Bakı Apellyasiya Məhkəməsi Qərar — İş №2-1(103)-2773/2024

Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(103)-2773/2024 03.09.2024 BAKI APELLYASİYA MƏHKƏMƏSİ Giriş hissə: X2 Səmədovun sədrliyi və məruzəsi ilə, Xəyalə Adil qızı Cəmilova və X3 ibarət tərkibdə, Eldarzadə Şirazi Elxan oğlunun katibliyi, İddiaçının nümayəndəsi və vəkili Vəkil, Cavabdehin nümayəndəsi X1 iştirakları ilə, İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə qərarın ləğvi” tələbinə dair inzibati iş üzrə Bakı İnzibati Məhkəməsinin e-2-1(112)-4593/2024 saylı, 23 aprel 2024-cü il tarixli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinə əsasən inzibati işə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin inzibati binasında, açıq şifahi məhkəmə baxış iclasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. Təsviri hissə: İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət edərək cavabdehin 17 oktyabr 2023-ci il tarixli, **********021800 saylı “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması haqqında’’ qərarının ləğv edilməsinə dair qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. İddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, "xxxx" MMC vergi orqanına təqdim edilmiş 2023-cü ilin fevral ayı üzrə ƏDV bəyannaməsi üzrə vergi orqanı tərəfindən kameral vergi yoxlamaları keçirilmiş və yoxlamanın nəticəsi üzrə “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” 3 iyul 2023-cü il tarixli Qərarla 63 429,05 manat ƏDV hesablanmışdır. ƏDV-nin hesablanmasına əsas olan 3 iyul 2023-cü il tarixli qərarda əsaslandırma kimi yalnız “qeyd olunan əməliyyatlar nəticəsində qanunvericiliyinin tələbi pozulmaqla əldə edilmiş sənədlər əsasında cəmiyyət tərəfindən 63429,05 manat məbləğində əsassız əvəzləşmə məbləği əldə edilməsi ehtimalı yaranmışdır” sözləri qeyd edilmişdir. Həmin qərardan əvvəl təqdim edilmiş uyğunsuzluq məktubundan görünür ki, 2023-cü ilin fevral ayı üzrə ƏDV bəyannaməsi üzrə əvəzləşməyə salınmış 69 ədəd eqaimələr üzrə aparılan əməliyyatlar riskli hesab edildiyi üçün əvəzləşmə ləğv edilmişdir. Qeyd edilənlərdən aydın olur ki, iddiaçı "xxxx" MMC (VÖEN: **********) ilə 2023-cilin fevral ayında 69 ədəd e-qaimələr üzrə aparılan 352 383,61 manat məbləğində əməliyyatları riskli əməliyyatlar hesab edilərək həmin əməliyyatlara görə əvəzləşdirilmiş ƏDV ləğv edilməklə əlavə ƏDV hesablanmışdır. Əlavə hesablanmış vergi məbləğləri aşağıda qeyd olunanlara əsasən vergi qanunvericiliyinin tələblərinə uyğun olmadığından və əsassız olduğundan ləğv edilməlidir. Beləliklə, yuxarıda qeyd edilən əməliyyatların cavabdeh vergi orqanı tərəfindən riskli hesab edilməsi ilə bağlı qeyd olunmalıdır ki, iddiaçı 4 avqust 2022-ci il tarixində "xxxx" MMC ilə müqavilə bağlayaraq sonuncudan 2-20 fevral 2023-cü il tarixlərində 69 ədəd elektron vergi qaimə-fakturalar əsasında 353 383,61 manat məbləğində metal qırıntısı almışdır. Lakin cavabdeh vergi orqanı iddiaçının "xxxx" MMC ilə apardığı əməliyatların riskli olduğunu qeyd etmişdir. Halbuki, həmin müəssisə ilə əməliyyatlar apararkən e-taxes.gov.az-dan "xxxx" MMC-nin riskli vergi ödəyicisi siyahısında olması yoxlanılmış, eyni zamanda İnternet Vergi İdarəsi portalında elektron qaimə-faktura sistemi vasitəsilə aparılan əməliyyatlar zamanı xəbərdarlıq xarakterli bildirişlər əks olunmamışdır ki, bu səbəbdən də iddiaçının əməliyatlar apardığı 2-20 fevral 2023-cü il tarixlərində həmin ödəyicinin riskli olması müəyyən edilməmişdir. Vergi orqanı isə heç bir ətraflı araşdırma aparmadan və ümumiyyətlə bu faktı sübut etmədən iddiaçının "xxxx" MMC ilə apardığı əməliyyatları riskli hesab etmiş və sonuncu ilə aparılan əməliyyatlara görə ƏDV əvəzləşməsini ləğv etmişdir. DVX-nin taxes.gov.az saytının riskli vergi ödəyiciləri haqqında məlumatın verilməsi bölməsindən əldə edilən çıxarışdan görünür ki, "xxxx" MMC cavabdeh vergi orqanı tərəfindən “Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə” 27 mart 2023-cü il