Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(103)-3899/2023 21.12.2023 BAKI APELLYASİYA MƏHKƏMƏSİ X5 Oruczadənin sədrliyi və məruzəsi ilə, Xəyalə Adil qızı Cəmilova və X4 ibarət tərkibdə, Abbaslı Sücayət Hafiz qızının katibliyi, İddiaçının nümayəndəsi və vəkili Nümayəndə, Cavabdehin nümayəndəsi X2 iştirakları ilə, İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinə qarşı "qərarın ləğv edilməsi” barədə iddiası üzrə Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)- 8315/2023 saylı, 08 avqust 2023-cü il tarixli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinə əsasən inzibati işə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin inzibati binasında, açıq şifahi məhkəmə baxış iclasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. Təsviri hissə: İddiaçı MMC (VÖEN **********) cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinə qarşı iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət edərək, Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin xx.xx.2023-cü il tarixli **********168578 saylı “Vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin vergi qanunvericiliyinin və ya icbari tibbi sığorta və sosial sığorta qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında“ qərarının ləğv olunması barədə qərar qəbul olunmasını xahiş etmişdir. İddiaçının vəkili və nümayəndəsi məhkəməyə iddia tələbinin dəqiqləşdirilməsi barədə ərizə təqdim edərək, Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin xx.xx.2023-cü il tarixli, **********168578 saylı “Vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin vergi qanunvericiliyinin və ya icbari tibbi sığorta və sosial sığorta qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarının ləğv olunmasına dair qərar qəbul olunmasını xahiş etmiş, ərizə icraata qəbul edilmişdir. İddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin xx.xx.2022-ci il tarixli **********161215 saylı qərarına əsasən İddiaçı MMC-də növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması keçirilmiş və yoxlamanın nəticələrinə dair xx.xx.2022-ci il tarixli **********161517 saylı səyyar vergi yoxlaması aktı tərtib olunmuşdur. Yoxlama aktına əsasən iddiaçıya ümumilikdə 916.086,94 manat vergilərin azaldılması müəyyən olunmuş və 458.083,47 manat maliyyə sanksiyasının tətbiq olunması təklif olunmuşdur. Yoxlama materiallarına baxılmış və xx.xx.2023-cü il tarixli **********168578 saylı "Vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin vergi qanunvericiliyinin və ya icbari tibbi sığorta və sosial sığorta qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərar qəbul olunmuşdur. Qeyd olunan qərar əsassızdır və aşağıdakı səbəblərə görə ləğv olunmalıdır. Belə ki, səyyar vergi yoxlaması aktında qeyd edilmişdir ki, yoxlama zamanı xx.xx.2022-ci il tarixdə **********1021 nömrəli “Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” qərarına əsasən keçirilən OVN tədbiri zamanı "xxxx" MMC-nin ünvan 1 ünvanında yerləşən istehsal sexindən götürülmüş elektron yaddaş qurğusunda olan elektron fayllar araşdırılarkən rəsmi və qeyrirəsmi göstəriciləri özündə əks etdirən məlumatlar aşkar edilmişdir. Həmin məlumatlar əsasında və Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsinə istinad edilərək mənfəət vergisi, ƏDV və aksiz vergisi hesablanmışdır. Bununla bağlı bildirir ki, həmin məlumatlar "xxxx" MMC-yə məxsus deyil və MMC-nin təsərrüfat əməliyyatları ilə hər hansı bağlılığı yoxdur. Hətta bağlılığı olsa belə, bu məlumatlar əsasında vergi məbləğinin hesablanması əsassızdır. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsinə əsasən vergi orqanı tərəfindən həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı əldə edilmiş vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə məlumatlar 2022-ci ildən başlayaraq əlaqəli məlumat hesab edilir. Bu normaya əsasən vergilər yalnız 2022-ci ildən yaranan münasibətlərə tətbiq edilir. Azərbaycan Respublikasının Konstitusiyasının 149-cu maddəsinin Vİİ bəndinə əsasən fiziki və hüquqi şəxslərin hüquqi vəziyyətini yaxşılaşdıran, hüquq məsuliyyətini aradan qaldıran və ya yüngülləşdirən normativ hüquqi aktların qüvvəsi geriyə şamil edilir. Bu səbəbdən Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsinin “o cümlədən vergi orqanı tərəfindən həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı əldə edilmiş vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə məlumatlar” 2022-ci ildə qüvvəyə mindiyi üçün 2022ci ildə yaranan münasibətlərə şamil edilməli olduğundan bu məlumatlar əsasında 2021-ci il üçün vergilərin hesablanması əsassızdır. Həmçinin Vergi Məcəlləsinin 43-cü, 48-ci maddəsinin tələbləri gözlənilmədən götürülən sənədlərə (məlumatlara) əsasən vergilərin hesablanması, həmçinin "xxxx" MMC-yə məxsus olmayan hansısa qeyri-rəsmi məlumat əsasında vergilərin hesablanması əsassızdır. Nəticədə yoxlama kobud qanun pozuntuları ilə aparılaraq, qanunsuz inzibati akt qəbul olunmuşdur. Cavabdeh inzibati orqanın iddiaya yazılı etirazı onunla əsaslandırılmışdır ki, Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin xx.xx.2022-ci il tarixli **********1021 nömrəli "Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında" Qərarına əsasən Baş İdarənin Əməliyyat İdarəsi tərəfindən keçirilən OVN tədbiri zamanı vergi ödəyicisindən götürülmüş sənədlər və 1 ədəd elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlar əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətləri, bəyan edilmiş vergi tutulan dövriyyənin aşağı göstərildiyi, nəticədə vergidən yayınma riskinin yüksək olduğu müəyyən edildiyinə görə "xxxx" MMC-də növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması təyin edilmişdir. Yoxlanılan dövrdə müəssisənin fəaliyyəti spirtli içkilərin (araq və spirt) istehsalı və topdan satışından ibarət olmuşdur. Yoxlama zamanı vergi ödəyicisinin binasına (ərazisinə) baxış keçirilmiş və xx.xx.2022-ci il tarixli **********161913 nömrəli protokol tərtib edilmişdir. Səyyar vergisi yoxlaması zamanı müəssisə tərəfindən təqdim olunmuş ilkin sənədlərdən və vergi ödəyicisində xx.xx.2022-ci il tarixdə **********1021 nömrəli "Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında" qərara əsasən İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsi tərəfindən həyata keçirilən operativ nəzarəti tədbiri zamanı əldə olunan sənədlərdən istifadə edilmişdir. Səyyar vergisi yoxlaması zamanı “Vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün zəruri olan sənədlərin təqdim olunması haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli **********161299 nömrəli təlabnaməyə əsasən vergilərin hesablanması üçün zəruri olan sənədlər tələb olunmuş, müəssisə tərəfindən ilkin rəsmi sənədlər yoxlamaya təqdim edilmiş, lakin əldə olunan qeyri-rəsmi gəlirlərlə bağlı xərclərə dair digər sənədlər yoxlamaya təqdim edilməmişdir. Qeyd edilən sənədlər vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim edilmədiyi üçün Vergi Məcəlləsinin 42.2-ci maddəsinə əsasən sənədlərin tam təqdim edilməməsi barədə xx.xx.2022-ci tarixli akt tərtib edilmişdir. Müəssisənin rəhbəri qeyri-rəsmi heç bir əməliyyat aparılmadığını qeyd edərək aktı imzalamaqdan imtina etmiş, lakin aktın bir nüsxəsini tanışlıq üçün qəbul etmişdir. “Sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi haqqında" xx.xx.2022-ci il tarixli **********166237 nömrəli qərar çıxarılmış, müəssisə tərəfindən təqdim edilmiş müvafiq sənədlər götürülərək “Sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli **********166287 nömrəli protokol tərtib edilmiş, lakin müəssisənin rəhbəri əldə olunan qeyri-rəsmi gəlirlərlə bağlı xərclərə dair digər sənədləri yoxlamaya təqdim etməmiş və bunu göstərilənlərlə bağlı heç bir sənədin mövcud olmadığı ilə əsaslandırmışdır. Qeyd edilən sənədlər vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim edilmədiyi üçün Vergi Məcəlləsinin 42.1-ci və 43.10-cu maddələrinə əsasən sənədlərin təqdim olunmasından imtina barədə xx.xx.2022-ci il tarixli akt tərtib edilmişdir. ƏDV üzrə: Yoxlama ilə MMC-yə 213796,80 manat ƏDV hesablanmışdır. Belə ki, iddiaçının yoxlama ilə əhatə olunan dövr (yanvar/2019-avqust/2020) üzrə sonuncu ƏDV bəyannamələrinə (cari/kameral) əsasən göstəriciləri aşağıdakı kimi olmuşdur: vergi tutulan dövriyyə - 5.086.022,23 manat; hesablanan ƏDV - 915.484,00 manat; əvəzləşdirilən ƏDV - 271.132,33 manat; büdcəyə çatası ƏDV - 644.351,67 manat. Baş İdarənin xx.xx.2022-ci il tarixli **********1021 nömrəli "Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında" qərarına əsasən Baş İdarənin Əməliyyat İdarəsi tərəfindən keçirilən OVN tədbiri zamanı "xxxx" MMC-nin ünvan 1 ünvanda yerləşən istehsal sexindən götürülmüş elektron yaddaş qurğusunda olan elektron fayllar araşdırılarkən rəsmi və qeyri-rəsmi göstəriciləri özündə əks etdirən məlumatlar aşkar edilmişdir. Belə ki, elektron yaddaş qurğusunda olan “suzanna muh komekchisi” papkasındakı “2021” papkasında olan “Debitorlar, Kreditorlar, üzləşmə aktı” papkasındakı “Spirt hərəkəti-debitor” adlı excel cədvəlində 2021-ci ilin oktyabr-dekabr ayları üzrə rəsmi və qeyri-rəsmi 283700.00 litr miqdarında spirt satışı məlumatları aşkar edilmiş, bundan yalnız 68000.00 litr miqdarında spirt satışı elektron qaimə fakturalarla rəsmiləşdirilmiş, 215700.00 litr satış isə (o cümlədən 10500.0 litr tibbi spirt) rəsmiləşdirilməmişdir. Yoxlama ilə qeyd olunduğu