Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(103)-1335/2025 23.04.2025 BAKI APELLYASİYA MƏHKƏMƏSİ Giriş hissə: X3 Oruczadənin sədrliyi və məruzəsi ilə, Günel Məhərrəm qızı Abbasova və X2 ibarət tərkibdə, Abbaslı Sücayət Hafiz qızının katibliyi ilə, İddiaçının nümayəndəsi və vəkili Nümayəndə, Cavabdehin nümayəndəsi X1 iştirakları ilə, İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “qərarın ləğv edilməsi” tələbinə dair inzibati iş üzrə Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-1560/2024 nömrəli, 02 oktyabr 2024-cü il tarixli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinə əsasən inzibati işə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin inzibati binasında, açıq şifahi məhkəmə baxış iclasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. Təsviri hissə: İddiaçı MMC cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı cavabdehin xx.xx.2023-cü il tarixli **********172547 saylı vergi ödəyicisinin məsuliyyətə cəlb ediməsi haqqında qərarının ləğv edilməsinə dair iddia tələbi ilə məhkəməyə müraciət etmişdir. İddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, “Portos“ MMC aidiyyəti üzrə vergi orqanlarında əlavə dəyər vergisinin ödəyicisi kimi xx.xx.2009-cu il tarixdə qeydiyyatdan keçmiş və ********** saylı VÖEN almışdır. “Portos“ MMC faktiki olaraq yaşayış və qeyriyaşayış binalarının tikinti işləri ilə məşğul olmuşdur, heç bir mövcud qanunvericilik və qadağan olunmuş fəaliyyəti yoxdur. “Portos“ MMC-də 2009-cu ildən hal-hazırkı vaxta kimi MMC-in sahibkarlıq fəaliyyəti dövründə bir neçə dəfə səyyar vergi yoxlaması aparılmış və heç bir vergilərin ödənilməsindən yayınma faktları aşkarlanmamışdır. Axırıncı dəfə xx.xx.2022-ci il tarixdən xx.xx.2023-cü il tarixədək müəssisədə sonuncu mübasiləndirilən səyyar vergi yoxlaması aparılmışdır. Bu səyyar vergi yoxlaması dekabr 2019- noyabr 2022-ci illəri əhatə etmişdir. Vergi yoxlaması təqdim olunmuş ilkin mühasibat sənədləri, memorialorderlər, baş kitab, dövriyyə cədvəlləri və vergilərin hesablanması üçün zəruri sənədlər əsasında aparılmışdır. Yoxlama zamanı müəssisənin faktiki rekvizitləri ilə vergi orqanlarında olan uçot məlumatlarında olan rekvizitlər arasında kənarlaşma aşkar edilməmişdir. Lakin bütün yuxarıdakılara baxmayaraq xx.xx.2023-cü il tarixdə № **********166467 saylı səyyar vergi yoxlaması aktı tərtib edilmiş, bu aktın əsasında xx.xx.2023-cü il tarixli **********172547 saylı Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında qərar çıxarılmışdır. Yoxlama dövrünə 2019-cu il üçün 289.845,55 AZN mənfəət vergisi və 2020-2021-ci illər üçün 137.641,96 və 89.258,94 AZN əlavə dəyər vergisi, ümumilikdə 516.746,45 AZN və bütün bunlara müvafiq 297.024,01 AZN maliyyə sanksiyası hesablanmışdır. Əslində isə müəssisənin mühasibat sənədlərini vergi qanunvericiliyinə müvafiq olaraq araşdırıb nəzərdən keçirdikdə vergiyə cəlb edilməli olan məbləğin reallığa uyğun olmadığı görsənir. Vergilər hesablanarkən vergitutma bazası, yəni vergitutma obyektinin vergi tutulan hissəsinin kəmiyyət göstəricələri düzgün araşdırılmamış, faktiki göstəriciləri hansı tarixdə müəyyən olunmuş hesab edilməsi düzgün qiymətləndirilməmişdir. Müəssisəyə əlavə hesablanmış vergilərin əsasını təşkil edən vergitutma obyekti və qaydaları səyyar vergi yoxlaması ilə düzgün müəyyən edilmədiyindən müəssisəyə yoxlama aktı ilə əlavə vergilər vergi qanunvericiliyinə uyğun olmayaraq, qeyri obyektiv, reallıqdan uzaq olaraq hesablanmışdır. Səyyar vergi yoxlaması zamanı müəssisənin fəaliyyəti ilə əlaqədar və götürdüyü digər vergi öhdəlikləri üzrə vergilərin azadılması müəyyən edilməmişdir, çünki bu faktlar heç olmamışdır. İddiaçı MMC-də dekabr 2019- noyabr 2022-ci il tarixədək dövrü əhatə edən vergilər və digər icbari ödənişlərə dair qanunvericiliyə əməl edilməsi vəziyyətinin düzgünlüyünün yoxlanılması məqsədi ilə növbəti səyyar vergi yoxlaması aparılmış və yoxlamanın nəticələri xx.xx.2023-cü il tarixli **********170203 saylı səyyar vergi yoxlaması aktı ilə rəsmiləşdirilmişdir. Həmin səyyar vergi yoxlaması aktı qanunvericiliyin tələbləri kobud sürətdə pozulmaqla tərtib edildiyindən həmin aktı imzalamaqdan imtina edilmişdir. Bütün bunlar göstərir ki, vergi ödəyicisi İddiaçı MMC-yə qarşı qərəzli mövqe tutulmuş, ona qarşı ədalətsiz və qeyri qanuni vergilər hesablanmışdır. Heç bir analoji vergi ödəyicisinə və əlaqəli məlumatlara istinad edilməmişdir. Səyyar vergi yoxlaması aktından görsəndiyi kimi əlavə vergilərin hansı mənbəyə istinadən hesablanması öz əksini tapmamışdır. Yoxlamanın aparılma müddətinə də nəzər salsaq bunun prosessual qanun pozuntusu ilə aparılması halı mövcuddur, yəni göründüyü kimi 5 ay ərizində səyyar vergi yoxlaması aparılmışdır. Vergi orqanı tərəfindən yol verilmiş digər nöqsanlar nəzərə alınmasa belə qeyd olunan pozuntu faktı səyyar vergi yoxlamasının nəticələri ilə bağlı qəbul edilmiş məsuliyyət qərarının ləğv edilməsi üçün birbaşa əsasdır. Çünki Vergi Məcəlləsinin 49.5-ci maddəsinə görə vergi orqanının vəzifəli şəxsləri tərəfindən bu maddənin tələblərinin gözlənilməməsi vergi orqanının qərarının yuxarı vergi orqanı və məhkəmə tərəfindən ləğv edilməsi üçün əsasdır. Təqdim edilmiş səyyar vergi yoxlaması aktı, səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi qaydalarına əməl etmədən və konkret sənədlərə, görülmüş işlərə, çəkilən xərclərə əsaslanmadan vergi məcəlləsinin müddəaları pozulmaqla tərtib edilmişdir. Bundan başqa qeyd etmək zəruridir ki, müəssisə gördüyü işlərə görə əldə etdiyi gəlirdən Vergi Məcəlləsinin tələblərinə uyğun olaraq bütün vergiləri hesablamış və dövlət büdcəsinə ödəmişdir. X7 Baş İdarəsinin əməkdaşları tərəfindən aparılan yoxlama zamanı görülmüş işlərə və göstərilmiş xidmətlərə görə çəkilmiş xərclərin düzgün hesablanmadığı, işləri qəbul edən bütün cavabdeh dövlət orqanlarının hesablamalarının səhv aparıldığı iddia edilərək müəssisə tərəfindən işlərin görülməsi üçün alınmış, alınarkən ödənilmiş və əvəzləşdirilmiş ƏDV-lərin bir hissəsi müəssisəyə sanksiya kimi hesablanmışdır. Göründüyü kimi müəssisə tərəfindən ilkin mühasibat sənədlərinin mövcud olmasına baxmayaraq vergi orqanı tərəfindən mənfəət vergisi hesablanarkən Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsinə istinad edilmədən, yəni müəssisənin əlaqəli məlumatlar vasitəsi ilə mənfəətinin hesablanması yolu ilə deyil birbaşa həmin məcəllənin 83.9 maddəsinə istinad edilməklə 20% rentabellik əsasında hesablamalar aparılmışdır. Əslində isə bu günün reallıqları ilə bu qaydada rentabelliklə işləyən heç bir vergi ödəyicisi mövcud deyildir, bu cür mənfəətin əldə edilməsi reallıqdan çox uzaqdır. Bu hissədə əlaqəli məlumatlar və mütəxəssis cəlbetmə yolu ilə real mənfəətin müəyyən edilməsi sadə bir yol olmasına baxmayaraq vergi orqanı qərəzli olaraq müəssisəyə şişirdilmiş mənfəət vergisi çıxarmışdır. ƏDV hissəsində isə vergi orqanı tərəfindən müəssisənin ƏDV-nin böyük əksəriyyətinin dövlət büdcəsinə ödənilməsi, qarşılığında isə həmin malların əksəriyyətinin müəssisənin forma sənədlərinə uyğun olaraq işlədilməsinin uyğunluğu, kəmiyyət və keyfiyyət göstəriciləri, ƏDVnin eyni işə görə iki dəfə artıq tutulması yoxlamada nəzərə alınmamışdır. Belə ki, müəssisə tərəfindən reallıqda işlərin görülməsi və xidmətlərin göstərilməsi, bunlara müvafiq olaraq dövlət büdcəsinə etdiyi külli miqdarda ödənişlər əsassız olaraq nəzərə alınmamışdır. Müəssisənin çəkdiyi xərclərin obyektiv aparılmamışdır ki, bu da sonda səyyar vergi yoxlama aktında yazılmış böyük məbləğdə mənfəət vergisinin hesablanmasına gətirib çıxarmışdır. ƏDV hissəsində də müəssisə tərəfindən büdcəyə ödənilmiş ƏDV əvəzləşdirilməmiş ƏDV kimi qəbul edilərək yanlış hesablamalar aparılmışdır. Əlbəttə ki, düzgün və qanuni mühasibatlıq ekspertizası həyata keçirilərsə və müəssisənin xərclərinin uçotu qanuna uyğun və ciddi hesabat blankları əsasında aparılarsa səyyar vergi yoxlamasının nəticələri düzgün olmaması öz əksini tapa bilər. Halbuki, səyyar vergi yoxlaması aktında da göstərildiyi kimi Vergi Məcəlləsinin 36.2-ci maddəsinə əsasən vergi yoxlamaları keçirildikdə, vergi və onların vəzifəli şəxsləri düzgün qərar qəbul edilməsi üçün əhəmiyyətli olan bütün halları, o cümlədən vergi ödəyicisi üçün əlverişli olan halları aydınlaşdırmalıdır. Yuxarıda qeyd edilənlərdən bir daha aydın olur ki, aparılmış səyyar vergi yoxlamasının nəticələri düzgün deyil və həmin məbləğlər ehtimallara əsasən müəyyən edilmişdir. Vergilər isə ehtimallar əsasında hesablana bilməz. Vergi Məcəlləsinin 3.2-ci maddəsinə əsasən vergilər iqtisadi cəhətdən əsaslandırılmalıdır. Həmin məcəllənin 3.8-ci maddəsinə əsasən heç bir şəxsin üzərinə bu məcəllə ilə müəyyən edilən vergilərin xüsusiyyətlərinə malik olan və bu məcəllə ilə müəyyən edilməyən, yaxud bu məcəllə ilə müəyyən edilən qaydalardan fərqli olaraq müəyyən edilən vergilər ödəmək vəzifəsi qoyula bilməz, 3.11-ci maddəsinə əsasən isə vergilər haqqında qanunvericiliyin bütün ziddiyyətləri və aydın olmayan məqamları, vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh edilməlidir. Yoxlama zamanı Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 38-39-cu maddələrinin tələblərinə tam olaraq riayət edilməmişdir, səyyar vergi yoxlanmasının nəticələri rəsmiləşdirilərkən təqdim edilmiş sənədlər tam araşdırılmadığından akt tərtib edilərkən yanlış hesablamalara və maliyyə sanksiyasına yol verilmişdir. Qeyd olunanlara əsasən iddiaçı iddia tələbinin təmin edilməsini xahiş etmişdir. Cavabdeh tərəfindən iddia ərizəsinə qarşı münasibət (etiraz) təqdim edilərək iddia tələbinin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edilməsi xahiş edilmişdir. Etiraza əsasən İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin xx.xx.2022-ci il tarixli **********166467 nömrəli Qərarına əsasən "PORTOS” MMC-də Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən (yoxlanılan dövr: xx.xx.2019xx.xx.2022) növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması keçirilmiş və yoxlama zamanı vergidən