsini tənzimləyən tədbirdir. Eyni zamanda, vergi orqanı tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinin (xx.xx.2019-cu il tarixdən qüvvəyə minmişdir) və onun keçirilməsi üçün əsas olan 50.1.13-cü maddənin (xx.xx.2020-ci il tarixdən qüvvəyə minmişdir) mövcud olmadığı dövrlərin kassa əməliyyatlarını belə maliyyə sanksiyası tətbiq olunan satış həcminə daxil etmişdir. Maddi hüquq normasının mövcud olmadığı dövrün satışlarının sonradan qanunvericiliyə əlavə olunan norma ilə maliyyə sanksiyasına cəlb olunması qanunsuzluqdan əlavə məsələyə cavabdehin səthi və etinasız yanaşmanın nəticəsidir. Qeyd olunanlarla yanaşı, mübahisənin mahiyyəti ilə bağlı bildirilir ki, cavabdehin maliyyə sanksiyası tətbiq etməkdə əsas yanaşması ondan ibarət olmuşdur ki, guya iddiaçı malları topdansatış qaydada vergi ödəyicilərinə satmış, amma e-qaimə təqdim etməyərək həmin əməliyyatları NKA vasitəsilə rəsmiləşdirmişdir. Bununla bağlı bildirilir ki, hər hansı malın (işin, xidmətin) hansı həcmdə satışının topdansatış, hansı həcminin isə pərakəndə olması meyarları qanunvericilikdə müəyyən edilməmişdir. Həmçinin vergi orqanı malların vergi ödəyicilərinə satıldığına dair heç bir sübut (hər hansı mal alan vergi ödəyicisinin ifadəsi, nəzarət qaydasında mal alqısı və s.) təqdim etmədən ehtimal üzərində məsələyə belə yanaşması vergi qanunvericiliyinin tələblərinə ziddir. Bu səbəbdən vergi orqanları tərəfindən öz subyektiv yanaşması ilə aparılan əməliyyatın ehtimal üzərində topdansatış qaydasında həyata keçirildiyinə görə maliyyə sanksiyasının tətbiq olunması qanunauyğun deyil. Cavabdehin xx.xx.2021-ci il tarixli iddiaya qarşı yazılı münasibətində (etirazı) gösətrilmişdir ki, Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsi tərəfindən "xxxx" MMC-yə məxsus olan Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu, Lökbatan qəsəbəsi, Heybət D/Y St-nın cənubu, Lökbatan-Xocasən yolunun cənub-şərq hissəsi ərazisində yerləşən anbarda malların Vergi Məcəlləsinin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məsələləri üzrə xx.xx.2021-ci il tarixdən xx.xx.2021-ci il tarixədək (xx.xx.2021-ci il tarixi daxil olmaqla) operativ vergi nəzarəti həyata keçirilmişdir. Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi zamanı xx.xx.2021-ci il tarixdə saat 16:00-da Baş İdarə tərəfindən İddiaçı MMC-yə məxsus olan Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu, Lökbatan qəsəbəsi, Heybət D/Y St-nın cənubu, Lökbatan-Xocəsən yolunun cənub-şərq hissəsi ərazisində yerləşən anbarda Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinin tələbləri pozularaq eqaimə tələb olunduğu halda heç bir e-qaimə verilmədən 3554985,12 manat məbləğində malların satılması faktı aşkar olunmuş və xx.xx.2021-ci il tarixli 001596 nömrəli Akt tərtib edilmişdir. Akt İddiaçı MMC-nin etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi X4 tərəfindən imzalanmış və aktın bir nüsxəsi ona təqdim edilmişdir. Nəticədə İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsi tərəfindən İddiaçı MMC-də keçirilmiş operativ vergi nəzarətinin nəticələri haqqında xx.xx.2021-ci il tarixli 001596 nömrəli aktına, eləcə də Vergi Məcəlləsinin müvafiq maddəsi ilə müəyyən edilmiş qaydada tərtib edilən sənədlərin olmaması üzrə tərtib edilmiş akta və digər sənədlərə əsasən İddiaçı MMC-nin 355498,51 manat məbləğində vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi qərara alınmışdır. “MHS" MMC-nin etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi X1-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinə verdiyi izahatda bildirmişdir ki, MMC-nin xx.xx.2020-ci ilin əvvəlinə mal qalığı 263828,0 manat (ƏDV-siz) olmuşdur. 01.01,2020-ci il tarixdən xx.xx.2021-ci il tarixədək cəmiyyət tərəfindən 2957739,35 manat (ƏDV-siz) dəyərində mal idxal olmuşdur. Yoxlama keçirilən dövrdə cəmiyyətin icarəsində olan hər üç obyektdə faktiki olaraq 3033444,93 manat (ƏDV-siz) məbləğində mal qalığı olmalı halda 188122,42 manat (ƏDV-siz) dəyərində mal qalığı müəyyən edilmişdir. İddiaçı MMC tərəfindən kassaya mədaxil edilmiş 2661843,67 manat dövriyyədə malın maya dəyəri 2128112,94 manat (ƏDV-siz və ticarət əlavəsiz) təşkil etmişdir və nəticədə 905332,0 manat (ƏDV-siz və ticarət əlavəsiz) malın əksik gəlməsi müəyyən olunmuş və satışda göstərilməmişdir. Əlavə olaraq qeyd edilir ki, əksik gələn 905332,0 manat mallar 1132389,24 manata (ticarət əlavəsi və ƏDV nəzərə alınmaqla) təqdim edilmişdir. Cəmiyyət tərəfindən ümumilikdə 3777721,92 manat (ƏDV və ticarət əlavəsi daxil) dəyərində malı topdan olaraq ayrı-ayrı vergi ödəyicilərinə satılmışdır və topdan verilməsinə baxmayaraq eqaimə təqdim edilməli olduğu halda cəmi 188760,0 manat hissəsinə (cəmi dəyər ƏDV-li 222736,80 manat) e-qaimə təqdim edilmişdir və nəticədə 3554985,12 manat e-qaiməsiz topdan mal satılmışdır. Qeyd olunanlardan göründüyü kimi İddiaçı MMC-nin etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi X4 da e-qaimə verilmədən 3554985,12 manat məbləğində malların satılması faktını etiraf etmişdir. Eyni zamanda “MHS" MMC-nin etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi X1-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinə xx.xx.2021-ci il tarixində təqdim etdiyi arayışda qeyd etmişdir ki, MMC-yə məxsus olan təsərrüfat subyektləri aşağıdakılardır: Bakı şəhəri, Yasamal rayonu, Şıxəli Qurbanov ev. Salatın Əsgərova, Zərgərpalan və Şamil Əzizbəyov küçələrinin kəsişməsi (Kosmetika mağazası); Bakı şəhəri, Səbail rayonu, Nizami küçəsi, ev.68, mənzil 3 (Kosmetika mağazası); Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu, Lökbatan qəsəbəsi, Heybət D/Y stansiyasının cənub-şərq hissəsi (anbar). Bu ünvanlarda olan mallar İddiaçı MMC-yə məxsusdur. Bunlardan başqa digər ünvanda malları, anbarları və saxlanc yerləri yoxdur. Digər şəxslərdən saxlanca mal qəbul etməmişlər, yolda olan onlara məxsus mallar yoxdur. Satdıqları mallara ticarət əlavəsi 6 faiz tətbiq edirlər. Cəmiyyətin iş vaxtı hər gün olmaqla Anbar 09:00-dan axşam saat 18:00-dək, mağazalar 09:00- dan axşam saat 20:00-dək fəaliyyət göstərir. Cavabdeh xx.xx.2021-ci il tarixli etirazda əlavə olaraq bildirmişdir ki, İddiaçı MMC-nin etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi X4 da e-qaimə verilmədən 3554985,12 manat məbləğində malların satılması faktını etiraf etmişdir. Məlumat üçün bildirilir ki, Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 13.2.63-cü maddəsinə əsasən, topdansatış - malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada qaimə-faktura və ya elektron-qaimə faktura və ya elektron vergi hesab-faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. Həmin məcəllənin 13.2.62-ci maddəsinə əsasən, pərakəndə satış - malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) son istehlak məqsədi ilə və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə qaimə-faktura və ya elektron-qaimə faktura və ya elektron vergi hesab-fakturası) təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. Maddənin tələbindən göründüyü kimi, pərakəndə satış fəaliyyəti zamanı sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə qaimə-faktura və ya elektronqaimə faktura və ya elektron vergi hesab-fakturası təqdim edilir, lakin topdansatış fəaliyyəti zamanı belə bir tələb yoxdur və malların alıcıya satışı (təqdim edilməsi) zamanı birmənalı olaraq elektron-qaimə təqdim edilməlidir. Bundan əlavə İddiaçı MMC tərəfindən 2020-ci ilin iyul ayından 2021-ci ilin mart ayınadək vergi orqanına təqdim etdiyi bəyannamələrdə satış topdansatış fəaliyyəti üzrə göstərilmişdir (2020-ci il iyul ayında topdansatış fəaliyyəti üzrə 56869,02 manat; avqust ayı üzrə 89215,71 manat; sentyabr ayı üzrə 70941,49 manat; oktyabr ayı üzrə 183555,76 manat; noyabr ayı üzrə 680129,11 manat; dekabr ayı üzrə 520159,78 manat; 2021-ci ilin yanvar ayı üzrə 409413,56 manat; fevral ayı üzrə 283574,53 manat, mart ayı üzrə 165611,99 manat satış olduğu göstərilmişdir). Əlavə olaraq bildirilir ki, “MHS" MMC tərəfindən müxtəlif vaxtlarda fiziki şəxs olan istehlakçının istehlak edə biləcəyi ağlabatan məbləğlərdən (10579,94 manat, 21901,8 manat, 31640,1 manat, 32879,9 manat, 80136,6 manat, 59261,84 manat) yuxarı həddə pul vəsaitlərinin nəzarət-kassa aparatına mədaxil olunması halları Cəmiyyət tərəfindən satılmış malların son istehlak məqsədi daşımadığını göstərir. Sözügedən hal faktiki olaraq topdan qaydada satılan və elektron qaimə-faktura ilə rəsmiləşdirilməli olan əməliyyatın pərakəndə satış kimi rəsmiləşdirilməklə əqdin faktiki mahiyyətinin pərdələnməsi kimi qiymətləndirilir. Həmçinin, Dövlət Vergi Xidmətinin məlumat bazasında İddiaçı MMC-nin əsas fəaliyyət növü ixtisaslaşdırılmamış topdansatış olaraq qeyd edilmişdir. Eyni zamanda vergi ödəyicisinə məxsus olan təsərrüfat subyektinin (obyektinin) icarə müqaviləsində də operativ vergi nəzarətinin həyata keçirildiyi Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu, Lökbatan qəsəbəsi, Heybət D/Y St-nın cənubu, Lökbatan- Xocəsən yolunun cənub-şərq hissəsi ərazisində yerləşən obyektin “Anbar" kimi icarəyə götürüldüyü qeyd edilmişdir. Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2014-cü il 3 aprel tarixli 94 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmiş “Azərbaycan Respublikasında ticarət, ictimai iaşə, məişət və digər növ xidmət Qaydaları”nın 5.1-ci bəndinə əsasən, topdansatış ticarəti ilə məşğul olan ticarət obyektlərində malların pərakəndə satışı qadağandır. İddiaçı tərəf öz iddia ərizəsində qeyd etmişdir ki, “Yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarışlardan göründüyü kimi, operativ vergi nəzarətinin keçirilməsi xx.xx.2021- xx.xx.2021-ci il tarixləri aralığındadır. Lakin cavabdeh tərəfindən Qərarla əhatə olunmayan daha əvvəlki dövrlərdə baş verən əməliyyatlara görə cərimə tətbiq olunmuşdur. Halbuki operativ nəzarət tədbiri səyyar və kameral vergi yoxlamalarından fərqli olaraq konkret fakt üzrə məsələnin araşdırılması məqsədilə həyata keçirilir. Vergi Məcəlləsinin 50-ci maddəsinə nəzər yetirdikdə bütün bunları müəyyən etmək mümkündür”. Bildirilir ki, Vergi Məcəlləsinin Operativ vergi nəzarəti adlanan 50-ci maddəsində vergi orqanı tərəfindən yalnız operativ vergi nəzarətinin həyata keçirildiyi vaxtda Vergi Məcəlləsinin 50.1.1-50.1.14-cü maddələrində əks olunan məsələlərə əməl olunub-olunmamasına nəzarətin həyata keçirilməli olduğu qeyd edilməmişdir. Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında xx.xx.2021-ci il tarixli **********3606 nömrəli Qərarda göstərilmiş müddət, yəni xx.xx.2021-ci il tarixdən xx.xx.2021-ci il tarixədək (xx.xx.2021-ci il tarixi daxil olmaqla) olan müddət vergi orqanı tərəfindən yoxlamanın keçiriləcəyi müddəti bildirir, vergi ödəyicisinin həmin müddətləri əhatə edən fəaliyyətinin yoxlanılmasını ifadə etmir. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 16 noyabr 2021-ci il tarixli, 2-1(112)-6176/2021 nömrəli qərarı ilə iddia təmin edilmişdir. (hakim: F.Mədətli) Həmin qərardan cavabdeh apelyasiya şikayəti verərək birinci instansiya məhkəməsinin qərarının ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul olunmasını xahiş etmişdir. Cavabdeh apelyasiya şikayətində etirazda göstərilən dəlilləri qeyd etmiş və əlavə olaraq bildirmişdir ki, məhkəmənin də qeyd etdiyi kimi yoxlamanın təyin edilməsi üçün əsas Vergi Məcəlləsinin 50.2.2-ci maddəsi ilə müəyyən olunmuş vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə olunan məlumatlar göstərilmişdir və qeyd olunan məlumatlar vergi orqanlarının baza məlumatlarında olan sənədlər və vergi ödəyicisi tərəfindən verilmiş hesabatlardır ki, həmin sənədlər də məhkəməyə təqdim edilmişdir. Məhkəmə qərarda bildirir ki, “iddiaçı haqlı olaraq qeyd etmişdir ki, operativ vergi nəzarəti tədbiri Vergi Məcəlləsinin 50.1.1-50.1.14-cü maddələrində əks olunmuş hallara vergi ödəyicisi tərəfindən tədbir zamanı riayət edilib-edilməməsini yoxlamaq məqsədilə vergi ödəyicisinin anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində), nəqliyyat vasitələrində həyata keçirilən nəzarət tədbiridir. Həmçinin, həmin Məcəllənin 56.1-ci maddəsinin ikinci cümləsinə görə, bu maddə ilə müəyyən edilən müddət bu Məcəllənin 49.1-ci maddəsinə uyğun olaraq məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə qərarın qəbul edilmə tarixindən asılı olmayaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə vergi orqanının qərar qəbul etdiyi tarixdən əvvəlki müvafiq dövrü əhatə edir. Həmin Məcəllənin 50.6-cı maddəsinə görə, operativ vergi nəzarəti tədbirlərinin keçirilməsi zamanı bu Məcəllənin 39- 43-cü və 46-49-cu maddələrinin müddəaları tətbiq edilir. Yəni, qanunverici səyyar vergi yoxlaması ilə yanaşı, operativ vergi nəzarəti tədbiri nəticəsində də yekun qərarın Məcəllənin 49.1-ci maddəsinə uyğun olaraq qəbul olunmasını tənzimləmişdir. Lakin, həmin qərarın yalnız səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə vergi orqanının qərar qəbul etdiyi tarixdən əvvəlki müvafiq dövrü əhatə etməsi kimi göstərilməsi operativ vergi nəzarəti tədbirinin keçirilməsi barədə qərarın əvvəlki dövrə şamil olunmadığını göstərir”. Bildirirlər ki, məhkəmənin qeyd edilən mövqeyi tamamilə əsassızdır. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 56.1-ci maddəsində məhkəmənin də qeyd etdiyi kimi göstərilmişdir ki, Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin tələblərinin (məcburi dövlət sosial sığorta, işsizlikdən sığorta və icbari tibbi sığorta haqları istisna olmaqla) pozulması anından 3 il (xaricdə əldə olunan gəlirlər üzrə xarici dövlətlərin səlahiyyətli orqanlarından müvafiq məlumatlar daxil olduğu hallarda həmin gəlirlər üzrə 5 il, Azərbaycan Respublikasının Cinayət Prosessual Məcəlləsinə uyğun olaraq təyin edilən vergi yoxlamalarında isə Azərbaycan Respublikasının Cinayət Məcəlləsinə müvafiq olaraq cinayət məsuliyyətinə cəlb etmə müddəti) keçmişdirsə, şəxs həmin hüquq pozuntusunun törədilməsinə görə məsuliyyətə cəlb edilə bilməz və vergi öhdəlikləri yarana bilməz. Bu maddə ilə müəyyən edilən müddət bu Məcəllənin 49.1-ci maddəsinə uyğun olaraq məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə qərarın qəbul edilmə tarixindən asılı olmayaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə vergi orqanının qərar qəbul etdiyi tarixdən əvvəlki müvafiq dövrü əhatə edir. Həmçinin həmin Məcəllənin 50.6-cı maddəsinə əsasən, Operativ vergi nəzarəti tədbirlərinin keçirilməsi zamanı bu Məcəllənin 39-43-cü və 46-49-cu maddələrinin müddəaları tətbiq edilir. Yəni, maddənin tələbindən də göründüyü kimi operativ vergi nəzarəti tədbirlərinin keçirilməsi zamanı səyyar vergi yoxlamasına aid olan yuxarıda sadalanan müddəalar tətbiq edilir. Məhkəmə heç bir halda operativ vergi nəzarətinin məhz nəzarət həyata keçirilən dövrdə aşkar olunan nöqsanların, hüquq pozuntularının müəyyən edilməsindən ibarət olduğunu hüquqi cəhətdən əsaslandırmamış, operativ vergi nəzarətinin mahiyyətini isə ona xələl gətiriləcək şəkildə təhrif etmiş və məhdudlaşdırıcı təfsir etmişdir. Məhkəmə operativ vergi nəzarətinin mahiyyətinə qanunvericiliyin tələb etdiyi şəkildə deyil, şəxsi mülahizələrinə əsasən və gəldiyi nəticəyə xidmət edəcək şəkildə anlayış vermişdir. Məhkəmə tərəfin irəli sürdüyü hər hansı bir dəlilini, arqumentini və faktını rədd edərkən həmin dəlilin rədd səbəblərini əsaslandırılmış şəkildə və ona konkret hüquq norması tətbiq etməklə əsaslandırmalıdır. Lakin bu iş üzrə məhkəmə heç bir əsaslandırma aparmadan, bəzən hətta qanunvericilikdə konkret tənzimləmə olduğu halda qanunun tələblərinə zidd anlayış verməklə qəbul etdiyi məhkəmə aktını əsaslandırmağa çalışmışdır. Bu isə məhkəmə qərarının şübhə altına alınması üçün konkret əsaslar yaradır. Məhkəmə qərarında göstərilən digər əsasa görə, “Operativ vergi nəzarəti tədbirinin keçirilməsi barədə qərarda göstərilməli olan məlumatlar Vergi Məcəlləsinin 50.3-cü maddəsi ilə müəyyən olunmuşdur. Həmin normaya görə, operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi barədə qərarda vergi ödəyicilərinin yerləşdiyi ərazi, habelə operativ vergi nəzarəti ilə əhatə olunmalı olan məsələ (məsələlər), operativ vergi nəzarətinin müddəti və operativ vergi nəzarətini həyata keçirən vergi orqanının vəzifəli şəxsi (şəxsləri) göstərilir”. Bildirilir ki, “Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********3606 nömrəli qərarda yoxlamanın keçiriləcəyi yer (Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu, Lökbatan qəsəbəsi, Heybət D/Y St-nın cənubu, Lökbatan-Xocəsən), obyektin adı və kodu (Anbar **********-11001), fəaliyyət növü (saxlama və anbarlara yığma), operativ vergi nəzarətinin Vergi Məcəlləsinin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məsələləri üzrə xx.xx.2021-ci il tarixdən xx.xx.2021-ci il tarixədək (xx.xx.2021-ci il tarixi daxil olmaqla) həyata keçirildiyi, operativ vergi nəzarətini həyata keçirən vergi orqanının vəzifəli şəxsləri göstərilmişdir. Həmçinin, Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında xx.xx.2021-ci il tarixli **********3606 nömrəli Qərarda göstərilmiş müddət, yəni xx.xx.2021-ci il tarixdən xx.xx.2021-ci il tarixədək (xx.xx.2021-ci il tarixi daxil olmaqla) olan müddət vergi orqanı tərəfindən yoxlamanın keçiriləcəyi müddəti bildirir, vergi ödəyicisinin həmin müddətləri əhatə edən fəaliyyətinin yoxlanılmasını ifadə etmir. Məhkəmənin digər mövqeyinə əsasən, “iddiaçıya məxsus iki kosmetika mağazası və anbarda keçirilən operativ vergi nəzarəti tədbiri ilə alınmış mallar ümumilikdə 3554985,12 manat məbləğində elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilmiş kimi qiymətləndirilərək 355498,51 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Qeyd olunan məbləğin hansı qaydada formalaşması isə iş materiallarında olan sənədlərlə sübuta yetirilmir. Cavabdeh yalnız iddiaçının nümayəndəsinin təqdim etdiyi izahatı sübut kimi əlavə etmişdir ki, həmin sənəd iddiaçı barəsində maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsinə yetərli hesab oluna bilməz. Həmçinin izahatda qeyd olunan məbləğlər iddiaçının əlavə olaraq təqdim etdiyi xx.xx.2021-ci il tarixli arayışda göstərilənlərlə ziddiyyət təşkil edir. Həmin arayışa əsasən satılan mallara 6 faiz ticarət əlavəsi tətbiq olunduğu qeyd olunsa da, izahatda kassa ilə satılmış 2661843,67 manat malların maya dəyəri 2128112,94 (ƏDV-siz, ticarət əlavəsiz) kimi göstərilmişdir ki, bu isə iyirmi faiz ticarət əlavəsi tətbiq olunduğu halda yarana bilər”. Bildirilir ki, məhkəmə tərəfindən malların maya dəyərinin üzərinə ticarət əlavəsinin və ƏDVnin əlavə edilməsi düzgün qaydada aparılmamışdır. Belə ki, 2128112,94 manat maya dəyəri olan malın üzərinə 6% ticarət əlavəsi (127686,78 manat) tətbiq edildikdə (2128112,94 + 127686,78) 2255799,72 manat alınacaq və həmin məbləğin üzərinə 18% ƏDV-ni (406043,95) əlavə etdikdə (2255799,72+406043,95) 2661843,67 manat alınacaqdır. Göründüyü kimi məhkəmə tərəfindən malın satış dəyəri düzgün hesablanmamışdır. Eyni zamanda izahatda qeyd olunan MMC-nin xx.xx.2020-ci ilin əvvəlinə mal qalığının 263828,0 manat (ƏDV-siz) olması MMC-nin təqdim etdiyi 2019-cu ilin mənfəət vergisində öz əksini tapmış, xx.xx.2020-ci il tarixdən xx.xx.2021-ci il tarixədək cəmiyyət tərəfindən 2957739,35 manat (ƏDV- siz) dəyərində mal idxal olunması faktı da vergi orqanlarında mövcud olan baza məlumatlarında qeyd edilmişdir. Hesab edirlər ki, məhkəmə iş üzrə faktiki halların həqiqi tərəflərini müəyyən etməməklə, o istiqamətdə heç bir araşdırma aparmamaqla nəticədə tətbiq edilməli olmayan maddi hüquq normalarını tətbiq etməklə yanlış nəticəyə gəlmişdir. Məhkəmə qəbul etdiyi qərarı bütünlüklə şübhələr və ehtimallar əsasında