kimi, müəssisə tərəfindən qeyrirəsmi satılaraq bəyan edilməyən 215700.00 litr spirt (o cümlədən 10500.00 litr tibbi spirt) satışı qeyd edilən excel cədvəlində göstərilən qiymətlər əsasında 1401556,80 manat (ƏDV daxil) müəyyən edilmişdir. Vergi Məcəlləsinin 159.1-ci maddəsinə əsasən büdcəyə əlavə olaraq 213.796,80 manat (1401556,80/1,18 x 18%) ƏDV hesablanmışdır. Beləliklə, səyyar vergi yoxlaması ilə yoxlanılan dövr üzrə vergi tutulan əməliyyatların dəyəri 6.273.782,23 manat, ƏDV-si 1.129.280,80 manat, əvəzləşdirilən ƏDV-nin 271.132,34 manat (idxal üzrə 123.152,05 manat, daxili alış üzrə 147.980,29 manat) və büdcəyə çatası vergi məbləğinin 858.148,46 manat olduğu müəyyən edilmişdir. Göründüyü kimi bəyannamələrdə büdcəyə çatası vergi məbləği 213.796,80 manat azaldılmışdır (858.148,46 - 644.351,67). Kənarlaşmaya səbəb vergi tutulan əməliyyatların dəyərinin bəyannamələrdə 1.187.760.0 manat (ƏDV-siz) az göstərilməsi (6.273.782,23 - 5.086.022,23) olmuşdur. Nəticə olaraq səyyar vergi yoxlaması ilə Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu, 159.1-ci, 161-ci və 166-cı maddələrinə əsasən ƏDV üzrə büdcəyə çatası verginin yoxlanılan dövr üzrə 213.796,80 manat azaldılması (o cümlədən: oktyabr 2021 - 68.823,00 manat, noyabr 2021 -82.080,00 manat, dekabr 2021 - 62.893,80 manat) müəyyən edilmişdir. Mənfəət vergisi üzrə: Müəssisə tərəfindən vergi orqanına təqdim edilmiş 2021-ci ilin yekunu üzrə cari mənfəət vergisi bəyannaməsində kameral vergi yoxlaması nəticələri nəzərə alınmaqla malların təqdim edilməsindən (işlərin görülməsindən, xidmətlərin göstərilməsindən) gəlir (ƏDV-siz və aksizsiz) 1.527.781,49 manat, xarici valyutaların manata nisbətən müsbət məzənnə fərqi 656,20 manat olmaqla, ümumi gəlirin 1.528.437,69 manat, ümumi gəlirdən çıxılan xərclərin 1.274.445,63 manat (o cümlədən: əmək haqqı 149.299,77 manat, sosial sığorta haqları 31.721,24 manat, xammal və materiallar 777.656,08 manat, icarə haqqı 75.187,09 manat, enerji xərcləri 36.127,32 manat, qaz xərcləri 104.147,58 manat, su və kanalizasiya xərcləri 65.693,23 manat, rabitə xərcləri 1.628,69 manat, bank xidməti üzrə xərclər 6.524,72 manat, sair xərclər 9.641,27 manat, təmir xərcləri 10.703,40 manat, digər xərclər 6.115,24 manat), vergiyə cəlb olunan mənfəətin 253.992,06 manat va mənfəət vergisinin 50.798,41 manat olduğu göstərilmişdir. Səyyar vergi yoxlaması ilə yoxlamaya təqdim olunmuş sənədlər və OVN tədbiri zamanı götürülmüş elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlar əsasında müəssisənin 2021-ci ildə ümumi gəlirinin 2.058.555,99 manat olduğu müəyyən edilmişdir. OVN tədbiri zamanı götürülmüş elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlar əsasında müəyyən edilmiş gəlirlərlə bağlı xərclərə dair digər sənədlər yoxlamaya təqdim edilməmişdir. Qeyd edilən sənədlər vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim edilmədiyi üçün Vergi Məcəlləsinin 43.10-cu maddəsinə əsasən sənədlərin təqdim olunmasından imtina barədə xx.xx.2022-ci il tarixli akt tərtib edilmişdir. Vergi Məcəlləsinin 67.1-ci maddəsinə əsasən analoji fəaliyyət ilə məşğul olan vergi ödəyicisinin vergi orqanlarında olan məlumatlarından istifadə edilməsinə zərurət yarandığından xx.xx.2022-ci il tarixli **********705700 nömrəli məktubla "xxxx" MMC-nin vergi ödəyicisi kimi qeydiyyatda olduğu İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə müraciət olunmuş, lakin eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli malları istehsal etmiş (eyni növ və keyfiyyət xüsusiyyətləri nəzərə alınmaqla), eyni dövr üzrə eyni ərazidə fəaliyyət göstərmiş analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisi müəyyən edilməmişdir. Müəyyən edilmiş gəlirlərlə bağlı xərclərə dair sənədlər yoxlamaya tam təqdim edilmədiyindən və qeyd olunan xərcləri Vergi Məcəlləsinin 67.1-ci maddəsində sadalanan əlaqəli məlumatlar əsasında müəyyənləşdirmək mümkün olmadığından Vergi Məcəlləsinin 67.14-cü maddəsinə əsasən vergi ödəyicisinin vergiyə cəlb edilən gəliri Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsinə və Nazirlər Kabinetinin xx.xx.2001-ci il tarixli 55 nömrəli qərarına əsasən (xx.xx.2003-cü il tarixli 42 nömrəli qərarı ilə edilmiş əlavə və dəyişikliklər nəzərə alınmaqla) yoxlama ilə müəyyən edilmiş 2.058.555,99 manat gəlirə görə 20% şərti rentabellik norması tətbiq edilməklə büdcəyə çatası mənfəət vergisi 68.618,53 manat məbləğində müəyyən edilmişdir (2058555,99 * 20/120 * 20%). Beləliklə, səyyar vergi yoxlaması ilə Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu, 67.14-cü, 83.9-cu, 104-cü və 105-ci maddələrinə əsasən 2021-ci il üzrə büdcəyə çatası mənfəət vergisi 68.618,53 manat məbləğində