Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(103)-1688/2023 13.06.2023 BAKI APELLYASİYA MƏHKƏMƏSİ İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ İş № 2-1(103)-1688/2023 (Açar sözlər: “qərarın ləğv edilməsi”) Bakı şəhəri 13 iyun 2023-cü il Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası, hakimlər Şərafət Asif qızı Məmmədova (sədrlik edən və məruzəçi), Cahangir Afər oğlu Yusifovdan və X2 ibarət tərkibdə, Rüfanə Elxan qızı Əzizzadənin katibliyi, İddiaçının nümayəndəsi və vəkili Vəkil2, Cavabdehin nümayəndəsi X3 iştirakları ilə, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-11657/2022 saylı, 28 noyabr 2022-ci il tarixli qərarından iddiaçı tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinə 13 iyun 2023-cü il tarixdə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin binasında açıq məhkəmə iclasında baxaraq, aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İşin halları
1. Cavabdeh İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin xx.xx.2021-ci il tarixli **********152272 saylı qərarına əsasən İddiaçı Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən, vergilər və digər icbari ödənişlərə dair qanunvericiliyə əməl edilməsi vəziyyətinin düzgünlüyünün yoxlanılması məqsədi ilə növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması təyin edilmiş və aparılmış yoxlamanın nəticəsi üzrə 01 iyun 2022-ci il tarixli “Səyyar vergi yoxlaması” Aktı tərtib edilmişdir.
2. Cavabdehin tərtib etdiyi 01 iyun 2022-ci il tarixli səyyar vergi yoxlaması aktına əsasən 416.067,39 manat gəlir vergisinin, 1.131.605,83 manat əlavə dəyər vergisinin azaldılması müəyyən edilmişdir.
3. Cavabdehin “Vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin vergi qanunvericiliyinin və ya icbari sığorta və sosial sığorta qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli **********160416 nömrəli Qərarına əsasən iddiaçıya ümumilikdə 1.547.673,22 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və 773.876,63 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir.
4. İş materiallarından görünür ki, hazırkı iş üzrə növbədənkənar vergi yoxlaması cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş xx.xx.2021-ci il tarixli **********152272 saylı qərara əsasən başlamış və həmin qərarda yoxlamanın növbədənkənar olduğu və Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən başlandığı qeyd edilmişdir.
İş üzrə qəbuledilmiş məhkəmə aktı
a) Birinci instansiya məhkəməsində icraat
5. İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət edərək cavabdehin xx.xx.2022-ci il tarixli **********160416 nömrəli “Vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin vergi qanunvericiliyinin və ya icbari sığorta və sosial sığorta qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarın ləğv edilməsini xahiş etmişdir.
6. İddiaçı iddia tələbini onunla əsaslandırmışdır ki, vergi orqanı təqdim edilmiş vergi bəyannamələrində hər hansı vergidən yayınma faktı aşkar edə bilmədiyindən, yoxlamanı "məcburi olaraq" VCİAD-ın əməkdaşları tərəfindən yoxlamadan əvvəlki tarixdə qeyri-qanuni olaraq götürülmüş ciddi hesabat blankı və ilkin mühasibat sənədi sayılmayan, mənbəyi bəlli olmayan elektron fayllarda qeyd olunan rəqəmlər əsasında aparmış və həmin sənədlərə əsasən iddiaçıya əlavə vergiyə cəlb edilən dövriyyə müəyyən etmişdir. Halbuki, cavabdehin hesablama zamanı istinad və sübut qismində istifadə etdiyi sənədlər iddiaçının faktiki olaraq həyata keçirdiyi əməliyyatlarını, vergitutulan dövriyyəsini, gəlir və xərclərini əks etdirən və öz fəaliyyəti ilə bağlı olan bütün əməliyyatların başlanğıcını, gedişini və qurtarmasını müəyyənləşdirməyə imkan verən sənəd hesab edilə bilməz. Buna baxmayaraq, cavabdeh inzibati orqan həmin təsdiqedici sənədlərdə hər hansı vergidən yayınma halı aşkar edə bilmədiyindən, hesablama zamanı mənbə qismində qanunvericiliyin tələblərinə cavab verməyən, mənbəyi bəlli olmayan, hər hansı rəsmi xarakter daşımayan, mötəbərliyi şübhə doğuran və ən əsası ciddi hesabat blankı sayılmayan sənədlərə istinad edərək əlavə vergi məbləği hesablamışdır ki, bu da onun qanunla qorunan hüquq və maraqlarının kobud şəkildə pozulması ilə nəticələnmişdir. Belə ki, vergi orqanı tərəfindən hesablamanın əsası kimi qəbul edilən sənədlər (vergi orqanının “qara mühasibatlıq” sənədləri adlandırdığı materiallar) əsas götürülməklə əlavə hesablamaların aparılması qüvvədə olan mühasibat uçotu haqqında və vergi qanunvericiliyində nəzərdə tutulmamışdır. Yəni, “qara mühasibatlıq” sənədlərinin mötəbərliyi öz təsdiqini tapmır. Eyni zamanda, həmin “qara mühasibatlıq" sənədlərinin nədən ibarət olması nə səyyar vergi yoxlaması aktında, nə də ki “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarda göstərilməmişdir. Vergi orqanı özünün adlandırdığı “qara mühasibatlıq” sənədləri əsasında dövriyyəsinin bəyan ediləndən daha artıq olması qənaətinə gəlmiş, başqa sözlə, bu əsasla mübahisələndirilən qərarın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməyə çalışmışdır. Lakin cavabdehin istinad etdiyi sənədlərin mötəbər sübut kimi qiymətləndirilməsi yolverilməzdir. Vergi orqanı tərəfindən götürülmüş və iş materiallarına əlavə edilmiş, vergi orqanının “qara mühasibatlıq” sənədləri adlandırdığı materiallara nəzər yetirdikdə müəyyən olunur ki, həmin sənədlərdə iddiaçı müəssisənin rəhbərinə və ya digər səlahiyyətli şəxsinə aid imza,müəssisənin möhürü yoxdur. Həmçinin, həmin sənədlərdə malın təqdim edildiyi şəxslərə dair də hər hansı rekvizitlər mövcud deyildir. Bundan əlavə, həmin sənədlərdə müəyyən rəqəmlər sadalanmış, həmin rəqəmlərlə riyazi əməliyyatlar aparılmışdır, lakin qeyd olunan məlumatlar konkret dövr üzrə dövriyyəni müəyyən etməyə imkan vermir. Belə ki, həmin məlumatlardan iddiaçının həqiqətən hər hansı əməliyyat aparmasını (məs.:alqısatqı, təhviltəslim, xidmət göstərilməsi və s.) müəyyən etmək qeyri-mümkündür. Səyyar vergi yoxlamasındakı qeyd olunan məlumatları da təhlil etdikdə görünür ki, yoxlama aktında cavabdeh hesablamanın riyazi əsasını konkret mötəbər sübutlara istinadla göstərməmişdir. Cavabdeh inzibati orqan kimi yoxlama zamanı “qara mühasibatlıq” sənədləri ilə əldə etdiyi məlumatlarla kifayətlənməməli, həmin məlumatların həqiqiliyi istiqamətində əlavə araşdırma aparmalı (məs.: alıcıları müəyyən etməli, izahat almalı, operativ vergi nəzarəti imkanlarından istifadə etməli və s.), başqa sözlə, iddiaçının real istehsal dövriyyəsinin artıq olması ilə bağlı mötəbər, şübhədən kənar sübutlar təqdim etməli idi.Lakin, vergi orqanı bunu etməyərək, sadə riyazi hesablamaları özündə əks etdirən “kağızlara” istinad etməklə, əlavə araşdırma aparmadan, ekspert və mütəxəssisdən istifadə etmədən, apardığı hesablamanı əsaslandırmadan, beləliklə də, mübahisələndirilən inzibati aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtləri sübuta yetirmədən qərar qəbul etmişdir. Qeyd olunanlara əsasən iddiaçı iddia tələbinin təmin edilməsini xahiş etmişdir.