qəbul etmişdir. Məhkəmənin inzibati mübahisə üzrə heç bir araşdırma aparmamasını və lazımi həqiqəti müəyyən etməməsini aşağıdakı dəlillərlə təsdiq edirlər. Yuxarıda qeyd edildiyi kimi məhkəmə nəticədə həqiqət olaraq müəyyən etmişdir ki, iddiaçı pərakəndə ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olmuşdur. Halbuki iddiaçı topdansatış fəaliyyəti ilə məşğul olduğunu etiraf etmişdir. Göründüyü kimi iddiaçının topdansatış fəaliyyəti ilə məşğul olması əslində işin mübahisəsiz halıdır. Hər iki tərəfin qəbul etdiyi və təsdiq etdiyi bir halın məhkəmə tərəfindən əsassız olaraq təsdiq edilməməsi məhkəmə qərarının qanuniliyini və əsaslılığını birmənalı şəkildə şübhə altına alır. Belə ki, müstəqil şəkildə sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan iddiaçı həyata keçirdiyi fəaliyyəti, yəni topdansatış fəaliyyətini təqdim etməsinə və təsdiq etməsinə baxmayaraq, məhkəmə belə bir halın mövcud olmadığı qənaətinə gəlmişdir. Məhkəmə vergi ödəyicisinin qeydiyyat məlumatlarında əks olunan qeydləri nəzərə almayaraq iddiaçının pərakəndə ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olması qənaətinə gələrkən yuxarıda qeyd olunan və materiallarda əks olunan sübut və dəlillərə önəm verməmiş, heç bir araşdırma aparmamış, iş materiallarından tam məlumatsız olmuşdur. Göründüyü kimi İddiaçı MMC tərəfindən 3554985,12 manat məbləğində mal müxtəlif vergi ödəyicilərinə topdan şəkildə satılmışdır və faktiki olaraq topdan qaydada satılan və elektron qaimə-faktura ilə rəsmiləşdirilməli olan əməliyyat pərakəndə satış kimi rəsmiləşdirilməklə əqdin faktiki mahiyyəti pərdələnmişdir. İddiaçı apelyasiya şikayətinə qarşı etiraz verərək bildirmişdir ki, operativ vergi nəzarəti tədbiri Vergi Məcəlləsinin 32-ci maddəsi ilə müəyyən olunan nəzarət tədbirlərindən biridir. “Operativ” sözü leksik mənasına görə “təcili, sürətli, çevik” (hərəkət, əməliyyat) deməkdir. Bu nəzarət tədbirini vergi yoxlamalarından fərqləndirən başlıca əlamət ondan ibarətdir ki, vergi yoxlamaları vergi ödəyicisinin əvvəlki üç ilədək dövrünü əhatə edir (bəzi hallarda beş və ya yeddi il), operativ vergi nəzarəti tədbiri isə konkret məsələlər üzrə vergi ödəyicisinin yalnız cari fəaliyyəti üzrə həyata keçirilir. Qeyd olunanlar mövcud qanunvericiliyə, həmin sözlərin leksik mənasına və tərtib olunan rəsmi sənədlərə əsasən aşkar şəkildə müəyyən olunur. Belə ki, Məcəllənin 50.1-ci maddəsinə əsasən, operativ vergi nəzarəti ilə yalnız Vergi Məcəlləsinin 50.1.1 - 50.1.14-cü maddələrində əks olunmuş hallar yoxlanıla bilər. Həmin 14 tədbirin hər biri “aşkar edilməsi” və ya “nəzarət edilməsi” hərəkətləri ilə əhatə olunur. Xüsusilə maliyyə sanksiyasının tətbiq olunduğu Məcəllənin 58.13-cü maddəsinin həyata keçirilməsi predmeti olan 50.1.13-cü maddədə də “...elektron qaimə-fakturanın tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi” göstərilmişdir. “Nəzarət etmək” sözünün leksik mənasından göründüyü kimi, həmin hərəkəti yalnız cari, yəni faktiki tədbir zamanı həyata keçirmək mümkündür. Geri tarixə hər hansı məsələyə nəzarət etmək imkansız olduğu halda cavabdeh bunu qanunsuz olaraq rəsmiləşdirmişdir. Əlavə olunan Azərbaycan dilinin izahlı lüğətindən çıxarışlardakı sözlərin leksik mənasına nəzər yetirdikdə operativ nəzarət tədbirinin yalnız keçirildiyi (cari) müddət ərzində müəyyən olunan pozuntulara tətbiq edilməsi tam aydın olur. Tək normaların hərfi yazılış dili deyil, qanunvericilikdə əks olunmuş müddəaların mahiyyəti də bu tədbirin əvvəlki dövrə şamil edilməsinin əsassız olmasını təsdiq edir. Birincisi, məlum olduğu kimi, inzibati orqan tərəfindən yerlərə getməklə həyata keçirilən bütün nəzarət tədbirləri Yoxlamaların vahid məlumat reyestrində qeydə alınmalıdır. İş materiallarında olsa da, tərəflərindən təkrar əlavə olunan 3 sayda reyestrdən çıxarışlardan göründüyü kimi, Ədliyyə Nazirliyinin vahid informasiya sistemində hər bir obyekt üzrə qeydə alınmış məlumatda “Yoxlanılan dövr - cari fəaliyyət” olaraq əks olunmuşdur. Cari ifadəsinin isə “hal-hazırki, indiki, indi baş verən” ifadələri ilə sinonim təşkil etdiyi hər kəsə məlumdur. Həmin sözün də Azərbaycan dilinin izahlı lüğətindən çıxarışı etiraza əlavə olunur. Vergi yoxlamaları ilə operativ vergi nəzarətinin dövr baxımından fərqliliyini bir daha təsdiq etmək üçün iş materiallarına təkrar əlavə olunan səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə reyestrdən çıxarış nümunəsində “Yoxlanılan dövr” xanasında konkret təqvim günləri ilə müddətin göstərilməsinə nəzər yetirmək də kifayətdir. Göründüyü kimi, operativ nəzarət tədbiri üzrə Vahid reyestrdən çıxarışlarda qeydə alınan dövrün cari fəaliyyət əks olunmasına baxmayaraq, həmin tələbə riayət olunmamış və "Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında Əsasnamə”nin 5.2-ci bəndinin tələbi (yoxlamanın çıxarışda göstərilən məlumatlara uyğun aparılması) pozulmuşdur. "Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların tənzimlənməsi və sahibkarların maraqlarının müdafiəsi haqqında Qanunun 3.2-ci maddəsinə görə həmin Qanun və onun əsasında qəbul edilmiş digər normativ hüquqi aktların tələblərinin pozulması ilə, o cümlədən yoxlamaların vahid məlumat reyestrində qeydə alınmadan aparılan yoxlamaların hüquqi nəticəsi yoxdur. Qeyd olunanlara əsasən Vergi Məcəlləsinin 2.4.8-ci maddəsinə əsasən vergi qanunvericiliyinin tələbləri pozulmuşdur. Qeyd olunanlarla bağlı Ədliyyə Nazirliyinə sorğu verilmiş və Nazirliyin Qeydiyyat və Notariat Baş İdarəsinin xx.xx.2022-ci il tarixli 05/1749-14 nömrəli cavab məktubunda qanunvericiliyin yuxarıda göstərilən hüquq normalarına istinad olunmuşdur. Bundan başqa, operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi barədə Qərarda göstərilməsi məcburi olan tələblər var. Vergi Məcəlləsinin 50.3-cü maddəsinin ikinci cümləsinə görə, həmin qərarda vergi ödəyicilərinin yerləşdiyi ərazi, habelə operativ vergi nəzarəti ilə əhatə olunmalı olan məsələ (məsələlər), operativ vergi nəzarətinin müddəti və operativ vergi nəzarətini həyata keçirən vergi orqanının vəzifəli şəxsi (şəxsləri) göstərilir. Göründüyü kimi, tədbirin hansı dövrə aid edilməsinə dair heç bir qeyd yoxdur ki, bu da səbəbsiz deyil. Yuxarıda göstərilənlərin davamı kimi qeyd olunur ki, bu tədbirin mahiyyəti də ondan ibarətdir ki, keçirildiyi müddət həm də tədbirin dövrünü əhatə edir. Müqayisə üçün bildirilir ki, səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qərarın forması Azərbaycan Respublikası Vergilər Nazirliyinin Kollegiyasının 7 sentyabr 2016-cı il tarixli **********011400 №-li Qərarı ilə qəbul olunmuş "Səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi Qaydalarının (hüquqi aktların dövlət reyestrinə daxil edilmişdir) 2 nömrəli əlavəsi ilə təsdiq edilmişdir. İş materiallarına yenidən əlavə olunan nümunə qərardan göründüyü kimi, yoxlama ilə əhatə olunan vergi dövrü konkret tarixlə qeyd olunmuşdur. Eyni zamanda, Vergi Məcəlləsinin 83.3-cü maddəsinə görə, vergi orqanının səyyar və kameral vergi yoxlamasının nəticələrinə görə hesablanmış vergiləri, faizləri və maliyyə sanksiyalarını bu Məcəllənin 85.4-cü maddəsinə müvafiq olaraq hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində yenidən hesablamaq hüququ vardır. Həmin Məcəllənin 36.3-cü maddəsinə görə, bu Məcəllədə başqa hal müəyyən edilməmişdirsə, səyyar vergi yoxlaması mənfəət, gəlir, əmlak, və torpaq vergiləri üzrə vergi ödəyicisinin son 3 təqvim ilindən çox olmayan fəaliyyətini, digər vergilər üzrə həmin yoxlamanın keçirildiyi il də daxil olmaqla vergi ödəyicisinin son 3 ildən çox olmayan fəaliyyətini əhatə edə bilər. Göründüyü kimi, qanunverici vergi nəzarətinin əvvəlki dövrə şamil edilməsini yalnız səyyar və kameral vergi yoxlamalarında müəyyən etmişdir. Operativ vergi nəzarəti tədbiri səyyar və kameral vergi yoxlamalarından fərqli olaraq başa çatmış münasibətləri deyil, tədbir zamanı davam edən pozuntunu müəyyən etməyə hüquq verən nəzarət tədbiridir. Qeyd olunanlarla yanaşı, Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsi ilə operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi üçün əsaslar müəyyən olunmuşdur. Lakin tədbirin keçirilməsinə dair iş materiallarında olan xx.xx.2021-ci il tarixli **********3606 nömrəli Qərarda bu barədə heç bir qeyd yoxdur. Ədliyyə Nazirliyinin Vahid məlumat reyestrindən çıxarışlarda isə tədbirin keçirilməsi üçün əsas Məcəllənin 50.2.2-ci maddəsi, yəni "vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar” göstərilir. Halbuki, iş materialında operativ vergi nəzarət tədbirindən əvvəl vergi orqanlarının hansı mənbəyi bəlli məlumat əsasında belə tədbirinin keçirilməsinin müəyyən olunmasına dair hər hansı təsdiqedici sənəd yoxdur. Apelyasiya şikayətində cavabdeh özünə məxsus baza məlumatlarına və bəyannamələrə istinad etmişdir ki, qeyd olunanlara əsaslanmaqla belə tədbirin həyata keçirilməsi yolverilməzdir. Çünki həmin baza vasitəsilə operativ nəzarət tədbirinin həyata keçirilməsi əsaslarının müəyyən olunması mümkünsüzdür. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinin tələblərinə riayət edilib-edilməməsi baxımından həyata keçirilən operativ nəzarət tədbiri vergi ödəməkdən yayınmanı aşkara çıxarmır ki, baza məlumatları ilə müqayisə aparılsın. Bu tədbirin mahiyyəti digər vergi ödəyicisinə e-qaiməsiz satış faktını müəyyən etməklə həmin şəxsin qeyri-rəsmi mal alışını müəyyən etmək imkanıdır. Belə faktların baş verməsinə dair mənbəyi bəlli məlumatlar baza məlumatları və ya bəyannamələr deyil, məsələn, alıcı şəxsin e-qaimə verilməməsinə dair şikayəti, satıcının ümumiyyətlə nəzarətkassa aparatı quraşdırmaması və s. ola bilər. Qeyd edilir ki, cavabdeh qeyd etdiyi məlumatları və bəyannamələri operativ vergi nəzarəti tədbirinin keçirilməsi barədə qərar qəbul etdikdən sonra sistemdən əldə edir. Qərardan əvvəl belə araşdırma aparılmışdırsa həmin tarixi əks etdirən təsdiqedici sənəd məhkəməyə təqdim edilməlidir. Hesab edir ki, sadalanan əhəmiyyətli pozuntular - operativ vergi nəzarəti ilə vergi ödəyicisinin yalnız tədbir zamanı cari fəaliyyəti üzrə baş verən pozuntuları rəsmiləşdirməli olduğu halda cavabdehin əvvəlki dövrün əməliyyatlarına müdaxilə etməsi, həmçinin ümumiyyətlə bu tədbirin həyata keçirilməsi üçün hər hansı mənbəyi bəlli məlumatın mövcud olmaması mübahisənin mahiyyəti araşdırılmadan inzibati aktın ləğvi üçün əsasdır ki, birinci instansiya məhkəməsi qərar qəbul edərkən göstərilən hallara da istinad etmişdir. Qeyd olunanlarla yanaşı cavabdehin apelyasiya şikayətinin bütün dəlillərinə, həmçinin mübahisənin mahiyyətinə də münasibət bildirməyi zəruri hesab edirlər. Cavabdehin apelyasiya şikayəti iddia ərizəsinə təqdim etdiyi etirazın eynilə olduğu kimi 4 səhifədən ibarət köçürülməsindən və əsassız söz yığınından ibarətdir. Cavabdeh şikayətdə qeyd etmişdir ki, (səh.9) guya Məhkəmə tərəfindən malların maya dəyərinin üzərinə ticarət əlavəsinin və ƏDV-nin əlavə edilməsi düzgün qaydada aparılmamışdır. Belə ki, cavabdeh sadə riyazi hesablamaları natamam şəkildə göstərməklə guya düzgün nəticəyə gəldiyini qeyd edir. Halbuki riyazi hesablamanın sonu iddiaçının kassa ilə satış etdiyi 2661843,67 manat məbləği qeyd etməklə tamamlanır, maliyyə sanksiyasının tətbiq edildiyi 3554985,12 manat məbləğinin e- qaimə ilə satış məbləği (222736,8 manat ƏDV-li) çıxıldıqdan öncə qeyd olunan 3.777.721,92 manat məbləğinin necə formalaşdığına heç bir münasibət bildirmir. İstənilən halda cavabdeh tərəfindən uzun müddətlik bir dövr üzrə satış əməliyyatlarının vahid faiz dərəcəsi (6 faiz) ticarət əlavəsi ilə götürülməsi absdurddur. Belə biznes fəaliyyəti mümkün deyildir. İddiaçının nümayəndəsinin təqdim etdiyi izahata nəzər yetirdikdə oradakı riyazi göstəricilərin cavabdeh tərəfindən diktə olunaraq yazdırıldığı tam aydın sezilir. Digər tərəfdən, vergi orqanı iddiaçı tərəfindən 2661843,67 manat məbləğində malların nəzarət kassa aparatı (NKA) vasitəsilə pərakəndə qaydada satılmasını təkzib edən heç bir sübut olmadığı halda, alınan bütün malların topdansatış qaydasında satıldığı ehtimalı ilə məsələyə münasibət bildirmişlər. Cavabdeh unutmuşdur ki, Azərbaycan Respublikasının Konstitusiyasının 15-ci maddəsi hər kəsin azad sahibkarlıqla məşğul olmasına təminat verir. Kommersiya qurumlarının nizamnaməsində qanunla qadağan olunmayan istənilən fəaliyyətlə məşğul olmaq əks olunmuşdur. Lakin cavabdehin öz proqram təminatında göstərilmiş fəaliyyət kodu əsasında məsələyə hüquqi qiymət verməsi tamamilə əsassızdır. Əgər proqram təminatında şəxsin fəaliyyət kodu topdansatış ticarətdirsə, guya onun pərakəndə satışla məşğul olmaq hüququ olmamışdır. Halbuki şəxsə bu hüququ Konstitusiya və qanunlar verir. Texniki olaraq proqram təminatında əks olunmuş kod şəxsə əlavə maliyyə yükü yarada bilməz. Çünki bunun heç bir iqtisadi mahiyyəti, əsaslandırması yoxdur. Bundan başqa, iddiaçının pərakəndə qaydada fəaliyyətinə hüquq verən nəzarət-kassa aparatlarının quraşdırılması vergi orqanı tərəfindən təsdiqlənir. Başqa sözlə desək, pərakəndə qaydada satışın rəsmiləşdirilməsini qeydə alan vergi orqanının sonradan həmin satış əməliyyatlarını qəbul etməməsi anlaşılan deyil. Vergi ödəyicisinin fəaliyyət kodu topdansatışla yanaşı həm də pərakəndə ticarət olduğu halda və pərakəndə satış obyekti uçotu varsa, demək NKA vasitəsilə rəsmiləşdirilən əməliyyatların qanuniliyi şübhə doğurmamalıdır. Çünki nə vergi qanunvericiliyində, nə də ona uyğun olaraq qəbul olunan qaydalar, təlimatlar və s. normativlərdə satış məbləğinin hansı həddinin pərakəndə və ya topdansatış olması qanunvericilikdə müəyyən edilməmişdir. Bu səbəbdən xx.xx.2022ci il tarixədək nəzarət-kassa aparatı vasitəsilə rəsmiləşdirilən əməliyyatın yalan əqd olmasını sübut etmək üçün vergi orqanı yerində həmin əməliyyatı aşkar edərək alıcının şəxsiyyətini müəyyənləşdirməli və alıcının vergi ödəyicisi (və ya faktiki sahibkarlıq fəaliyyəti) olduğunu sübut etməlidir. Yalnız xx.xx.2022-ci il tarixdən "Nağdsız hesablaşmalar haqqında” Qanuna əlavə edilən 3.4.11-ci maddə ilə pərakəndə satış qaydasında təqdim edilən mallara (avtomobillər istisna olmaqla) bir əməliyyat çərçivəsində 4000,0 manat nağd ödəmə həddi müəyyən edilmişdir. Göründüyü kimi, mübahisənin mahiyyəti də operativ vergi nəzarətinin yalnız tədbir zamanı aşkar olunan pozuntunu rəsmiləşdirmək imkanını əks etdirir. Cavabdeh apelyasiya şikayətində Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2014cü il 3 aprel tarixli 94 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmiş "Azərbaycan Respublikasında ticarət, ictimai iaşə, məişət və digər növ xidmət Qaydaları”nın 5.1-ci bəndinə istinad edərək topdansatış ticarəti ilə məşğul olan ticarət obyektlərində malların pərakəndə satışın qadağan olunduğunu qeyd etmişdir. Həmin normaya diqqət yetirdikdə görərik ki, topdansatış ticarət obyektində pərakəndə qaydada fəaliyyət göstərilməsi deyil, belə hüquq olmadan pərakəndə satış qadağan olunmuşdur. Obyektdə nəzarət-kassa aparatının quraşdırılmasına vergi orqanı tərəfindən icazə verilməsi artıq şəxsə topdansatış fəaliyyəti ilə yanaşı pərakəndə ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olmaq hüququ verir. Başqa sözlə desək, pərakəndə qaydada satışın rəsmiləşdirilməsini qeydə alan vergi orqanının sonradan həmin satış əməliyyatlarını qəbul etməməsi yolverilməzdir. Xüsusilə qeyd edək ki, normativ-hüquqi aktların iyerarxiyası baxımından daha üstün hüquqi qüvvəyə malik olan Azərbaycan Respublikasının Prezidentinin 19 aprel 2017-ci il tarixli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş "Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”nın 4.2-ci bəndinə əsasən vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektində (obyektdə) mallar pərakəndə və topdansatış qaydasında təqdim edildikdə, bu fəaliyyətlər üzrə malların mədaxilinin və məxaricinin (satışının) uçotu ayrılıqda aparılır. Bir nüansa da diqqət etmək istərdik ki, cavabdeh apardığı hesablamada guya iddiaçının təqdim etdiyi izahata əsaslanmışdır. Halbuki yuxarıda göstərildiyi kimi oradakı rəqəmlər cavabdeh tərəfindən kompüter avadanlığında yazılmış və iddiaçıya imzalatdırılmışdır. İzahat vergi ödəyicisinin fəaliyyət göstərdiyi obyektdə tərtib olunmuşdursa niyə əlyazma şəklində deyil? İstənilən halda izahat iş üzrə toplanmış digər sübutlarla yanaşı yoxlanılmalı və qiymətləndirilməlidir. Cavabdeh isə həmin izahatlarda qeyd olunanları təsdiq edəcək əlaqəli hər hansı sübutu məhkəməyə təqdim edə bilməmişdir. Azərbaycan Respublikası Konstitusiya Məhkəməsi Plenumunun "C.Əzimovun şikayəti üzrə Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin Mülki Kollegiyasının 2 aprel 2018-ci il tarixli qərarının Azərbaycan Respublikasının Konstitusiyasına və qanunlarına uyğunluğunun yoxlanılmasına dair” xx.xx.2018-ci il tarixli Qərarında qeyd olunmuşdur ki, "iş üzrə tərəflərin izahatları yalnız başqa obyektiv sübutlarla təsdiq edildiyi halda məhkəmə tərəfindən qəbul edilə bilər”. Göründüyü kimi, məcburi yazdırılmış və heç bir sübutla təsdiqini tapmayan ifadə maliyyə sanksiyasının tətbiqinə əsas ola bilməz. Mübahisənin mahiyyəti ilə bağlı digər bir əhəmiyyətli hal ondan ibarətdir ki, cavabdeh malların vergi ödəyicilərinə satıldığını ehtimal etsə də, operativ vergi nəzarəti tədbirini pozuntu baş verdiyi anda həyata keçirmədiyi üçün malların kimə, hansı həcmdə və hansı qiymətə satıldığını sübut edə bilmir. Məhz bu amil də operativ vergi nəzarəti ilə pozuntu vaxtı müəyyən olunan halların rəsmiləşdirilməli olduğunu təsdiq edir. Bundan başqa, qanunvericilikdə satıcı vergi ödəyicisinin alıcıdan aldığı malı hansı təyinatla istifadə etməsini müəyyən etməsi ilə bağlı hər hansı tələb yoxdur. Əksinə, Vergi Məcəlləsinin 13.2.62-cü maddəsinin xx.xx.2022-ci ilədək qüvvədə olan redaksiyasına görə, yalnız sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən alıcı hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə elektron-qaimə fakturanı təqdim etmək satıcı vergi ödəyicisinin vəzifəsi idi. Mövcud mübahisələrin heç birində qeyd olunan normaya uyğun olaraq hər hansı alıcı vergi ödəyicisinin vergi orqanlarına müraciəti, şikayəti müəyyən olunmur. Apelyasiya baxışı zamanı cavabdehin nümayəndəsi X3 apelyasiya şikayətini müdafiə edərək birinci instansiya məhkəməsinin qərarının ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edilməsini məhkəmə kollegiyasından xahiş etdi. Apelyasiya baxışı zamanı iddiaçının nümayəndəsi-vəkili Nümayəndə apelyasiya şikayətinə etiraz edərək onun təmin edilməməsini və birinci instansiya məhkəməsinin qərarının dəyişdirilmədən saxlanılmasını məhkəmə kollegiyasından xahiş etdi. Məhkəmə kollegiyası iş üzrə tərəflərin izahatını dinləyərək, iş materiallarını və apelyasiya şikayətinin dəlillərini araşdıraraq və işdə olan sübutlara hüquqi qiymət verərək belə hesab edir ki, apelyasiya şikayəti təmin edilməməli və birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır. Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 82-ci maddəsinə əsasən apelyasiya instansiyası məhkəməsi mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində və hüquqi məsələlər, habelə sübutlar və faktlar (faktiki hallar) əsasında mahiyyəti üzrə tam həcmdə baxır. İş materiallarında olan xx.xx.2021-ci il tarixli **********3606 nömrəli “Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” qərardan görünür ki, İddiaçı MMC-də xx.xx.2021-ci il tarixdən xx.xx.2021-ci il tarixədək (xx.xx.2021-ci il tarixi daxil olmaqla) olan müddətdə malların Vergi Məcəlləsinin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən(obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məqsədilə vergi orqanı tərəfindən operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi qərara alınmışdır. İş materiallarında olan xx.xx.2021-ci il tarixli **********3608 nömrəli “Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi üçün zəruri olan sənədlərin təqdim olunması haqqında Tələbnamədən görünür ki, sənədlərin 1 iş günü ərzində vergi orqanına təqdim olunması bildirilmişdir. İş materiallarında olan xx.xx.2021-ci il tarixdə tərtib olunan DVX seriyalı 001596 nömrəli Aktdan görünür ki, xx.xx.2021-ci il tarixdə saat 16:00-da iddiaçıya məxsus Bakı şəhəri, Lökbatan qəsəbəsi, Heybət D/Y Stansiyasının cənubu, Lökbatan-Xocasən yolunun cənub-şərq hissəsində yerləşən obyektdə keçirilmiş OVN tədbiri zamanı vergi ödəyicisinin Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinin tələblərini pozaraq elektron qaimə-faktura təqdim etmədən 3554985,12 manat malların satıldığı aşkar olunmuşdur. İş materiallarında olan xx.xx.2021-ci il tarixdə tərtib olunan DVX seriyalı 001588 nömrəli Aktdan görünür ki, xx.xx.2021-ci il tarixdə saat 15:00-da iddiaçıya məxsus Bakı şəhəri, Lökbatan qəsəbəsi, Heybət D/Y Stansiyasının cənubu, Lökbatan-Xocasən yolunun cənub-şərq hissəsində yerləşən obyektdə keçirilmiş OVN tədbiri zamanı ümumi dəyəri 63419,58 manat mal qalığı aşkar olunmuşdur. İş materiallarında olan Vergi ödəyicisinin filialının, nümayəndəliyinin və təsərrüfat subyektinin (obyektinin) olduğu yer üzrə uçota alınması haqqında arayışlarda iddiaçının Bakı şəhərində yerləşən təsərrüfat subyektlərinin (obyektlərinin) olduğu yer üzrə uçota alındığı göstərilmişdir. İşin hallarından görünür ki, vergi orqanı tərəfindən xx.xx.2021-ci il tarixli Qərar əsasında operativ nəzarət tədbiri həyata keçirilmişdir. Tədbir nəticəsində xx.xx.2021-ci il tarixli 001596 №li akt tərtib olunmuş və xx.xx.2021-ci il tarixli **********5020 saylı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərar qəbul olunaraq iddiaçı barəsində 355498,51 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. İşdən görünür ki, iddiaçı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********5020 nömrəli qərarın ləğv olunmasını məhkəmədən xahiş etmişdir. Birinci instansiya məhkəməsi iddia tələbini təmin etmiş və mövqeyini onunla əsaslandırmışdır ki, iddiaçı haqlı olaraq qeyd etmişdir ki, operativ vergi nəzarəti tədbiri Vergi Məcəlləsinin 50.1.1 - 50.1.14-cü maddələrində əks olunmuş hallara vergi ödəyicisi tərəfindən tədbir zamanı riayət edilib-edilməməsini yoxlamaq məqsədilə vergi ödəyicisinin anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində), nəqliyyat vasitələrində həyata keçirilən nəzarət tədbiridir. Belə ki, qeyd olunan maddələrin Vergi Məcəlləsinin digər müddəaları ilə qarşılıqlı təhlili zamanı müəyyən olunur ki, operativ vergi nəzarəti tədbiri səyyar və kameral vergi yoxlamalarından fərqli olaraq başa çatmış münasibətləri deyil, tədbir zamanı davam edən pozuntu halını müəyyən etməyə hüquq verən nəzarət tədbiridir (əmək müqaviləsi hüquqi qüvvəyə minmədən şəxsin işlərin görülməsinə cəlb olunması, obyektdə sənədsiz malların aşkar olunması və s.) Vergi Məcəlləsinin 83.3-cü maddəsinə görə, vergi orqanının səyyar və kameral (bu Məcəllənin 37.2-ci maddəsində göstərilən hal üzrə kameral vergi yoxlaması ilə hesablama istisna olmaqla) vergi yoxlamasının nəticələrinə görə hesablanmış vergiləri, faizləri və maliyyə sanksiyalarını bu Məcəllənin 85.4-cü maddəsinə müvafiq olaraq hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində yenidən hesablamaq hüququ vardır. Həmin Məcəllənin 36.3-cü maddəsinə görə, bu Məcəllədə başqa hal müəyyən edilməmişdirsə, səyyar vergi yoxlaması mənfəət, gəlir, əmlak, və torpaq vergiləri üzrə vergi ödəyicisinin son 3 təqvim ilindən çox olmayan fəaliyyətini, digər vergilər üzrə həmin yoxlamanın keçirildiyi il də daxil olmaqla vergi ödəyicisinin son 3 ildən çox olmayan fəaliyyətini əhatə edə bilər. Həmçinin, məhkəmə qeyd etmişdir ki, həmin Məcəlləsinin 56.1-ci maddəsinin ikinci cümləsinə görə, bu maddə ilə müəyyən edilən müddət bu Məcəllənin 49.1-ci maddəsinə uyğun olaraq məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə qərarın qəbul edilmə tarixindən asılı olmayaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə vergi orqanının qərar qəbul etdiyi tarixdən əvvəlki müvafiq dövrü əhatə edir. Həmin Məcəllənin 50.6-cı maddəsinə görə, operativ vergi nəzarəti tədbirlərinin keçirilməsi zamanı bu Məcəllənin 39-43-cü və 46-49-cu maddələrinin müddəaları tətbiq edilir. Yəni, qanunverici səyyar vergi yoxlaması ilə yanaşı, operativ vergi nəzarəti tədbiri nəticəsində də yekun qərarın Məcəllənin 49.1-ci maddəsinə uyğun olaraq qəbul olunmasını tənzimləmişdir. Lakin, həmin qərarın yalnız səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə vergi orqanının qərar qəbul etdiyi tarixdən əvvəlki müvafiq dövrü (VM 36.3) əhatə etməsi kimi göstərilməsi operativ vergi nəzarəti tədbirinin keçirilməsi barədə qərarın əvvəlki dövrə şamil olunmadığını göstərir. Müqayisə üçün məhkəmə bildirmişdir ki, iş materiallarında olan səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qərar nümunəsində yoxlamanın keçirilməsi müddəti ilə yanaşı, əhatə etdiyi vergi dövrü də ayrıca göstərilmişdir. Qeyd olunan səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qərar nümunəsi Azərbaycan Respublikası Vergilər Nazirliyinin Kollegiyasının 7 sentyabr 2016-cı il tarixli **********011400 №-li Qərarı ilə qəbul olunmuş “Səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi Qaydaları”nın 2 nömrəli əlavəsi ilə təsdiq edilmişdir. Operativ vergi nəzarəti tədbirinin keçirilməsi barədə qərarda göstərilməli olan məlumatlar isə Vergi Məcəlləsinin 50.3-cü maddəsi ilə müəyyən olunmuşdur. Həmin normaya görə, operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi barədə qərarda vergi ödəyicilərinin yerləşdiyi ərazi, habelə operativ vergi nəzarəti ilə əhatə olunmalı olan məsələ (məsələlər), operativ vergi nəzarətinin müddəti və operativ vergi nəzarətini həyata keçirən vergi orqanının vəzifəli şəxsi (şəxsləri) göstərilir. İş materiallarında olan xx.xx.2021-ci il tarixli **********3606 nömrəli operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında qərardan göründüyü kimi, həmin normaya uyğun olaraq yalnız nəzarət tədbirinin həyata keçirildiyi müddət (xx.xx.2021-xx.xx.2021) əks olunmuş, qərar əsasında hansı dövrün göstəriciləri yoxlanılacağı müəyyən edilməmişdir. Belə olan halda isə, hüquq müəyyənedici rəsmi sənəd olmadan cavabdehin operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı qərardan əvvəlki hər hansı dövrə öz seçimi ilə münasibət bildirməsi yolverilməzdir. Başqa sözlə desək, inzibati orqanın həyata keçirdiyi nəzarət tədbiri barədə qərarda qanunla müəyyən olunmuş qaydada hansı dövrün göstəricilərinin hansı müddət ərzində yoxlanılması dəqiq müəyyən edildiyi halda əsaslı hesab oluna bilər. Sadalanan əhəmiyyətli prosessual pozuntular inzibati aktın ləğv olunmasına kifayət etsə də, məhkəmə həmçinin tətbiq olunan maliyyə sanksiyasının mahiyyətinə də münasibət bildirməyi zəruri hesab etmişdir. Belə ki, iş materiallarından müəyyən olunmuşdur ki, iddiaçıya məxsus iki kosmetika mağazası və anbarda keçirilən operativ vergi nəzarəti tədbiri ilə alınmış mallar ümumilikdə 3554985,12 manat məbləğində elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilmiş kimi qiymətləndirilərək 355498,51 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Qeyd olunan məbləğin hansı qaydada formalaşması isə iş materiallarında olan sənədlərlə sübuta yetirilmir. Cavabdeh yalnız iddiaçının nümayəndəsinin təqdim etdiyi izahatı sübut kimi əlavə etmişdir ki, həmin sənəd iddiaçı barəsində maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsinə yetərli hesab oluna bilməz. Həmçinin, izahatda qeyd olunan məbləğlər iddiaçının əlavə olaraq təqdim etdiyi xx.xx.2021-ci il tarixli arayışdakı göstərilənlərlə ziddiyyət təşkil edir. Həmin arayışa əsasən satılan mallara 6 faiz ticarət əlavəsi tətbiq olunduğu qeyd olunsa da, izahatda kassa ilə satılmış 2661843,67 manat malların maya dəyəri 2128112,94 (ƏDV-siz, ticarət əlavəsiz) kimi göstərilmişdir ki, bu isə iyirmi faiz ticarət əlavəsi tətbiq olunduğu halda yarana bilər. Həmçinin, izahatda qeyd olunan xx.xx.2020-ci il tarixə 263828,0 (ƏDV-siz) məbləğində mal qalığı hər hansı digər sənədlə təsdiq olunmur. Operativ vergi nəzarəti tədbiri nəticəsində üç obyektdə ümumilikdə 188122,42 (ƏDV-siz) manat məbləğində mal qalığı müəyyən olunmuşdur. İddiaçı xx.xx.2020- xx.xx.2021 tarixlərində 2957739,35 manat dəyərində mal idxal etmişdir. Cavabdeh iddiaçının nümayəndəsi tərəfindən təqdim olunan izahatı əsas götürərək xx.xx.2020-ci ilin əvvəlinə qalıq məbləğini (263828,0) idxal olunan məbləğlə (2957739,35) toplayaraq OVN tədbiri nəticəsində müəyyən olunan mal qalığını (188122,42) və kassa ilə satılan mallara müəyyən etdiyi maya dəyərini (2128112,94) həmin məbləğdən çıxmış, alınan nəticənin (905332,0) üzərinə 6 faiz ticarət əlavəsi (959652,0) və ƏDV tətbiq etməklə əskik gələn mal üzrə satış məbləği çıxarmışdır (1132389,2). Hesablama qaydası: ((263828,0+2957739,35) - 188122,42 - 2128112,94 = 905332,0 + 6% + 18%=1132389,2). Sonra isə izahata əsaslanaraq iddiaçı tərəfindən ümumilikdə 3777721,92 manat məbləğində malların topdan olaraq ayrı-ayrı vergi ödəyicilərinə satıldığını qeyd etmiş, lakin həmin məbləğin necə müəyyən edildiyinə dair heç bir açıqlama təqdim etməmişdir. İddiaçı tərəfindən elektron qaimə-faktura ilə satılan 222736,8 (ƏDV daxil) manat məbləğ həmin hissədən çıxılmaqla alınan nəticəyə (3777721,92 - 222736,8 = 3554985,12) 10 faiz həcmində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Məhkəmə bildirmişdir ki, cavabdeh 2020-ci ilin əvvəlinə dair iddiaçının 263828,0 (ƏDV-siz) manat məbləğində mal qalığının olmasını, kassa ilə satılan 2661843,67 manat malların maya