yayınma hallarının olması öz təsdiqini tapmışdır. Səyyar vergi yoxlaması zamanı MMC-yə Baş İdarənin xx.xx.2022-ci il tarixli **********166523 “Vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün zəruri olan sənədlərin təqdim olunması haqqında” Tələbnamə göndərilmişdir. Tələbnamə müəssisənin direktoru Qanuni nümayəndə təqdim olunmuş, lakin Qanuni nümayəndə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı yoxlamanın keçirilməsi üçün zəruri olan sənədlərin, yəni ilkin mühasibat sənədlərinin olmadığını əsas gətirərək sənədləri təqdim edə bilməyəcəyini bildirmiş və vergi orqanına vergi ödəyicisi tərəfindən heç bir sənəd təqdim edilməmişdir. Bu barədə Vergi Məcəlləsinin 42.2-ci maddəsinə əsasən xx.xx.2023-cü tarixli “Sənədlərin yoxlamaya təqdim edilməməsi barədə” akt tərtib edilmiş və xx.xx.2023-cü tarixdə müəssisnin direktoru Qanuni nümayəndə təqdim edilmişdir. Baş İdarə tərəfindən vergi ödəyicisinə vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün zəruri olan sənədlərin təqdim edilməsi barədə xx.xx.2023-cü il tarixli **********879000 nömrəli və xx.xx.2023-cüll tarixli **********670800 nömrəli xəbərdarlıq məktubları göndərilmişdir. Vergi ödəyicisinin vergi orqanında olan uçot-baza məlumatlarında, habelə vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim edilmiş bəyannamə məlumatlarında vergi qanunvericiliyin pozulması halları olduğuna, onların öyrənilməsinə əlavə vaxt tələb olunduğuna və bu pozuntuların araşdırılması bilavasitə sənədlərlə (əşyalarla) bağlı olduğuna görə Baş İdarə tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 23-cü və 43- cü maddələrində nəzərdə tutulmuş qaydada “Sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi haqqında” xx.xx.2023-cü il tarixli **********168123 nömrəli Qərar çıxarılmışdır. Qərarda qeyd edilən sənədlər vergi ödəyicisi tərəfindən yoxlamaya təqdim edilmədiyi üçün Vergi Məcəlləsinin 43.10-cu maddəsinə əsasən “Sənədlərin yoxlamaya təqdim edilməməsi barədə” xx.xx.2023-cü il tarixli akt tərtib edilmiş və aktın bir nüsxəsi xx.xx.2023-cü il tarixdə müəssisənin direktoru Qanuni nümayəndə təqdim edilmişdir. İddiaçı MMC ona məxsus olan və Bakı şəhəri, Səbail rayonu, Yeni Salyan yolu 22 ünvanında yaşayış binasının birinci mərtəbəsində 676 kv.m qeyri -yaşayış sahəsindən 250 kv.m qeyri -yaşayış sahəsini (obyekti) "xxxx" MMC-yə (VÖEN: **********) xx.xx.2019-cu il tarixli 0719/1 Ne-li İcarə müqaviləsi əsasında xx.xx.2019-cu il tarixdən 1 (bir) il müddətinə xx.xx.2020-ci il tarixədək bir ay üçün 1000 (bir min) manat (ƏDV daxil) olmaqla icarəyə vermişdir. xx.xx.2019-cu il tarixli 0719/1 N-li İcarə müqaviləsinin 2.2-ci bəndinin şərtlərinə əsasən müqavilənin müddəti növbəti il üçün uzadılmış və müqaviləyə xx.xx.2021 -ci il tarixdə xitam verilmişdir. Müəssisənin Bakı şəhəri, Səbail rayonu, Yeni Salyan yolu 22 ünvanında yaşayış binasının birinci mərtəbəsində 676 kv.m qeyri yaşayış sahəsi (vergi orqanının uçot bazasında icarə obyekti kimi qeydiyyatda olan) Bakı Ağır Cinayətlər Məhkəməsinin 21 dekabr 2021-ci il tarixli 1(101 )-1408/2021 saylı Hökmü ilə əvəzsiz olaraq dövlət nəfinə alınmaqla xüsusi müsadirə edilmişdir. Baxışın nəticəsində xx.xx.2023-cü il tarixli Protokol tərtib edilmişdir. Vergi ödəyicisi tərəfindən 2019-cu il üzrə təqdim edilmiş mənfəət vergisi bəyannaməsində ümumi gəlir 10886558,78 manat, ümumi gəlirdən çıxılan xərclər 10613021,16 manat, o cümlədən: əmək haqqı və ona bərabər tutulan ödəmələr 247879,0 manat, sosial sığorta haqları 40483,28 manat, xammal və materiallar üzrə 9052214,90 manat, bank xidməti üzrə xərclər 12218,39 manat, bilavasitə mallann təqdim edilməsi (işlərin görülməsi, xidmətlərin göstərilməsi) ilə bağlı sair xərclər 1245138,65 manat, gəlirdən çıxılan əmlak vergisi 15086,94 manat, nəticədə vergiyə cəlb olunan mənfəət 273537,62 manat göstərilmiş və 54707,52 manat mənfəət vergisi hesablanmışdır. Səyyar vergi yoxlaması ilə müəyyən edilmişdir ki, Vergi ödəyicisi tərəfindən göstərilən tikinti xidməti üzrə təqdim edilən son təhvil-təslim aktı (Forma 2) 2019-cu ilin oktyabr ayında, Malların, işlərin və xidmətlərin təqdim edilməsi barədə elektron qaimə-fakturalar isə 2019-cu ilin dekabr ayında olduğu halda 2020-ci il, 2021-ci il üzrə mal, iş və xidmətlər üzrə digər şəxslərdən (ayrı-ayrı fiziki və hüquqi şəxslərdən) alışlar olmuşdur. Bununla bağlı MMC-nin xx.xx.2019cu il tarixdən xx.xx.2022-ci il tarixədək olan dövr üzrə qarşılıqlı əlaqələrə dair ilkin sənədlərin (müqavilələr, təhvil-təslim aktları, hesab fakturalar (invoyslar), qaiməfakturalar, elektron vergi hesab-fakturalari, elektron qaimə-fakturalar, ödəniş sənədləri və s.) təsdiq edilmiş surətlərinin təqdim edilməsi barədə xx.xx.2022-ci il tarixli **********809700 nömrəli məktubla Azərbaycan Dövlət İnformasiya Agentliyi (Azərtac) X8 (VÖEN: **********) və 'Azərbaycan Respublikasının Medianın İnkişafı Agentliyi" X5 (VÖEN: **********) müraciət edilmişdir. Qeyd edilən müəssisələr tərəfindən təqdim edilmiş sənədlərdə, həmçinin qeyd edilən müəssisələr tərəfindən Baş İdarəyə ünvanlanmış məktublarda İddiaçı MMC-yə xx.xx.2020-ci ildən yoxlama dövrünün sonunadək hər hansı ödəniş edilmədiyi və təhviltəslim aktı tərtib edilmədiyi bildirilmişdir. Anoloji fəaliyyətlə məşğul olan "xxxx" QSC (VÖEN **********), "HÜNƏR-İNŞAAT" FİRMASİ (VÖEN **********), "xxxx" MMC (VÖEN **********) vergi ödəyiciləri müəyyən edilmişdir. Lakin qeyd edilən vergi ödəyicilərinin iqtisadi göstəriciləri ilə müəssisənin iqtisadi göstəricilərinin, eyni zamanda işçi saylarının və digər göstəricilərin oxşar olmaması müəyyən edilmişdir. Bu səbəbdən, qeyd edilən müəssisələri analoji müəssisə kimi qəbul edib, analoji hesablamaların aparılması mümkün olmamışdır. Bundan başqa digər analoji vergi ödəyicisi tapılmamışdır. Vergi ödəyicisi tərəfindən xərc sənədlərini (o cümlədən mal-materialın hərəkət cədvəli, malmaterialların sərfiyyatı cədvəlləri, mal-materialların daxili hərəkət qaimələri, smeta sənədləri və s.) yoxlamaya təqdim edilmədiyi üçün mənfəət vergisi Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsinə və Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin xx.xx.2001-ci il tarixli 55 nömrəli (əlavə və dəyişikliklər 4 aprel 2003-cü il tarixli 42 saylı) Qərarına əsasən əsasən şərti rentabellik səviyyəsi 20% götürülərək müəssisənin əldə etdiyi gəliri (ƏDV nəzərə alınmadan) əsasında mənfəəti hesablanmışdır. 2019-cu il üzrə hesablanmış 1722765,34 manat mənfəətdən 344 553,07 manat mənfəət vergisi hesablanmışdır. Vergi ödəyicisi tərəfindən hesablanmış mənfəət vergisi nəzərə alınmaqla 289845,55 manat (344553,07 - 54707,52) əlavə vergi hesablanmışdır. Vergi ödəyicisi tərəfindən 2020-ci il üzrə təqdim edilmiş mənfəət vergisi bəyannaməsində ümumi gəlir 1550749,56 manat, ümumi gəlirdən çıxılan xərclər 1585725,57 manat, o cümlədən: əmək haqqı və ona bərabər tutulan ödəmələr 155299,00 manat, sosial sığorta haqları 34942,00 manat, Binalar, tikililər və qurğular üzrə hesablanmış amortizasiya 71850,54 manat, maşınlar və avadanlıq üzrə hesablanmış amortizasiya 46476,69 manat, təqdim edilmiş əsas vəsaitlərin dəyəri 17490,64 manat, digər xərclər 1259666,70 manat, zərər 34976,01 manat nəticədə vergiyə cəlb olunan mənfəət 0,00 manat və 0,00 manat mənfəət vergisi hesablanmışdır. Vergi ödəyicisi tərəfindən 2021-ci il üzrə təqdim edilmiş mənfəət vergisi bəyannaməsində ümumi gəlir 8785,31 manat, ümumi gəlirdən çıxılan xərclər 795259,24 manat, o cümlədən: əmək haqqı və ona bərabər tutulan ödəmələr 100473,00 manat, sosial sığorta haqları 20528,18 manat, bilavasitə malların təqdim edilməsi (işlərin görülməsi, xidmətlərin göstərilməsi) ilə bağlı sair xərclər 523779,01 manat, Binalar, tikililər və qurğular üzrə hesablanmış amortizasiya 66821,00 manat, maşınlar və avadanlıq üzrə hesablanmış amortizasiya 83658,05 manat, zərər 786473,93 manat nəticədə vergiyə cəlb olunan mənfəət 0,00 manat və 0,00 manat mənfəət vergisi hesablanmışdır. Səyyar vergi yoxlaması zamanı vergi ödəyicisinin uçot məlumat bazasına (təqdim edilmiş elektron qaiməfakturlara) əsasən 2020-ci il üzrə 26558,46 manat, 2021-ci il üzrə 0,00 manat gəlirinin olduğu Vergi Məcəlləsinin 108-ci və 109-cu maddələrini nəzərə alaraq vergi ödəyicisinin təmir-tikinti ilə əlaqədar iş və xidmətlərin xərc məbləği çıxılmaqla 2020-ci il üzrə 214112,59 manat, 2021 ci il üzrə 221810,58 manat xərcinin olması müəyyən edildi. Qeyd olunanları və Vergi Məcəlləsinin 108-ci və 109-cu maddələrini nəzərə alaraq vergi ödəyicisinin gəlirləri və xərcləri yoxlama ilə aşağıdakı kimi müəyyən edilmişdir: 2020-ci il üzrə vergi ödəyicisinin gəlirləri 26558,46 manat, xərcləri isə 214112,59 manat o cümlədən: əmək haqqı və ona bərabər tutulan ödəmələr 30100,00 manat, sosial sığorta haqları 7826,00 manat, bilavasitə malların təqdim edilməsi (işlərin görülməsi, xidmətlərin göstərilməsi) ilə bağlı sair xərclər 25961,74 manat, binalar, tikililər və qurğular üzrə hesablanmış amortizasiya 71847,54 manat, maşınlar və avadanlıq üzrə hesablanmış amortizasiya 46476,69 manat, təqdim edilmiş əsas vəsaitlərin dəyəri 17492,77 manat, gəlirdən çıxılan əmlak vergisi 14407,85 manat olmaqla, 187554,13 manat zərər və müvafiq olaraq 0,00 manat mənfəət vergisi müəyyən edilmişdir. 