7. Məhkəmə iclasında iştirak edən cavabdehin etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi iddianı qəbul etməyərək iddiaya qarşı yazılı etirazına uyğun izahat verərək inzibati iş üzrə iddianın təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edilməsini məhkəmədən xahiş etmişdir.
8. Cavabdehin etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi iddiaya münasibətdə bildirmişdir ki, İddiaçı bildirməsinə görə onun təsərrüfat subyektində aşkar edilmiş rəsmiləşdirilməyən məlumatların vergi hesablanmasında istifadə edilməsi qanunsuz olmuşdur. Halbuki, Vergi Məcəlləsinin yuxarıda göstərilən 67.1.9-cu maddəsi birbaşa olaraq vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə məlumatların vergi hesablanmasında istifadə edilməsinə hüquq verir. İddiaçı qeyd edilən maddənin geri şamil edilmədiyinə istinad edir. Lakin həmin maddənin geri şamil edilməsinə hər hansı zərurət yoxdur. Belə ki, vergi ödəyicisində səyyar vergi yoxlaması xx.xx.2021-ci ildə başlasa da, xx.xx.2022-ci il tarixində yekunlaşmışdır ki, səyyar vergi yoxlaması keçirilən dövrdə və yekun məsuliyyətə cəlb etmə barədə qərar qəbul olunduqda Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsinə edilmiş dəyişiklik qüvvədə olmuşdur. İddiaçı həmçinin bildirir ki, vergi orqanı tərəfindən istinad olunan məlumatlar qeyri-qanuni əldə edilmiş, mənbəyi bəlli deyil, qanunvericiliyin tələblərinə cavab vermir. Bununla bağlı qeyd edirik ki, vergi orqanı tərəfindən hesablamalarda istifadə edilmiş məlumatlar İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdərəsinin xx.xx.2021-ci il tarixli, **********1212 qərarı əsasında həyata keçirilmiş operativ vergi nəzarəti zamanı vergi ödəyicisinə məxsus təsərrüfat subyektində, vergi ödəyicisinin səlahiyyətli nümayəndəsinin iştirakı ilə götürülmüş, sənədlərin götürülməsi müvafiq qaydada protokollaşdırılmış və təhvil-təslim aktı tərtib edilmişdir. Göründüyü kimi, hesablamalarda istifadə edilmiş məlumatlar tam qanuni şəkildə əldə edilmişdir. İddiaçının digər arqumenti isə ondan ibarətdir ki, vergi orqanı tərəfindən hesablamalarda istifadə edilən sənədlər rəsmi xarakter daşımır və ciddi hesabat blankı deyil. Müvafiq sənədlərin rəsmi xarakter daşımaması, ciddi hesabat blankı olmaması, iddiaçı və ya onun səlahiyyətli nümayəndəsinin imza və ya möhürü ilə təsdiq edilməməsinin səbəbi də məhz iddiaçının vergidən yayınması, real dövriyyəsinin gizlətməsi faktı olmuşdur ki, vergi orqanı da bu halı aşkar edərək əlavə vergi hesablaması aparmışdır. Qanunvericilik də bu kimi halları nəzərə alaraq vergi orqanı tərəfindən həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı əldə edilmiş vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə məlumatların vergi hesablaması əsası kimi nəzərə tutmuşdur. İddiaçı həmçinin bildirir ki, aşkar edilmiş məlumatlardan konkret olaraq hansı əməliyyatın aparılmasını müəyyən etmək mümkün olmur, malın təqdim edildiyi şəxslərə aid hər hansı rekvizit yoxdur. Qeyd edilənlərin də səbəbi məhz vergi ödəyicisi tərəfindən mühasibət uçotunun aparılmaması, öz fəaliyyəti ilə bağlı olan bütün əməliyyatların başlanğıcını, gedişini və qurtarmasını müəyyənləşdirməyə imkan verən uçotun aparılmasını təmin etməməsi olmuşdur. Vergi ödəyicisi tərəfindən uçotun aparılmaması isə o demək deyil ki, əlavə vergi hesablaması aparılmamalı və vergidən yayınma faktına görə məsuliyyətinə cəlb edilməməlidir.Bundan əlavə vergi ödəyicisi xronometraj metodu ilə müşahidənin keçirilmədiyinə görə qərarın ləğv edilməsini tələb edir. Bununla bağlı qeyd edirik ki, xronometraj metodu ilə müşahidə keçirmək vergi orqanının vəzifəsi deyil və vergi orqanı Vergi Məcəlləsində vergi hesablaması üçün ona verilmiş istənilər hüquqlardan istifadə edə bilər.
9. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-11657/2022 saylı, 28 noyabr 2022-ci il tarixli qərarı ilə iddianın təmin edilməsi, Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin “Vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin vergi qanunvericiliyinin və ya icbari sığorta və sosial sığorta qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli **********160416 nömrəli Qərarı ləğv edilməsi qərara alınmışdır.
10. Birinci instansiya məhkəməsi öz mövqeyini onunla əsaslandırmışdır ki, cavabdeh İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin xx.xx.2021-ci il tarixli **********152272 saylı qərarına əsasən İddiaçı Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən, vergilər və digər icbari ödənişlərə dair qanunvericiliyə əməl edilməsi vəziyyətinin düzgünlüyünün yoxlanılması məqsədi ilə növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması təyin edilmiş və aparılmış yoxlamanın nəticəsi üzrə 01 iyun 2022-ci il tarixli “Səyyar vergi yoxlaması” Aktı tərtib edilmişdir.
11. Cavabdehin tərtib etdiyi 01 iyun 2022-ci il tarixli səyyar vergi yoxlaması aktına əsasən 416.067,39 manat gəlir vergisinin, 1.131.605,83 manat əlavə dəyər vergisinin azaldılması müəyyən edilmişdir.
12. Cavabdehin “Vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin vergi qanunvericiliyinin və ya icbari sığorta və sosial sığorta qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli **********160416 nömrəli Qərarına əsasən iddiaçıya ümumilikdə 1.547.673,22 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və 773.876,63 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir.
13. Hazırkı iş üzrə növbədənkənar vergi yoxlaması cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş xx.xx.2021-ci il tarixli **********152272 saylı qərara əsasən başlamış və həmin qərarda yoxlamanın növbədənkənar olduğu və Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən başlandığı qeyd edilmişdir.
14. Cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsi mübahisələndirilən qərar əsasında iddiaçıya iki növ vergi – gəlir və ƏDV üzrə əlavə vergi məbləğləri hesablamışdır. Qeyd olunmalıdır ki, tərəflər arasında yaranmış mübahisənin səbəbləri – yoxlanılan dövr üzrə iddiaçının apardığı əməliyyatlara dair vergitutma anı barədəki fikir ayrılığıdır. Nəzərə alınmalıdır ki, vergi orqanı tərəfindən iddiaçıya münasibətdə vergilərin hesablanması sonuncunun sahibkarlıq fəaliyyətinin yoxlanılması ilə bağlı aparılmış səyyar vergi yoxlaması nəticəsində həyata keçirilmişdir.