dəyərinin niyə 2128112,94 (ƏDV-siz, ticarət əlavəsiz) manat kimi qəbul edilməsini və bununla xeyli miqdarda əskik gəlmə yaratmasını (halbuki izahatda satılan mallara ticarət əlavəsinin tətbiqi 6 faiz göstərilib) təsdiqedici sənədlərlə sübuta yetirə bilməmişdir. Həmçinin, yekun satış məbləğinin 3777721,92 manat təşkil etməsinə dair heç bir uyğunluq müəyyən edilmir. Əgər nəzarət-kassa aparatı ilə satılan malların izahata əsaslanaraq çıxarılan əskik gələn mallarla toplanması nəticəsində belə məbləğ alınmışdırsa bu hal da tamamilə əsassızdır. Belə ki, cavabdeh öz mövqeyini belə əsaslandırmışdır ki, iddiaçı topdansatış fəaliyyəti ilə məşğul olduğu üçün VM-in 13.2.63-cü maddəsinə əsasən elektron-qaimə faktura təqdim edilməklə ticarət fəaliyyətini həyata keçirməlidir. Bu səbəbdən də iddiaçının pərakəndə qaydada apardığı ticarət vergi ödəyicisinin elektron qaimə-faktura təqdim etmədən malların topdansatış qaydasında təqdim edilməsi kimi qiymətləndirilmişdir. Həmçinin məhkəmə qeyd etmişdir ki, Vergi Məcəlləsinin 13.2.62-ci və 13.2.63-cü maddələrinin məzmunundan aydın olur ki, qanunverici pərakəndə satış ilə topdansatış fəaliyyətinin fərqləndirici əlaməti olaraq malların alıcı tərəfindən hansı məqsədlə alınmasını müəyyən etmişdir. Belə ki, mallar alıcı tərəfindən son istehlak məqsədilə alındığı zaman həmin əməliyyat pərakəndə satış, satış məqsədilə alındığı halda isə topdansatış fəaliyyəti hesab edilir və birinci halda alıcıya qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki, ikinci halda isə elektron-qaimə faktura təqdim edilir. Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinin tələbinə görə elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədən verilməsinə görə vergi ödəyicisinə maliyyə sanksiyası tətbiq edilə bilər. Hazırki mübahisədə cavabdeh iddiaçının göstərilən tarixlərdə yalnız topdansatış fəaliyyəti həyata keçirdiyini iddia edirsə bununla bağlı konkret təsdiqedici sənədlərə istinad etməlidir. Yəni, cavabdeh iddiaçı tərəfindən nəzarət-kassa aparatı vasitəsi ilə həyata keçirilmiş malların pərakəndə satışı zamanı malların alıcılarının vergi ödəyiciləri olduğunu hesab edirsə bununla bağlı sübutları məhkəməyə təqdim etməli idi. Çünki qanunvericilikdə hansı həcmdə və məbləğdə aparılan satış əməliyyatlarının topdansatış, hansının isə pərakəndə satış hesab olunması həddi müəyyən edilmədiyi üçün məhkəmə yalnız qeyd olunan halı təsdiq edən sənədlər əsasında fəaliyyətin xarakterini müəyyən edə bilər. İş materiallarına nəzər yetirdikdə isə cavabdehin üzərinə düşən vəzifəni sübut edəcəyi hər hansı rəsmi sənədə rast gəlinmir. Həmçinin, topdansatış ticarətlə yanaşı pərakəndə ticarət qaydasında malların satışını da həyata keçirən iddiaçı həmin fəaliyyət üzrə malların satışı zamanı elektron qaimə-faktura təqdim etmək vəzifəsi daşımamış və hər hansı alıcının sahibkar olaraq elektron qaimə-faktura tələb etməsi işdə olan sənədlərlə təsdiq olunmamışdır. Cavabdeh etirazının əsası kimi iddiaçının malların alıcıya satışının son istehlak məqsədi ilə həyata keçirilmədiyini, malların alıcıya satışının onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün həyata keçirildiyini bildirsə də, etirazının əsasını sübut edəcək dəlilləri, o cümlədən malları satış məqsədilə alan vergi ödəyciləri tərəfindən iddiaçıdan elektron qaimə faktura tələb edildiyi halda, iddiaçı tərəfindən onlara elektron-qaimə faktura təqdim edilməməsi barədə vergi orqanına hər hansı şikayət və müraciətlərin daxil olması barədə məlumatı məhkəməyə təqdim edə bilməmişdir. Halbuki, cavabdeh inzibati orqan kimi inzibati icraat apararkən “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 24-cü maddəsinin müddəalarını nəzərə almalı idi. Həmin normaya əsasən inzibati orqan inzibati icraat zamanı işin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları hərtərəfli, tam və obyektiv araşdırmağa borcludur, maraqlı şəxslərin xeyrinə olan halların araşdırılmasından və nəzərə alınmasından imtina edə bilməz, işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. İddiaçının nümayəndəsinin təqdim etdiyi izahata münasibətdə isə məhkəmə bildirmişdir ki, izahat iş üzrə toplanmış digər sübutlarla yanaşı yoxlanılmalı və qiymətləndirilməlidir. Lakin iddiaçının nümayəndəsi tərəfindən verilən izahatın iddiaçı tərəfindən qəbul edilməməsi, və cavabdehin izahatda qeyd olunanları təsdiq edə biləcək hər hansı sübutu məhkəməyə təqdim edə bilməməsinə görə həmin izahat ayrılıqda maliyyə sanksiyasının tətbiqi üçün əsaslı hesab oluna bilməz. Məhkəmə kollegiyası cavabdehin apelyasiya şikayətindən irəli sürülən mahiyyətcə eyni dəlillər üzrə birinci instansiya məhkəməsinin araşdırmalarını yetərli hesab edir və əlavə olaraq aşağıdakıları qeyd etməyi zəruri sayır: Vergi Məcəlləsinin 50-ci maddəsinə əsasən operativ vergi nəzarəti sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslərin gəlir götürmək üçün istifadə etdikləri, yaxud vergi tutulan obyektlərin və ya əmtəə-material ehtiyatlarının saxlanılması ilə bağlı olan anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində) (yaşayış binaları (sahələri) istisna olmaqla), nəqliyyat vasitələrində (sahibkarlıq fəaliyyəti üçün istifadə edilməyən şəxsi nəqliyyat vasitələri istisna olmaqla) həyata keçirilən vergi nəzarəti formasıdır (maddə 50.1). Həmin Məcəllənin 50.1.1-50.1.14-cü maddələrinə əsasən operativ nəzarət tədbiri aşağıdakı qeyd olunan halların aşkar edilməsi üçün həyata keçirilir: 50.1.1 bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş hallarda və qaydada vergi orqanlarında uçota durmayan, bu Məcəllənin 33.2-ci maddəsinə uyğun olaraq təsərrüfat subyekti (obyekti) vergi orqanlarında uçotda olmayan və ya bu Məcəllənin 221.4.7-ci maddəsinə əsasən "Fərqlənmə nişanı"nı almayan vergi ödəyicilərinin aşkar edilməsi; 50.1.2. aksiz markaları ilə markalanmalı və məcburi nişanlama ilə nişanlanmalı olan malların, habelə dini təyinatlı ədəbiyyatın (kağız və elektron daşıyıcılarında), audio və video materialların, mal və məmulatların və dini məzmunlu başqa məlumat materiallarının markalanmadan və ya saxta markaları ilə markalanmaqla satılması, satış məqsədi ilə saxlanılması və ya istehsal binasının hüdudlarından kənara çıxarılması faktlarının aşkar edilməsi; 50.1.2-1. nəzarət markalarının qəsdən məhv edilməsi, saxtalaşdırılması, qeyri-qanuni yolla hazırlanması, istifadəsi və satışının qarşısının alınması sahəsində nəzarət edilməsi; 50.1.3. əhali ilə pul hesablaşmalarının aparılması qaydalarına riayət olunması; 50.1.4. valyuta sərvətlərinin ödəniş vasitəsi kimi qəbul edilməsi və valyuta sərvətlərinin ticarət, iaşə və xidmət müəssisələrində qanunvericiliklə müəyyən edilmiş qaydalar pozulmaqla alınıb-satılması və ya dəyişdirilməsi faktlarının aşkar edilməsi; 50.1.6. xüsusi razılıq (lisenziya) tələb olunan fəaliyyət növləri ilə belə razılıq (lisenziya) olmadan məşğul olan şəxslərin aşkar edilməsi; 50.1.7. Azərbaycan Respublikasının Əmək Məcəlləsində nəzərdə tutulmuş qaydada əmək müqaviləsi (kontraktı) hüquqi qüvvəyə minmədən işəgötürən tərəfindən fiziki şəxslərin hər hansı işlərin (xidmətlərin) yerinə yetirilməsinə cəlb edilməsi hallarının aşkar edilməsi; 50.1.8. istehsal həcminin və ya satış dövriyyəsinin müəyyənləşdirilməsi və dəqiqləşdirilməsi; 50.1.9. aksiz markaları ilə markalanmalı və məcburi nişanlama ilə nişanlanmalı olan malların Azərbaycan Respublikasının ərazisində dövriyyəsinin tənzimlənməsi ilə bağlı müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi qaydalara əməl olunmasına nəzarət edilməsi; 50.1.10. bu Məcəllənin 221.8-ci maddəsinə əsasən “Sadələşdirilmiş vergi üzrə sabit məbləğin və məcburi dövlət sosial sığorta haqqının ödənilməsi haqqında qəbz” almayan vergi ödəyicilərinin aşkar edilməsi; 50.1.11. nağdsız hesablaşmaların həyata keçirilməsi ilə bağlı qanunla müəyyən olunmuş tələblərə əməl olunmasına nəzarət edilməsi; 50.1.12. pul vəsaitinin uçotdan gizlədilməsi və ya uçota alınmaması hallarına nəzarət edilməsi; 50.1.13. malların bu Məcəllənin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaiməfakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi; 50.1.14. “İstehlakçıların hüquqlarının müdafiəsi haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanununun 17-ci maddəsinə uyğun olaraq POS-terminalların quraşdırılması məcburi olan obyektlərdə POS-terminalların quraşdırılması hallarına nəzarət edilməsi və POS-terminallar quraşdırılmış obyektlərdə nağdsız ödənişlərin qəbulundan imtina hallarının müəyyən edilməsi. Həmin Məcəllənin 50.2-ci maddəsinə əsasən operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi üçün əsaslar aşağıdakılardır: 50.2.1. vergi orqanı tərəfindən keçirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı aşkar edilmiş faktlar; 50.2.2. vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar; 50.2.3. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarının aradan qaldırılması barədə vergi orqanlarının tələblərini bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş müddətdə yerinə yetirmədikdə; 50.2.4. vergi orqanlarının bu Məcəllənin 50.1-ci maddədə göstərilən məsələlər barədə qanunvericiliyin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslər tərəfindən pozulması barədə kifayət qədər əsası olduqda; 50.2.5. vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda. 50.3. Operativ vergi nəzarəti vergi orqanının əsaslandırılmış qərarına əsasən həyata keçirilir. Həmin qərarda vergi ödəyicilərinin yerləşdiyi ərazi, habelə operativ vergi nəzarəti ilə əhatə olunmalı olan məsələ (məsələlər), operativ vergi nəzarətinin müddəti və operativ vergi nəzarətini həyata keçirən vergi orqanının vəzifəli şəxsi (şəxsləri) göstərilir. 