2021-ci il üzrə vergi ödəyicisinin gəlirləri 0,00 manat, xərcləri isə 221810,58 manat o cümlədən: əmək haqqı və ona bərabər tutulan ödəmələr 34292,00 manat, sosial sığorta haqları 8915,00 manat, Binalar, tikililər və qurğular üzrə hesablanmış amortizasiya 66821,00 manat, maşınlar və avadanlıq üzrə hesablanmış amortizasiya 83658,05 manat, bilavasitə malların təqdim edilməsi (işlərin görülməsi, xidmətlərin göstərilməsi) ilə bağlı sair xərclər 14863,56 manat, gəlirdən çıxılan əmlak vergisi 13260,97 manat olmaqla, 221810,58 manat zərər və müvafiq olaraq 0,00 manat mənfəət vergisi müəyyən edilmişdir. Vergi Məcəlləsinin 58.1-ci maddəsinə əsasən mənfəət vergisinin hesabatda göstərilən məbləği verginin hesabatda göstərilməli olan məbləğinə nisbətən azaldıldığına görə azaldılmış və ya yayındırılmış 289845,55 manat vergi məbləğinin 50 faizi miqdarında, yəni 144922,78 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Yoxlama dövrü ərzində vergi ödəyicisi tərəfindən bəyan edilmiş ƏDV-siz dövriyyə 3251492,73 manat, ƏDV məbləği 585268,69 manat, əvəzləşdirilən ƏDV 2884347,0 manat, nəticədə dövlət büdcəsinə hesablanan ƏDV məbləği 519182,46 manat olmuşdur. Yoxlanılan dövr ərzində 2019-cu ilin dekabr ayı üzrə ƏDV bəyannaməsinə kameral vergi yoxlaması ilə hesablamalar aparılmışdır, belə ki, 2019-cu ilin dekabr ayı üzrə ƏDV bəyannaməsinə kameral vergi yoxlaması ilə aparılmış hesablama ilə həmin ay üzrə ƏDVsiz dövriyyə 3214171,52 manat, əvəzləşdirilən dövriyyə 1478292,0 manat, əvəzləşdirilən ƏDV 266092,56 manat müəyyən edilmiş, lakin aparılan səyyar vergi yoxlaması ilə vergi ödəyicisinin bank hesablarının, ƏDV depozit hesabının mədaxili və məxarici, alınmış elektron qaimə fakturalar araşdırılaraq həmin ay üzrə ƏDV-siz dövriyyə 2675198,73 manat, əvəzləşdirilən dövriyyə 1193933,19 manat, əvəzləşən ƏDV 214907,97 manat olması təsdiqlənmişdir. Bundan başqa 2020-ci ilin yanvar, fevral, mart, aprel, may, iyun, iyul, avqust, sentyabr, oktyabr, noyabr və dekabr ayı üzrə ƏDV bəyannamələrinə kameral vergi yoxlaması ilə hesablama aparılmış, nəticədə ƏDV-siz dövriyyə 29694,07 manat, əvəzləşdirilən dövriyyə 895845,13 manat, əvəzləşdirilən ƏDV 161195,48 manat müəyyən edilmiş, lakin aparılan səyyar vergi yoxlaması ilə vergi ödəyicisinin bank hesablarının, ƏDV depozit hesabının mədaxili və məxarici, alınmış elektron qaimə fakturalar araşdırılaraq və təmir-tikinti ilə əlaqədar iş və xidmətlərin 2019-cu ilin sonunda yekunlaşdığı üçün həmin aylar üzrə ƏDV-siz dövriyyə 43 363,96 manat, əvəzləşdirilən dövriyyə 150 497,61 manat, əvəzləşən ƏDV 27 089,57 manat olması cari yoxlama ilə təsdiqlənmişdir. 2021-ci ilin yanvar, fevral, mart, aprel, may, iyun, iyul, avqust, sentyabr, oktyabr, noyabr, dekabr ayı üzrə ƏDV bəyannamələrinə kameral vergi yoxlaması ilə hesablama aparılmış, nəticədə ƏDV-siz dövriyyə 7 627,14 manat, əvəzləşdirilən dövriyyə 510 212,10 manat, əvəzləşdirilən ƏDV 91 838,18 manat müəyyən edilmiş, lakin aparılan səyyar vergi yoxlaması ilə vergi ödəyicisinin bank hesablarının, ƏDV depozit hesabının mədaxili və məxarici, alınmış elektron qaimə fakturalar araşdırılaraq və təmir-tikinti ilə əlaqədar iş və xidmətlərin 2019-cu ilin sonunda yekunlaşdığı üçün həmin aylar üzrə ƏDVsiz dövriyyə 0,0 manat, əvəzləşdirilən dövriyyə 8313,50 manat, əvəzləşən ƏDV 1496,43 manat olması cari yoxlama ilə təsdiqlənmişdir. Aparılmış səyyar vergi yoxlaması nəticəsində vergi ödəyicisinin satış dövriyyəsi vergi ödəyicisinin uçot məlumat bazası əsasında müəyyən edilmişdir. Belə ki vergi ödəyicisi yoxlanılan dövr ərzində Bakı şəhəri, Səbail rayonu, Yeni Salyan yolu 22 ünvanında 17 mərtəbəli 3 bloklu (17 mərtəbə yaşayış) bina tikintisini həyata keçirmişdir. Yoxlama nəticəsində Vergi Məcəlləsinin 166-cı maddəsinin və 175-ci maddəsinin tələbləri nəzərə alınmaqla ƏDV öhdəlikləri araşdırılmışdır. Vergi Məcəlləsinin 175.1-ci maddəsinə əsasən əvəzləşdirilən ƏDV-nin elektron qaimə- fakturaları üzrə bank hesabında ödənişləri olmayan hissəsi və həmçinin 2019-cu ilin sonunda təmir-tikinti ilə əlaqədar iş və xidmətlərin yekunlaşdığını nəzərə alaraq 2020-ci və 2021 -ci illər üzrə təmir-tikinti ilə əlaqədar iş və xidmətlərin elektron qaimə-fakturaları əsasında əvəzləşdirilmiş ümumilikdə 275688,71 manat ƏDV məbləği yoxlama ilə əvəzləşdirmədən çıxarılmışdır (cədvəl akta əlavə edilir). Səyyar vergi yoxlaması ilə müəyyən edilmişdir ki, Vergi ödəyicisi tərəfindən göstərilən tikinti xidməti üzrə təqdim edilən son təhvil-təslim aktı (Forma 2) 2019-cu ilin oktyabr ayında, Malların, işlərin və xidmətlərin təqdim edilməsi barədə elektron qaimə-fakturalar isə 2019-cu ilin dekabr ayında olduğu halda 2020-ci il, 2021-ci il üzrə mal, iş və xidmətlər üzrə digər şəxslərdən (ayrı-ayrı fiziki və hüquqi şəxslərdən) alışlar olmuşdur. Bununla bağlı MMC-nin xx.xx.2019-cu il tarixdən xx.xx.2022-ci il tarixədək olan dövr üzrə qarşılıqlı əlaqələrə dair ilkin sənədlərin (müqavilələr, təhvil-təslim aktları, hesab fakturalar (invoyslar), qaiməfakturalar, elektron vergi hesab-fakturaları, elektron qaimə-fakturalar, ödəniş sənədləri və s.) təsdiq edilmiş surətlərinin təqdim edilməsi barədə xx.xx.2022-ci il tarixli **********809700 nömrəli məktubla Azərbaycan Dövlət İnformasiya Agentliyi (Azərtac) X8 (VÖEN: **********) və "Azərbaycan Respublikasının Medianın İnkişafı Agentliyi" X5 (VÖEN: **********) müraciət edilmişdir. Qeyd edilən müəssisələr tərəfindən təqdim edilmiş sənədlərdə, həmçinin qeyd edilən müəssislər tərəfindən Baş İdarəyə ünvanlanmış məktublarda İddiaçı MMC-yə xx.xx.2020-ci ildən yoxlama dövrünün sonunadək hər hansı ödəniş edilmədiyi və təhvil-təslim aktı tərtib edilmədiyi bildirilmişdir. Qeyd olunanlara əsasən 2020-ci il, 2021-ci il və 2022-ci il üzrə alışların təqdimetməsi ilə bağlı sənədlər (təhvil-təslim aktı, forma 2, forma 3, elektron qaimə-faktura və s.) yoxlamaya təqdim edilmədiyini nəzərə alaraq alınmış iş və xidmətlərin ümumilikdə 1531604,33 manat məbləğinin ƏDV əvəzləşdirmələri yoxlama ilə ləğv edilmişdir. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-1560/2024 nömrəli, 02 oktyabr 2024-cü il tarixli qərarı (hakim: A.Abdullayeva) ilə iddia tələbi qismən təmin edilmiş, cavabdehin xx.xx.2023-cü il tarixli **********172547 saylı vergi ödəyicisinin məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında qərarı qismən – 1.862,32 manat istisna olmaqla, digər hissədə ləğv edilmiş, iddia qalan hissədə təmin edilməmişdir. Qərardan cavabdeh tərəfindən apellyasiya şikayəti verilərək, iddiaçı "xxxx" MMC-nin iddia tələbinin tam təmin edilməməsi, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-1560/2024 nömrəli, 02 oktyabr 2024-cü il tarixli qərarının iddianın təmin edilən hissəsində ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edilməsi xahiş edilmişdir. Apellyasiya şikayətlərinin dəlilləri: Apellyasiya şikayəti etiraz ərizəsinə uyğun əsaslandırılmış, həmçinin əlavə olaraq qeyd edilmişdir ki, İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin xx.xx.2022-ci il tarixli **********166467 nömrəli Qərarına əsasən "PORTOS” MMC-də Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən (yoxlanılan dövr: xx.xx.2019- xx.xx.2022) növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması keçirilmiş və yoxlama zamanı vergidən yayınma hallarının olması öz təsdiqini tapmışdır. Səyyar vergi yoxlaması ilə müəyyən edilmişdir ki, Vergi ödəyicisi tərəfindən göstərilən tikinti xidməti üzrə təqdim edilən son təhvil-təslim aktı (Forma 2) 2019-cu ilin oktyabr ayında, Malların, işlərin və xidmətlərin təqdim edilməsi barədə elektron qaimə-fakturalar isə 2019-cu ilin dekabr ayında olduğu halda 2020-ci il, 2021-ci il üzrə mal, iş və xidmətlər üzrə digər şəxslərdən (ayrı-ayrı fiziki və hüquqi şəxslərdən) alışlar olmuşdur. Bununla bağlı MMC-nin xx.xx.2019cu il tarixdən xx.xx.2022-ci il tarixədək olan dövr üzrə qarşılıqlı əlaqələrə dair ilkin sənədlərin (müqavilələr, təhvil-təslim aktları, hesab fakturalar (invoyslar), qaimə-fakturalar, elektron vergi hesab-fakturalari, elektron qaimə-fakturalar, ödəniş sənədləri və s.) təsdiq edilmiş surətlərinin təqdim edilməsi barədə xx.xx.2022-ci il tarixli **********809700 nömrəli məktubla Azərbaycan Dövlət İnformasiya Agentliyi (Azərtac) X8 (VÖEN: **********) və "Azərbaycan Respublikasının Medianın İnkişafı Agentliyi" X5 (VÖEN: **********) müraciət edilmişdir. Qeyd edilən müəssisələr tərəfindən təqdim edilmiş sənədlərdə, həmçinin qeyd edilən müəssisələr tərəfindən Baş İdarəyə ünvanlanmış məktublarda İddiaçı MMC-yə xx.xx.2020-ci ildən yoxlama dövrünün sonunadək hər hansı ödəniş edilmədiyi və təhviltəslim aktı tərtib edilmədiyi bildirilmişdir. Vergi Məcəlləsinin 67.2-ci maddəsinə əsasən vergi ödəyicisi tərəfindən ödənilməli olan verginin əlaqəli məlumatlara əsasən müəyyənləşdirilməsi üçün aşağıda göstərilən meyarlar nəzərə alınmaqla vergi ödəyicisinin fəaliyyətinə analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisinin vergi orqanında olan məlumatlarından istifadə edilmişdir. Qeyd edilənlərə əsasən, müəssisə tərəfindən vergi orqanına təqdim edilmiş vergi bəyannamələrində gəlir və xərclər düzgün göstərilməmişdir. Bu səbəbdən də, yoxlama zamanı Vergi Məcəlləsinin 67.2-ci maddəsinə əsasən anoloji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisinin göstəriciləri əsasında vergilərin hesablanmasına zərurət yaranmışdır. Ona görə də anoloji vergi ödəyicisinin müəyyən edilməsi məqsədi ilə müvafiq struktura müraciət olunmuşdur. Anoloji fəaliyyətlə məşğul olan "xxxx" QSC (VÖEN **********), "HÜNƏR-İNŞAAT" FİRMASİ (VÖEN **********), "xxxx" MMC (VÖEN **********) vergi ödəyiciləmüəyyən edilmişdir. Lakin qeyd edilən vergi ödəyicilərinin iqtisadi göstəriciləri ilə müəssisənin iqtisadi göstəricilərinin, eyni zamanda işçi saylarının və digər göstəricilərin oxşar olmaması müəyyən edilmişdir. Bu səbəbdən, qeyd edilən müəssisələri analoji müəssisə kimi qəbul edib, analoji hesablamaların aparılması mümkün olmamışdır. Bundan başqa digər analoji vergi ödəyicisi tapılmamışdır. Vergi ödəyicisi tərəfindən xərc sənədlərini (o cümlədən mal-materialın hərəkət cədvəli, mal-materialların sərfiyyatı cədvəlləri, mal-materialların daxili hərəkət qaimələri, smeta sənədləri və s.) yoxlamaya təqdim edilmədiyi üçün mənfəət vergisi Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsinə və Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin xx.xx.2001-ci il tarixli 55 nömrəli (əlavə və dəyişikliklər 4 aprel 2003-cü il tarixli 42 saylı) Qərarına əsasən əsasən şərti rentabellik səviyyəsi 20% götürülərək müəssisənin əldə etdiyi gəliri (ƏDV nəzərə alınmadan) əsasında mənfəəti hesablanmışdır. Əlavə dəyər vergisi üzrə qeyd edilir ki, vergi ödəyicisi yoxlanılan dövr ərzində Bakı şəhəri, Səbail