15. Hazırkı mübahisəyə münasibətdə isə növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının təyin edilməsi və keçirilməsi üzrə inzibati orqanın diskresion səlahiyyətlərindən düzgün istifadə etdiyi, diskresion səlahiyyət əsasında qəbul olunmuş qərarını əsaslandırdığı, yoxlamanın keçirilməsi üçün yuxarıda qeyd olunan əsasların mövcudluğu, həmin əsasların mötəbərliyi və qanuniliyi iş materialları ilə təsdiq olunmur. Bu mənada cavabdeh tərəfindən aparılmış yoxlama iddiaçının sahibkarlıq fəaliyyətinə və konstitusiyanın qoruma sferasına aid olan azad sahibkarlıq hüququna qanunsuz müdaxilə kimi qiymətləndirilməlidir. Eyni zamanda, məhkəmə hesab edir ki, cavabdehin səyyar vergi yoxlamasının başlanması, yoxlama müddətlərin uzadılması qərarlarından göründüyü kimi cavabdeh vergi orqanı tərəfindən səyyar vergi yoxlaması vergi qanunvericiliyinin tələblərinə zidd olaraq təqvim günləri ilə deyil, iş günləri ilə aparılmışdır.
16. Məhkəmə araşdırılması zamanı təyin olunmuş məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizasnın rəyindən görünür ki, vergi orqanı tərəfindən vergi məbləğinin hesablanması zamanı nəzərə alınmış excel fayllarında olan cədvəl məlumatları, xəzinədarlıq şöbəsinə məxsus kompüterlərdən fləşkarta yüklənərək götürülmüş elektron fayllarda olan məlumatlar ciddi uçot sənədi sayılmır və həmin məlumatlara əsasən vergilərin hesablanması vergi qanunverciliyi və mühasibat uçotunun tələbləri baxımından düzgün deyildir. Bundan başqa ekspert rəyində qeyd olunmuşdur ki, fiziki şəxs İddiaçı fəaliyyəti üzrə hesablanmalı olan vergi məbləğinin müəyyən edilməsi üçün iş materiallarında alış və satışa dair elektron qaimə fakturalar,VHF, ödəniş sənədləri, mədaxil məxaric orderləri, gəlir və gəlirin əldə edilməsi ilə bağlı xərc sənədləri, bank reysterləri və s. öz əksini tapmamışdır
17. Birinci instansiya məhkəməsi Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 38.2-ci, 38.3.5-ci, 38.4-cü, 67-ci, 68-ci, 72.7-ci, 157.2-ci, 221.4.7-ci maddələrinə, “Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsində dəyişiklik edilməsi haqqında” Azərbaycan Respublikasının 3 dekabr 2021-ci il 406-VİQD nömrəli Qanunana, “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların tənzimlənməsi və sahibkarların maraqlarının müdafiəsi haqqında” Qanunun 2.2-ci, 3.2-ci, 13.1-13.3-cü maddələrinə, “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında” Əsasnamənin 3.4.11-ci, 3.4.16-cı yarımbəndlərinə, "Mühasibat uçotu haqqında" tarixli 716-İİQ saylı Azərbaycan Respublikası Qanununun 2-ci maddəsində istinad etmişdir.
b) Apellyasiya instansiya məhkəməsində icraat
Apellyasiya şikayətinin və ona qarşı etirazın dəlilləri, məhkəmə icraatı iştirakçılarının izahatları
18. Cavabdeh apellyasiya şikayəti verərək, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)- 11657/2022 saylı, 28 noyabr 2022-ci il tarixli qərarının ləğv olunması və iddiaçının iddia tələbinin rədd edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir.
a) Apellyasiya şikayətinin dəlilləri
19. Apellyasiya şikayəti onunla əsaslandırılmışdır ki, cavabdeh orqan Bakı İnzibati Məhkəməsinin qərarı ilə razı deyil və hesab edir ki, Bakı İnzibati Məhkəməsinin xx.xx.2022-ci il tarixli qərarı ləğv edilməli, iddia təmin edilməməlidir. İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin “Səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********152198 nömrəli qərarı ilə növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması təyin edilmiş və yoxlama xx.xx.2022-ci il tarixdə başa çatdırılaraq xx.xx.2022-ci il tarixli aktla rəsmiləşdirilmişdir. Yoxlama aktında yoxlanılan dövr üzrə vergi ödəyicisi tərəfindən vergilərin 1.547.673,22 manat (gəlir vergisi 416.067,39 manat, ƏDV 1.131.605,83 manat) azaldıldığı və Vergi Məcəlləsinin 58.1-ci maddəsinə əsasən azaldılmış və yayındırılmış vergi məbləğinin 50 faizi miqdarında 773.836,63 manat və VM-nin 57.1-ci maddəsinə əsasən 40 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilməsi təklif olunmuşdur. Ümumilikdə, “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərar üzrə 2.321.549,85 manat hesablama aparılmışdır. Gəlir vergisi üzrə Yoxlama ilə 2018-ci, 2019-cu və 2020-ci illər üzrə gəlir vergisi bəyannamələri əhatə edilmişdir. İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin əməkdaşları tərəfindən müəssisədən sənədlərin götürülməsi zamanı mühasibat uçotunda əks etdirilmiş ilkin sənədlərlə birlikdə, müəssisənin mühasibatlıq və xəzinədarlıq şöbəsininə məxsus kompüterlərdən fləşkarta yüklənərək götürülmüş elektron fayllarda, ciddi hesabat blankları, kassa mədaxil orderlərlə rəsmiləşdirilmədən satış əməliyyatlarından müəssisənin kassasına daxil olmuş pul vəsaitlərini, müəssisənin faktiki gəlirlərini, o cümlədən mühasibat uçotunda əks etdirilməmiş gəlirlər haqqında cədvəllər götürülmüşdür. Həmin sənədlərdə satışdan müəssisənin kassasına daxil olmuş pul vəsaitlərinin müəssisədə aparılan mühasibat uçotunda əks etdirilməməsi, həmin əməliyyatlar üzrə dövriyyələrin təqdim edilmiş vergi bəyannamələrində öz əksini tapmaması müəyyən edilmişdir. Götürülmüş elektron fayllara əsasən vergi ödəyicisinin xəzinəsinə xx.xx.2018- xx.xx.2021-ci tarixədək ƏDV-li 12.746.126,55 manat, ƏDV-siz 10801802,16 (12746126,55 /1.18) manat vəsait daxil olmuşdur (bankdan daxil olmalar istisna olmaqla). Eyni zamanda yoxlanılan dövr ərzində müəssisə tərəfindən təqdim edilmiş e-qaimələr üzrə ƏDV-yə cəlb edilən dövriyyəsi 605.424,92 (ƏDV-siz) manat təşkil etmişdir. Götürülmüş elektron fayllara əsasən xx.xx.2018-xx.xx.2021-ci tarixədək dövrdə dövriyyəsi 10801802,16+605424,92= 11407227,08 manat (ƏDV-siz ) olmuşdur. Müəssisə xx.xx.2018-xx.xx.2021-ci il tarixlərdə təqdim etdiyi hesabatlara əsasən dövriyyəsi 5.119.610,12 manat (ƏDV-siz) olmuşdur. Göründüyü kimi, vergi ödəyicisinin həmin dövr ərzində 11.407.227,08-5.119.610,12= 6.287.616,96 manat (ƏDV-siz) dövriyyə təqdim olunmuş hesabatlarda əks etdirilməmişdir. Müəssisə tərəfindən yoxlanılan dövr üzrə vergiyə cəlb edilən əməliyyatlar üzrə ümumi dövriyyə 12.966.154,85 manat, azad olunan vergiyə cəlb edilən ümumi dövriyyə 28133,28 manat, hesablanmış ƏDV 2.333.907,87 manat, əvəzləşdirilən ƏDV 1.150.389,47 manat, büdcəyə ödənilməli ƏDV-nin 1.183.518,40 manat olması müəyyən edilmişdir. Göründüyü kimi, yoxlama ilə müəssisə tərəfindən təqdim edilmiş ƏDV bəyannamələrində göstərilən vergi məbləğinin, bəyannamədə göstərilməli olan vergi məbləğinə nisbətən 1.183.518,40-51.912,57 =1131605,83 manat azaldılması aşkar edilmişdir. 