tarixli **********444400 nömrəli Qərarla “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”nın təsdiq edilməsi haqqında AR Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarının bəndlərində nəzərdə tutulmuş risk meyarları üzrə riskli vergi ödəyicisi hesab edilmiş və bu günədək riskli vergi ödəyicilərinin siyahsından çıxarılmamışdır. Qərarın tarixindən görünür ki, iddiaçı "xxxx" MMC ilə 2-20 fevral 2023-cü il tarixlərində əməliyyatlar aparmış, lakin sonuncu 27 mart 2023-cü il tarixində riskli vergi ödəyicisi hesab edilmişdir. Başqa sözlə desək, iddiaçı "xxxx" MMC ilə əməliyyatlar apararkən həmin vergi ödəyicisi riskli olmamış və bu səbəbdən də tərəflər arasında aparılan əməliyyatlar şübhə altına alına bilməz. Eyni zamanda, iddiaçı real olaraq "xxxx" MMC-dən mallar almış və bu əməliyyatlar faktiki olaraq baş vermişdir. Həmçinin, iddiaçı ilə "xxxx" MMC arasında alqı-satqı əməliyyatının baş verməsini təsdiq edən tərəflər arasında imzalanmış və möhürlənmiş müqavilə, elektron vergi qaimə-fakturalar və ödənişləri təsdiq edən ödəniş tapşırıqları mövcuddur. Lakin cavabdeh vergi orqanında bunun əksini sübut edən heç bir dəlil və fakt mövcud deyil. İddiaçının yuxarıda adı göstərilən müəssisə ilə əməliyyatlar apardığı zamanı belə bir xəbərdarlıq xarakterli bildirişlər əks edilməmiş və eyni zamanda e-taxes.gov.az saytından yoxlanılarkən həmin ödəyici riskli vergi ödəyicilərin siyahısında olmamışdır ki, bu fakt da bir daha həmin tarixlərdə iddiaçının əməliyyatlar apardığı vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicilərin siyahısında olmamasını sübut edir. Daha sonrakı tarixlərdə, həmin müəssisə tərəfindən digər əməliyyatlarını riskli hesab edərək sonuncunu riskli vergi ödəyicilərin siyahısına salınması isə iddiaçı ilə apardığı əməliyyatları şübhə altına ala bilməz və bu vergi qanunvericiliyinin tələblərinə ziddir. Bununla yanaşı, cavabdeh vergi orqanı tərəfindən iddiaçıya əsassız və qanunsuz vergi məbləğinin hesablanmasını sübut etmək üçün həmin müəssisənin hansı tarixdən sonra riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsini müəyyən etmək kifayətdir. Başqa sözlə, əgər müəssisə riskli vergi ödəyicilər siyahısına daxil edilmişdirsə, bununla bağlı cavabdeh vergi orqanı müvafiq qərar qəbul etməlidir. Məhz qeyd olunan qərarın tarixindən sonra isə həmin vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi hesab edilir və həmin vergi ödəyicisi ilə hər hansı əməliyyat aparıldığı zaman bununla bağlı həmin vergi ödəyicisinin riskli olmasına dair müvafiq xəbəredici bildirişlər əks olunur. Cavabdeh tərəfindən vəsatət təqdim edilərək bildirilmişdir ki, İddiaçı MMC VÖEN: ********** Bakı İnzibati Məhkəməsinə müraciət edərək, cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş xx.xx.2023-cü il tarixli **********560900 saylı “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığorta haqlarının hesablanması barədə” qərarın ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. Mübahisələndirilən qərar xx.xx.2023-cü il tarixli **********915200 nömrəli qərarla ləğv olunmuşdur. Buna görə də, iddia üzrə mübahisə predmeti mövcud deyildir. Yuxarıda göstərilənləri nəzərə alaraq, e-2-1(112)-16930/2023 nömrəli iş üzrə icraata xitam verilməsi barədə qərardad qəbul edilməsi xahiş edilir. İddiaçının ərizəsinə əsasən birinci instansiya məhkəməsi öz qərardadı ilə iddia tələbi “iddiaçı barəsində qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” 26 dekabr 2023-cü il tarixli, **********915200 nömrəli qərarın ləğv edilməsi” kimi dəqiqləşdirilmişdir. Cavabdehin etirazı onunla əsaslandırılmışdır ki, aparılmış araşdırma zamanı vergi ödəyicisinin qarşılıqlı əməliyyatların təhlili zamanı qanunvericiliyin tələbləri pozulmaqla metal tullantılarının birbaşa qanuni sahibliyində olmayan şəxslərdən alınması halları aşkar olunmuş və bununla bağlı Cəmiyyətə xəbərdarlıq məktubu ünvanlanaraq qanunla müəyyən edilmiş məsuliyyət tədbirləri barədə məlumat