rayonu, Yeni Salyan yolu 22 ünvanında 17 mərtəbəli 3 bloklu (17 mərtəbə yaşayış) bina tikintisini həyata keçirmişdir. Yoxlama nəticəsində Vergi Məcəlləsinin 166-cı maddəsinin və 175-ci maddəsinin tələbləri nəzərə alınmaqla ƏDV öhdəlikləri araşdırılmışdır. Vergi Məcəlləsinin 175.1-ci maddəsinə əsasən əvəzləşdirilən ƏDV-nin elektron qaimə-fakturaları üzrə bank hesabında ödənişləri olmayan hissəsi və həmçinin 2019-cu ilin sonunda təmir-tikinti ilə əlaqədar iş və xidmətlərin yekunlaşdığını nəzərə alaraq 2020-ci və 2021-ci illər üzrə təmirtikinti ilə əlaqədar iş və xidmətlərin elektron qaimə-fakturaları əsasında əvəzləşdirilmiş ümumilikdə 275688,71 manat ƏDV məbləği yoxlama ilə əvəzləşdirmədən çıxarılmışdır (cədvəl akta əlavə edilir). Səyyar vergi yoxlaması ilə müəyyən edilmişdir ki, Vergi ödəyicisi tərəfindən göstərilən tikinti xidməti üzrə təqdim edilən son təhvil-təslim aktı (Forma 2) 2019-cu ilin oktyabr ayında, Malların, işlərin və xidmətlərin təqdim edilməsi barədə elektron qaimə-fakturalar isə 2019-cu ilin dekabr ayında olduğu halda 2020-ci il, 2021-ci il üzrə mal, iş və xidmətlər üzrə digər şəxslərdən (ayrı-ayrı fiziki və hüquqi şəxslərdən) alışlar olmuşdur. Bununla bağlı MMC-nin xx.xx.2019-cu il tarixdən xx.xx.2022-ci il tarixədək olan dövr üzrə qarşılıqlı əlaqələrə dair ilkin sənədlərin (müqavilələr, təhvil-təslim aktları, hesab fakturalar (invoyslar), qaimə-fakturalar, elektron vergi hesab-fakturaları, elektron qaimə-fakturalar, ödəniş sənədləri və s.) təsdiq edilmiş surətlərinin təqdim edilməsi barədə xx.xx.2022-ci il tarixli **********809700 nömrəli məktubla Azərbaycan Dövlət İnformasiya Agentliyi (Azərtac) X8 (VÖEN: **********) və "Azərbaycan Respublikasının Medianın İnkişafı Agentliyi" X5 (VÖEN: **********) müraciət edilmişdir. Qeyd edilən müəssisələr tərəfindən təqdim edilmiş sənədlərdə, həmçinin qeyd edilən müəssislər tərəfindən Baş İdarəyə ünvanlanmış məktublarda İddiaçı MMC-yə xx.xx.2020-ci ildən yoxlama dövrünün sonunadək hər hansı ödəniş edilmədiyi və təhvil-təslim aktı tərtib edilmədiyi bildirilmişdir. Qeyd olunanlara əsasən 2020-ci il, 2021-ci il və 2022-ci il üzrə alışların təqdimetməsi ilə bağlı sənədlər (təhvil-təslim aktı, forma 2, forma 3, elektron qaimə-faktura və s.) yoxlamaya təqdim edilmədiyini nəzərə alaraq alınmış iş və xidmətlərin ümumilikdə 1531604,33 manat məbləğinin ƏDV əvəzləşdirmələri yoxlama ilə ləğv edilmişdir. Vergi ödəyicisi tərəfindən vergi tutulan əməliyyatların vaxtının Vergi Məcəlləsinin 166-cı maddəsinə müvafiq olaraq müəyyənləşdirilməsinin qanunamüvafiqliyi təmin edilməmişdir. Vergi Məcəlləsinin 159.1-ci maddəsinə əsasən Malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi, xidmətlərin göstərilməsi, Azərbaycan Respublikası ərazisində istehsal olunan kənd təsərrüfatı məhsullarının pərakəndə satışı zamanı tətbiq edilən ticarət əlavəsi və vergi tutulan idxal vergitutma obyektidir. 2022-ci il yanvarın 1-dən 3 il müddətində kənd təsərrüfatı məhsullarının (yerli və xarici mənşəli) topdan və pərakəndə satışı zamanı tətbiq edilən ticarət əlavəsi vergitutma obyektidir. Yoxlama ilə ümumilikdə Vergi Məcəlləsinin 159-cu, 166-cı, 175-ci maddələrinin tələbləri gözlənilməklə ƏDV üzrə ümumilikdə 179760,98 manat ƏDV məbləğinin azaldıldığı aşkar edilmiş və Vergi Məcəlləsinin 58.1-ci maddəsinə əsasən 113450,45 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Həmçinin qeyd edilir ki, birinci instansiya məhkəməsi ekspert rəyini mötəbər sübut hesab etmiş və qərar qəbul edərkən ekspert rəyinə əsaslansa da, rəyin hansı metodla, hansı hesablama üsulu ilə rəy verməsini araşdırmamışdır. Belə ki, ekspert rəyində qeyd olunur ki, “xərc sənədləri tədqiqata təqdim edilmiş və onun əsasında əlavə mənfəət vergisinin 1862,32 manat (56569,84 - 54707,52) olduğu müəyyən edilmişdir.” Bununla bağlı bildiririk ki, səyyar vergi yoxlaması zamanı yoxlamanın keçirilməsi üçün zəruri olan sənədlərin təqdim edilməsi barədə xx.xx.2022-ci il tarixli **********166523 nömrəli Tələbnamə xx.xx.2023-cü il tarixdə müəssisənin direktoru Qanuni nümayəndə təqdim olunmuş, lakin Qanuni nümayəndə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı yoxlamanın keçirilməsi üçün zəruri olan sənədlərin, yəni ilkin mühasibat sənədlərinin olmadığını əsas gətirərək sənədləri təqdim edə bilməyəcəyini bildirmiş və vergi orqanına vergi ödəyicisi tərəfindən heç bir sənəd təqdim edilməmişdir. Bu barədə Vergi Məcəlləsinin 42.2-ci maddəsinə əsasən xx.xx.2023cü tarixli “Sənədlərin yoxlamaya təqdim edilməməsi barədə” akt tərtib edilmiş və xx.xx.2023-cü tarixdə müəssisnin direktoru Qanuni nümayəndə təqdim edilmişdir. Göründüyü kimi ekspertin istinad etdiyi və guya ekspert tədqiqatına vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim edilən sənədlər reallıqda müvcud olmadığı (bu barədə Qanuni nümayəndə izahat verib) halda ekspertin yuxarıda qeyd edilən formada rəy verməsi tam qanunsuz və əsassızdır. Məhkəmə baxışı zamanı cavabdehin nümayəndəsinin vergi ödəyicisi tərəfindən ekspertə təqdim edilmiş elektron qaimə fakturalar, bank çıxarışları, işlərin-xidmətlərin təhvil təslim aktları, müqavilələr, VHF-lar və.s. ilə tanış olmaq hüququnun təmin edilməsi üçün məhkəməyə müraciət olunmuş və məlum olmuşdur ki, vergi ödəyicisi tərəfindən yoxlamaya təqdim olunan sənədlərdən əlavə heç bir sənəd təqdim edilməmişdir. Belə olan halda ekspert vergi ödəyicisinin mövcud olmayan xərc sənədlərinə əsasən rəy verərək əsassız hesablama aparmışdır. Məhkəmə sözügedən xərc sənədləri ilə yoxlamaya təqdim edilən sənədləri müqayisə etməmiş və xərc sənədlərinin həqiqətən olub-olmamasını araşdırmamışdır. Həmçinin, ekspert rəyində qeyd edilir ki, “Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsində, yəni büdcəyə ödəmələr müəyyən edilərkən əvəzləşdirilən ƏDV barədə qeyd olunanlarla bağlı bildirilir ki, bu maddədə başqa hallar nəzərdə tutulmamışdırsa, ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün malların (işlərin, xidmətlərin) alışı zamanı ödənilmiş ƏDV məbləği əməliyyatın dəyəri bank hesabına, ƏDV məbləği ƏDV-nin depozit hesabına ödənildikdə əvəzləşdirilir. Yəni, vergi orqanı tərəfindən 2020-ci il, 2021-ci il və 2022-ci il üzrə alışların təqdimetməsi ilə bağlı sənədlərin (təhvil-təslim aktı, forma 2, forma 3, elektron qaimə- faktura və s.) yoxlamaya təqdim edilmədiyi əsas gətirilərək alınmış iş və xidmətlərə görə ƏDV əvəzləşdirmələrinin ləğv edilməsi yuxarıda göstərilən Vergi Məcəlləsinin tələblərində nəzərdə tutulmamışdır. Həmin Məcəllənin yuxarıda qeyd olunan tələbinə əsasən vergi ödəyicisinin əvəzləşdirilməsinin ləğvi onun təqdim etdiyi malların dəyəri tam ödənilmədikdə deyil, alınmış elektron qaimə-faktura üzrə malların (işlərin, xidmətlərin) dəyərinin və ona mütənasib ƏDV məbləğinin tam ödənilmədiyi hallarda olur.” Məhkəmənin istinad etdiyi ekspert rəyini ƏDV hissədə də tam əsassız hesab edirlər. Belə ki, səyyar vergi yoxlaması ilə Vergi Məcəlləsinin 175.1-ci maddəsinə əsasən əvəzləşdirilən ƏDV-nin elektron qaiməfakturaları üzrə bank hesabında ödənişləri olmayan hissəsi və həmçinin 2019-cu ilin sonunda təmir-tikinti ilə əlaqədar iş və xidmətlərin yekunlaşdığını nəzərə alaraq 2020-ci və 2021-ci illər üzrə təmir-tikinti ilə əlaqədar iş və xidmətlərin elektron qaimə fakturaları əsasında əvəzləşdirilmiş ümumilikdə 275688,71 manat ƏDV məbləği əvəzləşdirmədən çıxarılmışdır. Göründüyü kimi, vergi ödəyicisinin 2020-ci və 2021-ci illər üzrə sahibkarlıq fəaliyyətinə uyğun olmayan heç bir mal (iş, xidmət) təqdim etmədiyi halda həmin illər üzrə təmir-tikinti ilə əlaqədar iş və xidmətlərin elektron qaimə-fakturaları əsasında 275688,71 ƏDV məbləği əvəzləşdirilmişdir. Beləliklə, ƏDV üzrə əvəzləşmənin ləğvi aşağıdakı 2 əsasa görə aparılmışdır. 1. ƏDV üzrə Vergi Məcəlləsinin 175.1.1-ci maddəsinin tələblərinə əsasən alınmış elektron qaimə-faktura üzrə malların (işlərin, xidmətlərin) dəyərinin və ya ona mütənasib ƏDV məbləğinin tam ödənilmədiyi nəzərə alınaraq 350 178,60 manat əvəzləşdirmə ləğv edilmiş; 2. 1 181 425,73 manat dəyərində elektron qaimə-fakturaların əvəzləşməsi isə Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinin tələblərinə əsasən başqa məqsədlər üçün istifadə olunduğu üçün ləğv edilmişdir (sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı olmayan məqsədlər üçün). Məhkəmə icraatı iştirakçılarının izahatları: Məhkəmənin iclasında iştirak edən cavabdehin nümayəndəsi apellyasiya şikayətini müdafiə edərək və onun dəlillərinə uyğun izahat verərək təmin edilməsini xahiş etdi. Məhkəmə iclasında iştirak edən iddiaçının nümayəndəsi və vəkili apellyasiya şikayətinin dəlillərinə etiraz edərək təmin edilməməsini, birinci instansiya məhkəməsinin qərarının dəyişdirilmədən saxlanılmasını xahiş etdi. Əsaslandırıcı hissə: Azərbaycan Respublikası İnzibati-Prosessual Məcəlləsinin 82-ci maddəsinə əsasən apelyasiya instansiyası məhkəməsi mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində və hüquqi məsələlər, habelə sübutlar və faktlar (faktiki hallar) əsasında mahiyyəti üzrə tam həcmdə baxır. Apellyasiya şikayəti qanunla müəyyən olunmuş tələblərə riayət olunmaqla verilmişdir, şikayətin mümkün sayılmaması üçün əsaslar yoxdur. Belə ki, şikayətlər birinci instansiya məhkəməsinin qərarının təqdim olunduğu gündən 30 gün ərzində verilmişdir (İPM-85.1), formal baxımdan əsaslandırılmış və şikayətçilərin tələbi göstərilmişdir (İPM-85.2, 85.3). Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı ilə iddia tələbi qismən təmin edilsə də, iddiaçı tərəfindən iddia tələbinin təmin edilməyən hissəsinə münasibətdə qərardan apellyasiya şikayəti verilməmiş, qərar yalnız cavabdeh tərəfindən iddianın təmin edilən hissəsində mübahisələndirilmişdir. Odur ki, apellyasiya baxışının predmetini cavabdehin apellyasiya şikayətinin dəlilləri həddində iddia tələbinin təmin edilən hissəsində qərarın qanuniliyinin və əsaslılığının yoxlanılması təşkil edir. Məhkəmə kollegiyası apellyasiya şikayətinin dəlillərini iş materialları ilə birlikdə araşdırıb hesab edir ki, apellyasiya şikayəti təmin edilməməli, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı yoxlanılan hissədə dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır. Məhkəmə kollegiyası ilk öncə iddianın mümkünlüyü ilə bağlı aşağıdakıları qeyd edir: İddia mümkün iddiadır. Belə ki, baxılan işdə iddianın ümumi və xüsusi mümkünlük şərtləri mövcuddur. Yəni iddia inzibati mübahisədir və ona baxmaq səlahiyyəti inzibati məhkəmələrə aiddir. İddiaçı subyektiv hüquqa malik olmuşdur. İPM-in 2.2.1-ci maddəsinə görə hazırkı iddia növü mübahisələndirmə haqqında iddiadır. İddiaçı inzibati orqan tərəfindən qəbul edilmiş inzibati aktın ləğv edilməsini xahiş edir. İPM-in 32.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirmə haqqında iddia vasitəsi ilə iddiaçı inzibati aktın ləğv olunmasını və ya dəyişdirilməsini məhkəmədən tələb edə bilər. İPM-nin 8.1.2-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirmə haqqında iddialara mübahisə edilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqanın yerləşdiyi yerin məhkəməsi tərəfindən baxılır. İPM-nin 38.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirmə haqqında iddia inzibati aktın təqdim (elan) olunduğu vaxtdan, şikayət instansiyasına şikayət verildiyi hallarda isə şikayətə dair qəbul olunan inzibati aktın təqdim olunduğu vaxtdan 30 gün müddətində, elmi dərəcələr və elmi adlar verilməsi, xarici ölkələrdə verilmiş elmi dərəcələr və elmi adlar haqqında sənədlərin nostrifikasiyası (ekvivalentliyinin müəyyən edilməsi və tanınması) və ya təkrar attestasiya əsasında tanınması, elmi dərəcədən və elmi addan məhrumetmə (elmi adın və elmi dərəcənin bərpası) ilə bağlı inzibati aktlara münasibətdə isə bu inzibati aktlar qəbul edildiyi tarixdən 2 ay müddətində qaldırıla bilər. Hazırda iddiaçının iddiası mümkünlük şərtlərinə cavab verir: iddia qaldırmaqda iddiaçı subyektiv hüquqa malik olmuş, iddia düzgün cavabdehə verilmiş, prosessual müddətə əməl edilməklə iddia qaldırılmış, 31.05. 2023-cü il tarixli inzibati akt xx.xx.2023cü il tarixdə iddia ərizəsi verilməklə mübahisələndirilmişdir. İddia mümkün iddia olmaqla yanaşı, mahiyyəti üzrə də qismən əsaslı olması nəticəsinə gəlməkdə birinci instansiya məhkəməsi haqlı olmuşdur. Məhkəmə kollegiyası iddianın mahiyyəti ilə bağlı əvvəla aşağıdakı qeyd edilən qanunvericilik normalarını diqqətə çəkir : Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin: - 38-ci maddəsinə əsasən səyyar vergi yoxlaması, vergi orqanının qərarına əsasən həyata keçirilir. Səyyar vergi yoxlaması növbəti və növbədənkənar ola bilər. -38.3-cü maddəsinə əsasən növbədənkənar vergi yoxlaması vergi orqanları tərəfindən aşağıda göstərilən hallarda keçirilə bilər: 38.3.5. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı məlumat əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətləri müəyyən edildikdə; -67.1-ci maddəsinə əsasən bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini aşağıda göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır: 67.1.1. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi orqanına əvvəlki hesabat dövrləri üçün təqdim edilmiş vergi bəyannamələri; 67.1.2. vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdankənar gəlirləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.3. vergi ödəyicisinin xərcləri, o cümlədən fərdi istehlakı üçün malların (daşınar və daşınmaz əmlakın), işlərin və xidmətlərin alınmasına çəkilən xərcləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.4. vergi ödəyicisinin mülkiyyətində və ya istifadəsində olan maddi və qeyrimaddi əmlak barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.5. vergi ödəyicisi tərəfindən istehsal olunmuş və (və ya) təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) fiziki həcmi barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.6. vergi ödəyicisinin idxal-ixrac əməliyyatları barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.7. vergi ödəyicisinin bank hesablarındakı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti barədə alınan rəsmi məlumatlar; 67.1.8. vergi ödəyicisində aparılmış xronometraj müşahidələrin nəticələri; 67.1.9. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar. - 67.2-ci maddəsində göstərilmişdir ki, vergi ödəyicisi tərəfindən ödənilməli olan verginin əlaqəli məlumatlara əsasən müəyyənləşdirilməsi üçün aşağıda göstərilən meyarlar nəzərə alınmaqla vergi ödəyicisinin fəaliyyətinə analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisinin vergi orqanında olan məlumatlarından istifadə edilir: 67.2.1. eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli malların istehsalı; 67.2.2. eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi və xidmətlərin göstərilməsi; 67.2.3. fəaliyyət göstərilən ərazi. - 67.3-ci maddəsində təsbit edilmişdir ki, vergilər əlaqəli məlumatlar və analoji vergi ödəyicisi barədə məlumatlar əsasında hesablandıqda, verginin məbləği vergi ödəyicisinin müvafiq olaraq gəlirinin, yaxud gəlirdən çıxılan xərclərinin məbləğini analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisinin həmin hesabat dövründə gəlirində, yaxud gəlirdən çıxılan xərclərində verginin xüsusi çəkisini göstərən əmsala vurmaqla müəyyənləşdirilir. - 67.4-cü maddəsində qeyd edilmişdir ki, vergi ödəyicisi barədə əlaqəli məlumatları əldə etmək mümkün olmadıqda, vergilər analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicilərinin üçot və hesabat məlumatları əsasında hesablanır. - 67.14-cü maddəsində təsbit edilmişdir ki, bu Məcəllənin 67.1-ci maddəsində göstərilən hallarda vergi ödəyicisinin gəlirlərini və ya xərclərini müəyyən etmək mümkün olduqda mənfəət (gəlir) vergisi bu Məcəllənin 83.9-cu maddəsinə əsasən hesablanır. -175.1-ci maddəsinə əsasən bu maddədə başqa hallar nəzərdə tutulmamışdırsa, ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün malların (işlərin, xidmətlərin) alışı zamanı ödənilmiş ƏDV məbləği əməliyyatın dəyəri alıcının bank və digər ödəniş hesabından həmin malları (işləri, xidmətləri) təqdim edən şəxsin bank və digər ödəniş hesabına, ƏDV məbləği ƏDV-nin depozit hesabına ödənildikdə əvəzləşdirilir. Bu maddənin məqsədləri üçün malların (işlərin, xidmətlərin) barter edilməsi, təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) dəyəri üzrə yaranmış maliyyə öhdəliklərinin qarşılıqlı şəkildə əvəzləşdirilməsi və ya notariusun depozit hesabı vasitəsilə həyata keçirilən əməliyyatlar üzrə əməliyyatın dəyərinin notariusun bankda açdığı depozit hesabına ödənilməsi həmin əməliyyatın ƏDV-siz dəyərinin malları (işləri, xidmətləri) təqdim edən şəxsin bank və digər ödəniş hesabına ödənilməsinə bərabər tutulur. Bu zaman əvəzləşdirilən ƏDV-nin vaxtı aşağıdakı kimi müəyyənləşdirilir: 175.1.1. hesabat dövrü ərzində həyata keçirilmiş sayılan mal göndərilməsini, iş görülməsini, yaxud xidmət göstərilməsini nəzərdə tutan əməliyyatlar üzrə - alınmış elektron qaimə-faktura üzrə malların (işlərin, xidmətlərin) dəyərinin və ona mütənasib ƏDV məbləğinin tam ödənildiyi vaxt; 175.1.2. hesabat dövrü ərzində malların idxalı üzrə - bu Məcəllənin 170-ci maddəsinə uyğun olaraq. 175.1.3. vergi ödəyicisinə verilmiş elektron qaimə-faktura üzrə iki və ya daha çox ödəmə aparılarsa, hər ödəmə ödəniş miqdarında ayrıca əməliyyat üçün həyata keçirilmiş sayılır. Vergi ödəyicisinə verilmiş elektron qaimə-faktura üzrə alınmış malların (iş və xidmətlərin) dəyəri ödənilən gündən bir iş günü müddətində, ƏDV-nin məbləği bu Məcəllə ilə və müvafiq icra hakimiyyəti orqanı tərəfindən müəyyən edilmiş qaydada ödənilməlidir. Bu zaman malların (iş və xidmətlərin) dəyəri üzrə iki və ya daha çox ödəmə aparılarsa, ƏDV-nin məbləği aparılmış ödəniş məbləğinə uyğun olaraq ƏDV-nin depozit hesabına ödənilməlidir. Mallar, işlər və xidmətlərlə bağlı xərclər istehsal məsrəflərinə aid edilmirsə də, belə mallar, işlər və xidmətlər vergi ödəyicisinin kommersiya fəaliyyəti üçün istifadə edilməli olduqda və ya istifadə edildikdə bu Məcəllənin 175.1-ci, 175.1.1-ci və 175.1.2-ci maddələrinin müddəaları tətbiq olunur. “İnzibati icraat haqqında” Azərbaycan Respublikasının Qanununun: -24.1-ci maddəsinə əsasən inzibati orqan inzibati icraat zamanı işin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları hərtərəfli, tam və obyektiv araşdırmağa borcludur. -24.2-ci maddəsinə əsasən inzibati orqan maraqlı şəxslərin xeyrinə olan halların araşdırılmasından və nəzərə alınmasından imtina edə bilməz. -24.3-cü maddəsinə əsasən inzibati icraat zamanı işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir. -24.4-cü maddəsinə əsasən təqdim olunmuş sübutlar yetərli olmadıqda, inzibati orqan öz təşəbbüsü ilə əlavə sübutlar toplamağa borcludur. -24.5-ci maddəsinə əsasən inzibati orqan inzibati icraatda iştirak edən şəxslər tərəfindən təqdim olunmuş və baxılması onun səlahiyyət dairəsinə aid olan ərizə, şikayət və ya vəsatətləri işə aid olmaması və ya əsassız olması səbəbindən qəbul etməkdən imtina edə bilməz. -47.1-ci maddəsinə əsasən inzibati orqan sübutlara iş üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki və hüquqi hallara müvafiq olaraq qiymət verir. “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların tənzimlənməsi və sahibkarların maraqlarının müdafiəsi haqqında” Qanununun: -3.2-ci maddəsinə əsasən bu Qanun və onun əsasında qəbul edilmiş digər normativ hüquqi aktların tələblərinin pozulması ilə, o cümlədən yoxlamaların vahid məlumat reyestrində qeydə alınmadan aparılan yoxlamaların hüquqi nəticəsi yoxdur. Bu cür yoxlamaların gedişində aşkar edilmiş sahibkarlıq fəaliyyətinə dair məcburi tələblər müəyyən edən Azərbaycan Respublikası qanunlarının və onlara uyğun qəbul olunmuş digər normativ hüquqi aktların pozulması (bundan sonra - qanun pozuntusu) faktları ilə bağlı məsuliyyət tədbirləri tətbiq edilə bilməz. -13.1-ci maddəsinə əsasən sahibkarlarda yoxlamaların aparılmasının dövriliyi, ardıcıllığı, təkrarlanması və nəticələri haqqında tam və operativ məlumatın əldə olunması məqsədi ilə müvafiq