2021-ci ilin fevral-oktyabr ayları üzrə üzrə vergi ödəyicisinin kassasına daxil olan pul vəsaitləri barədə hesabatı olmadığından, həmin aylar üzrə təqdim edilmiş ƏDV bəyannaməsində kənarlaşma aşkar edilməmişdir. Birinci instansiya məhkəməsi üzərinə düşən vəzifələri icra etməmiş, iş materiallarında olan sübutları tam araşdırmamışdır. məhkəmə qərarının əsası kimi istinad olunanlar və gətirilən dəlillər həm işin faktiki hallarına, həm də qanunvericiliyin tələblərinə uyğun olmadığından qərar tamamilə əsassızdır. “İş materialları ilə təsdiq оlиnтиr” ifadəsi artıq məhkəmə tərəfindən iş materialları ilə ümumiyyətlə tanış olmadığını, araşdırmadığını, hər hansı araşdırma aparmadan iddiaçının qeyd etdiklərini qərara köçürdüyünün göstəricisidir. Belə ki, xx.xx.2021-ci il tarixində təyin edilmiş səyyar vergi yoxlamasının əsasını İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin ibtidai Araşdırılması Baş İdərəsinin xx.xx.2021-ci il tarixli, **********1212 qərarı əsasında operativ vergi nəzarəti zamanı qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən sənədlər və elektron fayllar olmuşdur. Həmin sənədlər və elektron fayllarda qeyd edilən məlumatlar (vergi ödəyicisinin dövriyyəsi ilə bağlı məlumatlar) artıq vergi orqanı tərəfindən səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi üçün əsasdır. Həmin sənədlər və elektron fayllar məhkəməyə təqdim edilmişdir. Həmin sənədlər və elektron fayllar məhz Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsində qeyd edilən mənbəyi bəlli olan məlumatlar kateqoriyasına aiddir. Məhkəmə mübahisələndirilən inzibati aktın vergi qanunvericiliyi ilə müəyyən edilən prosessual müddətləri pozmaqla qəbul edildiyini bildirmişdir. Məhkəmə kollegiyası yuxarıda qeyd olunan qənaətə gələrkən səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi üçün nəzərdə tutulmuş müddətləri yanlış olaraq iş günü ilə deyil, təqvim günü ilə hesablamışdır. Qanunvericiliyin təhlili nəticəsində formalaşmış olan hüquqi mövqeyimizə əsasən səyyar vergi yoxlaması zamanı vergi qanunvericiliyində nəzərdə tutulmuş prosessual müddətlə bağlı heç bir pozuntuya yol verilməmiş, yəni Vergi Məcəlləsinin 38.2-ci maddəsinin tələbləri tərəfimizdən pozulmamışdır. Məhkəmə Vergi məcəlləsinin 38.2-ci maddəsi ilə həmin məcəllənin 38.4- cü maddəsinin qarşılıqlı təhlilini düzgün aparmamış və hüquq müəyyənedici orqanın qeyd olunan normaları qəbul edərkən günlərlə ifadə olunan müddətlər ilə bağlı həqiqi məqsədlərini düzgün təfsir etməmiş və nəticədə yalnış qənaətə gələrək maddi hüquq normalarının tətbiqində səhvə yol vermişdir. Nəzərə alsaq ki, vergi orqanı üçün beş günlik iş həftəsi müəyyən edilmişdir ki, bu halda da qeyri-iş günləri hesab edilən bayram günlərini hətta nəzərə almasaq belə, təqvim ayı üzrə şənbə-bazar günləri 8 (səkkiz) gün təşkil edir. Nəticə etibarı ilə yoxlamanın həyata keçirilməsi üçün müəyyən edilmiş 30 gün müddətin 1/3 hissəsi yoxlamanın həyata keçirilməsi müddətinə aid olmadığı üçün yoxlamanın orta hesabla 22 gün davam etməsi mümkündür. Digər tərəfdən də məhkəmə kollegiyası Vergi Məcəlləsinin normalarının təhlilinə səthi yanaşmışdır. “Gün” ifadəsini “təqvim günü” kimi təfsir və tətbiq edən məhkəmə Vergi Məcəlləsinin digər normalarında “təqvim günü” ifadəsinin olması faktını unutmuşdur. Səyyar vergi yoxlamasına aid bütün sənədlər məhkəməyə təqdim edilmişdir, o cümlədən müddətin uzadılması və yoxlamanın dayandırılması barədə qərarlar. Cavabdeh tərəfindən təqdim edilmiş KY211697232 saylı “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən" çıxarışın üzərində olan QR kodu oxutmaq kifayət edərdi ki, məhkəmə yoxlamanın dayandırılması və ya yoxlama müddətinin uzadılması barədə qərarların həmin reyestrə daxil edilməsinə əmin olsun. Göründüyü kimi, məhkəmə heç QR kodu oxutmaq kimi sadə bir hərəkəti etməmişdir. İşin araşdırılması istiqamətində belə sadə addımı belə atmayan məhkəmə işin digər hallarını da tam və hərtərəfli araşdıra bilməz. Cavabdeh tərəfindən “Ekspertiza qarşısında qoyulacaq suallar barədə” xx.xx.2022-ci tarixli vəsatətlə “Qara mühasibatlıq” sənədlərinin mötəbərliyi qəbul edildiyi halda iddiaçı tərəfindən mübahisələndirilən xx.xx.2022-ci il tarixli **********160416 saylı qərar ilə hesablanmış hər bir vergi tədiyyəsi üzrə vergi məbləği düzgün hesablanmışdırmı?, “Qara mühasibatlıq” sənədlərinin mötəbərliyi qəbul edildiyi halda mübahisələndirilən qərar ilə hesablanmış vergilərin düzgünlüyü müəyyən olunmazsa, vergi ödəyicisinin vergi öhdəliyi və yayındırılmış vergi məbləği nə qədər təşkil edir?” məzmunlu suallar da ekspert qarşısında qoyulması üçün məhkəməyə təqdim edilsə də, ekspertizanın təyin edilməsi haqqında qərardadda əks edilməmişdir. Ekspert qarşısında qoyulmuş sualların dairəsi düzgün müəyyən edilməmişdir. Məhkəmə, ilk öncə, maddi hüquq normasının tətbiqində səhvə yol vermiş, işin müəyyən olunmuş faktiki hallarına uyğun olmayan maddi hüquq normasını tətbiq etmişdir. Məhkəmənin qərarda ifadə olunan dəlillərindən və mövqelərindən birmənalı şəkildə görünür ki, məhkəmə iş üzrə cavabdehin təqdim etdiyi və hesablamanın əsasını təşkil edən və iddiaçıya məxsus olan elektron fayllarda əksini tapan cədvəllər, yəni məlumatlara ciddi formal tələblər irəli sürmüş, lakin həmin tələblərin nədən ibarət olduğunu əsaslandırmamış və hüquqi əsasını əks etdirməmişdir. Bu yanaşma tərəfin məhkəmə qərarının şübhə doğurmaması hüququnu pozmaqla yanaşı mühasibat uçotunda vacib prinsip sayılan məzmunun formadan üstünlüyü prinsipinə də zidd olmuşdur. Vergi ödəyicisi "Mühasibat uçotu haqqında" Azərbaycan Respublikası Qanununun tələblərini pozaraq, ilkin uçot sənədlərini düzgün aparmamış, yəni qanunda göstərilən qaydada uçotunu aparmamış, yalnız qara mühasibatlıq sənədləri əsasında öz uçotunu aparıb. Məhkəmə isə bunu nəzərə almayaraq "Mühasibat uçotu haqqında" Azərbaycan Respublikası Qanununa istinad edərək belə nəticəyə gəlmişdir ki, Vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin vergi qanunvericliyinin və ya icbari tibbi sığorta və sosial sığorta qanunverciliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” 25 iyul 2022-ci il tarixli **********160416 saylı qərarla hesablanmış gəlir vergisinin və əlavə dəyər vergisinin düzgünlüyü müəyyən edilməmişdir. b)Apellyasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