verilmişdir. Buna baxmayaraq, 2023-cü ilin fevral ayı ərzində də metal tullantılarının alışı zamanı qanunvericiliyin qeyd edilən tələblərin pozulması halları davam etmiş və "xxxx" MMC-dən (VÖEN: **********) qeyd olunan əməliyyatlar nəticəsində qanunvericiliyin tələbi pozulmaqla 63 429,05 manat məbləğində əsassız əvəzləşmə məbləği əldə edilməsi müəyyən edilmişdir. Qeyd edilənlərə əsasən vergi orqanı tərəfindən “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında” xx.xx.2023-cü il tarixli **********940500 nömrəli uyğunsuzluq məktubu göndərilərək müvafiq bəyannamə və araşdırma üçün zəruri olan sənədlərin təqdim edilməsi tələb edilmiş, lakin vergi ödəyicisi tərəfindən yaranmış kənarlaşma aradan qaldırılmaqla dəqiqləşdirilmiş əlavə dəyər vergisi bəyannaməsi təqdim edilmədiyi üçün Vergi Məcəlləsinin 37-ci, 67-ci və 83-cü maddələrinə əsasən 2023-cü ilin fevral ayı üçün əlavə dəyər vergisi bəyannaməsi üzrə 63 429,05 manat əlavə vergi məbləği hesablanaraq, bu barədə vergi ödəyicisinə xx.xx.2023-cü il tarixli **********915200 nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərar göndərilmişdir. Həmçinin, analoji işlər üzrə formalaşmış Azərbaycan Respublikasının Ali Məhkəməsinin xx.xx.2023-cü il tarixli, 2-1(102)-1212/2023 nömrəli Qərarında vurğulanır ki, hüquqi şəxsin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə qərar qəbul edilmədiyi halda belə, bu, vergi orqanının iddiaçıya münasibətdə ödənilməli vergilərin azaldılmasına səbəb olan həmin fakta və ya faktlara (əmtəəsiz əməliyyatların aparıldığına və həmin əməliyyatlara əsaslanan xərc sənədlərinin tərtib edildiyinə) istinadla qərar qəbul etmək imkanına təsir etmir. Ali Məhkəmənin mövqeyindən aydın olur ki, iddiaçının digər vergi ödəyicisi (indiki işdə "xxxx" MMC) ilə apardıqları əməliyyatların riskli hesab olunubolunmaması və müvafiq meyarlar üzrə qiymətləndirilməsi imkanları məhkəmələr tərəfindən araşdırılmalıdır. Məhz bu baxımdan hesab edilir ki, iddiaçının qarşılıqlı əməliyyat apardığı “AQRO MET" MMC (VÖEN: **********) də məhkəmə icraatına cəlb edilməli və qeyd edilən məhsulları necə və haradan əldə etməsi və hansı şəkildə rəsmiləşdirməsi, riskli hesab edilən meyarların təsir dairəsinə düşüb-düşməməsi və nəticədə cavabdeh tərəfindən ünvanlanacaq və işin ədalətli şəkildə həlli üçün vacib olan digər sualların da cavablandırılması üçün vacibdir. Bakı İnzibati Məhkəməsinin e-2-1(112)-4593/2024 saylı, 23 aprel 2024-cü il tarixli qərarı ilə (hakim L.Musayeva) iddia təmin edilmiş, Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsi tərəfindən qəbul edilən “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” 26 dekabr 2023-cü il tarixli **********915200 nömrəli qərarının ləğv edilməsi qərara alınmışdır. Qərardan narazı qalan cavabdeh inzibati orqan apellyasiya şikayəti verərək, Bakı İnzibati Məhkəməsinin e-2-1(112)-4593/2024 saylı, 23 aprel 2024-cü il tarixli qərarının ləğv edilməsi, iddia tələbinin rədd edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. Apellyasiya şikayətinin dəlilləri: Apellyasiya şikayəti iddiaya etirazın dəlilləri ilə oxşar məzmunda əsaslandırılmış, həmçinin əlavə olaraq göstərilmişdir ki, məhkəmənin iddianın təmini əsası kimi göstərmişdir ki, iddiaçının aldığı malların həcmindən artıq mallar təqdim etməsi halı aşkar edilməmiş, yəni iddiaçının riskli əməliyyat aparması müəyyən edilməmişdir. İddiaçının əmtəəsiz dövriyyəsi kimi riskli vergi ödəyiciləri ilə aparılmış qarşılıqlı əməliyyatları həmin riskli vergi ödəyicilərinin konkret olaraq iddiaçı ilə aparılmış qarşılıqlı əməliyyatlarının əmtəəsiz olduğu müəyyənləşdirilmədən qiymətləndirilmişdir. Lakin, nəzərə alınmalıdır ki, qeyd edilən riskli vergi ödəyiciləri ilə iddiaçı arasında qarşılıqlı əməliyyatlar vergi orqanı tərəfindən "xxxx" MMC riskli vergi ödəyicisi olması barədə müvafiq qərar qəbul edilməmişdən və həmin məlumat açıqlanmamışdan əvvəl aparılmışdır. Bu dəlil formal olmaqla yanaşı, yanlış məntiqə əsaslanan dəlildir. Ona görə ki, yuxarıda adı qeyd olunan vergi ödəyicisi məhz hazırkı iddiaçı ilə apardıqları əməliyyatların riskli hesab olunması səbəbindən riskli vergi ödəyicisi siyasına daxil edilmişdir və bu barədə müvafiq yuxarıda qeyd olunan qərarlar qəbul edilmişdir. Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları” təsdiq edilmişdir. Həmin Meyarların 3-cü bəndinə əsasən, vergi ödəyicisinin apardığı aşağıdakı əməliyyatlar riskli əməliyyat hesab edilir: vergi ödəyicilərinin təqdim etdiyi elektron qaiməfakturalarda aldığı və ya idxal etdiyi mal çeşidlərindən fərqli mal çeşidlərinin göstərildiyi aşkar edildikdə; vergi ödəyicilərinin aldığı və ya idxal etdiyi malların həcmindən artıq həcmdə mallar təqdim etməsi halı aşkar edildikdə (artıq həcmdə təqdim edilmiş mallara münasibətdə). Qeyd olunanlardan göründüyü kimi adları göstərilən “AQRO MET" MMCnin (VÖEN: **********) apardığı əməliyyatlar qeyd olunan meyarlara tam uyğun olduğundan riskli əməliyyatlar hesab edilmişdir. Və məntiqi ardıcıllığa uyğun olaraq bu riskli əməliyyatları aparan vergi ödəyicisi həmin Meyarların 2-ci bəndində qeyd edilən əsaslara görə riskli vergi ödəyicisi hesab olunmuşdur. Məhkəmə gəldiyi nəticəni tam şəkildə araşdırmadan ilkin olaraq iddianın təmin edilmə əsası kimi yalnız yuxarıdakıları göstərmişdir. Əslində, birinci instansiya məhkəməsi məntiqi olaraq müəyyən etməli idi ki, həmin qərarların qəbul edilməsi müəssisələr arasında həyata keçirilmiş riskli hesab edilmiş əməliyyatlardan sonra baş verməli olan hadisədir. Yəni, vergi ödəyiciləri arasında ilk olaraq vergi tutulan əməliyyatlar aparılmalı, onlar arasında aparılan əməliyyatlar riskli hesab edilməli və bundan sonra bu əsasda vergi orqanı tərəfindən həmin vergi ödəyicilərinin riskli vergi ödəyicisi hesab olunması barədə qərar qəbul edilməlidir. Qeyd edilən hal üzrə iddiaçı və müəssisə arasında aparılmış alqısatqı əməliyyatları vergi orqanı tərəfindən qanunvericiliyə əsasən riskli əməliyyat kimi dəyərləndirilmiş və bundan sonra qərar qəbul edilmişdir. Həmçinin, iddiaçıya göndərilmiş uyğunsuzluq məktubunda konkret hansı əməliyyatların riskli hesab olunduğu qeyd edilmişdir. Lakin iddiaçı tərəfindən qeyd olunan uyğunsuzluq məktublarına münasibət bildirilməmiş və vergi orqanı tərəfindən riskli hesab edilən əməliyyatların həqiqətdə həyata keçirildiyinin sübutlarını iddiaçı inzibati icraata təqdim etməmişdir. Habelə, məhkəmə tərəfindən iddiaçıdan bu əməliyyatların həqiqətdə baş verməsi ilə bağlı sübutlar tələb olunmamışdır. İşə baxan məhkəmə iş üzrə əhəmiyyətli olan qanunvericilik aktlarını və Ali Məhkəmənin yuxarıda qeyd olunan təcrübəsini araşdırmadan qərar qəbul etmişdir. Qeyd edilənlərə əsasən vergi ödəyicisi tərəfindən vergi uçotu lazımi qaydada aparılmadığından və qeyd edilən uyğunsuzluğun səbəbi barədə təsdiqedici sənədlər təqdim edilmədiyindən vergi orqanı tərəfindən haqlı olaraq əlavə vergi məbləği müəyyən edən hesablama aparılmışdır. Məhkəmə icraatı iştirakçılarının izahatları: Məhkəmə iclasında iştirak edən cavabdehin nümayəndəsi apellyasiya şikayətinə uyğun izahat verərək, həmin şikayətin təmin olunması, birinci instansiya məhkəməsinin qərarının ləğv edilib, iddia tələbinin təmin edilməməsini xahiş etdi. Məhkəmə iclasında iştirak edən iddiaçının nümayəndəsi və vəkili apellyasiya şikayətini qəbul etmədiyini bildirərək, şikayətin təmin olunmaması, birinci instansiya məhkəməsinin qərarının dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanılmasını xahiş etdi. Əsaslandırıcı hissə: Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 82-ci maddəsinə əsasən apellyasiya instansiyası məhkəməsi mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində və hüquqi məsələlər, habelə sübutlar və faktlar (faktiki hallar) əsasında mahiyyəti üzrə tam həcmdə baxır. Məhkəmə kollegiyası proses iştirakçılarını dinləyib, apellyasiya şikayətinin dəlillərini iş materialları ilə birlikdə araşdırıb hesab edir