müəyyən edilmiş, bəyannamə ilə hesablanmış 50.798,41 manat vergi məbləği nəzərə alınmaqla büdcəyə əlavə olaraq 17.820,12 manat mənfəət vergisi (68618,53 - 50798,41) hesablanmışdır. Aksiz üzrə: Yoxlama ilə əhatə olunan dövrdə müəssisə spirt və araq məhsullarının istehsalı və satışı ilə məşğul olduğundan aksiz vergisinin ödəyicisi olmuş, aksiz vergisi bəyannamələri vergi orqanına təqdim edilmişdir. Yoxlama ilə əhatə olunan dövr üzrə müəssisə tərəfindən 3.120.898,72 manat aksiz vergisi (o cümlədən 104.777,07 manat (5238885,35 x 0.20) icbari tibbi sığorta haqqı) hesablanmış, alınmış spirt xammalına görə ödənilmiş 64.000,00 manat vergi məbləği əvəzləşdirilərək, büdcəyə ödəməli aksiz məbləği 3.056.898,72 manat (3.120.898,72 - 64.000,00) təşkil etmişdir. Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsi tərəfindən müəssisədə aparılan operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı vergi ödəyicisi tərəfindən 2021-ci ilin oktyabr-dekabr ayları üzrə qeyri-rəsmi satılaraq bəyan edilməyən 215700.00 litr spirt (o cümlədən 10500.00 litr tibbi spirt) məhsulu müəyyən edilmişdir. Ona görə də Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu, 84.1.1-ci, 190.1-ci və 190.3.1-ci maddələrinə əsasən büdcəyə əlavə olaraq 656.640,00 manat ((215700.00 - 10500.00) x 3,20) aksiz vergisi (o cümlədən: oktyabr 2021 - 204.480,00 manat, noyabr 2021 - 256.000,00 manat, dekabr 2021 - 196.160,00 manat) hesablanmışdır. Beləliklə, səyyar vergi yoxlaması ilə Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu, 184.1.1-ci, 190.1-ci və 190.3.1-ci maddələrinə əsasən aksiz vergisi üzrə büdcəyə 2021-ci ilin oktyabr ayı üzrə 204.480,00 manat, noyabr ayı üzrə 256.000,00 manat, dekabr ayı üzrə 196.160,00 manat olmaqla, cəmi 656.640,00 manat məbləğində əlavə vəsait hesablanmışdır. ÖMV üzrə: Yoxlama ilə əhatə olunan dövrdə müəssisə icarə haqqından tutulan ödəmə mənbəyində verginin ödəyicisi olmuş, ödəmə mənbəyində tutulan verginin bəyannamələri vergi orqanına təqdim edilmiş və 19262,19 manat məbləğində ödəmə mənbəyində vergi tutularaq aidiyyəti üzrə ödənilmişdir. Belə ki, "xxxx" MMC fəaliyyət göstərdiyi Bakı şəhəri, Xətai rayonu, Camal Hacıəliyev küç 28D ünvanında yerləşən 8915.5 kv.m. sahəsi olan əmlak kompleksini xx.xx.2021-ci il tarixli icarə müqaviləsi ilə aylıq icarə haqqı 10.000,00 manat olmaqla fiziki şəxs X1 icarəyə götürmüşdür. Müəssisədə aparılmış OVN tədbiri zamanı götürülmüş elektron yaddaş qurğusunda olan “arena bash buqalter pk” papkasındakı “Raboçiy stol” papkasında olan “realizəsiyə arena” adlı excel cədvəlində 2021-ci ilin iyun -dekabr ayları üzrə ödənilmiş icarə haqları barədə rəsmi və qeyri-rəsmi göstəriciləri özündə əks etdirən məlumatlar aşkar edilmişdir. Səyyar vergi yoxlaması ilə yoxlamaya təqdim olunmuş sənədlər və OVN tədbiri zamanı götürülmüş elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlar əsasında yoxlama ilə əhatə olunan dövr (2ci rüb 2021 - 2-ci rüb 2022) üçün 47.092,21 manat məbləğində ödəmə mənbəyində tutulan vergi hesablanmışdır (336.372,90 * 14%). Səyyar vergi yoxlaması ilə Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu, 124.1-ci maddələrinə əsasən yoxlanılan dövr üzrə büdcəyə çatası ödəmə mənbəyində tutulan vergi 47.092,21 manat məbləğində müəyyən edilmiş, bəyannamələrlə hesablanmış 19262,19 manat vergi məbləği nəzərə alınmaqla büdcəyə əlavə olaraq 27830,02 manat ÖMV (47.092,21 - 19.262,19) hesablanmışdır (o cümlədən: 2021-ci ilin 2ci rübü üzrə 4.985,81 manat, 3-cü rübü üzrə 6.940,21 manat, 4-cü rübü üzrə 15.904,00 manat). Beləliklə, səyyar vergi yoxlaması nəticəsində büdcəyə əlavə dəyər vergisi üzrə 213.796,80 manat, aksiz vergisi üzrə 656.640,00 manat, mənfəət vergisi üzrə 17.820,12 manat və ödəmə mənbəyində tutulan vergi üzrə 27.830,02 manat olmaqla, cəmi 916.086,94 manat məbləğində əlavə vəsait hesablanmışdır. Yoxlama nəticəsində Vergi Məcəlləsinin 58.1-ci maddəsinə əsasən ümumi vergilərin 916.086,94 manat məbləğində azaldılmasına görə 50% miqdarında, yəni 458.083,47 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. İddiaçı iddia ərizəsində qeyd etmişdir ki, OVN tədbiri zamanı götürülmüş elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlar ona aid deyil və vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlarla bağlı vergilərin hesablanması yoxlamanın aparıldığı dövrdə qüvvədə olan qanunvericilikdə təsbit olunmadığından əsassızdır. İddiaçının operativ vergi nəzarəti tədbirinin nəticələrinin səyyar vergi yoxlaması zamanı verginin hesablanmasında nəzərə alınmasını qanunsuz hesab etməsi onun vergi qanunverciliyinin digər tələblərindən məlumatsız olduğunu göstərir. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən iddiaçının bu dəlilinə münasibətdə bildirilir ki, OVN tədbiri zamanı götürülmüş elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlar ona məxsus olan təsərrüfat subyektində aşkar edilmişdir və həmin məlumatlarda müəssisənin adı, eləcə də satış həyata keçirdiyi digər şəxslərin adları, satılmış malların həcmi və dəyəri aydın şəkildə qeyd edilmişdir. Etiraz daha sonra Azərbaycan Respublikası VM-nin 67.1.9-cu, 83.2.1-ci, 83.2.4-cü maddələri ilə əsaslandırılmışdır. Məhkəmənin nəzərinə çatdırılır ki, səyyar vergi yoxlaması müəssisədən operativ vergi nəzarəti zamanı götürülmüş sənədlər və səyyar vergi yoxlamasına təqdim edilmiş ilkin mühasibat sənədləri əsasında aparılmışdır (Səyyar vergi yoxlaması aktının 1.8-ci bəndində qeyd edilmişdir). Belə ki, “Mühasibat uçotu haqqında” Qanunun 2.1.10-cu 2.1.11-ci maddəsinə istinadən qeyd olunduğu kimi elektron daşıyıcılarda olan təsdiqedici məlumatlar da ilkin uçot sənədi hesab edilmişdir. Belə olan halda iddiaçının dəlil kimi qeyd etdiyi “elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlar əsas götürülməklə vergilərin hesablanması qüvvədə olan qanunvericilikdə nəzərdə tutulmamışdır” ifadəsi təkzib edilir. Yuxarıda qeyd olunan maddi hüquq normalarının təhlilindən görünür ki, elektron fayllar da “Mühasibat uçotu haqqında” Qanunun 2.1.10-cu və 2.1.11-ci maddələrinin təsirinin altına düşməklə ilkin uçot sənədi hesab edilmişdir. Eyni zamanda qeyd etməyi zəruri hesab edir ki, mühasibat uçotu haqqında” qanunvericilikdə elektron daşıyıcılarda əks olunan sənədlərə dair hər hansı tələb müəyyən edilməmişdir. Bu baxımdan hesablamaların əsasını təşkil edən sözügedən məlumatların mötəbərliyinin şübhə altına alınması üçün hər hansı əsas yoxdur. Vergi Məcəlləsinin 130.1-ci maddəsinə 130.2-ci maddəsinə əsasən səyyar vergi yoxlaması ilə hesablanmış vergilər tam olaraq qanuni və əsaslıdır. Bütün bunlara baxmayaraq, iddiaçı iddia ərizəsində hesablamanın qanunsuz olduğunu bildirmiş, lakin mövqeyini heç bir aidiyyəti hüquq norması, konkret faktlarla və ya dəlillərlə əsaslandıra bilməmişdir. Vergi Məcəlləsinin 70.3-cü maddəsinə əsasən vergi hesablamalarına dair sənədlərin və ya vergi qanunvericiliyinə əsasən tərtib edilən digər sənədlərin heç biri, aşağıdakılara əməl edildiyi halda, etibarsız və ya prosessual pözuntularla tərtib edilmiş sayıla bilməz: onlar öz məzmununa və mahiyyətinə görə vergi qanunvericiliyinə uyğun gəlirsə (70.3.1); vergi hesablanılan və ya bu sənədlərin aid olduğu şəxs hamı üçün aydın şəkildə göstərilmişdirsə (70.3.2). Hazırkı iş üzrə mübahisələndirilən xx.xx.2023-cü il tarixli vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında qərar, o cümlədən qərarla hesablanmış vergilər və tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyaları məzmununa və mahiyyətinə görə vergi qanunvericiliyinin tələblərinə uyğun olmaqla bərabər vergi hesablanılan şəxs hamı üçün aydın göstərilmişdir. Belə olan halda həmin məsuliyyət qərarı prosessual pozuntularla tərtib edilmiş və etibarsız sayıla bilməz. Yuxarıda göstərilənləri və İnzibatiProsessual Məcəllənin 47.2-ci maddəsinin tələblərini rəhbər tutaraq iddianın təmin edilməməsini məhkəmədən xahiş etmişdir. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-8315/2023 saylı, 08 avqust 2023-cü il tarixli qərarı (hakim M.Hacıbəyova) ilə iddia tələbi təmin edilmişdir. Qərardan narazı qalan cavabdeh qanunvericiliklə müəyyən edilmiş qaydada və vaxtda apellyasiya şikayəti verərək, qərarın ləğv edilməsi və iddia tələbinin təmin edilməməsi haqqında qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. Apellyasiya şikayətinin dəlilləri: Apellyasiya şikayəti iddia ərizəsinə etirazın məzmununa uyğun əsaslandırılmış və əlavə olaraq qeyd edilmişdir ki, məhkəmənin mövqeyinə əsasən cavabdeh növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi barədə qərarında Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə (mənbəyi bəlli olan əlaqəli məlumat) istinad etməklə kifayətlənmiş, növbədənkənar yoxlamanın keçirilməsinin zəruriliyini şərtləndirən halları (mənbəyi bəlli olan əlaqəli məlumatları) göstərməmiş, diskresion səlahiyyətlərindən bu formada istifadənin vacibliyini əsaslandırmamışdır. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı məlumat əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətləri müəyyən edilməsi növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının vergi orqanı tərəfindən keçirilməsi hallarına aid edilmişdir. Məhkəmənin bu dəlilinə münasibətdə bildirirlər ki, OVN tədbiri zamanı götürülmüş elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlar ona məxsus olan təsərrüfat subyektində aşkar edilmişdir və həmin məlumatlarda müəssisənin adı, eləcə də satış həyata keçirdiyi digər şəxslərin adları, satılmış malların həcmi və dəyəri aydın şəkildə qeyd edilmişdir. Azərbaycan Respublikası VM-nin 83.2.1-ci maddəsinə əsasən vergi orqanının bu Məcəlləyə uyğun olaraq vergi ödəyicisinin vergi öhdəliklərini vergi bəyannamələrində olan məlumata və 83.2.4-cü maddəyə əsasən vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumata, o cümlədən bu Məcəllənin 67-ci maddəsi ilə nəzərdə tutulmuş əlaqəli məlumatlara əsaslanaraq hesablamaq hüququ vardır. Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsinə əsasən bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, mühasibat uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır. Eyni zamanda bildirirlər ki, Vergi Məcəlləsinin qeyd olunan 67.1.9-cu maddəsi yoxlamanın əhatə etdiyi dövrdə də qanunvericilikdə mövcud olmuşdur və yuxarıda qeyd olunanlar iddiaçıdan götürülmüş elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatların mənbəyi bəlli olan məlumatlar olduğunu sübut edir. Məhkəmə maddi hüquq normalarının tətbiqində səhvə yol vermiş, işin müəyyən olunmuş faktiki hallarına uyğun olmayan şəkildə maddi hüquq normalarını tətbiq etmişdir. Yəni, iş üzrə tətbiq edilməli olan maddi hüquq normalarını tətbiq etməmişdir. Belə ki, “Mühasibat uçotu haqqında” Qanunun 2.1.10-cu maddəsinin 2.1.11-ci maddəsi ilə qarşılıqlı təhlili nəticəsində formalaşmış hüquqi mövqeyimizə əsasən hesab edirik ki, nəzarət tədbirləri zamanı qanuni yolla əldə edilmiş elektron fayllarcədvəllər ilkin uçot sənədi hesab edilir. Mühasibat uçotu haqqında” Qanunun 2.1.10-cu maddəsinə əsasən mühasibat uçotu sənədi - ilkin uçot sənədləri, mühasibat uçotu registrləri, maliyyə hesabatları, habelə uçotun formalaşdırılması üçün tərtib edilən sənədlərdir. “Mühasibat uçotu haqqında” Azərbaycan Respublikasının Qanununun 2.1.11ci maddəsinə əsasən ilkin uçot sənədləri - maliyyə-təsərrüfat əməliyyatlarının aparılması üçün mühasibat uçotu subyektinin rəhbərinin göstərişini təsdiq edən və ya bu əməliyyatların baş verməsinə hüquq verən, habelə mühasibat uçotunun aparılmasına əsas verən yazılı və ya elektron daşıyıcılarda olan təsdiqedici sənədlərdir. Sözügedən qanunda qeyd olunduğu kimi elektron daşıyıcılarda olan təsdiqedici məlumatlar da ilkin uçot sənədi hesab edilmişdir. Belə olan halda məhkəmənin yuxarıda dəlil kimi qeyd etdiyi “”fləş kart” məlumatları və qara mühasibatlıq sənədləri əsas götürülməklə əlavə hesablamaların aparılması qüvvədə olan mühasibat uçotu haqqında və vergi qanunvericiliyində nəzərdə tutulmamışdır” ifadəsi təkzib edilir. Belə ki, yuxarıda qeyd olunan maddi hüquq normalarının təhlilindən görünür ki, elektron fayllar da “Mühasibat uçotu haqqında” Qanunun 2.1.10-cu və 2.1.11-ci maddələrinin təsirinin altına düşməklə ilkin uçot sənədi hesab edilmişdir. Eyni zamanda qeyd etməyi zəruri hesab edirlər ki, mühasibat uçotu haqqında qanunvericilikdə elektron daşıyıcılarda əks olunan sənədlərə dair hər hansı tələb müəyyən edilməmişdir. Bu baxımdan hesablamaların əsasını təşkil edən sözügedən məlumatların mötəbərliyinin şübhə altına alınması üçün hər hansı əsas yoxdur. Məhkəmə qeyd olunan halları nəzərə alaraq, iş üzrə obyektiv həqiqətin müəyyən olunması üçün əlavə araşdırma aparmalı olduğu halda heç bir araşdırma aparmamışdır. Məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizasının əsas vəzifəsi onun hesabatlarda və hesabat prosesində neqativ kənarlaşmanın müəyyən edilməsi məqsədi ilə təsərrüfat əməliyyatlarının mühasibat uçotunda əks etdirilməsinin vəziyyətini öyrənməkdən ibarətdir. Beləliklə qara mühasibatlıq sənədləri mənbəyi bəlli olan məlumat olduğu üçün vergi qanunvericiliyinin, həmin sənədlər ilkin uçot sənədi olduğu üçün isə mühasibat uçotu haqqında qanunvericiliyinin tələblərinə uyğun olmuşdur. Həmçinin məhkəmə kollegiyası vergilərin hesablanması əsasları ilə mühasibat uçotunun aparılması qaydalarını fərqləndirməmiş və bu istiqamətləri eyni xətt hesab etdiyi üçün vergilərin hesablanması əsasları zamanı mütləq şəkildə rəsmi sənədlərə istinad edilməsini vacib tələb hesab etmişdir. Vergi Məcəlləsinin 16.1.3-cü maddəsinə əsasən qanunvericiliklə nəzərdə tutulmuş qaydada gəlirlərin (xərclərinin) və vergitutma obyektlərinin uçotunun aparılması, 16.1.6-cı maddəsinə əsasən isə bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş hallarda və qaydada vergi orqanlarına və onların vəzifəli şəxslərinə zəruri olan məlumatları və sənədləri, habelə mühasibat uçotu elektron formatda aparıldığı halda, özünün və filiallarının elektron daşıyıcılarında olan məlumatlara birbaşa və ya məsafədən çıxış imkanı yaratmaqla, həmin məlumatları vergi