20. Apellyasiya şikayətinə yazılı etiraz daxil olmamışdır.
c) Prosses iştirakçılarının izahatları
21. Məhkəmə kollegiyasının iclasında cavabdehin nümayəndəsi apellyasiya şikayətinin dəlillərinə uyğun izahat verərək apellyasiya şikayətinin təmin olunmasını xahiş etmişdir.Məhkəmə Kollegiyasının suallarına cavabında bildirmişdir ki, vergi cinayətlərinin istintaqı zamanı “qara mühasibatlıq” sənədlərinin mənbəyi, həmin “qara mühasibatlıq” sənədlərinin iddiaçının sahibkarlıq fəaliyyətinə məsubiyyəti barədə araşdırma aparılmamışdır, bununla bağlı sübutetmə yükü iddiaçının üzərinə düşür.
22. Məhkəmə kollegiyasının iclasında iddiaçının nümayəndəsi apellyasiya şikayətinin təmin olunmamasını və birinci instansiya məhkəməsinin qərarının dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanılmasını xahiş etmişdir. Məhkəmə Kollegiyasının suallarına cavabında bildirmişdir ki, vergi ödəyicisi tərəfindən özünün maliyyə-təsərrüfat fəaliyyətində ikili mühasibatlıq tətbiq etməmiş, iddiaçıdan götürüldüyü müvafiq protokolda təsbit olunan “qara mühasibatlıq” sənədlərinin mənbəyi olmamışdır, yalnız özünün gələcəkdə alması yaxud satmasının münasib olub-olmaması baxımından iddiaçının özü üçün yazdığı qeydlər olmuşdur və həmin “qara mühasibatlıq” sənədlərinin iddiaçının sahibkarlıq fəaliyyətinə heç bir məsubiyyəti olmamışdır.
Tətbiq edilən hüquq
23. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinə əsasən: Maddə 67.1. Bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini aşağıda göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır: 67.1.1. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi orqanına əvvəlki hesabat dövrləri üçün təqdim edilmiş vergi bəyannamələri; 67.1.2. vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdankənar gəlirləri barədə rəsmi məlumatlar 67.1.3. vergi ödəyicisinin xərcləri, o cümlədən fərdi istehlakı üçün malların (daşınar və daşınmaz əmlakın), işlərin və xidmətlərin alınmasına çəkilən xərcləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.4. vergi ödəyicisinin mülkiyyətində və ya istifadəsində olan maddi və qeyrimaddi əmlak barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.5. vergi ödəyicisi tərəfindən istehsal olunmuş və (və ya) təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) fiziki həcmi barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.6. vergi ödəyicisinin idxal-ixrac əməliyyatları barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.7. vergi ödəyicisinin bank hesablarındakı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti barədə alınan rəsmi məlumatlar; 67.1.8. vergi ödəyicisində aparılmış xronometraj müşahidələrin nəticələri; 67.1.9. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar. (-). 67.2. Vergi ödəyicisi tərəfindən ödənilməli olan verginin əlaqəli məlumatlara əsasən müəyyənləşdirilməsi üçün aşağıda göstərilən meyarlar nəzərə alınmaqla vergi ödəyicisinin fəaliyyətinə analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisinin vergi orqanında olan məlumatlarından istifadə edilir: 67.2.1. eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli malların istehsalı; 67.2.2.eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi və xidmətlərin göstərilməsi; 67.2.3. fəaliyyət göstərilən ərazi. 67.3. Vergilər əlaqəli məlumatlar və analoji vergi ödəyicisi barədə məlumatlar əsasında hesablandıqda, verginin məbləği vergi ödəyicisinin müvafiq olaraq gəlirinin, yaxud gəlirdən çıxılan xərclərinin məbləğini analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisinin həmin hesabat dövründə gəlirində, yaxud gəlirdən çıxılan xərclərində verginin xüsusi çəkisini göstərən əmsala vurmaqla müəyyənləşdirilir. 67.4. Vergi ödəyicisi barədə əlaqəli məlumatları əldə etmək mümkün olmadıqda, vergilər analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicilərinin uçot və hesabat məlumatları əsasında hesablanır. (-). 67.14. Bu Məcəllənin 67.1-ci maddəsində göstərilən hallarda vergi ödəyicisinin gəlirlərini və ya xərclərini müəyyən etmək mümkün olduqda mənfəət (gəlir) vergisi bu Məcəllənin 83.9-cu maddəsinə əsasən hesablanır.
