Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(103)-347/2025 22.01.2025 BAKI APELLYASİYA MƏHKƏMƏSİ İddiaçı Cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “qərarların ləğv edilməsi” tələbinə dair iddiası üzrə GİRİŞ HİSSƏ Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası X7 Cəmilovanın sədrliyi və məruzəsi ilə, X3 və X6 ibarət tərkibdə, X5-Yusiflinin katibliyi ilə, İddiaçının nümayəndəsi və vəkili Nümayəndə, Cavabdehin nümayəndəsi X2 iştirakı ilə, İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “qərarların ləğv edilməsi” tələbinə dair iddiası üzrə Bakı İnzibati Məhkəməsinin e-2-1(112)-5250/2024 saylı 13 iyun 2024-cü il tarixli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinə 22 yanvar 2025-ci il tarixdə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin (ünvan: ünvan 2əhəllə) binasında açıq məhkəmə iclasında şifahi məhkəmə baxışı qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. TƏSVİRİ HİSSƏ İşin halları: Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsi tərəfindən keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbirləri zamanı vergi ödəyicilərinin fəaliyyətinə dair əldə olunmuş iddiaçıya məxsus elektron daşıyıcıda olan (flaş kart) məlumatlara əsasən xx.xx.2022-xx.xx.2023 fəaliyyət dövrü üzrə təqdim edilmiş bəyannamə məlumatlarında əks olunmayan 179 387,29 manat dəyərində satış dövriyyəsi müəyyən edilmişdir. Belə ki, keçirilmiş operativ vergi nəzarətf tədbirləri məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin iyun ayı üzrə 21504,0 manat, iyul ayı üzrə 21745,0 manat, avqust ayı üzrə 23387,0 manat, sentyabr ayı üzrə 22538,0 manat, oktyabr ayı üzrə 20231,0 manat, noyabr ayı üzrə 19020,0 manat, dekabr ayı üzrə 20880,0 manat, 2023-cü ilin yanvar ayı üzrə 20225,0 manat, fevral ayı üzrə 20965,0 manat, mart ayı üzrə 21185,0 manat dəyərində dövriyyə məbləği olması müəyyən edilmişdir. Vergi orqanı bildirir ki, yuxarıda qeyd olunan dövrlər üzrə ƏDV bəyannaməsi vergi orqanına təqdim olunmamışdır. Belə ki, xx.xx.2021-ci il tarixdən xx.xx.2022-ci il tarixə qədər olan dövr ərzində təqdim edilmiş satış dövriyyəsinin 203111,0 manat olduğu müəyyən edilmişdir. Lakin qeydiyyata dair ərizə verilməsi ilə bağlı xx.xx.2023-cü il tarixli **********037500 bildiriş göndərilməsinə baxmayaraq, həmin vergi ödəyicisi tərəfindən ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyata dair ərizə ilə vergi orqanına müraciət edilmədiyindən vergi orqanı tərəfindən xx.xx.2022-ci il tarixdən ƏDV qeydiyyatına alınmışdır. Sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi haqqında **********847 nömrəli xx.xx.2023-cü il tarixli qərar və Sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi haqqında DVX seriyalı 006579 nömrəli xx.xx.2023-cü il tarixli protokola əsasən İddiaçı şəxsiyyət vəsiqəsinin və elektron məlumatların təqdim edilməsi təklif olunmuş, İddiaçı tərəfindən şəxsiyyət vəsiqəsi və obyektdə olan kompüterdəki elektron məlumatlar (1 ədəd qara rəngli 8 GB yaddaşa malik olan yaddaş kartında 4,58 GB həcmində) təqdim edilmişdir. İddiaçı ünvanlanan xx.xx.2023-cü il tarixli “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında” məktubdan görünür ki, keçirilmiş Operativ vergi nəzarəti tədbirləri məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin iyun ayı üzrə 21504,0 manat dəyərində dövriyyə məbləği olmasına baxmayaraq, ƏDV bəyannaməsi vergi orqanına təqdim olunmamışdır. Keçirilmiş Operativ vergi nəzarəti tədbirləri məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin iyul ayı üzrə 21745,0 manat dəyərində dövriyyə məbləği olmasına baxmayaraq, ƏDV bəyannaməsi vergi orqanına təqdim olunmamışdır. Keçirilmiş Operativ vergi nəzarəti tədbirləri məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin avqust ayı üzrə 23387,0 manat dəyərində dövriyyə məbləği olmasına baxmayaraq, ƏDV bəyannaməsi vergi orqanına təqdim olunmamışdır. 4. Keçirilmiş Operativ vergi nəzarəti tədbirləri məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin sentyabr ayı üzrə 22538,0 manat dəyərində dövriyyə məbləği olmasına baxmayaraq, ƏDV bəyannaməsi vergi orqanına təqdim olunmamışdır. Keçirilmiş Operativ vergi nəzarəti tədbirləri məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin oktyabr ayı üzrə 20231,0 manat dəyərində dövriyyə məbləği olmasına baxmayaraq, ƏDV bəyannaməsi vergi orqanına təqdim olunmamışdır. Keçirilmiş Operativ vergi nəzarəti tədbirləri məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin noyabr ayı üzrə 19020,0 manat dəyərində dövriyyə məbləği olmasına baxmayaraq, ƏDV bəyannaməsi vergi orqanına təqdim olunmamışdır. Keçirilmiş Operativ vergi nəzarəti tədbirləri məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin dekabr ayı üzrə 20880,0 manat dəyərində dövriyyə məbləği olmasına baxmayaraq, ƏDV bəyannaməsi vergi orqanına təqdim olunmamışdır. Keçirilmiş Operativ vergi nəzarəti tədbirləri məlumatlarına əsasən 2023-cü ilin yanvar ayı üzrə 20225,0 manat dəyərində dövriyyə məbləği olmasına baxmayaraq, ƏDV bəyannaməsi vergi orqanına təqdim olunmamışdır. Keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbirləri məlumatlarına əsasən 2023-cü ilin fevral ayı üzrə 20965,0 manat dəyərində dövriyyə məbləği olmasına baxmayaraq, ƏDV bəyannaməsi vergi orqanına təqdim olunmamışdır. Keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbirləri məlumatlarına əsasən 2023-cü ilin mart ayı üzrə 21185,0 manat dəyərində dövriyyə məbləği olmasına baxmayaraq, ƏDV bəyannaməsi vergi orqanına təqdim olunmamışdır. Yuxarıda qeyd olunanlarla əlaqədar müvafiq dövr üzrə vergi bəyannamələrinin, əsaslandırılmış izahatın və zəruri təsdiqedici sənədlərin 5 (beş) gün ərzində vergi orqanına təqdim edilməsi bildirilmişdir. Bundan sonra cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsi İddiaçı münasibətdə “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2023cü il tarixli **********702300, **********707800, **********708500, **********712000, **********716800, **********724100, **********731700, **********738600, **********742100, **********745200 nömrəli qərarları qəbul etmişdir. Həmin qərarlardan narazı qalan İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2023-cü il tarixli **********702300, **********707800, **********708500, **********712000, **********716800, **********724100, **********731700, **********738600, **********742100, **********745200 nömrəli qərarlarının ləğv edilməsinə dair iddia tələbi ilə məhkəməyə müraciət etmişdir. İddiaçının əsaslandırması: İddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, İddiaçı “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2023-cü il tarixli **********702300 nömrəli Qərara əsasən 2022-ci ilin iyun ayına ƏDV üzrə 3,280.20 manat; xx.xx.2023-cü il tarixli **********707800 nömrəli qərara əsasən 2022-ci ilin iyul ayına ƏDV üzrə 3.317,03 manat; xx.xx.2023-cü il tarixli **********708500 nömrəli qərara əsasən 2022-ci ilin avqust ayına ƏDV üzrə 3.567,51 manat; xx.xx.2023-cü il tarixli **********712000 nömrəli qərara əsasən 2022-ci ilin sentyabr ayına ƏDV üzrə 3.437,92 manat; xx.xx.2023-cü il tarixli **********716800 nömrəli qərara əsasən 2022-ci ilin oktyabr ayına ƏDV üzrə 3.086.09 manat; xx.xx.2023- cü il tarixli **********724100 nömrəli qərara əsasən 2022-ci ilin noyabr ayına ƏDV üzrə 2.901,28 manat; xx.xx.2023-cü il tarixli **********731700 nömrəli qərara əsasən 2022-ci ilin dekabr ayına ƏDV üzrə 3.185,01 manat; xx.xx.2023-cü il tarixli **********738600 nömrəli qərara əsasən 2023-cü ilin yanvar ayına ƏDV üzrə 3.085,09 manat; xx.xx.2023-cü il tarixli **********742100 nömrəli qərara əsasən 2023-cü ilin fevral ayına ƏDV üzrə 3.198,05 manat; xx.xx.2023-cü il tarixli **********745200 nömrəli qərara əsasən 2023-cü ilin mart ayına ƏDV üzrə 3.231,53 manat əlavə vergi məbləği hesablanmışdır. Qeyd olunan qərarlarda hesablama ilə bağlı hər hansı əsaslandırma həyata keçirilməmişdir. Yalnız vergi ödəyicisinin elektron kabinetinə daxil olmuş **********037500 nömrəli