orqanının tələbi ilə təqdim etmək vergi ödəyicisinin vəzifəsinə aid edilmişdir. Vergi Məcəlləsinin 130.1-ci maddəsinə əsasən vergi ödəyicisi vergi tutulan gəlirin(mənfəətin) dəqiq əks etdirilməsi üçün sənədləşdirilmiş məlumat əsasında gəlirlərinin və xərclərinin vaxtlı-vaxtında dəqiq uçotunu aparmağa, tətbiq edilən uçot metodundan asılı olaraq gəlirlərini və xərclərini onların əldə edildiyi və ya çəkildiyi müvafiq hesabat dövrlərinə aid etməyə borcludur. Vergi ödəyicisinin istifadə etdiyi uçot metodunda xərclərin və daxil olmaların müddətləri və uçotu qaydasına dair bütün tələblər nəzərə alınmalıdır. Gəlirlərin və xərclərin uçotunu hüquqi və fiziki şəxslər Azərbaycan Respublikasının müvafiq qanunvericiliyinə uyğun olaraq aparırlar. Vergitutma məqsədləri üçün gəlirlər və xərclər Vergi Məcəlləsinə əsasən müəyyən edilir. Bu Məcəllənin 130.2-ci maddəsinə əsasən vergi ödəyicisi öz fəaliyyəti ilə bağlı olan bütün əməliyyatların başlanğıcını, gedişini və qurtarmasını müəyyənləşdirməyə imkan verən uçotun aparılmasını təmin etməyə borcludur. Belə ki, məhkəmə qanunvericiliyin normalarını yanlış təfsir və tətbiq edərək vergilərin hesablanması əsası kimi mütləq qaydada rəsmi sənədlərin çıxış etməsini tələb etmişdir. Bu hal isə vergi qanunvericiliyi ilə müəyyən edilmiş vergilərin hesablanması əsasları ilə birbaşa ziddiyyət təşkil edir. Yuxarıda qeyd edildiyi kimi Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsi hesablanmasının əsası kimi məlumatların, yəni mənbəyi bəlli olan məlumatların mövcud olmasını tələb etmişdir. Belə olan halda bu məlumatlara dair hər hansı tələb hüquq müstəvisində müəyyən edilmədiyi təqdirdə və xüsusi qanunda bu barədə hər hansı göstəriş olmadığı təqdirdə həmin məlumatlara rəsmi xarakter kimi tələb irəli sürülməsi qanunvericiliklə ziddiyyət təşkil etmişdir. Hesab edirlər ki, məhkəmə kollegiyası mühasibat uçotunun aparılması qaydaları üzrə qanunvericiliklə müəyyən olunmuş tələbləri vergilərin hesablanması əsasları ilə tam eyniləşdirərək normaların rəqabəti zamanı xüsusi normanın tətbiqinin vacibliyini unutmuşdur. Nəticə etibarı ilə bildirməyi zəruri hesab edirlər ki, öncəliklə elektron məlumatlar ilkin uçot sənədləri üzrə tələblərə cavab verir, digər tərəfdən də həmin tələblərə cavab vermədiyi təqdirdə belə vergilərin hesablanması əsaslarını təşkil etmək üzrə hüquqi əsasa sahibdir. Qeyd olunan hüquqi əsaslar və onların şərhi yuxarıda ətraflı şəkildə şərh olunmuşdur. Həmçinin, “Mühasibat uçotu haqqında” Qanun elektron daşıyıcılarda əks olunan məlumatlara dair konkret, xüsusi rekvizitlər müəyyən etmədiyi üçün hesab edirik ki, məhkəmənin yüksək sübutetmə standartı tətbiq etməklə elektron daşıyıcılarda əks olunan sənədlərin ilkin uçot sənədi və ya mühasibat uçotu sahəsində nəzərdə tutulan digər sənədlərin tələblərinə cavab verməməsi qənaətinə gəlməsi Avropa Məhkəməsinin aşağıda qeyd olunan qərarlarında əks olunan həddən artıq formalizmin tətbiqinin tərəfin məhkəməyə əlçatanlıq hüququnun pozulmasına gətirib çıxartmışdır. Məhkəmə cavabdehin sübut hesab edərək əsaslandırma üçün əsas götürdüyü elektron daşıyıcılarda olan məlumatlarına-cədvəllərinə dair formal tələblər (bu məlumatlar rəsmi xarakterli olmadığından) irəli sürsə də həmin sənədlərin konkret olaraq hansı tələblərə cavab vermədiyini və bu tələblərin hüquqi əsaslarının nədən ibarət olması barədə qəbul etdiyi qərarında heç bir əsaslandırma aparmamışdır. Bu baxımdan hesab edirlər ki, məhkəmənin elektron daşıyıcılarda əks olunan sənədlərə-cədvəllərə mənbəyi bəlli olan əlaqəli məlumat kimi qiymət verməməsi heç bir hüquqi və faktiki əsaslandırma aparmadan həyata keçirildiyi üçün əsaslı sayıla bilməz. Məhkəmə nəzərə almamışdır ki, sübutlar aidiyyəti, mümkünlüyü və mötəbərliyi üzrə qiymətləndirilərkən, sübut mümkün hesab edilmədikdə əsaslandırılmalı, daha sonra isə həmin məlumat və ya sənədin mötəbərlik üzrə qiymətləndirilməsi həyata keçirilməlidir. Bu faktın özü məhkəmənin ədalətli məhkəmə araşdırması hüququnu ciddi pozduğuna işarədir. Yuxarıda qeyd edildiyi kimi, cavabdeh tərəfindən təqdim olunan sübutlara münasib və mütənasib olmayan yüksək sübutetmə standartının tətbiqi cavabdehin məhkəməyə əlçatanlılıq hüququnu pozmaqla məhkəmə müdafiə hüququnu həddən artıq formalizm tətbiq etməklə ciddi şəkildə məhdudlaşdırmışdır. Məhkəmə icraatı iştirakçılarının izahatları: Məhkəmə iclasında iştirak edən cavabdehin nümayəndəsi apellyasiya şikayətinin məzmununa uyğun izahat verərək, şikayətin təmin edilməsini, qərarın ləğv edilməsi və iddia tələbinin təmin edilməməsi haqqında qərar qəbul edilməsini xahiş etdi. Məhkəmə iclasında iştirak edən iddiaçının nümayəndəsi və vəkili apellyasiya şikayətinin