24. "Mühasibat uçotu haqqında" tarixli 716-İİQ saylı Azərbaycan Respublikası Qanununun 2-ci maddəsində aşagığakılar təsbit olunmuşdur: 1.1.1. 0. Mühasibat uçotu sənədi - ilkin uçot sənədləri, mühasibat uçotu registrləri, maliyyə hesabatları, habelə uçotun formalaşdırılması üçün tərtib edilən sənədlərdir. 2.1.11. İlkin uçot sənədləri - maliyyə-təsərrüfat əməliyyatlarının aparılması üçün mühasibat uçotu subyektinin rəhbərinin göstərişini təsdiq edən və ya bu əməliyyatların baş verməsinə hüquq verən, habelə mühasibat uçotunun aparılmasına əsas verən yazılı və ya elektron daşıyıcılarda olan təsdiqedici sənədlərdir. 2.1.12. Mühasibat uçotu registrləri - ilkin uçot sənədlərindəki məlumatların mühasibat uçotunda, maliyyə, vergi və digər hesabatlarda əks etdirilməsi məqsədi ilə həmin məlumatların xronoloji ardıcıllıqla sistemləşdirilməsi və yığılması üçün nəzərdə tutulan sənədlərdir. 2.1.13. Analitik uçot - aktivlərin, öhdəliklərin, kapitalın, gəlir və xərclərin hər biri üzrə açılan analitik uçot registrlərində təfsilatı ilə qeydiyyatı və qruplaşdırılmasıdır. 2.1.14. Analitik uçot registrləri - aktivlərin, öhdəliklərin, kapitalın, gəlir və xərclərin ayrılıqda hər biri üzrə məlumatların təfsilatı ilə açıqlanmasını və qruplaşdırılmasını təmin edən jurnallar, cədvəllər və kartlardır. 2.1.15. Sintetik uçot - baş vermiş maliyyə-təsərrüfat əməliyyatları üzrə məlumatların ilkin uçot sənədləri və analitik uçot registrləri əsasında sistemləşdirilmiş şəkildə toplanması, mühasibat uçotu registrlərində əks etdirilməsi və ümumiləşdirilməsidir. 2.1.23. Uçot siyasəti - maliyyə hesabatlarının hazırlanması və təqdim edilməsi zamanı mühasibat uçotu subyektləri tərəfindən tətbiq edilən konkret prinsiplər, əsaslar, şərtlər və yanaşmalardır”.
25. "Mühasibat uçotu haqqında" 29 iyun 2004-cü il tarixli 716-İİQ saylı Azərbaycan Respublikası Qanununun, "Mühasibat uçotu haqqında" Azərbaycan Respublikası Qanununun tətbiq edilməsi barədə" Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 7 fevral 2005-ci il tarixli 192 nömrəli Fərmanının və Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 9 fevral 2009-cu il tarixli 48 nömrəli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş "Azərbaycan Respublikasının Maliyyə Nazirliyi haqqında Əsasnamə"nin tələblərinə görə mühasibat uçotu sahəsində dövlət tənzimlənməsi həyata keçirən Azərbaycan Respublikasının Maliyyə Nazirliyi tərəfindən 30 yanvar 2017-ci tarixdə Q-01 nömrəli “X1 Standartlarına və Kommersiya Təşkilatları üçün Milli Mühasibat Uçotu Standartlarına əsasən mühasibat uçotunun aparılması Qaydaları” nın: 2.1.14-ci bəndində ilkin uçot sənədlərinin anlayışı verilib. Belə ki, ilkin uçot sənədləri maliyyə-təsərrüfat əməliyyatlarının aparılması üçün mühasibat uçotu subyektinin rəhbərinin göstərişini təsdiq edən və ya bu əməliyyatların baş verməsinə hüquq verən, habelə mühasibat uçotunun aparılmasına əsas verən yazılı və ya elektron daşıyıcılarda olan təsdiqedici sənədlərdir. Qaydaların 7-ci bölməsində ilkin uçot sənədlərinin və mühasibat uçotu registrlərinin tərtibi qaydası göstərilmişdir: 7.1.Mühasibat uçotu subyektləri Azərbaycan Respublikası Maliyyə Nazirliyi tərəfindən müəyyən edilmiş ilkin uçot sənədlərinin və uçot registrlərinin formalarından istifadə edir. Təsərrüfat əməliyyatlarının baş verməsi faktını əks etdirən ilkin uçot sənədləri mühasibat uçotu registrlərində yazılışlar üçün əsas hesab olunur. 7.2. İlkin uçot sənədləri özündə sənədin (formanın) adı, nömrəsi, kodu, tərtib edilmə yeri, tarixi, sənədi tərtib edən mühasibat uçotu subyektinin adı, təsərrüfat əməliyyatlarının məzmunu, məsul şəxslərin vəzifələri, soyadı, adı, atasının adı, şəxsi imzaları kimi zəruri rekvizitlər əks etdirir. Əməliyyatların xarakterindən və uçotu subyektinin fəaliyyətinin xüsusiyyətindən asılı olaraq ilkin uçot sənədlərinə digər əlavə rekvizitlərin daxil edilməsinə yol verilir. 7.3.İlkin uçot sənədləri əməliyyatların baş verdiyi anda, bu mümkün olmadıqda isə əməliyyatlar başa çatdıqdan sonra tərtib edilməlidir. 7.4.Sənədlərin keyfiyyətli tərtibatı, onların vaxtıda mühasibat uçotunda əks etdirilməsi üçün müəyyən edilmiş müddətlərdə təqdim edilməsi, sənədlərdəki məlumatların doğruluğu həmin sənədləri tərtib etmiş və imzalamış şəxslər tərəfindən təmin edir.
26. Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsi:
Maddə 14.1 mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Maddə 32.1. mübahisələndirmə haqqında iddia vasitəsi ilə iddiaçı inzibati aktın ləğv olunmasını və ya dəyişdirilməsini məhkəmədən tələb edə bilər. Mübahisələndirmə haqqında iddia mübahisə edilən inzibati aktın icra olunması nəticəsində meydana gəlmiş nəticələrin aradan qaldırılması tələbini özündə əks etdirən əlavə ərizə ilə birlikdə də qaldırıla bilər. Maddə 68.1 məhkəmə mübahisə ilə bağlı iş üzrə inzibati məhkəmə icraatı nəticəsində onda yaranmış daxili inam əsasında qərar qəbul edir. Qərarda məhkəmənin mövqeyi üçün əsas olmuş səbəblər göstərilməlidir. Maddə 68.2 məhkəmə qərarı yalnız məhkəmə icraatında tədqiq olunmuş və barələrində proses iştirakçılarının öz mülahizələrini bildirmək imkanına malik olduqları faktlar və sübutlarla əsaslandırılmalıdır. Maddə 70.1 inzibati aktın qanuna zidd olduğu və bunun nəticəsində iddiaçının hüquqlarını pozduğu hallarda, məhkəmə həmin inzibati aktın (şikayət instansiyasına inzibati şikayət verildiyi hallarda isə, habelə şikayət instansiyasının müvafiq qərarının) ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edir.İnzibati akt qəbul edilərkən inzibati icraatın inzibati orqanın qərarına təsir edən şəkildə pozulduğu hallarda da bu qayda tətbiq olunur. Maddə 82. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində və hüquqi məsələlər, habelə sübutlar və faktlar (faktiki hallar) əsasında mahiyyəti üzrə tam həcmdə baxır. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi həmçinin bu Məcəllənin 12-ci maddəsinin tələblərinə əsasən yeni təqdim olunmuş sübutları (sübutetmə vasitələrini) və faktları (faktiki halları) da nəzərə alır. Maddə 87.6 Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Birinci instansiya məhkəməsinin qərarı apellyasiya tələbi həddində dəyişdirilə bilər. Maddə 87.7. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi, bir qayda olaraq, mübahisə ilə bağlı işə mahiyyəti üzrə baxaraq həll edir. Məhkəmə icraatının davam etdirilməsinin zəruri olduğu aşağıdakı müstəsna hallarda apellyasiya instansiyası məhkəməsi, barəsində şikayət verilmiş məhkəmə qərarını ləğv edərək işi müvafiq inzibati məhkəməyə göndərə bilər: Maddə 87.7.1. inzibati məhkəmədə icraat zamanı yol verilmiş ciddi prosessual pozuntular səbəbindən əhəmiyyətli sayda və ya geniş həcmdə sübutların araşdırılması tələb olunduqda; Maddə 87.7.2. inzibati məhkəmə tərəfindən mahiyyəti üzrə qərar qəbul edilmədikdə; Maddə 87.8. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi qərarını əsaslandırmağa borcludur. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxladıqda, həmin qərardakı əsaslara istinad edə bilər. Lakin hər bir halda apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarında apellyasiya şikayətinin dəlillərinə münasibət bildirilməlidir. Maddə 94.1 Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir.