Əlavə dəyər vergisi məqsədləri üçün Qeydiyyata dair ərizə verilməsi barədə bildirişdə qeyd edilmişdir ki, “2021-ci ilin yanvar - 2022-ci ilin fevral ayları ərzində keçirilmiş operativ nəzarət tədbirləri zamanı əldə olunmuş məlumatlara əsasən Vergi Məcəlləsinin 155-ci maddəsinin müddəalarına uyğun olaraq sahibkarlıq fəaliyyətində ardıcıl 12 aylıq dövr ərzində vergi tutulan əməliyyatların həcmi 200 000 manatdan artıq olduğundan 10 gün ərzində ƏDV məqsədləri üçün qeydiyyata alınma öhdəliyi yaranmışdır”. Həmçinin, xx.xx.2023-cü il tarixli “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin tələb edilməsi haqqında məktubda” qeyd edilir ki, keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbiri məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin iyun ayı üzrə 21504,0 manat, iyul ayı üzrə 21745,0 manat, avqust ayı üzrə 23387,0 manat, sentyabr ayı üzrə 22538.0 manat, oktyabr ayı üzrə 20231.0 manat, noyabr ayı üzrə 19020.0 manat, dekabr ayı üzrə 20880.0 manat, 2023-cü ilin yanvar ayı üzrə 20225.0 manat, fevral ayı üzrə 20965.0 manat, mart ayı üzrə 21185.0 manat dəyərində dövriyyə məbləği olmasına baxmayaraq, ƏDV bəyannaməsi təqdim edilməmişdir. Aşağıda qeyd olunanlara əsasən cavabdeh vergi orqanı tərəfindən qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə"xx.xx.2023-cü il tarixli **********702300, **********707800, **********708500, **********712000, **********716800, **********724100, **********731700, **********738600, **********742100, **********745200 nömrəli qərarları qanunsuz və əsassız hesab edirlər. Qeyd edir ki, cavabdeh vergi orqanı kameral vergi yoxlaması zamanı xx.xx.2022-ci tarixdə Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsi tərəfindən keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbiri çərçivəsində əldə edilmiş qara mühasibatlıq sənədlərinə əsaslanaraq belə qənaətə gəlmişdir ki, iddiaçının ƏDV məqsədləri üçün dövriyyəsi 2022-ci ilin iyun- dekabr ayları üzrə 149,305.0 manat, 2023-cü ilin yanvar-mart ayları üzrə 62,375 manat olduğu halda, müvafiq dövrlər üzrə ƏDV bəyannaməsi təqdim edilməmişdir. Bu səbəbdən də cavabdeh vergi orqanı iddiaçıya 2022-ci ilin iyun-dekabr və 2023-cü ilin yanvar-mart ayları üzrə ƏDV hesablamışdır. Bununla bağlı ilk öncə bildirir ki, cavabdeh vergi orqanın istinad etdiyi “qara mühasibatlıq” sənədləri iddiaçının real dövriyyəsini əks etdirmir və cavabdeh vergi orqanı operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı əldə etdiyi qara mühasibatlıq sənədlərində öz əksini tapmış əməliyyatların faktiki olaraq baş tutub-tutmaması ilə bağlı hər hansı araşdırma aparmadan, həmin məlumatları mötəbər mənbə qismində qiymətləndirmişdir. Halbuki, həmin cədvəllərdə olan məlumatlar faktiki olaraq baş tutmuş əməliyyatlar deyil və cavabdeh vergi orqanı həmin əməliyyatların faktiki olaraq baş tutmasına dair hər hansı sübutu (malların faktiki olaraq alınması və ya satılması, malların alındığı və ya satıldığı şəxslərin rekvizitləri və izahatları və s.) məhkəməyə təqdim edə bilməz. Təsadüfi deyildir ki, Ali Məhkəmənin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2022-ci il tarixli 2-1(102)-1245/2022 nömrəli qərarında da qeyd edilir ki, “Vergilər Nazirliyi (hazırkı İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti) tərəfindən qruplaşdırılaraq cədvəl şəklində cavabdehə təqdim edilmiş və sonuncu tərəfindən vergilərin hesablanması zamanı istifadə edilən məlumatlar (cədvəllər) iş materiallarına əlavə edilmiş, lakin həmin məlumatların hansı sənəd və ya elektron daşıyıcıda olan məlumatlar əsasında tərtib edilməsini müəyyən etmək mümkün olmamışdır. Hansı ki, həmin cədvəllərdə iddiaçı müəssisənin rəhbərinə və ya digər səlahiyyətli şəxsinə aid imza, müəssisənin möhürü yoxdur. Bundan əlavə, həmin sənədlərdə müəyyən rəqəmlər sadalanmış, həmin rəqəmlərlə riyazi əməliyyatlar aparılmışdır, lakin qeyd olunan məlumatlar konkret dövr üzrə real satış dövriyyəsini müəyyən etməyə imkan vermir. Belə ki, həmin məlumatlardan iddiaçının həqiqətən hər hansı əməliyyat aparmasını (məs.: alqısatqı, təhvil-təslim, xidmət göstərilməsi və s.) müəyyən etmək qeyri-mümkündür. Məhkəmə kollegiyası xüsusi olaraq qeyd edir ki, vergi orqanı tərəfindən mənbəyi bəlli olmayan və mötəbərliyi şübhə doğuran sənədlərindən istifadə edilməklə əlavə vergilərin hesablanması yolverilməzdir. Belə ki, qeyd olunan sənədlərin kimə məxsus olması, hansı tarixdə tərtib edilməsi və hansı hesabat dövrünü əhatə etməsi qeyri- müəyyəndir və bu xüsusat həmin sənədlərin vergilərin hesablanması zamanı mənbəyi bəlli olan məlumat qismində istifadə edilməsini istisna edir.” Bundan başqa, cavabdeh vergi orqanı iddiaçıya ƏDV hesablayan zaman vergi qanunvericiliyinin tələblərini pozmuşdur. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 153.1-ci maddəsinə əsasən əlavə dəyər vergisi (bundan sonra - ƏDV) vergi tutulan dövriyyədən hesablanan verginin məbləği ilə bu Məcəllənin müddəalarına uyğun olaraq verilən elektron qaimə-fakturalara və ya idxalda ƏDV-nin ödənildiyini göstərən sənədlərə müvafiq surətdə əvəzləşdirilməli olan verginin məbləği arasındakı fərqdir. 154.1ci maddəsinə əsasən ƏDV-nin ödəyicisi kimi qeydiyyatdan keçən və ya qeydiyyatdan keçməli olan şəxs ƏDV-nin ödəyicisidir. 159.1-ci maddəsinə əsasən malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi, xidmətlərin göstərilməsi, Azərbaycan Respublikası ərazisində istehsal olunan kənd təsərrüfatı məhsullarının pərakəndə satışı zamanı tətbiq edilən ticarət əlavəsi və vergi tutulan idxal vergitutma obyektidir. 159.7-ci maddəsinə əsasən bu maddənin digər müddəalarından asılı olmayaraq, malları ƏDV-nə cəlb edilən əməliyyatlar nəticəsində əldə edən, lakin bu malları əldə edərkən, bu Məcəllənin 175-ci maddəsinə əsasən ƏDV-ni əvəzləşdirməyə hüququ olmayan şəxsin həmin malları göndərməsinə vergi tutulan əməliyyat kimi baxılmır. Əgər mallar əldə edilərkən əvəzləşdirilməsinə qismən yol verilməmişdirsə, vergi tutulan əməliyyatın məbləği əvəzləşdirmənin qismən yol verilməmiş payına mütənasib olaraq azaldılır. 175.1-ci maddəsinə əsasən bu maddədə başqa hallar nəzərdə tutulmamışdırsa, ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün malların (işlərin, xidmətlərin) alışı zamanı ödənilmiş ƏDV məbləği əməliyyatın dəyəri alıcının bank hesabından həmin malları (işləri, xidmətləri) təqdim edən şəxsin bank hesabına, ƏDV məbləği ƏDV-nin depozit hesabına ödənildikdə əvəzləşdirilir. Bu maddənin məqsədləri üçün malların (işlərin, xidmətlərin) barter edilməsi həmin əməliyyatın ƏDV-siz dəyərinin malları (işləri, xidmətləri) təqdim edən şəxsin bank hesabına ödənilməsinə bərabər tutulur. 175.6-ci maddəsinə əsasən bu Məcəllənin 160.4-cü maddəsində göstərilən hal istisna olmaqla, ƏDV-dən azad olunan, yaxud ƏDV-yə cəlb edilməyən əməliyyatlar aparan şəxslər tərəfindən mallar (işlər, xidmətlər) alınarkən bu maddə ilə müəyyən edilmiş qaydada ödənilmiş ƏDV məbləği əvəzləşdirilmir. Sadalanan normalardan aydın olur ki, ƏDV ödəyicisi kimi qeydiyyatdan keçən və ya keçməli olan şəxsin vergi tutulan dövriyyədən, yəni malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi və xidmətlərin göstərilməsi ilə bağlı alınmış ödəmələrdən hesabladığı verginin məbləği ilə ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün malların (işlərin, xidmətlərin) alışı zamanı qanunla müəyyən edilmiş qaydada ödədiyi və əvəzləşdirmə hüququna malik olduğu ƏDV məbləği arasındakı fərq əlavə dəyər vergisi hesab edilir. Əgər vergi ödəyicisi malların alışı zamanı ödədiyi ƏDV-ni əvəzləşdirmək hüququna malik deyilsə, o halda həmin malların təqdim edilməsi ƏDV-yə cəlb edilən əməliyyat hesab edilmir. Qeyd olunan hüquq normalarını hazırkı işə tətbiq etsək belə nəticə əldə olunur ki, əgər iddiaçı vergi orqanı tərəfindən operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı əldə edilən “qara mühasibatlıq” sənədlərində öz əksini tapmış malları doğurdan da almış və daha sonra həmin malları satdığı halda ƏDV-yə cəlb etməmişdirsə, bu halda