icra hakimiyyəti orqanı tərəfindən yoxlamaların vahid məlumat reyestri aparılır. -13.2-ci maddəsinə əsasən sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası müvafiq icra hakimiyyəti orqanı tərəfindən təsdiq edilir. -13.3-cü maddəsinə əsasən yoxlayıcı orqanlar apardıqları hər bir yoxlama barədə məlumatı bu Qanunun 13.2-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş qaydaya uyğun olaraq müvafiq icra hakimiyyəti orqanına verməyə borcludurlar. -2.2-ci maddəsinə əsasən bu Qanun (bu Qanunun 3.2-ci, 7.1-7.3-cü, 7.5-7.10-cu, 8-ci, 11.1-ci, 12-ci, 13-cü və 34.1-ci maddələri istisna olmaqla) vergi yoxlamalarına, tikintiyə dövlət nəzarətinin həyata keçirilməsi ilə əlaqədar yoxlamalara və maliyyə bazarları sahəsində aparılan yoxlamalara şamil edilmir. “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında” Əsasnamənin: -3.4.11-ci yarımbəndinə əsasən yoxlamanın müddəti (başlama və sona çatma tarixləri göstərilməklə) yoxlama ilə bağlı reyestr məlumatlarını təşkil edir. Apellyasiya şikayətlərinin dəlillərinə münasibət: İşin faktiki halları ondan ibarətdir ki, cavabdehin xx.xx.2022-ci il tarixli **********166467 nömrəli Qərarı ilə "PORTOS” MMC-də Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən (yoxlanılan dövr: xx.xx.2019- xx.xx.2022) növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması keçirilmiş və aparılmış yoxlamanın nəticəsi üzrə 23 oktyabr 2023-cü il tarixli “Səyyar vergi yoxlaması” Aktı tərtib edilmişdir. Cavabdehin xx.xx.2023-cü il tarixli **********172547 saylı vergi ödəyicisinin məsuliyyətə cəlb ediməsi haqqında Qərarına əsasən iddiaçıya 516.746,45 manat əsas vergi borcunun (2019 mənfəət və 2020-2021 ƏDV) və 297.024,01 manat maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi qərara alınmışdır. İddiaçı hazırki tələbində qeyd olunan qərarın ləğv edilməsini xahiş etmiş, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı ilə iddia tələbi qismən təmin edilərək mübahisələndirilən qərar qismən – 1.862,32 manat istisna olmaqla, digər hissədə ləğv edilmişdir. Hazırda cavabdeh apellyasiya şikayəti verərək qərarın iddianın təmin edilmiş hissəsində ləğv edilərək, iddia tələbinin tam rədd edilməsini xahiş edir. Cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinin dəlillərinə münasibətdə məhkəmə kollegiyası formalaşmış məhkəmə təcrübəsini nəzərə alaraq birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə ilə razılaşaraq qeyd edir ki, işin faktiki hallarına əsasən cavabdeh İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin xx.xx.2022-ci il tarixli **********166467 nömrəli Qərarına əsasən "PORTOS” MMC-də Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən (yoxlanılan dövr: xx.xx.2019xx.xx.2022) növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması keçirilmişdir. Məhkəmə kollegiyası qeyd olunan qərara münasibətdə ilk növbədə qeyd edir ki, AR Vergi Məcəlləsində səyyar vergi yoxlamasının iki növü nəzərdə tutulmuşdur: növbəti və növbədənkənar. Vergi orqanı hər iki yoxlamanın keçirilməsi ilə bağlı qərar qəbul etsə də, sözügedən qərarlar inzibati akt hesab edilmirlər. Belə ki, “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 2.0.2-ci maddəsinə əsasən inzibati akt inzibati orqan tərəfindən ümumi (publik) hüquq sahəsinə aid olan müəyyən (konkret) məsələni nizama salmaq və ya həll etmək məqsədilə qəbul edilmiş və ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxs (şəxslər) üçün müəyyən hüquqi nəticələr yaradan qərar, sərəncam və ya digər növ hakimiyyət tədbiridir. İnzibati akt hakimiyyət tədbiri olmaqla aşağıdakı əlamətlərlə xarakterizə olunur inzibati orqan tərəfindən qəbul edilməli; ümumi (publik) hüquq sahəsinə aid olan müəyyən (konkret) məsələləri nizama salmalı; ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxs (şəxslər) üçün müəyyən hüquqi nəticələr yaratmalı; qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş formalardan birinə uyğun olmalıdır. Göründüyü kimi inzibati akt hüquqi nəticələr yaradır, yəni ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxsin (şəxslərin) hüquqi vəziyyətini dəyişdirir, onun üzərinə vəzifə və öhdəliklər qoyur və ya ona bu və ya digər hüququn həyata keçirilməsinə şərait yaradır, bununla da hüquq münasibətlərinin formalaşması, mövcud münasibətlərin dəyişdirilməsi və ya onlara xitam verilməsinin faktiki əsası kimi çıxış edir. AR Vergi Məcəlləsinin 38, 39 və 49-cu maddələrinin birgə təhlili onu deməyə əsas verir ki, səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi haqqında qərar özü-özlüyündə vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratmır. Belə ki, aparılan yoxlamanın nəticələri Vergi Məcəlləsinin 39.1-ci maddəsinə müvafiq olaraq səyyar vergi yoxlaması aktı ilə rəsmiləşdirilir və həmin akt əsasında vergi orqanının rəhbəri (rəhbərin müavini) Vergi Məcəlləsinin 49.1-ci maddəsində nəzərdə tutulan qərarlardan birini qəbul edir. Həmin Məcəllənin 49-cu maddəsində isə vergi orqanının rəhbərinə (rəhbərin müavini) həm məsuliyyətə cəlbetmə, həm də məsuliyyətə cəlbetməmə barədə, həm də həmin maddədə nəzərdə tutulan digər qərarlardan birini qəbul etmə imkanı verilir. Belə olan halda isə, yalnız vergi orqanının rəhbərinin (rəhbərin müavini) vergi ödəyicisini vergi məsuliyyətinə cəlb etmə barədə qərarı ilə vergi ödəyicisi vergi məsuliyyətinə cəlb edilə bilər ki, bu da onu deməyə əsas verir ki, məhz həmin qərar vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratmış olur. Beləliklə, istər növbəti, istərsə də növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qəbul edilmiş qərarlar vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratmadıqlarından inzibati akt hesab edilmirlər və inzibati məhkəmə icraatında müstəqil surətdə mübahisələndirilə bilməzlər. Bununla yanaşı qeyd edilməlidir ki, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qərarın müstəqil inzibati akt kimi mübahisələndirilə bilməməsi, həmin yoxlamanın keçirilməsinin qanuniliyini qiymətləndirmək imkanından məhrum etmir. Belə ki, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsinin nəticələrinə dair tərtib edilmiş akt əsasında qəbul edilmiş vergi ödəyicisinin vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi barədə qərar inzibati məhkəmə icraatında mübahisələndirildiyi halda, inzibati məhkəmə icraatında həm də növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsinin qanuniliyi və əsaslılığı yoxlanılır. Bu isə aşağıdakı səbəblərdən irəli gəlir. Qeyd edildiyi kimi, səyyar vergi yoxlaması həm növbəti, həm də növbədənkənar ola bilər. Vergi Məcəlləsinin 38-ci maddəsi vergi orqanına il ərzində bir dəfə növbəti yoxlama keçirmək hüququ verir. Eyni zamanda, müəyyən qanunda konkret sadalanmış hallarda vergi orqanı həm də növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması keçirə bilər. Vergi Məcəlləsinin 38.3-cü maddəsində növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün əsasların dəqiq siyahısı göstərilmişdir və onlardan biri də vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı məlumat əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətləri müəyyən edilməsidir (Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsi). Növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi əsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də məhdud şəkildə müəyyən edilməsi, bir tərəfdən sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Məhz bu baxımdan sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Bu baxımdan, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi haqqında qərar qəbul edərkən vergi orqanının sadəcə qanunun konkret normasına istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan məlumatın nələrdən ibarət olduğunu dəqiq göstərməyə, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən həmin halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur. Hazırkı iş üzrə isə cavabdeh növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi barədə qərarında Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə (mənbəyi bəlli olan əlaqəli məlumat) istinad etməklə kifayətlənmiş, növbədənkənar yoxlamanın keçirilməsinin zəruriliyini şərtləndirən halları (mənbəyi bəlli olan əlaqəli məlumatları) göstərməmiş, diskresion səlahiyyətlərindən bu formada istifadənin vacibliyini əsaslandırmamışdır. Növbədənkənar vergi yoxlamasının təyin edilməsi barədə qərar qəbul edərkən cavabdehin sadəcə qanunun konkret normasına, o cümlədən VM-in 38.3.5-ci maddəsinə istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur. Bununla yanaşı, nəzərə almaq lazımdır ki, vergi orqanı ümumiyyətlə bu və ya digər yoxlama tədbirini seçərkən həmin tədbirin həyata keçirilməsi üçün qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş əsaslara bağlıdır və həmin əsaslara istinad etməlidir. Bu zaman həm də xüsusilə nəzərə alınmalıdır ki, növbədənkənar vergi yoxlaması növbəti deyil, məhz növbədənkənar və bu baxımdan əlahiddə yoxlama olduğuna görə, onun başlanılması haqqında qərar, yoxlamanın zəruriliyini şərtləndirən vergi qanunvericiliyində təsbit olunmuş əsaslar və hallar, diskresion səlahiyyətlərin legitim məqsədləri və mütənasiblik prinsipinin tələbləri baxımından daha ətraflı şəkildə açıqlanmalı və daha ciddi şəkildə əsaslandırılmalıdır. Qeyd olunmalıdır ki, mübahisəyə baxılması və onun həll edilməsi zamanı məhkəmə mübahisə predmeti olan qərarın qanuna uyğunluğuna həm də cavabdeh tərəfindən istinad olunan həmin əsaslar üzərindən qiymət verir. Ali Məhkəmənin İnzibati Kollegiyasının 2-1(102)-583/2023 saylı iş üzrə xx.xx.2023cü il tarixli Qərarındakı hüquqi mövqe bu cür olmuşdur:
37. Məhkəmə kollegiyası xüsusi olaraq vurğulayır ki, VM-in 38.3.5-ci maddəsinin vergi yoxlamasının başlanılması ilə bağlı vergi qanunvericiliyində nəzərdə tutulmuş əsaslardan yan qaçmağın pərdələnmiş vasitəsi kimi istifadə olunması və vergi ödənişlərinin təmin edilməsinə yönəlmiş vergi inzibatçılığının asanlaşdırılması üçün praktik məqsədlər baxımından həmin maddəyə ümumi şəkildə istinad edilməsi yolverilməzdir.