Apellyasiya baxışının hədləri
27. Apellyasiya şikayətində qərar tam mübahisələndirildiyindən birinci instansiya məhkəməsinin aktı bütövlükdə yoxlanılır.
28. Qanunun tələbinə görə, apellyasiya instansiyası məhkəməsi mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində və hüquqi məsələlər, habelə sübutlar və faktlar (faktiki hallar) əsasında mahiyyəti üzrə tam həcmdə baxır.
Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin mövqeyi
29. Əvvəla məhkəmə Kollegiyası qeyd edir ki, iddiaçının iddiası mümkünlük şərtlərinə cavab verir. İddia mümkün iddiadır.
30. İddia ümumi mümkünlük şərtləri (iddianın lazımı qaydada qaldırılması, iddiaçının prosessual fəaliyyət qabiliyyətinə malik olması, iddianın ərazi və predmet aidiyyəti və s.) ilə yanaşı xüsusi mümkünlük şərtlərinə də cavab verir.
31. Daha sonra məhkəmə Kollegiyası qeyd edir ki, hazırkı mübahisənin predmetini iddiaçının mübahisələndiridiyi cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin “Vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin vergi qanunvericiliyinin və ya icbari sığorta və sosial sığorta qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli **********160416 nömrəli qərarının ləğv edilməsi təşkil edir.
32. Belə ki, cavabdeh İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin xx.xx.2021-ci il tarixli **********152272 saylı qərarına əsasən İddiaçı Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən, vergilər və digər icbari ödənişlərə dair qanunvericiliyə əməl edilməsi vəziyyətinin düzgünlüyünün yoxlanılması məqsədi ilə növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması təyin edilmiş və aparılmış yoxlamanın nəticəsi üzrə 01 iyun 2022-ci il tarixli “Səyyar vergi yoxlaması” Aktı tərtib edilmişdir, Akta əsasən 416.067,39 manat gəlir vergisinin, 1.131.605,83 manat əlavə dəyər vergisinin azaldılması müəyyən edilmişdir.
33. Cavabdehin “Vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin vergi qanunvericiliyinin və ya icbari sığorta və sosial sığorta qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli **********160416 nömrəli Qərarına əsasən iddiaçıya ümumilikdə 1.547.673,22 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və 773.876,63 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir.
34. Hazırkı mübahisəyə münasibətdə məhkəmə Kollegiyası qeyd edir ki, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının təyin edilməsi və keçirilməsi üzrə inzibati orqanın diskresion səlahiyyətlərindən düzgün istifadə etdiyi, diskresion səlahiyyət əsasında qəbul olunmuş qərarını əsaslandırdığı, yoxlamanın keçirilməsi üçün qanunvericilikdə qeyd olunan əsasların mövcudluğu, həmin əsasların mötəbərliyi və qanuniliyi iş materialları ilə təsdiq olunmur.
35. Bu mənada cavabdeh tərəfindən aparılmış yoxlamanın qanuniliyi təsdiq edilməməsi iddiaçının sahibkarlıq fəaliyyətinə və konstitusiyanın qoruma sferasına aid olan azad sahibkarlıq hüququna qanunsuz müdaxilə kimi qiymətləndirilməlidir.
36. Məhkəmə araşdırılması zamanı vergi orqanı tərəfindən vergi məbləğinin hesablanması zamanı nəzərə alınmış excel fayllarında olan cədvəl məlumatları, xəzinədarlıq şöbəsinə məxsus kompüterlərdən fləşkarta yüklənərək götürülmüş elektron fayllarda olan məlumatlar ciddi uçot sənədi sayılmır və həmin məlumatlara əsasən vergilərin hesablanması vergi qanunverciliyi və mühasibat uçotunun tələbləri baxımından düzgün deyildir. Bundan başqa fiziki şəxs İddiaçı fəaliyyəti üzrə hesablanmalı olan vergi məbləğinin müəyyən edilməsi üçün iş materiallarında alış və satışa dair elektron qaimə fakturalar,VHF, ödəniş sənədləri, mədaxil məxaric orderləri, gəlir və gəlirin əldə edilməsi ilə bağlı xərc sənədləri, bank reysterləri və s. öz əksini tapmamışdır.
37. Həmçinin, birinci instansiya məhkəməsində araşdırılma zamanı təyin olunmuş məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizasının rəyinə əsasən vergi orqanı tərəfindən vergi məbləğinin hesablanması zamanı nəzərə alınmış excel fayllarında olan cədvəl məlumatları, xəzinədarlıq şöbəsinə məxsus kompüterlərdən fləşkarta yüklənərək götürülmüş elektron fayllarda olan məlumatlar ciddi uçot sənədi sayılmır və həmin məlumatlara əsasən vergilərin hesablanması vergi qanunverciliyi və mühasibat uçotunun tələbləri baxımından düzgün deyildir.Eyni zamanda, ekspert rəyində qeyd olunmuşdur ki, fiziki şəxs İddiaçı fəaliyyəti üzrə hesablanmalı olan vergi məbləğinin müəyyən edilməsi üçün iş materiallarında alış və satışa dair elektron qaimə fakturalar,VHF, ödəniş sənədləri, mədaxil məxaric orderləri, gəlir və gəlirin əldə edilməsi ilə bağlı xərc sənədləri, bank reysterləri və s. öz əksini tapmamışdır.
38. Apellyasiya şikayətinin dəlillərinə münasibətdə məhkəmə Kollegiyası qeyd edir ki, birinci instansiya məhkəməsi ekspertin mövqeyi ilə razılaşmış və hesab etmişdir ki, ekspert “qara mühasibatlıq” materiallarında təsbit olunan məlumatların qeyri-müəyyənliyi, ilkin mənbə məlumatlarının yoxluğu üzündən həmin məlumatlara əsasən vergiləri hesablaya bilməmişdir.
39. Məhkəmə kollegiyası faktlar nöqteyi-nəzərindən ekspertin ona təqdim olunmuş “qara mühasibatlığa” dair elektron daşıyıcıda olan məlumatlara əsasən iddiaçının vergi öhdəliyinin dəqiqliyi ilə müəyyən edilməsini əslində mümkün də hesab etmir.Belə ki, vergi orqanı tərəfindən hesablanmış həmin vergilərin düzgünlüyü elektron daşıyıcıdakı fayllarda olan cədvəldəki kəmiyyət göstəricilərinin əsasını təşkil edən sübutetmə vasitələri, o cümlədən ilkin mühasibat sənədləri mövcud olmalıdır ki, həmin göstəricilərin (kəmiyyətləri) düzgünlüyünün yoxlanılması mümkün olsun.
40. Məhkəmə kollegiyası həmçinin yuxarıda qeyd edilənlərlə yanaşı birinci instansiyası məhkəməsinin əsaslandırması ilə razılaşaraq nəzərə alır ki, ekspert ““qara mühasibatlıq” materiallarında təsbit olunan məlumatların qeyri-müəyyənliyinə, kağız formasında və elektron daşıyıcıda (fləşkarta yüklənərək) olan göstəricilərə (məlumatlara) əsasən hesablamanın qanunvericilikdə nəzərdə tutulmaması” məzmunda mövqedən çıxış etməklə yanaşı, ilkin mənbə məlumatlarının yoxluğu” səbəbi ilə də qoyulan sualları cavablandıra bilməmişdir.