ki, apellyasiya şikayəti təmin edilməməli, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır. Belə ki, iş materiallarında olan Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” 26 dekabr 2023-cü il tarixli, **********915200 nömrəli qərarından görünür ki, kameral yoxlama nəticəsində fevral 2023cü il üçün təqdim edilmiş əlavə dəyər vergisi bəyannaməsinə əsasən 63 429,05 manat əlavə vergi hesablanmışdır. İşdən görünür ki, mübahisənin yaranmasına səbəb iddiaçı "xxxx" MMC ilə 2023-cü ilin fevral ayında 69 ədəd e-qaimələr üzrə aparılan 352 383,61 manat məbləğində əməliyyatlar riskli əməliyyatlar hesab edərək həmin əməliyyatlara görə əvəzləşdirmiş ƏDV-ni ləğv etməklə əlavə ƏDV hesablamışdır. Dövlət Vergi Xidməti tərəfindən "xxxx" MMC-nin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə xx.xx.2023-cü il tarixli **********444400 nömrəli “qərar qəbul edilmişdir. Həmin əməliyyatlar Nazirlər Kabinetinin xx.xx.2020-ci il tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarlan”na uyğun olaraq vergi orqanı tərəfindən riskli əməliyyatlar hesab edilərək həmin əməliyyatlara görə əvəzləşdirilmiş ƏDV-ni ləğv etməklə əlavə ƏDV hesablamışdır. Cavabdeh tərəfindən riskli hesab edilən vergi ödəyicisi "xxxx" MMC riskli əməliyyat apardığı tarix aralıqlarında məhz İddiaçı MMC-yə təqdim etdikləri mallar (iş, xidmət) üzrə elektron qaimə-fakturalarda qeyd olunan malların e-qaimə üzrə alışında müəyyən edilməməsi, yəni vergi ödəyicisinin təsdiqedici sənədlərlə almadığı halının konkret olaraq iddiaçıya münasibətdə müəyyən edilməsinə dair sübutlar təqdim edilməmişdir. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin: 13.2.82. riskli vergi ödəyicisi – müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqanın (qurumun) təsdiq etdiyi meyarlara cavab verən, o cümlədən əmtəəsiz və (və ya) riskli əməliyyatlar aparan şəxsdir. Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi olması, habelə riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılması barədə qərar müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqan (qurum) tərəfindən qəbul edilir. Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”na əsasən: 1.4. Vergi Məcəlləsinin 13.2.82-ci maddəsinə uyğun olaraq riskli vergi ödəyicisi olması barədə qərar çıxarılmış vergi ödəyicilərinə dair məlumat vergi ödəyiciləri tərəfindən Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İnternet Vergi İdarəsi portalında elektron qaimə-faktura sistemi vasitəsilə aparılan əməliyyatlar zamanı xəbərdarlıq xarakterli bildirişlərdə əks olunur. 3.1. Vergi ödəyicisinin apardığı aşağıdakı əməliyyatlar riskli əməliyyat hesab olunur: -3.1.1. vergi ödəyicilərinin təqdim etdiyi elektron qaimə-fakturalarda aldığı və ya idxal etdiyi mal çeşidlərindən fərqli mal çeşidlərinin göstərildiyi aşkar edildikdə; -3.1.2. vergi ödəyicilərinin aldığı və ya idxal etdiyi malların həcmindən artıq həcmdə mallar təqdim etməsi halı aşkar edildikdə (artıq həcmdə təqdim edilmiş mallara münasibətdə). Vergi Məcəlləsinə xx.xx.2020-ci il tarixdən “riskli vergi ödəyicisi” anlayışı daxil edilmişdir. Belə ki, həmin tarixdən Məcəlləyə daxil edilən 13.2.82-ci maddəyə əsasən riskli vergi ödəyicisi müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqanın (qurumun) təsdiq etdiyi meyarlara cavab verən, o cümlədən əmtəəsiz və (və ya) riskli əməliyyatlar aparan şəxsdir. Qanunvericilik “əmtəəsiz əməliyyat”a Məcəllədə anlayış versə də (əmtəəsiz əməliyyat – vergi nəzarəti tədbiri zamanı aşkarlanan, başqa əməliyyatı pərdələmək məqsədilə aparılan və faktiki olaraq mallar, işlər və xidmətlər təqdim edilmədən mənfəət əldə etmək məqsədilə rəsmiləşdirilən əməliyyatlar), “riskli əməliyyatlar” anlayışına Məcəllədə aydınlıq gətirilməmişdir. Bununla belə, Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”nın 3-cü bəndi riskli əməliyyatları aşağıdakı kimi təsbit etmişdir: -vergi ödəyicilərinin təqdim etdiyi elektron qaimə-fakturalarda aldığı və ya idxal