38. Məhz bu baxımdan sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın, xüsusilə də növbədənkənar yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur.Lakin hazırkı mübahisəyə münasibətdə diskresion səlahiyyətlərin məhz növbədənkənar yoxlamanın təyin edilməsi qaydasında həyata keçirilməsini, yəni növbədənkənar yoxlamanın keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu, bununla bağlı inzibati orqanın mülahizələri, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyi cavabdeh tərəfindən dəqiq və aydın şəkildə “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 61.2-ci maddəsinə uyğun olaraq əsaslandırılmamışdır. Hazırkı mübahisəyə münasibətdə növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının təyin edilməsi və keçirilməsi üzrə yuxarıda istinad olunan normaların tələbləri və həmin normaların təfsiri ilə bağlı məhkəmənin hüquqi mövqeyi baxımından inzibati orqanın diskresion səlahiyyətlərindən düzgün istifadə etdiyi, diskresion səlahiyyət əsasında qəbul etdiyi qərarını əsaslandırdığı, yoxlamanın keçirilməsi üçün yuxarıda qeyd olunan əsasların mövcudluğu, həmin əsasların mötəbərliyi və qanunauyğunluğu iş üzrə materiallarla təsdiq olunmur. Bu mənada cavabdeh tərəfindən aparılmış yoxlama iddiaçının sahibkarlıq fəaliyyətinə və konstitusiyanın qoruma sferasına aid olan azad sahibkarlıq hüququna qanunsuz müdaxilə kimi qiymətləndirilməlidir. Məhkəmə kollegiyası həmçinin qeyd edir ki, cavabdeh tərəfindən səyyar vergi yoxlaması “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların tənzimlənməsi və sahibkarların maraqlarının müdafiəsi haqqında” Qanunun tələblərinin pozulması ilə keçirilmişdir. Belə ki, müvafiq sahədə qanunvericilik normaların məzmunundan aydın olduğu kimi, vergi yoxlamaları yoxlamaların vahid məlumat reyestrində qeydə alınmaqla aparılmalı, “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında” Əsasnamənin tələblərinə uyğun olaraq məlumatlar reyestrə daxil edilməlidir. Yoxlamanın qeydiyyata alınmasına dair sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən KY221879493 saylı çıxarışdan görünür ki, yoxlamanın başlama tarixi xx.xx.2022, sona çatma tarixi xx.xx.2023 tarixidir. Halbuki, yoxlama xx.xx.2022-ci il tarixində başlasa da, yoxlama müddəti keçdikdən sonra xx.xx.2023-cü il tarixində başa çatmışdır. Göründüyü kimi, çıxarışa əsasən yoxlamanın başa çatma tarixi xx.xx.2023-cü il göstərilsə də, faktiki olaraq yoxlama xx.xx.2023-cü il tarixdə başa çatmış, lakin qeyd olunan məlumat vergi orqanı tərəfindən yoxlama ilə bağlı reyestr məlumatlarına daxil edilməmişdir. Cavabdeh inzibati orqan həmçinin hesablanmış mənfəət vergisinə münasibətdə apellyasiya şikayətində qeyd etmişdir ki, Vergi ödəyicisi tərəfindən xərc sənədlərini (o cümlədən mal-materialın hərəkət cədvəli, malmaterialların sərfiyyatı cədvəlləri, malmaterialların daxili hərəkət qaimələri, smeta sənədləri və s.) yoxlamaya təqdim edilmədiyi üçün mənfəət vergisi Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsinə və Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin xx.xx.2001-ci il tarixli 55 nömrəli (əlavə və dəyişikliklər 4 aprel 2003-cü il tarixli 42 saylı) Qərarına əsasən əsasən şərti rentabellik səviyyəsi 20% götürülərək müəssisənin əldə etdiyi gəliri (ƏDV nəzərə alınmadan) əsasında mənfəəti hesablanmışdır. Hazırki işin hallarından isə görünür ki, cavabdeh iddiaçı barəsində hesablamanın məhz şərti rentabellik normasının tətbiq edilməli olma zərurliyini əsaslandıra bilməmişdir. Mübahisələndirilən inzibati aktın qəbul edildiyi vaxtda qüvvədə olan Vergi Məcəlləsinin 67.14 və 83.9-cu maddələrinin sistemli təhlili o nəticəyə gəlməyə əsas verir ki, yalnız vergi ödəyicisinin gəlirlərini və ya xərclərini müəyyən etmək mümkün olmadığı halda, Nazirlər Kabinetinin 55 saylı Qərarı ilə müəyyən edilmiş şərti rentabellik norması tətbiq olunur. Yəni, ödənilməli olan verginin məbləğini şərti rentabellik əsasında hesablamış vergi organı, 67.1.1-67.1.9-cu maddələrində sadalanmış əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə vergini hesablamaq mümkün olmadığını sübut etməlidir. Cavabdeh apellyasiya şikayətində həmçinin göstərmişdir ki, analoji ödəyicilər kimi "xxxx" QSC (VÖEN **********), "HÜNƏR-İNŞAAT" FİRMASİ (VÖEN **********), "xxxx" MMC (VÖEN **********) vergi ödəyiciləri müəyyən edilmişdir. Lakin qeyd edilən vergi ödəyicilərinin iqtisadi göstəriciləri ilə müəssisənin iqtisadi göstəricilərinin, eyni zamanda işçi saylarının və digər göstəricilərin oxşar olmaması müəyyən edilmişdir. Bu səbəbdən qeyd edilən analoji müəssisələrin vergi orqanında olan məlumatlarından istifadə edilmədi. Vergi ödəyicisinin ödəməli olduğu verginin məbləğini Vergi Məcəlləsinn 67.1-ci maddəsində sadalanan əlaqəli məlumatların müəyyən edilməməsi səbəbindən hesablamaq mümkün olmamışdır. Məhkəmə kollegiyası apellyasiya şikayətinin qeyd olunan dəlilini əsassız hesab edərək qeyd edir ki, cavabdeh vergi orqanı birbaşa Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsini tətbiq etməklə kobud qanun pozuntusuna yol vermişdir. Belə ki, qanunvericilik normaların tələblərindən görünür ki, qanunvericilik vergi ödəyicisinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı səbəbdən mümkün olmadığı halda ilkin olaraq VM-nin 67.1-ci maddəsində qeyd olunan əlaqəli məlumatlar əsasında, bu mümkün olmadıqda analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisinin uçot və hesabat məlumatları əsasında, bu da mümkün olmadığı halda isə VM-nin 67.14-cü maddəsinə əsasən şərti rentabellik normasını tətbiq etməklə vergilərin hesablanmasını təsbit etmişdir. Başqa sözlə desək, qanunvericilik sözügedən maddədə yalnız qeyd olunan ardıcılığa əməl etdikdən sonra VM-nin 67.14-cü maddəsinə əsasən şərti rentabellik norması əsasında vergilərin hesablanmasını mümkün etmişdir. Yuxarıda qeyd edilən normalardan görünür ki, analoji vergi ödəyicilərinin meyarı kimi istehsal fəaliyyəti ilə məşğul olan vergi ödəyicilərindən başqa digər vergi ödəyicilər üçün VM-nin 67.2.2-ci və 67.2.3-cü maddələrində nəzərdə tutulan iki meyar müəyyən edilmişdir ki, bunlar da eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi və xidmətlərin göstərilməsi və fəaliyyət göstərilən ərazidir. Vergi orqanı isə analoji vergi ödəyicilərinin məlumatlarından istifadə edilməməsi üçün qanunla meyar kimi nəzərdə tutulmayan əldə etdiyi və təqdim etdiyi mal, iş və xidmətlərin dəyəri, işçi sayı və digər iqtisadi göstəriciləri əsas kimi gətirmişdir. Halbuki, sözügedən analoji vergi ödəyicilər iddiaçı ilə eyni xüsusiyyətli işlərin görülməsi ilə məşğuldular və fəaliyyət göstərdiyi ərazi də Bakı şəhəridir. Başqa sözlə desək, vergi orqanı 67-ci maddəsinin tələblərini düzgün tətbiq etməmiş, qanunla nəzərdə tutulmuş meyarlardan kənara çıxaraq və formal bəhanə gətirərək əsassız və qanunsuz olaraq analoji vergi ödəyicilərin məlumatlarından istifadə etməmişdir ki, bununla da VM-nin 67-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş ardıcılığa əməl etməmiş və kobud qanun pozuntusuna yol vermişdir. Eyni zamanda, diqqətə çatdırılır ki, oxşar ilər üzrə məhkəmələrdə baxılan vergi mübahisələri zamanı VM-nin 67-ci maddəsinin tətbiqinə dair hüquqi qiymət verilmiş və hazırda bununla bağlı Ali Məhkəmənin vahid məhkəmə təcrübəsi belə formalaşmışdır. Oxşar iş üzrə AR Ali Məhkəməsinin 2-1(102)-2643/2024 saylı, xx.xx.2024-cü il tarixli qərarında qeyd edilmişdir ki, “Hazırkı iş üzrə Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsini tətbiq etməli olan cavabdeh bundan imtina etmişdir. Həmin normada təsbit olunmuş əlaqəli məlumatlardan və ya analoji vergi ödəyicisinin məlumatlarından istifadə etməklə iddiaçının ödəməli olduğu mənfəət (gəlir) vergisinin müəyyən olunması inzibati orqanın vəzifəsidir. Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsinin mahiyyətinə görə, vergi orqanı ödənilməli olan verginin məbləğini hesablayarkən hər bir halda əlaqəli məlumatlardan, analoji vergi ödəyicisinin məlumatlarından istifadə etməli və ya şərti rentabellik normasını tətbiq etməlidir.”. Həmçinin oxşar iş üzrə AR Ali Məhkəməsinin 2-1(102)-22/2022 saylı, 12 yanvar 2022-ci il tarixli qərarında qeyd edilmişdir ki, “Beləliklə, vergi orqanı tərəfindən iddiaçıya mənfəət vergisi Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsi ilə müəyyən olunmuş qaydalara əsasən deyil, birbaşa 83.9-cu maddəsinin tələbləri çərçivəsində hesablanmışdır. Halbuki Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsi və Nazirlər Kabinetinin 01 mart 2001-ci il tarixli, 55 nömrəli Qərarı əsasında vergini hesablamadan əvvəl, ödənilməli olan verginin məbləğini hesablamaq üçün Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsində nəzər tutulmuş qaydalara uyğun olaraq əlaqəli məlumatlara, analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisinin vergi orqanında olan məlumatlarına və sairə istinad olunmalı idi. Vergi ödəyicisi barədə əlaqəli məlumatları əldə etmək mümkün olmadıqda, vergilər analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicilərinin uçot və hesabat məlumatları əsasında hesablanır. Cavabdeh iddiaçının fəaliyyətinə analoji fəaliyyətlə məşğul olan müəssisənin mövcud olub-olmamasını, əlaqəli məlumatların mövcudluğunu və sair halları araşdırmamış və əlavə vergini hesablarkən həmin məlumatlardan istifadə imkanından yararlanmamışdır. Halbuki, mütənasiblik prinsipinin tələbləri baxımından yalnız 67-ci maddədə nəzərdə tutulmuş qaydanın tətbiqi imkanları tükəndikdən sonra Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsi və Nazirlər Kabinetinin 01 mart 2001- ci il tarixli, 55 nömrəli Qərarı tətbiq oluna bilərdi. Göründüyü kimi, vergilərin hesablanması ilə bağlı yuxarıda istinad olunan normaların tələblərinə riayət edilməmişdir. Həmçinin Vergi Məcəlləsinin 3.8-ci və 36.2-ci maddələrinin tələblərinə cavabdeh tərəfindən əməl olunmamışdır.” Cavabdeh apellyasiya şikayətində qeyd edir ki, mübahisələndirilən qərarın qəbul edildiyi tarixdə Vergi Məcəlləsinin qüvvədə olan redaksiyasına görə (Vergi Məcəlləsinin 67.17-ci maddəsi) bu Məcəllənin 67-ci maddəsində sadalanan vergitutma obyektinin müəyyən edilməsi ilə bağlı ayrı-ayrı halları tənzimləyən maddələr bu maddədə sıra üzrə ardıcıllıq gözlənilmədən tətbiq edilir. Xüsusilə qeyd etmək lazımdır ki, Vergi Məcəlləsinin 67.17-ci maddəsi prosedur xarakterli norma olmaqla yanaşı, həmin normanın tətbiqi müstəsna olaraq vergi orqanlarının səlahiyyətindədir. Məlum olduğu kimi prosedur xarakterli məsələlərə münasibətdə məhz tətbiq edildiyi zaman qüvvədə olan hüquq norması tətbiq olunur. Başqa sözlə, hazırkı iş üzrə mübahisə predmetini təşkil edən səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirildiyi dövrdə Vergi Məcəlləsinin 67.17-ci maddəsi mövcud olduğu üçün həmin maddənin tətbiqi tam qanunauyğun olmuşdur. Bununla bağlı məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, “Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsində dəyişiklik edilməsi haqqında” Azərbaycan Respublikasının xx.xx.2021-ci il 406-VİQD nömrəli Qanuna əsasən Vergi Məcəlləsinə edilən və xx.xx.2022-ci il tarixdən qüvvəyə minən dəyişikliklərdən biri də, məhz bu Məcəllənin 67-ci maddəsində sadalanan vergitutma obyektinin müəyyən edilməsi ilə bağlı ayrı-ayrı halları tənzimləyən maddələrin bu maddədə sıra üzrə ardıcıllıq gözlənilmədən tətbiq edilməsi olmuşdur ki, bu hal da bir daha əvvəlki, yəni xx.xx.2022-ci il tarixədək olan vergi qanunvericiliyinin tələblərinə görə VM-nin 67 maddəsinin normalarının sıra ardıcılığı ilə tətbiq edilməli olmasını təsdiq etmişdir. Göstərilən qanuna yeni dəyişiklik 1 yanvar 2022-ci il tarixindən qüvvəyə mindiyindən və hazırda yoxlama ilə yoxlanılan dövr 2019-2021-ci illəri əhatə etdiyi üçün əvvəlki