41. Buna baxmayaraq göstərilənlərdən əlavə apellyasiya instansiyası məhkəməsi, apellyasiya şikayətinin dəlilləri baxımından qeyd edir ki, Vergi Məcəlləsinin tələblərinə görə: qanunvericiliklə nəzərdə tutulmuş qaydada gəlirlərinin (xərclərinin), o cümlədən vergidən azad edilən gəlirlərinin (xərclərinin) və vergitutma obyektlərinin uçotunu aparmaq vergi ödəyicisinin vəzifəsidir (16.1.3-cü maddə); Vergi ödəyicisi vergi tutulan gəlirin (mənfəətin) dəqiq əks etdirilməsi üçün sənədləşdirilmiş məlumat əsasında gəlirlərinin və xərclərinin vaxtlı-vaxtında dəqiq uçotunu aparmağa, bu fəsilə uyğun şəkildə tətbiq edilən uçot metodundan asılı olaraq gəlirlərini və xərclərini onların əldə edildiyi və ya çəkildiyi müvafiq hesabat dövrlərinə aid etməyə borcludur. Vergi ödəyicisinin istifadə etdiyi uçot metodunda xərclərin və daxilolmaların müddətləri və uçotu qaydasına dair bütün tələblər nəzərə alınmalıdır. Gəlirlərin və xərclərin uçotunu hüquqi və fiziki şəxslər Azərbaycan Respublikasının müvafiq qanunvericiliyinə uyğun olaraq aparırlar. Vergitutma məqsədləri üçün gəlirlər və xərclər bu Məcəlləyə əsasən müəyyən edilir (130.1-ci maddə); Vergi ödəyicisi öz fəaliyyəti ilə bağlı olan bütün əməliyyatların başlanğıcını, gedişini və qurtarmasını müəyyənləşdirməyə imkan verən uçotun aparılmasını təmin etməyə borcludur (130.2-ci maddə).
42. Qeyd olunmalıdır ki, iddiaçıdan götürüldüyü müvafiq protokolda təsbit olunan “qara mühasibatlıq” sənədlərinin mənbəyi və ya mənsubiyyəti, buradan, vergi ödəyicisi tərəfindən özünün maliyyə-təsərrüfat fəaliyyətində ikili mühasibatlıq tətbiq etdiyi mübahisəsiz olduğu halda, həmin sənədlərdəki məlumatlara münasibətdə cavabdehin dəlilləri, o cümlədən, VM-in 16.1.3, 130.1 və 130.2-ci maddələrinin tələblərinin iddiaçı tərəfindən təmin olunmamasının səbəbləri araşdırma predmeti olmayıb.
43. Apellyasiya baxışı zamanı göstərilən mövqedə aparılan araşdırma zamanı iddiaçının nümayəndəsi bildirmişdir ki, vergi ödəyicisi tərəfindən özünün maliyyə-təsərrüfat fəaliyyətində ikili mühasibatlıq tətbiq etməmiş, iddiaçıdan götürüldüyü müvafiq protokolda təsbit olunan “qara mühasibatlıq” sənədlərinin mənbəyi olmamışdır, yalnız özünün gələcəkdə alması yaxud satmasının münasib olub-olmaması baxımından iddiaçının özü üçün yazdığı qeydlər olmuşdur və həmin “qara mühasibatlıq” sənədlərinin iddiaçının sahibkarlıq fəaliyyətinə heç bir məsubiyyəti olmamışdır.
44. Apellyasiya baxışı zamanı göstərilən mövqedə aparılan araşdırma zamanı cavabdehin nümayəndəsi məhkəmə Kollegiyasının suallarına cavabında bildirmişdir ki, inzibati icraatın verdiyi qanuni imkanlar daxilində, həmçinin vergi cinayətlərinin istintaqı zamanı “qara mühasibatlıq” sənədlərinin mənbəyi, həmin “qara mühasibatlıq” sənədlərinin iddiaçının sahibkarlıq fəaliyyətinə məsubiyyəti barədə araşdırma aparılmamışdır, bununla bağlı sübutetmə yükü iddiaçının üzərinə düşür.
45. Yuxarıda qeyd edilənlərdən nəticəyə gələrək məhkəmə Kollegiyası vurğulayır ki, iddiaçıdan götürüldüyü müvafiq protokolda təsbit olunan “qara mühasibatlıq” sənədlərinin mənbəyi və ya mənsubiyyəti, bununla da, vergi ödəyicisi tərəfindən özünün maliyyətəsərrüfat fəaliyyətində ikili mühasibatlıq tətbiq etdiyi mübahisəsiz şəkildə təsdiq olunmamaşdır.
46. Cavabdeh bu yönümdə üzrənə düşən vergi ödəyicisi tərəfindən özünün maliyyətəsərrüfat fəaliyyətində ikili mühasibatlıq tətbiq etdiyinin təsdiqinə dair faktları nə inzibati icraatın verdiyi qanuni imkanlar daxilində, nədə vergi cinayətlərinin istintaqı ilə müəyyən edə bilməmişdir.
47. Məhkəmə Kollegiyası diqqətə çəkir ki, nə qədər ki, iddiaçıdan götürüldüyü müvafiq protokolda təsbit olunan “qara mühasibatlıq” sənədlərinin mənbəyi və ya mənsubiyyəti, bununla da, vergi ödəyicisi tərəfindən özünün maliyyə-təsərrüfat fəaliyyətində ikili mühasibatlıq tətbiq etdiyi mötəbər və qanuni sübutlarla mübahisəsiz şəkildə təsdiq olunmamışdır vergi ödəyicisi Vergi Məcəlləsinin 16.1.3, 130.1 və 130.2-ci maddələrinin tələblərinin pozulmasında təqsirləndirilərək cavabdehin iddiaçının vergi məsuliyyətini yaradan inzibati aktı İPM-in 14.1-ci maddəsinin tələbi baxımından qanuni və əsaslı sayıla bilməz.
48. Məhkəmə Kollegiyası istinad edir ki, “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 24.3-cü maddəsinə əsasən inzibati icraat zamanı işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir.
49. Həmin Qanunun 24.4-cü maddəsinə əsasən isə təqdim olunmuş sübutlar yetərli olmadıqda, inzibati orqan öz təşəbbüsü ilə əlavə sübutlar toplamağa borcludur.
50. Məhkəmə Kollegiyası yuxarıda göstərilənlərə əsasən apellyasiya şikayətinin dəlillərini əsaslı hesab etmir, birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə ilə razılaşaraq qeyd edir ki, cavabdehin apellyasiya şikayəti təmin edilməməli, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)- 11657/2022 saylı, 28 noyabr 2022-ci il tarixli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır.
51. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən və Azərbaycan Respublikası İPM-nin 68.1-ci, 68.2-ci, 68.3-cü, 87.6-cı, 87.8-ci, 94.1.-ci maddələrini rəhbər tutaraq, Məhkəmə kollegiyası
qərara aldı: Apellyasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-11657/2022 saylı, 28 noyabr 2022-ci il tarixli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərardan, Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay müddətində, Bakı Apellyasiya Məhkəməsi vasitəsilə Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasına verilə bilər.