etdiyi mal çeşidlərindən fərqli mal çeşidlərinin göstərilməsi; -vergi ödəyicilərinin aldığı və ya idxal etdiyi malların həcmindən artıq həcmdə mallar təqdim etməsi halı (artıq həcmdə təqdim edilmiş mallara münasibətdə). Vergi Məcəlləsinin 13.2.82, o cümlədən Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”nın müddəalarının birgə təhlili onu deməyə əsas verir ki, riskli və (ya) əmtəəsiz əməliyyat aparan vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi hesab olunur. Başqa sözlə, vergi ödəyicisinin riskli və (ya) əmtəəsiz əməliyyat aparması onun barəsində “riskli vergi ödəyicisi olma barədə” qərarın qəbulu ilə nəticələnir. Bundan əlavə, Vergi Məcəlləsi riskli və (ya) əmtəəsiz əməliyyat aparan vergi ödəyiciləri ilə bağlı barələrində “riskli vergi ödəyicisi olma barədə” qərarın qəbulu ilə yanaşı, həmin əməliyyatın iştirakçısı olan tərəflərin, yəni vergi ödəyicilərinin vergi öhdəliklərinin müəyyən edilməsi ilə bağlı əlavə tənzimləmələr də nəzərdə tutmuşdur. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 109.9-cu maddəsinə əsasən əmtəəsiz əməliyyatlar çərçivəsində əldə edilmiş sənədlər gəlirdən çıxılan xərcləri təsdiq edən sənəd hesab edilmir və təqdim edilən malların (işlərin, xidmətlərin) dəyəri bu Məcəllənin 14-cü, 14-1-ci və 67-ci maddələri nəzərə alınmaqla gəlirdən çıxılır. Həmin Məcəllənin 175.11-ci maddəsinə əsasən isə əmtəəsiz və (və ya) riskli əməliyyatların rəsmiləşdirildiyi sənədlər bu Məcəllənin 175-ci maddəsinin məqsədləri üçün verginin əvəzləşdirilməsinə əsas vermir. Qeyd edildiyi kimi, əmtəəsiz əməliyyatlar çərçivəsində əldə edilmiş sənədlər gəlirdən çıxılan xərcləri təsdiq edən sənəd hesab edilmir. Həmçinin, Məcəllənin 13.2.81- ci maddəsi əmtəəsiz əməliyyata başqa əməliyyatı pərdələmək məqsədilə aparılan və faktiki olaraq mallar, işlər və xidmətlər təqdim edilmədən mənfəət əldə etmək məqsədilə rəsmiləşdirilən əməliyyatlar kimi anlayış vermişdir. Əmtəəsiz əməliyyatın iştirakçısı olan hər iki vergi ödəyicisi bu cür pərdələnmiş əməliyyatın baş tutmasında təqsirlidir və bu haldan irəli gələn hüquqi nəticələrə tabedirlər. Lakin, burada vacib şərt ondan ibarətdir ki, vergi ödəyiciləri arasında baş tutan əməliyyatın həqiqətən əmtəəsiz baş tutması halının mötəbər sübutlarla təsdiqini tapması zəruridir. Bu zaman, məsuliyyət tədbirinin tətbiqi üçün alıcının barəsində də mütləq riskli vergi ödəyicisi hesab olunmaya dair qərarın qəbul edilməsinə ehtiyac yoxdur. Həlledici olan əməliyyatın özünün əmtəəsiz olduğunun sübuta yetirilməsidir. Bunun üçün əməliyyatın həqiqətən əmtəəsiz olduğu, eləcə də tərəflərin (satıcının və alıcının) bu barədə əvvəlcədən öz iradələrinə uyğun hərəkət etdikləri halı müəyyən olunmalıdır. Başqa sözlə, əmtəəsiz əməliyyat hər iki tərəfin birgə iradəsi və iştirakçılığı ilə baş tutmalıdır. Bu mənada, hazırkı işdə olduğu kimi, malın satıcısının idxalında və e-qaimə üzrə alışında məhz həmin malların müəyyən edilməməsi, yəni, vergi ödəyicisinin təsdiqedici sənədlərlə almadıqları malları satması, özlüyündə birmənalı olaraq əməliyyatın əmtəəsiz baş tutması kimi qiymətləndirilməməli və xüsusilə malın alıcısına münasibətdə Vergi Məcəlləsinin 109.9-cu maddəsinin tətbiqinə əsas verməməlidir. Sözügedən normanın malın alıcısına münasibətdə tətbiqi üçün vergi orqanı tərəfindən aparılan inzibati icraat zamanı malların faktiki olaraq təqdim edilib-edilməməsi, yəni əmtəəsiz əməliyyatın mövcudluğu halı hərtərəfli araşdırılmalıdır (malların mövcudluğuna dair sübutların tələb edilməsi, operativ vergi yoxlaması və ya digər yoxlama tədbirlərinin keçirilməsi və sair). Başqa sözlə, vergi orqanı tərəfindən vergi ödəyicilərinin təsdiqedici sənədlərlə almadıqları malları satması ilə bağlı bütün hallar əlavə araşdırma aparılmadan əmtəəsiz əməliyyat kimi alıcıya münasibətdə əlavə vergi öhdəliklərinin yaradılmasına əsas olmamalıdır. Yalnız əməliyyatın özünün əmtəəsiz olduğu sübut edilərsə, bu halın mövcudluğuna istinadla alıcıya