cavabdeh vergi orqanı həmin mallara görə iddiaçıya ƏDV üzrə əlavə vergi məbləği hesablaya bilməzdi. Belə ki, iddiaçı həmin malların alışı zamanı ödədiyi ƏDV məbləğini Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə müvafiq olaraq əvəzləşdirmək hüququna malik olmadığından, həmin malların satışı Vergi Məcəlləsinin 159.7-ci maddəsinə müvafiq olaraq, ƏDV-yə cəlb edilə bilməzdi. Bundan başqa, Vergi Məcəlləsinin 166-cı maddəsinin tələblərinə əsasən ƏDV üzrə vergitutma obyekti məhz satılmış malların əsas dəyərinin ödənilməsidir. Lakin hazırki iş üzrə vergi orqanı vergiyə cəlb etdiyi dövriyyə həcmində pul vəsaitinin vergi ödəyicisinə ödənildiyini təsdiq edən hər hansı sübuta malik deyil. Göstərilənlərə əsasən “qara mühasibatlıq” sənədləri əsas götürülməklə və VM-nin 175-ci maddəsinə əsasən əvəzləşdirmək hüququ olmayan, eləcə də dəyərinin ödənilməsinə dair hər hansı sübut olmayan mallara görə iddiaçıya ƏDV üzrə əlavə vergi məbləğlərinin hesablanması ilə bağlı qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2023-cü il tarixli **********702300 **********707800, **********708500, **********712000, **********716800, **********724100, **********731700, **********738600, **********742100, **********745200 nömrəli qərarlar qanunsuz olduğundan ləğv edilməlidir. Cavabdehin etirazı: İş üzrə cavabdeh inzibati orqan iddiaya dair yazılı etiraz verərək bildirmişdir ki, aparılmış araşdırma zamanı Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsi tərəfindən keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbirləri zamanı vergi ödəyicilərinin fəaliyyətinə dair əldə olunmuş elektron daşıyıcıda olan (flaş kart) məlumatlara əsasən xx.xx.2022-xx.xx.2023 fəaliyyət dövrü üzrə təqdim edilmiş bəyannamə məlumatlarında əks olunmayan 179 387,29 manat dəyərində satış dövriyyəsi müəyyən edilmişdir. Belə ki, keçirilmiş operativ vergi nəzarətf tədbirləri məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin iyun ayı üzrə 21504,0 manat, iyul ayı üzrə 21745,0 manat, avqust ayı üzrə 23387,0 manat, sentyabr ayı üzrə 22538,0 manat, oktyabr ayı üzrə 20231,0 manat, noyabr ayı üzrə 19020,0 manat, dekabr ayı üzrə 20880,0 manat, 2023-cü ilin yanvar ayı üzrə 20225,0 manat, fevral ayı üzrə 20965,0 manat, mart ayı üzrə 21185,0 manat dəyərində dövriyyə məbləği olması müəyyən edilmiş, buna baxmayaraq, yuxarıda qeyd olunan dövrlər üzrə ƏDV bəyannaməsi vergi orqanına təqdim olunmamışdır. Qeyd etmək zəruridir ki, xx.xx.2021-ci il tarixdən xx.xx.2022-ci il tarixə qədər olan dövr ərzində təqdim edilmiş satış dövriyyəsinin 203 111,0 manat olduğu müəyyən edilmişdir. Lakin qeydiyyata dair ərizə verilməsi ilə bağlı xx.xx.2023-cü il tarixli **********037500 bildiriş göndərilməsinə baxmayaraq, həmin vergi ödəyicisi tərəfindən ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyata dair ərizə ilə vergi orqanına müraciət edilmədiyindən vergi orqanı tərəfindən xx.xx.2022-ci il tarixdən ƏDV qeydiyyatına alınmışdır (Fiziki şəxs barədə reyestr məlumatları etiraza əlavə edilir). Qeyd edilənlərə əsasən vergi orqanı tərəfindən “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında” xx.xx.2023-cü il tarixli **********677600 nömrəli uyğunsuzluq məktubu göndərilərək müvafiq bəyannamə və araşdırma üçün zəruri olan sənədlərin təqdim edilməsi tələb edilmiş, lakin vergi ödəyicisi tərəfindən yaranmış kənarlaşma aradan qaldırılmaqla dəqiqləşdirilmiş bəyannamə təqdim edilmədiyi üçün Vergi Məcəlləsinin 37- ci, 67-ci və 83-cü maddələrinə əsasən 2022-ci ilin iyun - 2023-cü ilin mart ayları əlavə dəyər vergisi bəyannamələri üzrə 32 290,0 manat əlavə vergi məbləği hesablanaraq, bu barədə vergi ödəyicisinə xx.xx.2023-cü il tarixli **********702300, **********707800, **********708500, **********712000, **********716800, **********724100, **********731700, **********738600, **********742100 və **********745200 nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərarlar göndərilmişdir. Son dövrlər vergi inzibatçılığı sahəsində həyata keçirilən islahatlara baxmayaraq, vergi tutulan əməliyyatların şəffaflaşdırıİması prosesinin qarşısında duran ən böyük maneələrdən biri bəzi vergi ödəyicilərinin israrla ikili mühasibatlıq aparmaqda davam etməsidir. Bir qayda olaraq, ikili mühasibatlıq aparan vergi ödəyicilərində həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı real dövriyyələri özündə əks etdirən müəyyən sənədlər aşkar edilir. “Qara mühasibatlıq” sənədləri adlandırılan bu sənədlərin mənbəyi bəlli olduğu, yəni aid olduğu vergi ödəyicisi, götürülmə şəraiti məlum olduğu üçün vergilərin hesablanmasında əlaqəli məlumat kimi həmin sənədlərdə olan məlumatlardan geniş istifadə edilir. Gözlənildiyi kimi, vergidən yayınmağı əsas hədəf kimi müəyyən etmiş belə vergi ödəyiciləri “qara mühasibatlıq” sənədləri əsasında hesablanmış vergiləri məhkəmədə mübahisələndirməklə məsuliyyətdən yayınmağa cəhd edir. Lakin, bu tip vergi ödəyiciləri üzrə keçirilmiş vergi nəzarəti tədbirləri zamanı aşkar edilərək götürülmüş “qara mühasibatlıq” sənədlərində əks olunmuş məlumatlar əsasında büdcədən yayındırılan külli miqdarda vergilər hesablanaraq büdcəyə bərpa olunur. Hazırki iş üzrə də iddiaçıda aparılmış nəzarət tədbirləri zamanı qeyd olunan faktlar müəyyən edilmiş və əldə edilmiş sənədlər əsasında yayındırılmış vergilər bərpa olunmuşdur. Əlavə olaraq bildirilmişdir ki, Konstitusiya Məhkəməsi Plenumunun “Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsinin 49.3-cü və 49.6-cı maddələrinin şərh edilməsi haqqında” 6 avqust 2002-ci il tarixli Qərarında qeyd olunur ki, vergi ödəmək vəzifəsində cəmiyyətin ümumi maraqları əks olunub. Dövlət təkcə vergi ödəyicilərinin deyil, həm də cəmiyyətin digər üzvlərinin hüquqlarını və qanuni maraqlarını müdafiə etmək məqsədi ilə vergi münasibətlərinin tənzimlənməsi üzrə tədbirlər görmək hüququna malikdir və belə tədbirlər həyata keçirilməlidir. Buna görə də, vergi tutulması vergi ödəyicişinin mülkiyyətindən əsassız məhrum edilməsi kimi yox, konstitusiya vəzifələrindən irəli gələn əmlakın müəyyən hissəsinin qanuni götürülməsi kimi qiymətləndirilməlidir. Vergi ödəyicisi qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada müəyyən pul məbləği şəklində dövlətin xəzinəsinə ödənilməli olan əmlakının müəyyən hissəsinə dair öz mülahizəsinə uyğun sərəncam verə bilməz və bu məbləği mütəmadi olaraq dövlətin xeyrinə keçirməyə borcludur, əks təqdirdə dövlətin, həmçinin digər şəxslərin hüquqları və qanunla qorunan maraqları pozulmuş olur. Qanunda müəyyən edilmiş qaydada vergilərin ödənilməsi ilə bağlı vəzifələrin yerinə yetirilməməsi belə şəxslərin məsuliyyətə cəlb olunması üçün əsas yaradır (Konstitusiya Məhkəməsi Plenumunn “İnzibati icraat haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanununun 82-ci maddəsinin və Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 52-ci və 90.1-ci maddələrinin şərh edilməsinə dair” 13 sentyabr 2011-ci il tarixli qərarı). Birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə: Bakı İnzibati Məhkəməsinin e-2-1(112)-5250/2024 saylı 13 iyun 2024-cü il tarixli qərarı ilə iddia tələbi təmin edilərək, Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2023-cü il tarixli **********702300, **********707800, **********708500, **********712000, **********716800, **********724100, **********731700, **********738600, **********742100, **********745200 nömrəli qərarlarının ləğv edilməsi qərara alınmışdır. Həmin qərardan narazı qalan cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsi tərəfindən apellyasiya şikayəti verilərək, qərarın ləğv edilməsi və iddia tələbinin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edilməsi xahiş edilmişdir. Apellyasiya şikayətinin dəlilləri: Apellyasiya şikayəti iddiaya dair yazılı etiraza uyğun əsaslandırılmış, əlavə olaraq göstərilmişdi ki, “məhkəmə qeyd edir ki, cavabdeh tərəfindən vergilərin hesablanması zamanı qanunvericilik aktlarına uyğun tərtib edilmiş, vergi ödəyicisinin vergitutma məqsədləri üçün gəlir və xərclərini təsdiq edən ilkin uçot sənədlərindən istifadə etməli olduğu halda, mənbəyi bəlli olmayan və mötəbərliyi şübhə doğuran elektron daşıyıcı məlumatlarından (“qara mühasibatlıq” sənədlərindən) istifadə edilmişdir. Lakin, vergilərin hesablanması zamanı istifadə edilən əlaqəli məlumatlar yalnız rəsmi məlumatlar olmalıdır. Hazırkı iş üzrə “qara mühasibatlıq” sənədləri əsasında hər hansı hesablamanın müəyyən edilməsi isə imkan xaricindədir.” Məhkəmənin gəldiyi nəticə ilə razılaşmırlar. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 83.2.4-cü maddəsinə qeyd edilmişdir ki, vergi orqanı vergi ödəyicisinin vergi öhdəliklərini vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumata, o cümlədən bu Məcəllənin 67-ci maddəsi ilə nəzərdə tutulmuş əlaqəli məlumatlara əsasən hesablamaq hüququ vardır. Həmin Məcəllənin 67.1.9-cu maddəsinə əsasən, vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumat, o cümlədən vergi orqanı tərəfindən həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı əldə edilmiş vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə məlumatlar əlaqəli məlumat hesab olunur və onlardan vergilərin hesablanmasında bilavasitə istifadə oluna bilər. Göründüyü kimi, nə 67.1.9-cu, nə də 83.2.4-cü maddədə “ilkin mühasibat” adı çəkilməmişdir. Başqa sözlə, qeyd olunan sənədlərin mənbəyi bəllidir və Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsinə əsasən vergi orqanı tərəfindən həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı əldə edilmiş vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə məlumatlar əlaqəli məlumat hesab olunur və onlardan vergilərin hesablanmasında bilavasitə istifadə oluna bilər. Eyni zamanda qeyd edək ki, iddiaçının vergi tutulan əməliyyatlarını ilkin mühasibatlıq sənədləri ilə məqsədli olaraq rəsmiləşdirilməməsi, onu həmin əməliyyatlara görə vergi ödəmək vəzifəsindən azad edə bilməz. İddiaçının vergi tutulan əməliyyatlarını ilkin mühasibatlıq sənədlərində rəsmiləşdirməyərək, həmin əməliyyatları “qara mühasibatlıq” sənədlərində əks etdirməsi özü-özlüyündə iddiaçının vergi öhdəliklərini yerinə yetirməkdən məqsədli yayındığını sübut edən faktdır. Məhkəmə həmçinin qeyd edir ki, “qara mühasibatlıq” sənədlərində olan yazılışların bilavasitə vergi ödəyicisi üzrə aparılmış əməliyyatlara (alış, satış, borc və ya digər) aid olub-olmaması, “qara mühasibatlıq” adlanan sənədlərdə olan yazılışları icra edən şəxs, yazılışların hansı dövrə aid olması, alqı-satqı və digər əməliyyatların predmeti olan malın və ya xidmətin (işin) adı; ölçü vahidi, miqdarı, göstərilən rəqəmlər pul vəsaitini ifadə edirsə, həmin vəsaitin faktiki olaraq daxil olub-olmaması, fayllardakı məlumatlara istənilən formada dəyişiklik edilib-edilməməsi imkanı və s. müəyyən olunmalıdır ki, həmin sənədlər hesablama üçün əsas təşkil edə bilsin. Məhkəmənin qeyd olunan dəlili ilə razılaşmayaraq bildiririk ki, iş materiallarına əlavə edilmiş satış dövriyyəsini əks etdirən sənədlərdə onların hansı dövrü əhatə etməsi konkret olaraq göstərilmişdir. Həmçinin, müvafiq sənədlərdən aşkar edilmiş dövriyyə, malın adı, əldə edilmiş mənfəət və s. zəruri rekvizitlər də əks olunmuşdur. Məhz bu məlumatlar əsasında yoxlama ilə iddiaçının qəsdən uçot aparmamaqla vergidən yayındırdığı dövriyyə müəyyən edilmişdir. Məhkəmə cavabdehin sübut hesab edərək əsaslandırma üçün əsas götürdüyü elektron daşıyıcılarda olan məlumatlarına-cədvəllərinə dair formal tələblər irəli sürsə də, həmin sənədlərin konkret olaraq hansı tələblərə cavab vermədiyini və bu tələblərin hüquqi əsaslarının nədən ibarət olması barədə qəbul etdiyi qərarında heç bir əsaslandırma aparmamışdır. Məhkəmə “məlumatların doğruluğu” ifadəsini işlədərkən bu doğruluğun əsasları barədə və tələblər barədə heç bir məlumat verməmişdir. Bu baxımdan hesab edirik ki, məhkəmənin elektron daşıyıcılarda əks olunan sənədlərə-cədvəllərə mənbəyi bəlli olan əlaqəli məlumat kimi qiymət verməməsi heç bir hüquqi və faktiki əsaslandırma aparmadan həyata keçirildiyi üçün əsaslı sayıla bilməz. Məhkəmənin qərarda ifadə olunan dəlillərindən və mövqelərindən birmənalı şəkildə görünür ki, məhkəmə iş üzrə cavabdehin təqdim etdiyi və hesablamanın əsasını təşkil edən və iddiaçıya məxsus olan elektron fayllarda əksini tapan cədvəllərə, yəni məlumatlara ciddi formal tələblər irəli sürmüş, lakin həmin tələblərin nədən ibarət olduğunu əsaslandırmamış və hüquqi əsasını əks etdirməmişdir. Bu yanaşma məhkəmə qərarının şübhə doğurmaması prinsipini pozmaqla yanaşı, mühasibat uçotunda vacib prinsip sayılan məzmunun formadan üstünlüyü prinsipinə də zidd olmuşdur. Barəsində şikayət olunan qərarda məhkəmə nəzərə almamışdır ki, ədalət mühakiməsinə çatım hüququna qoyulan məhdudiyyətlər ətraflı nəzərdən keçirilməli və bu məhdudiyyətlərə o halda icazə verilir ki, onlar qanuni məqsəd daşısın, həmin məqsədə mütənasib olsun və tətbiq edildiyi hüququn mahiyyətinə xələl gətirməsin. Yuxarıda qeyd olunanları nəzərə alaraq, nəticə etibarı ilə qeyd edirik ki, məhkəmə “Mühasibat uçotu haqqında” Qanunun 2.1.11-ci və 2.1.14- cü maddələrinə istinad etsə də, yanlış təfsir edərək düzgün tətbiq etməmişdir. Hesab edirik ki, qeyd olunan maddi hüquq normalarının düzgün tətbiqi cavabdeh tərəfindən təqdim edilmiş elektron fayllarda əks olunan məlumatlara həm mənbəyi bəlli olan əlaqəli sənəd, həm də ki, ilkin uçot sənədi kimi baxmağı tələb edir ki, bu da həm milli qanunvericiliklə, həm beynəlxalq qanunvericiliklə, həm də müvafiq prinsiplərlə təsdiq edilir. Həmçinin, bildiririk ki, məhkəmə iş materiallarına əlavə edilmiş sənədlərdə qeyd olunan məlumatların məzmununu araşdırsaydı, həmin sənədlərin kimə aid olmasını, hansı tarixdə və hansı hesabat dövünü əhatə etməsini asanlıqla müəyyən edə bilərdi. Digər tərəfdən, məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları xidməti vəzifəsinə görə araşdırmağa borcludur. Hesab edirik ki, məhkəmə kollegiyası üzərinə düşən vəzifələri icra etməmiş, iş materiallarında olan sübutları düzgün qiymətləndirməmişdir. Azərbaycan Respublikası Konstitusiyasının 73-cü maddəsinə əsasən, qanunla müəyyən edilmiş vergiləri və başqa dövlət ödənişlərini tam həcmdə və vaxtında ödəmək hər bir kəsin borcudur. Qeyd olunmalıdır ki, məhkəmənin tərəflərin təqdim etdikləri dəlilləri, arqumentləri və sübutları düzgün şəkildə araşdırmaq öhdəliyi vardır. Məhkəmə işin mahiyyəti üzrə bütün arqumentləri detallı şəkildə dəqiq səbəblər təqdim edilməklə araşdırılmalıdır. Birmənalı olaraq maddi və prosessual hüquq normalarının pozulması birinci instansiya məhkəməsinin qərarının ləğv edilməsi üçün əsasdır. Göstərilənlərə əsasən hesab edirik ki, məhkəmə qərarının əsası kimi istinad olunan dəlillər işin faktiki hallarına, həm də qanunvericiliyin tələblərinə uyğun olmadığından qərar əsassızdır və ləğv olunmalıdır. Tərəflərin izahatları: Cavabdehin nümayəndəsi X4 apellyasiya şikayətini müdafiə edərək və onun məzmununa uyğun izahat verərək apellyasiya şikayətinin təmin olunmasını və birinci instansiya məhkəməsinin qərarının ləğv edilərək, iddia tələbinin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. İddiaçının nümayəndəsi və vəkili Nümayəndə apellyasiya şikayətinin dəlillərinə etiraz edərək, apellyasiya şikayətinin təmin olunmamasını və birinci instansiya məhkəməsinin qərarının dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanılmasını xahiş etmişdir. ƏSASLANDİRİCİ HİSSƏ Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 82-ci maddəsinə əsasən apellyasiya instansiyası məhkəməsi mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində və hüquqi məsələlər, habelə, sübutlar və faktlar (faktiki hallar) əsasında mahiyyəti üzrə tam həcmdə baxır. Apellyasiya şikayəti qanunla müəyyən olunmuş tələblərə riayət olunmaqla verilmişdir, şikayətin mümkün sayılmaması üçün əsaslar yoxdur. İddianın mümkünlüyü ilə bağlı qeyd olunur ki, hazırki iddia növünə görə “mübahisələndirmə haqqında” iddialara aiddir. Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 2.2.1-ci maddəsinə əsasən şəxsin hüquq və vəzifələri ilə bağlı inzibati orqan tərəfindən qəbul edilmiş inzibati aktın mübahisələndirilməsinə (ləğv olunmasına və ya dəyişdirilməsinə) dair iddialara (mübahisələndirmə haqqında iddia) inzibati məhkəmə icraatı qaydasında baxılır. Həmin Məcəllənin 32.1-ci maddəsinə görə mübahisələndirmə haqqında iddia vasitəsi ilə iddiaçı inzibati aktın ləğv olunmasını və ya dəyişdirilməsini məhkəmədən tələb edə bilər. Mübahisələndirmə haqqında iddia mübahisə edilən inzibati aktın icra olunması nəticəsində meydana gəlmiş nəticələrin aradan qaldırılması tələbini özündə əks etdirən əlavə ərizə ilə birlikdə də qaldırıla bilər. Həmin Məcəllənin 38.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirmə haqqında iddia inzibati aktın təqdim (elan) olunduğu vaxtdan, şikayət instansiyasına şikayət verildiyi hallarda isə şikayətə dair qəbul olunan inzibati aktın təqdim olunduğu vaxtdan 30 gün müddətində, elmi dərəcələr və elmi adlar verilməsi, xarici ölkələrdə verilmiş elmi dərəcələr və elmi adlar haqqında sənədlərin nostrifikasiyası (ekvivalentliyinin müəyyən edilməsi və tanınması) və ya təkrar attestasiya əsasında tanınması, elmi dərəcədən və elmi addan məhrumetmə (elmi adın və elmi dərəcənin bərpası) ilə bağlı inzibati aktlara münasibətdə isə bu inzibati aktlar qəbul edildiyi tarixdən 2 ay müddətində qaldırıla bilər. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, iddiaçının mübahisələndirdiyi “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2023-cü il tarixli qərarlar qəbul edildikdən sonra xx.xx.2024-cü il tarixdə iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət etmişdir. Ona görə də “İnzibati icraat haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanununun 73.1-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş iddia müddətinə əməl olunmuşdur. Bu baxımdan iddia mümkündür. İşin mahiyyətinə gəldikdə isə hazırki işdən müəyyən olunur ki, Sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi haqqında **********847 nömrəli xx.xx.2023-cü il tarixli qərar və Sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi haqqında DVX seriyalı 006579 nömrəli xx.xx.2023-cü il tarixli protokola əsasən İddiaçı şəxsiyyət vəsiqəsinin və elektron məlumatların təqdim edilməsi təklif olunmuş, İddiaçı tərəfindən şəxsiyyət vəsiqəsi və obyektdə olan kompüterdəki elektron məlumatlar (1 ədəd qara rəngli 8 GB yaddaşa malik olan yaddaş kartında 4,58 GB həcmində) təqdim edilmişdir. İddiaçı ünvanlanan xx.xx.2023-cü il tarixli “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında” məktubdan görünür ki, keçirilmiş Operativ vergi nəzarəti tədbirləri məlumatlarına əsasən 2022-ci ilin iyun ayı üzrə 21504,0 manat dəyərində, 2022-ci ilin iyul ayı üzrə 21745,0 manat dəyərində, 2022-ci ilin avqust ayı üzrə 23387,0 manat dəyərində, 2022-ci ilin sentyabr ayı üzrə 22538,0 manat dəyərində, 2022-ci ilin oktyabr ayı üzrə 20231,0 manat dəyərində, 2022-ci ilin noyabr ayı üzrə 19020,0 manat dəyərində, 2022-ci ilin dekabr ayı üzrə 20880,0 manat dəyərində, 2023-cü ilin yanvar ayı üzrə 20225,0 manat dəyərində, 2023-cü ilin fevral ayı üzrə 20965,0 manat dəyərində, 2023-cü ilin mart ayı üzrə 21185,0 manat dəyərində dövriyyə məbləğləri olmasına baxmayaraq, ƏDV bəyannamələri vergi orqanına təqdim olunmamışdır. Müvafiq dövr üzrə vergi bəyannamələrinin, əsaslandırılmış izahatın və zəruri təsdiqedici sənədlərin 5 (beş) gün ərzində vergi orqanına təqdim edilməsi təklif olunmuşdur. Bundan sonra cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsi İddiaçı münasibətdə “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2023cü il tarixli **********702300, **********707800, **********708500, **********712000, **********716800, **********724100, **********731700, **********738600, **********742100, **********745200 nömrəli qərarları qəbul etmişdir. Hazırda iddiaçı həmin qərarları mübahisələndirir. Mübahisələndirmə haqqında iddialarla bağlı mübahisələr üzrə məhkəmə qərarı, öhdəliyin icrası və məcburetmə haqqında iddialardan fərqli olaraq, mübahisəli hüquq münasibətinin yarandığı zaman qüvvədə olan maddi hüquq normalarına uyğun çıxarılmalıdır. Bu məqsədlə, inzibati aktın qanuniliyi iki mərhələdə yoxlanılır: 1) formal-hüquqi baxımdan; 2) maddi-hüquqi baxımdan. İnzibati akt qanunda əksini tapan şərtlərə uyğun gəlmirsə, qanuna zidd sayılır. İnzibati aktın qanuni hesab edilməsi üçün aşağıdakı şərtlərin mövcudluğu zəruridir:
1. inzibati aktın səlahiyyətli orqan tərəfindən qəbul edilməsi və bu zaman icraat və forma ilə bağlı bütün müddəalara riayət olunması (formal-hüquqi baxımdan qanunilik);
2. inzibati aktın qüvvədə olan hüquqa uyğun olması. İnzibati orqanın əsaslandığı səlahiyyətverici normanın dispozisiya şərtləri konkret halda mövcud olmalı və inzibati aktın nəticəsi həmin normada nəzərdə tutulmuş nəticə ilə üst-üstə düşməlidir (maddi-hüquqi baxımdan qanunilik). Hazırki iş üzrə mübahisəli inzibati aktların qanuniliyi həm formal-hüquqi baxımdan, həm də maddi-hüquqi baxımdan yoxlanılarkən Kollegiya aşağıdakıların qeyd olunmasını zəruri hesab edir. Azərbaycan Respublikası Konstitusiyasının 73-cü maddəsinə görə qanunla müəyyən edilmiş vergilər və başqa dövlət ödənişlərini tam həcmdə və vaxtında ödəmək hər kəsin borcudur. Heç kəs qanunla nəzərdə tutulmuş əsaslar olmadan və qanunda göstərilmiş həcmdən əlavə vergilər və başqa dövlət ödənişləri ödəməyə məcbur edilə bilməz. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 16.1.1-ci maddəsinə görə qanunla müəyyən edilmiş vergiləri, habelə bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada hesablanmış faizləri, tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyalarını və digər məcburi ödənişləri ödəmək vergi ödəyicisinin vəzifələri sırasına daxildir. Həmin Məcəllənin 23.1-ci maddəsinə görə bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş hallarda və qaydada kameral və səyyar vergi yoxlamalarını, operativ vergi nəzarətini həyata keçirmək, qanunla müəyyən edilmiş qaydada vergi qanunvericiliyinin pozulması ilə bağlı işlərə baxmaq, hüquqi və fiziki şəxslərin vergi borclarına faizlər hesablamaq, bu şəxslərə maliyyə sanksiyaları və inzibati cərimələr tətbiq etmək vergi orqanlarının hüquqlarıdır. Həmin Məcəllənin 37.1-ci maddəsinə əsasən kameral vergi yoxlaması vergi orqanı tərəfindən yerlərə getmədən vergilərin hesablanmasını və ödənilməsini özündə əks etdirən və vergi ödəyicisinin fəaliyyəti haqqında vergi orqanında olan sənədlər və mənbəyi məlum olan məlumatlar əsasında keçirilir. Həmin Məcəllənin 37.2-ci maddəsinə əsasən kameral vergi yoxlaması vergi ödəyicisi tərəfindən verginin hesablanması və ödənilməsi üçün əsas olan sənədlərin vergi orqanına təqdim edildiyi gündən 30 gün müddətində keçirilir. Bu müddət başa çatdıqdan sonra həmin bəyannamə, habelə bu Məcəllənin 37.2-1-ci maddəsində göstərilən bildiriş üzrə verilmiş dəqiqləşdirilmiş bəyannamə üzrə yenidən kameral vergi yoxlaması keçirilə bilməz. Həmin Məcəllənin 37.2-1-ci maddəsinə əsasən kameral vergi yoxlaması başa çatdıqdan sonra vergi orqanı verginin hesablanması üçün əlavə sənəd və ya mənbəyi məlum olan digər məlumat aşkar etdikdə, vergi ödəyicisinə 5 iş günü müddətində bu Məcəllənin 72.5-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş dəqiqləşdirilmiş hesabatın 10 iş günü müddətində təqdim edilməsi barədə bildiriş göndərir. Həmin Məcəllənin 37.3-cü maddəsinə əsasən kameral yoxlama aparmaq üçün vergi ödəyicisindən təqdim olunmuş bəyannamə ilə bağlı sənədlərdə olan məlumatlar arasında ziddiyyət və ya səhv aşkar edildikdə, vergi orqanı vergi ödəyicisindən əlavə məlumat, sənəd və izahat tələb edə bilər. Həmin Məcəllənin 37.4-cü maddəsinə əsasən kameral yoxlama nəticəsində vergi bəyannaməsində vergilərin düzgün hesablanmaması (vergi məbləğinin az və ya artıq göstərilməsi) aşkar edildikdə, vergi ödəyicisinə 5 iş günü müddətində müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi formada vergi orqanı tərəfindən vergilərin hesablanmasına