dövrlərə, yəni mübahisələndirilən məsələyə tətbiq edilə bilməz. Cavabdeh inzibati orqan həmçinin apellyasiya şikayətində qeyd etmişdir ki, ekspertin istinad etdiyi və guya ekspert tədqiqatına vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim edilən sənədlər reallıqda müvcud olmadığı (bu barədə Qanuni nümayəndə izahat verib) halda ekspertin yuxarıda qeyd edilən formada rəy verməsi tam qanunsuz və əsassızdır. Məhkəmə baxışı zamanı cavabdehin nümayəndəsinin vergi ödəyicisi tərəfindən ekspertə təqdim edilmiş elektron qaimə fakturalar, bank çıxarışları, işlərin-xidmətlərin təhvil təslim aktları, müqavilələr, VHF-lar və.s. ilə tanış olmaq hüququnun təmin edilməsi üçün məhkəməyə müraciət olunmuş və məlum olmuşdur ki, vergi ödəyicisi tərəfindən yoxlamaya təqdim olunan sənədlərdən əlavə heç bir sənəd təqdim edilməmişdir. Belə olan halda ekspert vergi ödəyicisinin mövcud olmayan xərc sənədlərinə əsasən rəy verərək əsassız hesablama aparmışdır. Məhkəmə sözügedən xərc sənədləri ilə yoxlamaya təqdim edilən sənədləri müqayisə etməmiş və xərc sənədlərinin həqiqətən olub-olmamasını araşdırmamışdır. Həmçinin, ekspert rəyində qeyd edilir ki, “Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsində, yəni büdcəyə ödəmələr müəyyən edilərkən əvəzləşdirilən ƏDV barədə qeyd olunanlarla bağlı bildirilir ki, bu maddədə başqa hallar nəzərdə tutulmamışdırsa, ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün malların (işlərin, xidmətlərin) alışı zamanı ödənilmiş ƏDV məbləği əməliyyatın dəyəri bank hesabına, ƏDV məbləği ƏDV-nin depozit hesabına ödənildikdə əvəzləşdirilir. Yəni, vergi orqanı tərəfindən 2020-ci il, 2021-ci il və 2022-ci il üzrə alışların təqdimetməsi ilə bağlı sənədlərin (təhvil-təslim aktı, forma 2, forma 3, elektron qaimə- faktura və s.) yoxlamaya təqdim edilmədiyi əsas gətirilərək alınmış iş və xidmətlərə görə ƏDV əvəzləşdirmələrinin ləğv edilməsi yuxarıda göstərilən Vergi Məcəlləsinin tələblərində nəzərdə tutulmamışdır. Həmin Məcəllənin yuxarıda qeyd olunan tələbinə əsasən vergi ödəyicisinin əvəzləşdirilməsinin ləğvi onun təqdim etdiyi malların dəyəri tam ödənilmədikdə deyil, alınmış elektron qaimə-faktura üzrə malların (işlərin, xidmətlərin) dəyərinin və ona mütənasib ƏDV məbləğinin tam ödənilmədiyi hallarda olur.” Bununla bağlı qeyd edilməlidir ki, ekspertiza tədqiqatı zamanı İddiaçı vergi orqanı tərəfindən də təsdiqini tapmış gəlirlərinin 10.336.592,02 manat olduğu, aparılmış tədqiqatla xərclərinin isə 10.053.742,82 manat olduğu (malların və xidmətlərin dəyəri, əmək haqqı və ona bərabər tutulan ödəmələr, gəlirdən çıxılan əmlak vergisi və s. olmaqla), o cümlədən vergiyə cəlb olunan mənfəətin 282849,20 manat, hesablanmalı mənfəət vergisinin 56569,84 manat olduğu, vergi ödəyicisi tərəfindən bəyan edilmiş 54707,52 manat vergi məbləği nəzərə alınmaqla əlavə hesablanmalı mənfəət vergisinin isə 1862,32 manat (56569,84 - 54707,52) olduğu, ƏDV üzrə isə hər hansı vergi öhdəliyinin olmadığını müəyyən etmişdir. Məhkəmə kollegiyası rəyin sübuti əhəmiyyəti ilə bağlı qeyd edir ki, İnzibati Prosessual Məcəllənin 1.2-ci maddəsinə istinadən və Mülki Prosessual Məcəllənin 103-cü maddəsinə əsasən ekspertin rəyi məhkəmə üçün məcburi deyildir və bu Məcəllənin 88- ci maddəsində müəyyən edilmiş qaydalar üzrə məhkəmələr tərəfindən qiymətləndirilir (103.1); Ekspertin rəyi ilə məhkəmənin razılaşmaması iş üzrə qətnamədə və ya qərardadda əsaslandırılmalıdır (103.2). Mülki Prosessual Məcəllənin 101.2-ci maddəsinə əsasən ekspert rəyində aparılmış tədqiqatların müfəssəl təsviri, onlara əsasən çıxarılmış nəticələr və məhkəmə tərəfindən qoyulmuş suallara əsaslandırılmış cavablar verilməlidir. “Dövlət məhkəmə ekspertizası fəaliyyəti haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanununun 1-ci maddəsinə əsasən ekspertin rəyi - məhkəmə ekspertizasını təyin etmiş orqanın və ya şəxsin ekspertin qarşısında qoyduğu suallara verilən əsaslandırılmış yekun nəticədir. Həmin Qanunun 13-cü maddəsinə əsasən təqdim edilmiş obyektlərin və iş üzrə materialların tam və hərtərəfli tədqiqatını aparmaq və qoyulmuş suallar üzrə əsaslandırılmış və obyektiv rəy vermək ekspertin vəzifələrinə aid edilmişdir. Şərh olunan qanunvericiliyin normalarına görə, ekspert rəyi mülki (inzibati) iş üzrə sübut növlərindən biridir. Ekspert rəyinin məhkəmə üçün məcburi olmaması, məhkəmənin həmin nəticələri və rəyin məzmununun qiymətləndirmək hüququnun olması başa düşülür. Ekspert rəyinin qiymətləndirilməsi ilə əlaqədar ayrı-ayrı məsələlərə aydınlıq gətirilməsi, müəyyən detalların dəqiqləşdirilməsi zərurəti yarandıqda ekspert məhkəmə iclasına dəvət olunaraq dindirilməlidir. Rəy natamam olduğu halda, tədqiqatın tam aparılmadığı aşkar olduqda, həmin natamamlıq ekspertin dindirilməsi yolu ilə aradan qaldırıla bilməz və əlavə ekspertiza təyin edilməlidir. Məhkəmədə ekspert rəyi digər sübutlarlarla müqayisə edilməklə yoxlanılmalıdır. Ekspert rəyi ilə digər sübutlar arasında uyğunsuzluq olduqda bunun səbəbi aydınlaşdırılmalıdır. Məhkəmə öz qətnaməsində və ya başqa aktında ekspert rəyinə verdiyi qiyməti əsaslandırmalıdır. Bu zaman məhkəmənin ekspert rəyini (və ya onu ayrı-ayrı müddəalarını) hansı səbəbdən düzgün hesab etmədiyi, yaxud rəylə tam və ya qismən razılaşdığı inandırıcı surətdə şərh edilməlidir. Məhkəmə kollegiyası ekspert rəyini məhkəmə tərəfindən qoyulmuş suallara əsaslandırılmış cavab verilməklə tərtib edildiyindən, iş materiallarında olan sənədlərlə hər hansı bir ziddiyyət təşkil etmədiyindən, həmçinin ekspert gəldiyi nəticələri rəyə qoşma şəklində əlavə etdiyi sübutlarla əsaslandırdığından iş üzrə mötəbər sübut qismində qiymətləndirir. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 53.3-cü maddəsinə görə bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasına aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur. Cavabdeh inzibati orqan həmçinin apellyasiya şikayətində qeyd etmişdir ki, ekspert rəyini ƏDV hissədə də tam əsassız hesab edirlər. Belə ki, səyyar vergi yoxlaması ilə Vergi Məcəlləsinin 175.1-ci maddəsinə əsasən əvəzləşdirilən ƏDV-nin elektron qaimə-fakturaları üzrə bank hesabında ödənişləri olmayan hissəsi və həmçinin 2019-cu ilin sonunda təmirtikinti ilə əlaqədar iş və xidmətlərin yekunlaşdığını nəzərə alaraq 2020-ci və 2021-ci illər üzrə təmir-tikinti ilə əlaqədar iş və xidmətlərin elektron qaiməfakturaları əsasında əvəzləşdirilmiş ümumilikdə 275688,71 manat ƏDV məbləği əvəzləşdirmədən çıxarılmışdır. Göründüyü kimi, vergi ödəyicisinin 2020-ci və 2021-ci illər üzrə sahibkarlıq fəaliyyətinə uyğun olmayan heç bir mal (iş, xidmət) təqdim etmədiyi halda həmin illər üzrə təmir-tikinti ilə əlaqədar iş və xidmətlərin elektron qaimə-fakturaları əsasında 275688,71 ƏDV məbləği əvəzləşdirilmişdir. Beləliklə, ƏDV üzrə əvəzləşmənin ləğvi aşağıdakı 2 əsasa görə aparılmışdır. 1. ƏDV üzrə Vergi Məcəlləsinin 175.1.1-ci maddəsinin tələblərinə əsasən alınmış elektron qaimə-faktura üzrə malların (işlərin, xidmətlərin) dəyərinin və ya ona mütənasib ƏDV məbləğinin tam ödənilmədiyi nəzərə alınaraq 350 178,60 manat əvəzləşdirmə ləğv edilmiş; 2. 1 181 425,73 manat dəyərində elektron qaimə-fakturaların əvəzləşməsi isə Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinin tələblərinə əsasən başqa məqsədlər üçün istifadə olunduğu üçün ləğv edilmişdir (sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı olmayan məqsədlər üçün). Cavabdehin bu dəlili ilə bağlı bildirilir ki, ƏDV hissəsində isə vergi orqanı tərəfindən müəssisənin ƏDV-nin böyük əksəriyyətinin dövlət büdcəsinə ödənilməsi, qarşılığında isə həmin malların əksəriyyətinin müəssisənin forma sənədlərinə uyğun olaraq işlədilməsinin uyğunluğu, kəmiyyət və keyfiyyət göstəriciləri, ƏDV-nin eyni işə görə iki dəfə artıq tutulması yoxlamada nəzərə alınmamışdır. Belə ki, müəssisə tərəfindən reallıqda işlərin görülməsi və xidmətlərin göstərilməsi, bunlara müvafiq olaraq dövlət büdcəsinə etdiyi külli miqdarda ödənişlər əsassız olaraq nəzərə alınmamışdır. ƏDV hissəsində müəssisə tərəfindən büdcəyə ödənilmiş ƏDV əvəzləşdirilməmiş ƏDV kimi qəbul edilərək yanlış hesablamalar aparılmışdır. Məhkəmə kollegiyası AR Vergi Məcəllsinin 175-ci maddəsində, yəni büdcəyə ödəmələr müəyyən edilərkən əvəzləşdirilən ƏDV barədə qeyd olunanlarla bağlı onu da qeyd edir ki, bu maddədə başqa hallar nəzərdə tutulmamışdırsa, ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün malların (işlərin, xidmətlərin) alışı zamanı ödənilmiş ƏDV məbləği əməliyyatın dəyəri bank hesabına, ƏDV məbləği ƏDV-nin depozit hesabına ödənildikdə əvəzləşdirilir. Vergi orqanı tərəfindən 2020-ci il, 2021-ci il və 2022-ci il üzrə alışların təqdimedilməsi ilə bağlı sənədlərin (təhvil-təslim aktı, forma 2, forma 3, elektron qaimə faktura və s.) yoxlamaya təqdim edilmədiyi əsas gətirilərək alınmış iş və xidmətlərə görə ƏDV əvəzləşdirilməsininın ləğv edilməsi qeyd edilən VM tələblərində nəzərdə tutulmamışdır. Məcəllənin tələblərinə əsasən vergi ödəyicisinin əvəzləşdirilməsinin ləğvi onun təqdim etdiyi malların dəyəri tam ödənilmədikdə deyil, alınmış elektron qaimə faktura üzrə malların (iş, xidmətlərin) dəyərinin və onlara mütənasib ƏDV məbləğinin tam ödənilmədiyi hallarda olur. Lakin iş üzrə araşdırma zamanı müəyyən edilir ki, vergi orqanı tərəfindən 2019,2020,2021-ci illər üzrə alışların təqdim edilməsi ilə bağlı sənədlərin yoxlamaya təqdim edilməməsi əsas gətirilərək alınmış iş və xidmətlərə görə ƏDV əvəzləşdirilmələri ləğv edilmişdir. Həmçinin, apellyasiya baxışı zamanı ekspertin istinad etdiyi materiallara tərəflərin iştirakı ilə baxış keçirildi. Yuxarıda qeyd edilənlərə əsasən məhkəmə kollegiyası həmçinin diqqətə çatdırır ki, iddiaçıya məxsus şəxsi hesab vərəqəsindən də görünür ki, iddiaçının mübahisələndirilən dövrlər üzrə(2019-2021) hətta vergi qərarı qəbul edilən dövrədək mütəmadi olaraq artıq ödəmələri olmuş, hətta xx.xx.2023-cü il tarixə artıq ödəməsi 289399.37 manat müəyyən edilir. Bütün qeyd edilən hallara baxmayaraq inzibati orqan qanunvericilik normalarını səhv təfsir etməklə mənfəət vergisini, həmçinin heç bir qanuni əsaslandırma aparmadan ƏDV hesablamasını aparmışdır. Hazırkı inzibati işə apellyasiya qaydasında baxan məhkəmə kollegiyası, yuxarıda qeyd olunanlara məcmu halda hüquqi qiymət verərək hesab edir ki, birinci instansiya məhkəməsinin əsaslandırması düzgün, gəldiyi nəticə işin faktik hallarına və iddia tələbinin hüquqi əsaslarını təşkil edən hüquq normalarına uyğundur. Cavabdehin apellyasiya şikayətində irəli sürdüyü dəlillər formal xarakterli olmaqla qərarın ləğvi üçün əsas vermir. Bu səbəbdən şikayət təmin edilməməli, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır. Azərbaycan Respublikası İPM-nin 87.6-cı maddəsinə əsasən, apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Birinci instansiya məhkəməsinin qərarı apellyasiya tələbi həddində dəyişdirilə bilər.
Nəticəvi hissə:
Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 87, 90 və 94-cü maddələrini rəhbər tutaraq, Məhkəmə kollegiyası
QƏRARA ALDİ:
Cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Bakı Şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsi tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-1560/2024 nömrəli, 02 oktyabr 2024-cü il tarixli qərarı yoxlanılan hissədə dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərardan onun rəsmi qaydada verildiyi (elektron kabineti olan tərəflərin elektron kabinetinə yerləşdirildiyi) gündən 1 (bir) ay müddətində Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası vasitəsilə Azərbaycan Respublikasının Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasına kassasiya şikayəti verilə bilər.
Sədrlik edən: Aytən Oruczadə Hakimlər: Elvin Əliyev Günel Abbasova