münasibətdə məsuliyyət tədbiri tətbiq oluna bilər. Nəzərə alınmalıdır ki, bu cür hallarda subutetmə yükü İPM-in 14.1-ci maddəsinə əsasən cavabdeh inzibati orqanının üzərindədir. Belə ki, inzibati icraat və proses hüququnun konsepsiyasına görə, inzibati məhkəmə inzibati orqanın əvəzinə icraat aparmaq öhdəliyi daşımır, məhkəmə ona təqdim olunmuş icraat materialları (inzibati icraat materialları və ya işi) əsasında inzibati orqanın qəbul etdiyi qərarın qanunauyğunluğunu məhkəmə nəzarəti qaydasında yoxlayır. Bu zaman məhkəmə tərəfindən iş üzrə qanuni qərarın qəbulu üçün əlavə araşdırmanın aparılması zərurətinin yaranması mümkündür və belə hallarda məhkəmə də İPM-in 12-ci maddəsinin tələblərinə uyğun davranmağa və tələb olunan həcmdə əlavə araşdırma aparmağa borcludur. Lakin İPM-in 12-ci maddəsinin müddəaları və məhkəmənin həmin müddəalardan irəli gələn obyektiv araşdırma vəzifəsi inzibati orqanın əvəzinə məhkəmə tərəfindən inzibati icraat aparılması anlamında təfsir oluna və qiymətləndirilə bilməz. Belə yanaşma hakimiyyətlər bölgüsü ilə bağlı konstitusion prinsipə zidd olardı. Eyni zamanda, məhkəmənin apardığı araşdırma inzibati orqanın zəruri araşdırma aparmadan gəldiyi nəticənin haqlı sayılmasına yönəlmiş məzmunda, həcmdə və həddə ola bilməz. Məhkəmə tərəfindən aparılan araşdırma yalnız inzibati orqanda aparılmış araşdırmanı tamamlayan xarakterdə ola bilər. Nəzərə almaq lazımdır ki, inzibati icraatın gedişində inzibati orqan tərəfindən lazımi araşdırma aparılmadığı halda, sonradan məhkəmədən inzibati icraatı əvəz edəcək qaydada araşdırma aparılmasını tələb etməkdə cavabdeh haqlı sayıla bilməz. Bu, məhkəmənin inzibati orqanı əvəz etməsi ilə nəticələnəcəyi üçün yolverilməzdir. Çünki inzibati məhkəmə icraatı inzibati orqanlar tərəfindən aparılmış inzibati icraat üzərində nəzarəti ehtiva edir. Həmin nəzarət şəxsə münasibətdə mahiyyətcə yeni bir inzibati icraatın aparılması kimi qəbul edilə və qiymətləndirilə bilməz. Bu mənada cavabdeh inzibati icraatın gedişində lazımi icraat, yəni obyektiv qərarın qəbulu üçün tələb olunan həcmdə və həddə inzibati icraat aparmadan vergi hesabladıqdan sonra, məhkəmə icraatının gedişində məhkəmə tərəfindən inzibati icraat anlamında araşdırma aparılmasını tələb edə bilməz. Məhkəmə araşdırması inzibati icraatda aparılmalı olan araşdırmanı əvəz edəcək qaydada yox, onu tamamlayacaq qaydada həyata keçirilə bilər. Vergi Məcəlləsinin 175.11-ci maddəsinə əsasən əmtəəsiz və (və ya) riskli əməliyyatların rəsmiləşdirildiyi sənədlər bu Məcəllənin 175-ci maddəsinin məqsədləri üçün verginin əvəzləşdirilməsinə əsas vermir. “Əmtəəsiz əməliyyat”la bağlı yuxarıda qeyd olunanlar Məcəllənin 175.11-ci maddəsinin tətbiqi zamanı da nəzərə alınmalıdır. Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”nın 3-cü bəndi riskli əməliyyatları aşağıdakı kimi təsbit etmişdir: - vergi ödəyicilərinin təqdim etdiyi elektron qaimə-fakturalarda aldığı və ya idxal etdiyi mal çeşidlərindən fərqli mal çeşidlərinin göstərilməsi; - vergi ödəyicilərinin aldığı və ya idxal etdiyi malların həcmindən artıq həcmdə mallar təqdim etməsi halı (artıq həcmdə təqdim edilmiş mallara münasibətdə). Qeyd edilən normaların təhlili onu deməyə əsas verir ki, Meyarların 3-cü bəndində qeyd edilən hallar malların satıcısı ilə bağlı 175.11-ci maddənin tətbiqini labüd edir. Lakin malların alıcısına münasibətdə riskli əməliyyata görə 175.11-ci maddənin tətbiqi isə o halda mümkün olardı ki, Meyarların 3-cü bəndində qeyd olunan halların əvvəlcədən malların alıcısı olan vergi ödəyicisi tərəfindən araşdırılmalı olması ilə bağlı qanunvericilikdə öhdəlik müəyyən edilmiş olsun. Vergi Məcəlləsinin 16-cı maddəsi vergi ödəyicisinin vəzifələrini təsbit etmiş, həmin vəzifələrin arasında malların alınması zamanı satıcının idxalında və ya onun tərəfindən rəsmi qaydada həmin malların alınmasının araşdırılması göstərilməmiş, o cümlədən rəsmi qaydada alış sənədləri olmayan satıcıdan malların