dair vergi orqanının qərarı göndərilir. Vergi orqanının qərarında hesablamanın səbəbləri və vergi ödəyicisinin bu Məcəllənin 62-ci maddəsinə uyğun olaraq şikayət etmək hüququ göstərilməlidir. Bu maddənin birinci hissəsində göstərilən hallarda və (və ya) kameral yoxlama aparmaq üçün vergi bəyannaməsi, sənədlər və məlumatlar üzrlü əsas olmadan təqdim edilmədikdə, vergi orqanının bu Məcəllənin 67-ci maddəsinə müvafiq olaraq vergiləri hesablamaq hüququ vardır. Həmin Məcəllənin 37.6-cı maddəsinə əsasən kameral vergi yoxlaması zamanı vergi orqanı bu Məcəllənin 37.3-cü və 37.4-ci maddələrində müəyyən edilmiş qaydalara riayət etmədikdə, vergi ödəyicisinin səyyar vergi yoxlaması keçirilən zaman vergi orqanının təklifi əsasında həmin yoxlamanın keçirildiyi vaxta qədər yol verdiyi və kameral yoxlama zamanı müəyyən edilə bilən səhvləri (o cümlədən vergi məbləğlərinin düzgün hesablanmaması, vergi məbləğlərinin azaldılması və sair) 30 gün müddətində düzəltmək (aradan qaldırmaq) hüququ vardır və o, həmin müddət bitənədək, yol verdiyi vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə (faizlərin ödənilməsi istisna olmaqla) məsuliyyət daşımır. Həmçinin qeyd edilməlidir ki, Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 04 avqust 2016-cı il tarixli sərəncamı ilə “2016-cı ildə vergi sahəsində aparılacaq islahatların istiqamətləri” təsdiq edilmişdir. Həmin sənədin 7-ci bəndində göstərilmişdir ki, kameral vergi yoxlamaları zamanı aydın, şəffaf və ədalətli hesablama metodologiyasının tətbiqi və kameral vergi yoxlamalarının həyata keçirilməsinin vergi bəyannamələrinin təqdim edildiyi gündən sonrakı 30 gün müddəti ilə məhdudlaşdırılmışdır.(müəyyən edilmişdir ki, kameral vergi yoxlamaları vergi bəyannamələri təqdim edildikdən sonra növbəti 30 gün müddətində həyata keçirilməlidir və bu müddət başa çatdıqda həmin bəyannamələr üzrə kameral vergi yoxlamaları həyata keçirilə bilməz). Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, yuxarıda qeyd edilən maddələrin mənasına görə kameral vergi yoxlaması, verginin hesablanması və ödənilməsi üçün əsas olan sənədlərin, yəni bəyannamənin təqdim edildiyi gündən 30 gün müddətində həyata keçirilməlidir. Bu məntiqi nəticə müddəaların ardıcıllığından irəli gəlmişdir. Çünki ilk olaraq vergi ödəyicisi bəyannaməsini və orada əks edilmiş göstəricilərlə bağlı digər sənədlərini təqdim etməlidir ki, məhz bu sənədlərdə vergi orqanı ziddiyyət və ya səhv aşkar etdikdə əlavə sənədləri tələb edə bilsin. Müddəaların tələblərinin işin hallarına münasibətdə tətbiqi isə onunla bağlıdır ki, vergi orqanı ilk olaraq hansı əsasdan çıxış etməklə iddiaçı tərəfindən vergilərin az göstərildiyini mənbəyi məlum olan məlumatlara istinadən, yerlərə getmədən aşkar etdiyini bildirməlidir. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 67.1-ci maddəsinə əsasən bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini aşağıda göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır: 67.1.1. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi orqanına əvvəlki hesabat dövrləri üçün təqdim edilmiş vergi bəyannamələri; 67.1.2. vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdankənar gəlirləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.3. vergi ödəyicisinin xərcləri, o cümlədən fərdi istehlakı üçün malların (daşınar və daşınmaz əmlakın), işlərin və xidmətlərin alınmasına çəkilən xərcləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.4. vergi ödəyicisinin mülkiyyətində və ya istifadəsində olan maddi və qeyrimaddi əmlak barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.5. vergi ödəyicisi tərəfindən istehsal olunmuş və (və ya) təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) fiziki həcmi barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.6. vergi ödəyicisinin idxal-ixrac əməliyyatları barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.7. vergi ödəyicisinin bank hesablarındakı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti barədə alınan rəsmi məlumatlar; 67.1.8. vergi ödəyicisində aparılmış xronometraj müşahidələrin nəticələri; 67.1.9. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar, o cümlədən vergi orqanı tərəfindən həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı əldə edilmiş vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə məlumatlar. 67.2. Vergi ödəyicisi tərəfindən ödənilməli olan verginin (mənfəət və gəlir vergisi istisna olmaqla) əlaqəli məlumatlara əsasən müəyyənləşdirilməsi üçün aşağıda göstərilən meyarlar nəzərə alınmaqla vergi ödəyicisinin fəaliyyətinə analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisinin vergi orqanında olan məlumatlarından istifadə edilir: 67.2.1. eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli malların istehsalı; 67.2.2. eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi və xidmətlərin göstərilməsi; 67.2.3. fəaliyyət göstərilən ərazi. 67.4. Vergi ödəyicisi barədə əlaqəli məlumatları əldə etmək mümkün olmadıqda, vergilər analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicilərinin üçot və hesabat məlumatları əsasında hesablanır. 53.3. Bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur. Məhkəmə araşdırması zamanı müəyyən olunmuşdur ki, cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2023-cü il tarixli **********702300, **********707800, **********708500, **********712000, **********716800, **********724100, **********731700, **********738600, **********742100, **********745200 nömrəli qərarları ilə iddiaçıya 2022-ci ilin iyun, iyul, avqust, sentyabr, oktyabr, noyabr, dekabr, 2023-cü ilin yanvar, fevral və mart ayları üzrə ƏDV məbləğinə dair vergi borcu hesablanmışdır. Həmin əlavə dəyər vergisi vergi ödəyicisinin «fəaliyyəti ilə əlaqədar elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlara əsasən hesablanmışdır. Birinci instansiya məhkəməsi iddiaçını tələbini təmin edərək mübahisələndirilən qərarları ləğv edərkən ona əsaslanmışdır ki, “cavabdeh vergilərin hesablanması zamanı qanunvericilik aktlarına uyğun tərtib edilmiş, vergi ödəyicisinin vergitutma məqsədləri üçün gəlir və xərclərini təsdiq edən ilkin uçot sənədlərindən istifadə etməli olduğu halda, mənbəyi bəlli olmayan və mötəbərliyi şübhə doğuran elektron daşıyıcı məlumatlarından ‘qara mühasibatlıq” sənədlərindən) istifadə etmişdir.” Məhkəmə kollegiyası birinci instansiya məhkəməsinin yuxarıda qeyd edilən mövqeyi ilə razılaşaraq həmçinin qeyd edir ki, “Mühasibat uçotu haqqında” Azərbaycan Respublikasının Qanununun: 2.1.10-cu maddəsinə əsasən mühasibat uçotu sənədi - ilkin uçot sənədləri, mühasibat uçotu registrləri, maliyyə hesabatları, habelə uçotun formalaşdırılması üçün tərtib edilən sənədlərdir. 2.1.11-ci maddəsinə əsasən ilkin uçot sənədləri – maliyyə-təsərrüfat əməliyyatlarının aparılması üçün mühasibat uçotu subyektinin rəhbərinin göstərişini təsdiq edən və ya bu əməliyyatların baş verməsinə hüquq verən, habelə mühasibat uçotunun aparılmasına əsas verən yazılı və ya elektron daşıyıcılarda olan təsdiqedici sənədlərdir. Azərbaycan Respublikası Maliyyə Nazirliyinin Kollegiyasının xx.xx.2017-сi il tarixli, Q-01 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmiş “Maliyyə hesabatlarının beynəlxalq standartlarına əsasən mühasibat uçotunun aparılması Qaydaları”nın: 2.1.14. İlkin uçot sənədləri – maliyyə-təsərrüfat əməliyyatlarının aparılması üçün mühasibat uçotu subyektinin rəhbərinin göstərişini təsdiq edən və ya bu əməliyyatların baş verməsinə hüquq verən, habelə mühasibat uçotunun aparılmasına əsas verən yazılı və ya elektron daşıyıcılarda olan təsdiqedici sənədlərdir; 7.2. İlkin uçot sənədləri özündə sənədin (formanın) adı, nömrəsi, kodu, tərtib edilmə yeri, tarixi, sənədi tərtib edən mühasibat uçotu subyektinin adı, təsərrüfat əməliyyatlarının məzmunu, məsul şəxslərin vəzifələri, soyadı, adı, atasının adı, şəxsi imzaları kimi zəruri rekvizitlər əks etdirir. Əməliyyatların xarakterindən və mühasibat uçotu subyektinin fəaliyyətinin xüsusiyyətindən asılı olaraq ilkin uçot sənədlərinə digər əlavə rekvizitlərin daxil edilməsinə yol verilir. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, “qara mühasibatlıq” sənədləri vergilərin hesablanması üçün digər təkzibolunmaz və dəstəkləyici mənbələrlə birlikdə qiymətləndirilməlidir. Bununla bağlı xüsusilə qeyd olunmalıdır ki, nə vergi öhdəliyinin müəyyən olunması üzrə inzibati icraatda, nə də vergi öhdəliyinə dair mübahisə üzrə inzibati məhkəmə icraatında “qara mühasibatlıq” sənədləri müstəqil sübut qismində qəbul edilə bilməz. Bununla belə, cavabdehin həmin sənədlərdə əksini tapmış məlumatlardan vergi ödəyicisinə aid digər rəsmi sənədlərdəki (vergi bəyannamələrində və ilkin mühasibatlıq sənədlərində olan) məlumatlarla və ya cavabdehin informasiya sistemində olan mənbəyi bəlli və mötəbərliyi şübhə doğurmayan digər baza məlumatları ilə əlaqəli şəkildə istifadə haqqı da tanınmalıdır. Belə yanaşma vergi ödəyiciləri tərəfindən vergilərin tam və lazımi qaydada ödənilməsi, eləcə də vergi ödəyicilərinin uçot məlumatlarının rəsmiləşdirilməsinə və vergi inzibatçılığına dair tələblərə riayət etməli olduqları ilə bağlı ictimai maraqdan irəli gəlir. Bu mənada, cavabdeh “qara mühasibatlıq” sənədlərindən yalnız həmin sənədlərin aşağıdakı aidiyyət, məzmun və yetərliliklə bağlı tələblərə cavab verdiyi təqdirdə istifadə edə bilər. İlk növbədə, həmin sənədlərin vergi ödəyicisinə aidiyyəti müəyyən olunmalı, yəni sənədlərin barəsində vergi yoxlaması və hesablama aparılan şəxsə məxsus olduğu müəyyən və təsdiq olunmalıdır. Bu zaman “qara mühasibatlıq” sənədlərinin elektron və ya kağız daşıyıcıda olması hər hansı əhəmiyyət kəsb etmir. Həmçinin, “qara mühasibatlıq” sənədləri vergilərin hesablanması üçün məzmun baxımından yetərli və inandırıcılıq baxımından ağlabatan məlumatları əks etdirməlidir. Başqa sözlə, həmin sənədlərdəki məlumatlar iddiaçının sahibkarlıq fəaliyyətinə aid olmalı, məhz əlavə vergilərin hesablanmasına əsas verən onun sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı əməliyyatları (alış, satış, borc və sairə), o cümlədən həmin əməliyyatların aid olduğu malları və ya xidmətləri (malın və ya xidmətin adı, çeşidi), onların miqdarını və qiymətini, əməliyyatlarla bağlı ödənişləri, əməliyyatların aparıldığı digər subyektləri müəyyən etməyə imkan verməlidir. Odur ki, Vergi orqanı tərəfindən bu tələblərə cavab verməyən “qara mühasibatlıq” sənədlərindən istifadə olunmaqla vergilərin hesablanması yolverilməzdir. İddiaçı aid olunduğu güman edilən yaddaş kartında müəyyən rəqəmlər sadalanmış, həmin rəqəmlərlə riyazi əməliyyatlar aparılmışdır ki, qeyd olunan məlumatlar konkret dövr üzrə real istehsal həcmini müəyyən etməyə imkan vermir. Belə ki, həmin məlumatlardan iddiaçının həqiqətən hər hansı əməliyyat aparmasını və bu əməliyyatın onun tərəf müqabili tərəfindən həqiqətən qəbul edilməsini (məs.: alqı-satqı, təhvil təslim, xidmət göstərilməsi və s.) müəyyən etmək qeyri-mümkündür. Beləliklə, cavabdeh inzibati orqan kimi yoxlama zamanı “qara mühasibatlıq” sənədləri ilə əldə etdiyi məlumatlarla kifayətlənməməli, həmin məlumatları həqiqililiyi istiqamətində əlavə araşdırma aparmalı, başqa sözlə, iddiaçının real istehsal dövriyyəsinin artıq olması ilə bağlı mötəbər, şübhədən kənar sübutlar təqdim etməli idi. Lakin, cavabdeh inzibati orqan bunu etməyərək, əlavə araşdırma aparmadan, apardığı hesablamanı əsaslandırmadan, beləliklə də, mübahisələndirilən inzibati aktın qəbul edilməsinin zəruri edən faktiki şərtləri sübuta yetirmədən qərarlar qəbul etmişdir. Oxşar işlər üzrə Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının (2-1[102]-561/2024 saylı, xx.xx.2024-cü il tarixli, 2-1[102]-840/2024 saylı xx.xx.2024-cü il tarixli qərarları) mövqeyi də belə olmuşdur. “İnzibati icraat haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanununun 14.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. “İnzibati icraat haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanununun: - 48.1-ci maddəsinə əsasən inzibati icraatla bağlı hərəkətlər bu Qanunla və Azərbaycan Respublikasının başqa müvafiq qanunları ilə müəyyən edilmiş müddətlərdə həyata keçirilir. - 17-ci maddəsinə əsasən fiziki və ya hüquqi şəxslərin hüquqi statusuna (prinsipial hərəkət azadlığına) hər hansı müdaxiləni nəzərdə tutan tədbirlər inzibati orqanın güddüyü qanuni məqsədə mütənasib olmalı, həmin məqsədə çatmaq üçün öz məzmunu, yeri, vaxtı və əhatə etdiyi şəxslərin dairəsi baxımından zəruri və yararlı olmalıdır. -58.1-ci maddəsinə əsasən inzibati akt Azərbaycan Respublikasının Konstitusiyasına, bu Qanuna və digər əlaqədar hüquq normalarına uyğun qəbul edilməlidir. - 67.1-ci maddəsinə əsasən inzibati orqan tərəfindən inzibati icraat haqqında hüquq normalarının və ya maddi hüquq normalarının pozulması və ya düzgün tətbiq edilməməsi nəticəsində qəbul edilmiş inzibati akt qanunsuz sayılır. - 67.2-ci maddəsinə əsasən qanunsuz inzibati akt həmin aktı qəbul etmiş inzibati orqan və ya subordinasiya baxımından yuxarı inzibati orqan tərəfindən və yaxud məhkəmə qaydasında ləğv oluna bilər. “Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 14-cü və Azərbaycan Respublikası Mülki Məcəlləsinin 390-cı maddələrinin şərh edilməsinə dair” X1 Məhkəməsinin xx.xx.2012-ci il tarixli qərarında qeyd edilir ki, vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını subut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vəzifəsi vergi orqanının üzərinə düşür. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur. Vergi Məcəlləsinin 36.2-ci maddəsinə əsasən vergi yoxlamaları keçirildikdə, vergi orqanları və onların vəzifəli şəxsləri düzgün qərar qəbul edilməsi üçün əhəmiyyətli olan bütün halları, o cümlədən vergi ödəyicisi üçün əlverişli olan halları aydınlaşdırmalıdırlar. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, inzibati icraat və proses hüququnun konsepsiyasına görə, inzibati məhkəmə inzibati orqanın əvəzinə icraat aparmaq öhdəliyi daşımır, məhkəmə ona təqdim olunmuş icraat materialları (inzibati icraat materialları və ya işi) əsasında inzibati orqanın qəbul etdiyi qərarın qanunauyğunluğunu məhkəmə nəzarəti qaydasında yoxlayır. Bu zaman məhkəmə tərəfindən iş üzrə qanuni qərarın qəbulu üçün əlavə araşdırmanın aparılması zərurətinin yaranması mümkündür və belə hallarda məhkəmə də İPM-in 12-ci maddəsinin tələblərinə uyğun davranmağa və tələb olunan həcmdə əlavə araşdırma aparmağa borcludur. Lakin İPM-in 12-ci maddəsinin müddəaları və məhkəmənin həmin müddəalardan irəli gələn obyektiv araşdırma vəzifəsi inzibati orqanın əvəzinə məhkəmə tərəfindən inzibati icraat aparılması anlamında təfsir oluna və qiymətləndirilə bilməz. Belə yanaşma hakimiyyətlər bölgüsü ilə bağlı konstitusion prinsipə zidd olardı. Eyni zamanda, məhkəmənin apardığı araşdırma inzibati orqanın zəruri araşdırma aparmadan gəldiyi nəticənin haqlı sayılmasına yönəlmiş məzmunda, həcmdə və həddə ola bilməz. Məhkəmə tərəfindən aparılan araşdırma yalnız inzibati orqanda aparılmış araşdırmanı tamamlayan xarakterdə ola bilər. Nəzərə almaq lazımdır ki, inzibati icraatın gedişində inzibati orqan tərəfindən lazımi araşdırma aparılmadığı halda, sonradan məhkəmədən inzibati icraatı əvəz edəcək qaydada araşdırma aparılmasını tələb etməkdə cavabdeh haqlı sayıla bilməz. Bu, məhkəmənin inzibati orqanı əvəz etməsi ilə nəticələnəcəyi üçün yolverilməzdir. Çünki inzibati məhkəmə icraatı inzibati orqanlar tərəfindən aparılmış inzibati icraat üzərində nəzarəti ehtiva edir. Həmin nəzarət şəxsə münasibətdə mahiyyətcə yeni bir inzibati icraatın aparılması kimi qəbul edilə və qiymətləndirilə bilməz. Bu mənada cavabdeh inzibati icraatın gedişində lazımi icraat, yəni obyektiv qərarın qəbulu üçün tələb olunan həcmdə və həddə inzibati icraat aparmadan vergi hesabladıqdan sonra, məhkəmə icraatının gedişində məhkəmə tərəfindən inzibati icraat anlamında araşdırma aparılmasını tələb edə bilməz. Məhkəmə araşdırması inzibati icraatda aparılmalı olan araşdırmanı