50.4. Operativ vergi nəzarəti vergi ödəyicisinə əvvəlcədən xəbərdarlıq edilmədən başlanır və vergi ödəyicilərinin faktiki iş vaxtı həyata keçirilir. Operativ vergi nəzarətini həyata keçirən vergi orqanının vəzifəli şəxsi nəzarətə başladıqdan sonra bu Məcəllənin 50.3-cü maddəsində nəzərdə tutulmuş vergi orqanının qərarını vergi ödəyicisinə dərhal təqdim etməlidir. Həmin Məcəllənin 58.8-ci maddəsinə əsasən səyyar vergi yoxlaması və operativ vergi nəzarəti zamanı vergi ödəyicisinə məxsus pul vəsaitlərinin uçotdan yayındırılmasına görə, bu Məcəllədə nəzərdə tutulmuş qaydada gəlirlərin və xərclərin uçotu aparılmadıqda, habelə bu Məcəllənin 71-1.1-ci maddəsinin tələbləri nəzərə alınmaqla vergi ödəyicisinin sahibliyində olan mallara dair elektron qaimə-faktura, əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilən mallar üzrə malların təhvil-qəbul aktı, idxal gömrük bəyannaməsi və bu bəyannamə ilə bağlı hesab-faktura (invoys), bu Məcəllənin 71-2-ci maddəsində göstərilən elektron alış aktları, elektron qaimə-faktura təqdim edilənədək komissiyaya, emala və saxlamaya (məsuliyyətli mühafizəyə) götürülmüş mallara görə təhvil-qəbul aktı və qaytarılmış mallara dair malların qaytarılması aktı olmadıqda vergi ödəyicisinə maliyyə sanksiyası tətbiq edilir. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 2017-ci il 19 aprel tarixli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması” Qaydası: 1.1. Bu Qayda Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 130.1-1-ci maddəsinə əsasən hazırlanmışdır və pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması ilə bağlı münasibətləri tənzimləyir. 1.2. Bu Qaydanın məqsədi pərakəndə ticarət sahəsində fəaliyyət göstərən vergi ödəyicilərinin gəlirlərinin və xərclərinin müəyyən edilməsi ilə bağlı malların mədaxilinin və məxaricinin sənədləşdirilməsini, habelə bu sahədə şəffaflığın, uçot və hesabatlılığın artırılmasını təmin etməkdən ibarətdir. 1.3. Bu Qaydada istifadə olunan əsas anlayışlar aşağıdakı mənaları ifadə edir: 1.3.1. pərakəndə satış – malların alıcıya son istehlak məqsədilə və yalnız qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərə onların tələbi ilə qaimə-faktura, yaxud elektron qaimə-faktura və ya elektron vergi hesab-fakturası) təqdim edilməklə satışının (təqdim edilməsinin) həyata keçirildiyi ticarət fəaliyyəti;

4. Pərakəndə ticarət sahəsində malların təqdim edilməsinin sənədləşdirilməsi 4.1. Pərakəndə ticarət fəaliyyəti göstərən təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) nəzarət-kassa aparatı və POS-terminal tətbiq edilməklə həyata keçirilir. Belə təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) zamanı alıcıya (istehlakçıya) nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə qaimə-faktura və ya elektron qaiməfaktura və ya elektron vergi hesab-fakturası) verilir. Malların dəyəri nağdsız qaydada (POS-terminal vasitəsilə) ödənildikdə, alıcıya (istehlakçıya) nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə qaimə-faktura və ya elektron qaimə-faktura, yaxud elektron vergi hesab-fakturası) ilə yanaşı, POSterminaldan çıxarış verilir. 4.2. Vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektində (obyektdə) mallar pərakəndə və topdansatış qaydasında təqdim edildikdə, bu fəaliyyətlər üzrə malların mədaxilinin və məxaricinin (satışının) uçotu ayrılıqda aparılır. 4.3. Pərakəndə ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olan vergi ödəyicisinin anbarlarında olan malların ticarət obyektlərinə verilməsi “Malların təsərrüfatdaxili yerdəyişməsi qaiməfakturası” ilə sənədləşdirilir. Vergi Məcəlləsi vergi ödəyicilərinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olmasına nəzarət etmək və büdcədən vergi məbləğlərinin yayındırılmasının qarşısının alınması (o cümlədən, vergilərin hesablanması üçün) məqsədilə vergi orqanına müxtəlif tədbirlər həyata keçirmək səlahiyyəti vermişdir ki, bunlar: kameral vergi yoxlaması, səyyar vergi yoxlaması və operativ vergi yoxlamasıdır. Vergi qanunvericiliyi hər üç yoxlamanın keçirilmə şərtlərini, qaydalarını tənzimləmiş və vergi orqanı qanunvericiliyin yol verdiyi hədlərdə qeyd edilən yoxlamalardan hər hansı birini seçməkdə diskresion səlahiyyətə malikdir. Bununla yanaşı, vergi orqanı bu və ya digər yoxlama tədbirini seçərkən həmin tədbirin həyata keçirilməsi üçün qanunvericilikdə nəzərdə tutulan əsaslara istinad etməlidir. Hazırkı iş üzrə cavabdeh vergi orqanı iddiaçı barəsində operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi qərarına gəlmiş və bu barədə “operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********3606 nömrəli qərar qəbul etmişdir. Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi üçün əsasların dəqiq siyahısı göstərilmişdir (vergi orqanı tərəfindən keçirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı aşkar edilmiş faktlar; vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar; vergi ödəyicisi tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarının aradan qaldırılması barədə vergi orqanlarının tələblərini bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş müddətdə yerinə yetirmədikdə; vergi orqanlarının bu Məcəllənin 50.1-ci maddədə göstərilən məsələlər barədə qanunvericiliyin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslər tərəfindən pozulması barədə kifayət qədər əsası olduqda; vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda). Hazırkı iş üzrə cavabdehin “operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********3606 nömrəli qərarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində qeyd edilən hər hansı əsasa istinad edilməmişdir (qərarda sadəcə Vergi Məcəlləsinin 58.8-ci maddəsinə ümumi şəkildə istinad edilmişdir). Qeyd edilməlidir ki, operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında qərar qəbul edərkən vergi orqanının sadəcə qanunun konkret normasına istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur. Belə ki, operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi əsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də qapalı şəkildə müəyyən edilməsi, bir tərəfdən, sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Məhz bu baxımdan sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Bu zaman həm də nəzərə almaq lazımdır ki, diskresion səlahiyyət əsasında qərar (inzibati akt) qəbul etdiyi hallarda, inzibati orqan öz mülahizələrini dəqiq və aydın şəkildə izah etməli, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyini əsaslandırmalıdır. Belə ki, yuxarıda qeyd edildiyi kimi, cavabdeh vergi orqanı bu və ya digər növ yoxlamanı seçməkdə, həmçinin VM-nin 50.2-ci maddəsində sadalanan əsaslardan birinə görə, operativ vergi yoxlamasının keçirilməsi ilə bağlı qərar qəbul etməkdə diskresion səlahiyyətə malikdir. Nəzərə almaq lazımdır ki, inzibati orqan diskresion səlahiyyətə malik olduğu hallarda həmin səlahiyyəti qanunvericiliklə, o cümlədən vergi qanunvericiliyi ilə müəyyən olunmuş hüdudlar çərçivəsində və həmin səlahiyyətlərin məqsədinə uyğun şəkildə düzgün həyata keçirməyə borcludur. Belə olan halda, hazırkı mübahisəyə münasibətdə diskresion səlahiyyətlərin məhz operativ vergi nəzarətinin təyin edilməsi qaydasında həyata keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu inzibati orqan tərəfindən əsaslandırılmalıdır. Belə ki, səlahiyyətverici normanın məzmununa görə, cavabdeh belə yoxlamanı keçirə bilər, lakin bunu bütün hallarda və həmişə etməyə borclu deyil. Əgər, inzibati orqan operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi barədə qərara gəlmişdirsə, onda VM-nin 38.3-cü və 14.3-cü maddələrinin müddəaları baxımından diskresion səlahiyyətindən niyə məhz bu qaydada istifadə etməsini açıqlamaq və əsaslandırmaq öhdəliyi daşıyır. Bu zaman həm də nəzərə alınmalıdır ki, şəxsin, o cümlədən də iddiaçının inzibati orqandan diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçirilməsini tələb etmək hüququ vardır. İnzibati orqanların fəaliyyəti üzərində məhkəmə nəzarəti həmin orqanlar, o cümlədən cavabdeh tərəfindən diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçirilməsinin yoxlanılmasını da ehtiva edir. İnzibati orqanın diskresion səlahiyyətə malik olduğunu bilmədiyi və ya həmin səlahiyyətdən düzgün istifadə etmədiyi hallarda inzibati orqan tərəfindən qəbul olunmuş qərar qanunsuz hesab olunur. Qeyd edildiyi kimi, hazırkı iş üzrə cavabdehin “operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2020-ci il tarixli **********7079 nömrəli qərarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində qeyd edilən hər hansı əsasa istinad edilməmiş, beləliklə də, cavabdeh tərəfindən operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu əsaslandırılmamışdır ki, bu da “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 61-ci maddəsinin tələblərinə ziddir. Bundan əlavə, Vergi Məcəlləsinə əsasən operativ vergi nəzarəti sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslərin gəlir götürmək üçün istifadə etdikləri, yaxud vergi tutulan obyektlərin və ya əmtəə-material ehtiyatlarının saxlanılması ilə bağlı olan anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində) (yaşayış binaları (sahələri) istisna olmaqla), nəqliyyat vasitələrində (sahibkarlıq fəaliyyəti üçün istifadə edilməyən şəxsi nəqliyyat vasitələri istisna olmaqla) həyata keçirilən vergi nəzarəti formasıdır (maddə 50.1). Həmin Məcəllənin 50.1.13-cü maddəsinə əsasən malların bu Məcəllənin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsinin aşkar edilməsi üçün operativ nəzarət tədbiri həyata keçirilir. Göründüyü kimi, operativ vergi nəzarəti Vergi Məcəlləsinin 50.1.1-50.1.14-cü maddələrində əks olunmuş hallara vergi ödəyicisi tərəfindən tədbir anında riayət edilib-edilməməsini yoxlamaq məqsədilə həyata keçirilən nəzarət tədbiridir. Lakin cavabdeh tədbir zamanı aşkar olunmuş hallara deyil, iddiaçının qərardan əvvəlki dövrdə apardığı satış əməliyyatlarına istinad etmişdir ki, bu da operativ vergi nəzarəti tədbirinin mahiyyətinə ziddir. Belə ki, həmin tədbirlə yalnız tədbirin keçirilməsi zamanı aşkar olunmuş pozuntu rəsmiləşdirilə bilərdi. İş materiallarında mövcud olan operativ vergi nəzarəti tədbirinin keçirilməsi ilə bağlı vahid reyestrdən çıxarışda yoxlanılmalı dövrün “cari fəaliyyət” olaraq əks olunması, həmçinin səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə sənədlərlə operativ vergi nəzarəti tədbirinin keçirilməsinə dair sənədlərin müqayisəsi qeyd olunanları bir daha təsdiq edir. Cavabdeh apelyasiya şikayətində qeyd etmişdir ki, məhkəmə nəticədə həqiqət olaraq müəyyən etmişdir ki, iddiaçı pərakəndə ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olmuşdur. Halbuki iddiaçı topdansatış fəaliyyəti ilə məşğul olduğunu etiraf etmişdir. Göründüyü kimi iddiaçının topdansatış fəaliyyəti ilə məşğul olması əslində işin mübahisəsiz halıdır. Hər iki tərəfin qəbul etdiyi və təsdiq etdiyi bir halın məhkəmə tərəfindən əsassız olaraq təsdiq edilməməsi məhkəmə qərarının qanuniliyini və əsaslılığını birmənalı şəkildə şübhə altına alır. Bununla bağlı məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, vergi ödəyicisinin vergi orqanında topdansatış ticarət fəaliyyəti göstərən şəxs kimi uçota alınması onun başqa fəaliyyət növü (və ya növləri) ilə məşğul olmasını istisna etmir. AR Prezidentinin 19 aprel 2017-ci il tarixli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş Qaydaların 4.2-ci bəndi ilə pərakəndə və topdansatış ticarət fəaliyyətinin ayrı-ayrılıqda uçot aparılmaqla həyata keçirilməsi nəzərdə tutulmuşdur. Belə ki, obyektdə nəzarət-kassa aparatının quraşdırılmasına vergi orqanı tərəfindən icazə verilməsi artıq şəxsə topdansatış fəaliyyəti ilə yanaşı pərakəndə ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olmaq hüququ verir. Başqa sözlə desək, pərakəndə qaydada satışın rəsmiləşdirilməsini qeydə alan vergi orqanının sonradan həmin satış əməliyyatlarını qəbul etməməsi yolverilməzdir. Azərbaycan Respublikasının Prezidentinin 19 aprel 2017-ci il tarixli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş "Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”nın 4.2-ci bəndinə əsasən vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektində (obyektdə) mallar pərakəndə və topdansatış qaydasında təqdim edildikdə, bu fəaliyyətlər üzrə malların mədaxilinin və məxaricinin (satışının) uçotu ayrılıqda aparılır. Bundan başqa cavabdeh vergi orqanı iddiaçı tərəfindən faktiki olaraq topdan qaydada satılan və elektron qaimə-faktura ilə rəsmiləşdirilməli olan əməliyyat pərakəndə satış kimi rəsmiləşdirilməklə əqdin faktiki mahiyyəti pərdələndiyini iddia etsə də, bu halı məhkəmə araşdırması zamanı sübuta yetirə bilməmişdir. Halbuki, vergi orqanı inzibati orqan kimi inzibati icraat apararkən “İnzibati icraat haqqında” Qanunun müddəalarını nəzərə almalıdır. Belə ki, inzibati orqan kimi vergi orqanı inzibati icraat zamanı işin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları hərtərəfli, tam və obyektiv araşdırmağa borcludur, maraqlı şəxslərin xeyrinə olan halların araşdırılmasından və nəzərə alınmasından imtina edə bilməz, işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir və təqdim olunmuş sübutlar yetərli olmadıqda, inzibati orqan öz təşəbbüsü ilə əlavə sübutlar toplamağa borcludur. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsinin 20.4-cü maddəsinə əsasən vergi orqanları yerli vergilər (bələdiyyə vergiləri), habelə tutulması dövlət gömrük orqanlarının səlahiyyətlərinə aid edilmiş yol vergisi, ƏDV və aksiz istisna olmaqla, vergilərin tam və vaxtında ödənilməsinə nəzarəti həyata keçirirlər. Həmin Məcəllənin 23.1.1-ci maddəsinə əsasən bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş hallarda və qaydada kameral və səyyar vergi yoxlamalarını, operativ vergi nəzarətini keçirmək vergi orqanının hüquqlarıdır. Həmin Məcəllənin 23.1.2-ci maddəsinə əsasən vergi orqanı vergi ödəyicilərində bütün maliyyə sənədlərini, mühasibat kitablarını, hesabatları, smetaları, nağd vəsaitləri, qiymətli kağızları və başqa qiymətliləri, bəyannamələri və vergilərin hesablanması və ödənilməsi ilə bağlı olan digər sənədləri qanunvericiliklə müəyyən edilmiş qaydada yoxlamaq, yoxlamaların keçirilməsi zamanı yoxlamaya aid olan məsələlərlə bağlı vergi ödəyicilərindən və ya onun vəzifəli şəxslərindən lazımi izahatlar, arayışlar və məlumat almaq, habelə mühasibat uçotu elektron formatda aparıldığı halda elektron auditin məqsədləri üçün vergi ödəyicisinin və onun filiallarının elektron daşıyıcılarındakı məlumatlarının verilməsini, həmin məlumatlara birbaşa və ya məsafədən çıxış imkanının yaradılmasını tələb edə bilər. Həmin Məcəllənin 24.0.1-ci maddəsinə əsasən vergilərin düzgün hesablanmasına, tam və vaxtında ödənilməsinə nəzarət etməyə; vergi qanunvericiliyinə tam və dəqiq riayət etməyə vergi orqanları borcludur. Qeyd olunmalıdır ki, vergilərin düzgün hesablanması vergi orqanlarının vəzifəsidir. Vergi yoxlamaları keçirildikdə, vergi orqanları və onların vəzifəli şəxsləri düzgün qərar qəbul edilməsi üçün əhəmiyyətli olan bütün halları, o cümlədən vergi ödəyicisi üçün əlverişli olan halları aydınlaşdırmalıdırlar. Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur. Vergi qanunvericiliyi ilə bağlı hüquqpozuntusu hadisəsi olmadıqda, şəxs vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilə bilməz. (Vergi Məcəlləsinin 24.0, 24.1, 36.2,53.3 və 54.0.1-ci maddələri) İstinad olunan normalardan göründüyü kimi əksi sübut olunmayanadək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Bu zaman konkret sübutlar, dəlillərə istinad olunmalı, başqa sözlə vergi orqanı ehtimallara, fərziyələrə əsasən vergi ödəyicisini məsuliyyətə cəlb edə bilməz. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, İPM-nin 14.1-ci maddəsi baxımından, mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Belə ki, inzibati qanunvericiliyin tələbi baxımından vergi orqanının inzibati icraat zamanı (bu halda operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi və müvafiq qərar qəbul edilməsi zamanı) işin hallarını obyektiv araşdırmaq hüququ vardır (“İnzibati icraat haqqında" Qanunun 24-cü maddəsi). Nəzərə alınmalıdır ki, inzibati icraat zamanı işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir, inzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir. Təqdim olunmuş sübutlar isə yetərli olmadıqda, inzibati orqan öz təşəbbüsü ilə əlavə sübutlar toplamağa borcludur, inzibati orqan sübutlara iş üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki və hüquqi hallara müvafiq olaraq qiymət verir (“inzibati icraat haqqında” Qanunun 47.1-ci maddəsi). Azərbaycan Respublikası Konstitusiyasının 73-cu maddəsinin İİ hissəsinə əsasən heç kəs qanunla nəzərdə tutulmuş əsaslar olmadan və qanunda göstərilmiş həcmdən əlavə vergilər və başqa dövlət ödənişləri ödəməyə məcbur edilə bilməz. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsinin 3.8-ci maddəsinə əsasən heç bir şəxsin üzərinə bu Məcəllə ilə müəyyən edilən vergilərin xüsusiyyətlərinə malik olan və bu Məcəllə ilə müəyyən edilməyən, yaxud bu Məcəllə ilə müəyyən edilən qaydalardan fərqli olaraq müəyyən edilən vergilər ödəmək vəzifəsi qoyula bilməz. Həmin Məcəllənin 49.5-ci maddəsinə görə vergi orqanının vəzifəli şəxsləri tərəfindən bu maddənin tələblərinin gözlənilməməsi vergi orqanının qərarının yuxarı vergi orqanı və məhkəmə tərəfindən ləğv edilməsi üçün əsasdır. Həmin Məcəllənin 53.3-cü maddəsinə əsasən Bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur. Vergi ödəyicisinin vergitutma obyektinin uçotunda, vergilərin hesablanmasında və ödənilməsində yol verdiyi səhvləri müstəqil düzəltmək hüququ vardır. Bu maddədə nəzərdə tutulmuş müddəalar vergi agentlərinə də şamil edilir. Hazırkı inzibati işə apelyasiya qaydasında baxan məhkəmə kollegiyası yuxarıda qeyd olunanlara məcmu halda hüquqi qiymət verərək hesab edir ki, Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********5020 nömrəli qərarın ləğv olunması barədə birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi qənaəti əsaslı olmuşdur, şikayətin dəlilləri qərarın ləğvinə əsas vermir. Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 58.7-ci maddəsinə əsasən sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Həmin Məcəllənin 68.2-ci maddəsinə əsasən məhkəmə qərarı yalnız məhkəmə icraatında tədqiq olunmuş və barələrində proses iştirakçılarının öz mülahizələrini bildirmək imkanına malik olduqları faktlar və sübutlarla əsaslandırılmalıdır. Həmin Məcəllənin 87.6-cı maddəsinə əsasən apelyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Həmin Məcəllənin 87.8-ci maddəsinə əsasən apelyasiya instansiyası məhkəməsi qərarını əsaslandırmağa borcludur. Apelyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxladıqda, həmin qərardakı əsaslara istinad edə bilər. Sadalanan xüsusatlara və istinad olunan hüquq normalarına əsaslanan məhkəmə kollegiyası belə nəticəyə gəlir ki, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı qanuni və əsaslı olduğundan dəyişdirilmədən saxlanılmalı, iddiaçının apelyasiya şikayəti təmin edilməməlidir. Şərh edilənlərə əsasən və Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 35, 80, 87.6, 89 və 94.1-ci maddələrini rəhbər tutaraq, məhkəmə kollegiyası

qərara aldı:

Cavabdehin apelyasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 16 noyabr 2021-ci il tarixli, 2-1(112)-6176/2021 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Məhkəmə qərarı onun təqdim olunduğu gündən 30 (otuz) gün keçdikdən sonra qüvvəyə minir. Məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 (bir) ay müddətində Bakı Apelyasiya Məhkəməsi vasitəsi ilə ondan Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin inzibati kollegiyasına kassasiya şikayəti verilə bilər.