alınmasını qadağan edən də hər hansı imperativ norma mövcud deyildir. İşin hallarını və qanunvericiliyin qeyd olunan tələblərini nəzərə alan birinci instansiya məhkəməsi mübahisələndirilən qərarında haqlı olaraq hesab etmişdir ki, satıcı tərəfindən riskli əməliyyatın aparılması malların alıcısı üçün əlavə vergi öhdəliyi yaratmamalıdır. İddiaçının aldığı malların həcmindən artıq həcmdə mallar təqdim etməsi halı aşkar edilməmiş, yəni iddiaçının riskli əməliyyat aparması müəyyən edilməmişdir. İddiaçının əmtəəsiz dövriyyəsi kimi riskli vergi ödəyiciləri ilə aparılmış qarşılıqlı əməliyyatları (həmin riskli vergi ödəyicilərinin konkret olaraq iddiaçı ilə aparılmış qarşılıqlı əməliyyatlarının əmtəəsiz olduğu müəyyənləşdirilmədən) qiymətləndirilmişdir. Lakin nəzərə alınmalıdır ki, qeyd edilən riskli vergi ödəyiciləri ilə iddiaçı arasında qarşılıqlı əməliyyatlar vergi orqanı tərəfindən "xxxx" MMC riskli vergi ödəyicisi olması barədə müvafiq qərar qəbul edilməmişdən və həmin məlumat açıqlanmamışdan əvvəl aparılmışdır. Qeyd edilən vergi ödəyicisinin "xxxx" MMC digər şəxslərlə riskli əməliyyatlar aparmış olmaları və ya gələcəkdə riskli vergi ödəyicisi hesab olunmaları iddiaçının məsuliyyət riski ilə əhatə olunmur və yalnız sonradan riskli vergi ödəyicisi hesab olunması əsası ilə müvafiq qərar qəbul edilməmişdən və bu barədə məlumat açıqlanmamışdan əvvəl İddiaçı MMC ilə aparılmış əməliyyatların əmtəəsiz kimi qiymətləndirilməsi ehtimallara əsaslanmaqla iddiaçının hüquqlarını və qanunla qorunan maraqlarını pozulmasına səbəb olmuşdur. Cavabdeh inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməmişdir. İPM-in 14.1-cü maddəsinə əsasən, mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Vergi Məcəlləsinin 53.3-cü maddəsinin müvafiq hissələrinə əsasən: Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur. Həmin Məcəllənin 94.0-cı maddəsinə əsasən verginin hesablandığının səhv olduğunu sübut etmək vəzifəsi bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş hallarda: 94.0.1. vergi ödəyicisinin hesablamalarının səhv olduğunu vergi orqanının; 94.0.2. vergi orqanının hesablamalarının səhv olduğunu vergi ödəyicisinin üzərinə düşür. Məhkəmə kollegiyası birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə və hüquqi mövqeyi ilə razılaşaraq qeyd edir ki, cavabdehin iddiaya etirazında və apellyasiya şikayətində göstərdiyi dəlillər üst-üstə düşür. Bu səbəbdən də, Kollegiya birinci instansiya məhkəməsinin müəyyən etdiyi hallarla və istinad etdiyi qanunvericilik normaları ilə razılaşır. Odur ki, hazırkı inzibati işə apellyasiya qaydasında baxan məhkəmə kollegiyası, yuxarıda qeyd olunanlara məcmu halda hüquqi qiymət verərək hesab edir ki, birinci instansiya məhkəməsinin iddianın təmin edilməsi ilə əlaqədar gəldiyi nəticə düzgündür, cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinin dəlilləri işin halları və qanunvericiliklə təkzib olunur, şikayət qərarın ləğvinə əsas vermir. Bununla bağlı olaraq şikayət təmin edilməməli, qərar dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanılmalıdır. Azərbaycan Respublikası İPM-nin 87.6-cı maddəsinə əsasən, apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Birinci instansiya məhkəməsinin qərarı apellyasiya tələbi həddində dəyişdirilə bilər. Nəticəvi hissə: Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 87, 90 və 94-cü maddələrini rəhbər tutaraq, Məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsi tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı İnzibati Məhkəməsinin e-2-1(112)-4593/2024 saylı, 23 aprel 2024-cü il tarixli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərardan onun rəsmi qaydada verildiyi gündən 1 (bir) ay müddətində Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası vasitəsilə Azərbaycan Respublikasının Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasına kassasiya şikayəti verilə bilər. Sədrlik edən: Rəşid Səmədov Hakimlər: Xəyalə Cəmilova Elvin Əliyev