əvəz edəcək qaydada yox, onu tamamlayacaq qaydada həyata keçirilə bilər. Bununla yanaşı, nəzərə almaq lazımdır ki, vergi orqanı ümumiyyətlə bu və ya digər yoxlama tədbirini seçərkən həmin tədbirin həyata keçirilməsi üçün qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş əsaslara bağlıdır və həmin əsaslara istinad etməlidir. Bu zaman həm də xüsusilə nəzərə alınmalıdır ki, kameral vergi yoxlamasının nəticəsi olaraq əlavə vergi hesablanmasının zəruriliyini şərtləndirən vergi qanunvericiliyində təsbit olunmuş əsaslar və hallar, diskresion səlahiyyətlərin legitim məqsədləri və mütənasiblik prinsipinin tələbləri baxımından daha ətraflı şəkildə açıqlanmalı və daha ciddi şəkildə əsaslandırılmalıdır. Qeyd olunmalıdır ki, mübahisəyə baxılması və onun həll edilməsi zamanı məhkəmə mübahisə predmeti olan qərarın qanuna uyğunluğuna həm də cavabdeh tərəfindən istinad olunan həmin əsaslar üzərindən qiymət verir. Məhkəmə kollegiyası xüsusi olaraq vurğulayır ki, sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Lakin hazırkı mübahisəyə münasibətdə diskresion səlahiyyətlərin kameral yoxlama nəticəsində əlavə vergilərin hesablanmasını zəruri edən şərtlərin mövcudluğu, bununla bağlı inzibati orqanın mülahizələri, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyi cavabdeh tərəfindən dəqiq və aydın şəkildə “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 61.2-ci maddəsinə uyğun olaraq əsaslandırılmamış, yalnız məhkəmə icraatının gedişində əlavə vergi hesablanmasının əsasları barədə dəlillər irəli sürülmüş və materiallar təqdim edilmişdir. Həmin dəlillərin və sənədlərin inzibati icraatın gedişində iddiaçıya bildirildiyi, iddiaçı həmin dəlilləri təkzib edən sübutların təqdim edilməsi üçün şərait yaradıldığı, başqa sözlə, inzibati icraat çərçivəsində inzibati orqanla vergi ödəyicisi arasında inzibati icraatın başlanğıcı və gedişatı ilə bağlı, inzibati icraat materialları ilə bağlı “kommunikasiyanın” olduğu iş üzrə sübuta yetirilməmişdir. Halbuki, Vergi Məcəlləsinin 36.2-ci və “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 24-cü maddəsinin tələbləri baxımından, inzibati orqan icraat zamanı xidməti vəzifəsinə görə yalnız şəxsin əleyhinə və ya ziyanına olan halları deyil, həm də onun xeyrinə olan halları hərtərəfli araşdırmağa, müəyyən etməyə və iş üzrə obyektiv qərar qəbul etməyə borcludur. İnzibati orqan həmçinin icraat çərçivəsində şəxsin dinlənilmə hüququnu təmin etmək, qəbul olunması nəzərdə tutulan inzibati aktla bağlı onun mülahizələrini və arqumentlərini dinləmək vəzifəsi də daşıyır. Bu inzibati orqanların fəaliyyətinin qanunçuluq və obyektiv araşdırma prinsiplərinə tabe olmasından irəli gəlir. Məhkəmə kollegiyası xüsusi olaraq vurğulayır ki, vergi qanunvericiliyinin məqsədi bir tərəfdən dövlət büdcəsinə vergilərin vaxtında və lazımi qaydada daxil olmasını təmin etməkdən ibarətdirsə, digər tərəfdən şəxsin əmlak hüquqlarına qanunsuz müdaxilələrin qarşısını almaqdan ibarətdir. Qeyd edilməlidir ki, kameral vergi yoxlamasının aparılması əsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də məhdud şəkildə müəyyən edilməsi ilə bağlı normativ tənzimləmə də, bir tərəfdən, sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində adminstrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Nəzərə alınmalıdır ki, şəxsin əmlak hüquqları konstitusiyanın qoruma sferası ilə əhatə olunan üstün dəyərlər sırasına aiddir. Məhz bu baxımdan həmin dəyərə yalnız qanunla müəyyən olunmuş qaydada və mütənasib üsullarla müdaxiləyə yol verilir. Hər kəsin qanunla müəyyən edilmiş vergiləri və başqa dövlət ödənişlərini tam həcmdə və vaxtında ödəməyə borclu olması konstitusion vəzifə olsa da, bu konstitusiya öhdəliyinin reallaşdırılması vasitələrinə, dövlət məcburiyyət tədbirlərinin həyata keçirilməsinə müəyyən məhdudiyyətlərin tətbiq olunması ictimai hüquq münasibətlərinin stabilliyi və müəyyənliyi, idarəetmə şərtlərinin stabilliyinin təmin olunması, dövlətin maraqları və hüquq münasibətlərinin subyektlərinin şəxsi maraqları arasında tarazlığın qorunması kimi konstitusiya dəyərlərinin mühafizəsinə yönəlmişdir (Konstitusiya Məhkəməsinin “Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 78.3, 85.4, 90.3 və 93.1.1-ci maddələrinin şərh olunmasına dair” 12 yanvar 2011-ci il tarixli Qərarı). «İnzibati icraat haqqında» Azərbaycan Respublikası Qanununun 15-ci maddəsinə əsasən qanunla məcburi şərt kimi nəzərdə tutulmuş hallar istisna olmaqla, yalnız formal tələblərə əməl olunmasını təmin etmək məqsədilə inzibati orqanlar tərəfindən fiziki və hüquqi şəxslərin üzərinə bu və ya başqa öhdəliklərin qoyulması qadağandır. Qanunda birbaşa nəzərdə tutulmadığı hallarda fiziki və ya hüquqi şəxslər tərəfindən formal tələblərə əməl olunmaması və ya lazımi qaydada əməl olunmaması inzibati orqanlar tərəfindən müvafiq qərarın qəbul olunmasından imtina üçün əsas ola bilməz. Həmin Qanunun 24.1-ci maddəsinə əsasən inzibati orqan inzibati icraat zamanı işin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları hərtərəfli, tam və obyektiv araşdırmağa borcludur. Həmin Qanunun 24.2-ci maddəsinə görə inzibati orqan maraqlı şəxslərin xeyrinə olan halların araşdırılmasından və nəzərə alınmasından imtina edə bilməz. Həmin Qanunun 24.3-cü maddəsində isə təsbit edilmişdir ki, inzibati icraat zamanı işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 53.3-cü maddəsinə əsasən bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur. Həmin Məcəllənin 3.8-ci maddəsinin tələblərinə görə heç bir şəxsin üzərinə bu Məcəllə ilə müəyyən edilən vergilərin xüsusiyyətlərinə malik olan və bu Məcəllə ilə müəyyən edilməyən, yaxud bu Məcəllə ilə müəyyən edilən qaydalardan fərqli olaraq müəyyən edilən vergiləri ödəmək vəzifəsi qoyula bilməz. İnzibati Prosessual Məcəllənin 14.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Hazırki işdə iddiaçının mübahisələndirdiyi inzibati aktların qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğu həmin inzibati aktları qəbul edən cavabdeh inzibati orqan tərəfindən sübuta yetirilmir. Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 58.1-ci maddəsinə əsasən sübutlar məhkəmə tərəfindən şifahi məhkəmə iclasında araşdırılır. Həmin Məcəllənin 58.7-ci maddəsinə əsasən sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Həmin Məcəllənin 68.1-ci maddəsinin tələbinə görə məhkəmə mübahisə ilə bağlı iş üzrə inzibati məhkəmə icraatı nəticəsində onda yaranmış daxili inam əsasında qərar qəbul edir. Qərarda məhkəmənin mövqeyi üçün əsas olmuş səbəblər göstərilməlidir Həmin Məcəllənin 68.2-ci maddəsinə əsasən məhkəmə qərarı yalnız məhkəmə icraatında tədqiq olunmuş və barələrində proses iştirakçılarının öz mülahizələrini bildirmək imkanına malik olduqları faktlar və sübutlarla əsaslandırılmalıdır. Qeyd olunanlara əsasən məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayəti təmin edilməməli, Bakı İnzibati Məhkəməsinin e-2-1(112)- 5250/2024 saylı 13 iyun 2024-cü il tarixli qərarı qanuni və əsaslı olduğu üçün dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır. Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 87.6-cı maddəsinə əsasən apelyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Birinci instansiya məhkəməsinin qərarı apellyasiya tələbi həddində dəyişdirilə bilər.
NƏTİCƏVİ HİSSƏ
Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 82, 87, 89, 90 və 94cü maddələrini rəhbər tutaraq, məhkəmə kollegiyası
QƏRARA ALDİ:
Cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsi tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı İnzibati Məhkəməsinin e-2-1(112)-5250/2024 saylı 13 iyun 2024-cü il tarixli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərardan onun rəsmi qaydada verildiyi gündən 1 (bir) ay müddətində Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası vasitəsilə Azərbaycan Respublikasının Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasına kassasiya şikayəti verilə bilər.
Sədrlik edən Xəyalə Cəmilova X9 Elvin Əliyev