dəlillərinə etiraz edərək, şikayətin təmin edilməməsini, birinci instansiya məhkəməsinin qərarının dəyişdirilmədən saxlanılmasını xahiş etdi. Əsaslandırıcı hissə: Azərbaycan Respublikası İnzibati-Prosessual Məcəlləsinin 82-ci maddəsinə əsasən apelyasiya instansiyası məhkəməsi mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində və hüquqi məsələlər, habelə sübutlar və faktlar (faktiki hallar) əsasında mahiyyəti üzrə tam həcmdə baxır. Apellyasiya şikayəti qanunla müəyyən olunmuş tələblərə riayət olunmaqla verilmişdir, şikayətin mümkün sayılmaması üçün əsaslar yoxdur. Belə ki, şikayət birinci instansiya məhkəməsinin qərarının təqdim olunduğu gündən 30 gün ərzində verilmişdir (İPM-85.1), formal baxımdan əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbi göstərilmişdir (İPM-85.2, 85.3). Məhkəmə kollegiyası tərəfləri dinləyib, apellyasiya şikayətinin dəlillərini iş materialları ilə birlikdə araşdırıb hesab edir ki, cavabdehin apellyasiya şikayəti təmin edilməməli, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır. Məhkəmə kollegiyası ilk öncə iddianın mümkünlüyü ilə bağlı aşağıdakıları qeyd edir: İddia ümumi və xüsusi mümkünlük şərtlərinə cavab verir. Belə ki, hazırkı iddia növü mübahisələndirmə haqqında iddiadır. İnzibati Prosessual Məcəllənin 2.2.1-ci maddəsinə görə şəxsin hüquq və vəzifələri ilə bağlı inzibati orqan tərəfindən qəbul edilmiş inzibati aktın mübahisələndirilməsinə (ləğv olunmasına və ya dəyişdirilməsinə) dair iddialara (mübahisələndirmə haqqında iddia) inzibati məhkəmə icraatı qaydasında baxılır. Həmin Məcəllənin 38.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirmə haqqında iddia inzibati aktın təqdim (elan) olunduğu vaxtdan, şikayət instansiyasına şikayət verildiyi hallarda isə şikayətə dair qəbul olunan inzibati aktın təqdim olunduğu vaxtdan 30 gün müddətində, elmi dərəcələr və elmi adlar verilməsi, xarici ölkələrdə verilmiş elmi dərəcələr və elmi adlar haqqında sənədlərin nostrifikasiyası (ekvivalentliyinin müəyyən edilməsi və tanınması) və ya təkrar attestasiya əsasında tanınması, elmi dərəcədən və elmi addan məhrumetmə (elmi adın və elmi dərəcənin bərpası) ilə bağlı inzibati aktlara münasibətdə isə bu inzibati aktlar qəbul edildiyi tarixdən 2 ay müddətində qaldırıla bilər. Hazırda iddiaçının iddiası mümkünlük şərtlərinə cavab verir: iddia qaldırmaqda iddiaçı subyektiv hüquqa malik olmuş, iddia düzgün cavabdehə verilmiş, iddia prosessual müddətə əməl edilməklə qaldırılmışdır. Məhkəmə kollegiyası iddianın mahiyyəti ilə bağlı əvvəla aşağıdakı qeyd edilən qanunvericilik normalarını diqqətə çəkir : Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin: - 38-ci maddəsinə əsasən səyyar vergi yoxlaması, vergi orqanının qərarına əsasən həyata keçirilir. Səyyar vergi yoxlaması növbəti və növbədənkənar ola bilər. -38.3-cü maddəsinə əsasən növbədənkənar vergi yoxlaması vergi orqanları tərəfindən aşağıda göstərilən hallarda keçirilə bilər: 38.3.5. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı məlumat əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətləri müəyyən edildikdə; -67.1-ci maddəsinə əsasən bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini aşağıda göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır: 67.1.1. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi orqanına əvvəlki hesabat dövrləri üçün təqdim edilmiş vergi bəyannamələri; 67.1.2. vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdankənar gəlirləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.3. vergi ödəyicisinin xərcləri, o cümlədən fərdi istehlakı üçün malların (daşınar və daşınmaz əmlakın), işlərin və xidmətlərin alınmasına çəkilən xərcləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.4. vergi ödəyicisinin mülkiyyətində və ya istifadəsində olan maddi və qeyrimaddi əmlak barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.5. vergi ödəyicisi tərəfindən istehsal olunmuş və (və ya) təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) fiziki həcmi barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.6. vergi ödəyicisinin idxal-ixrac əməliyyatları barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.7. vergi ödəyicisinin bank hesablarındakı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti barədə alınan rəsmi məlumatlar; 67.1.8. vergi ödəyicisində aparılmış xronometraj müşahidələrin nəticələri; 67.1.9. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar. “İnzibati icraat haqqında” Azərbaycan Respublikasının Qanununun: -24.1-ci maddəsinə əsasən inzibati orqan inzibati icraat zamanı işin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları hərtərəfli, tam və obyektiv araşdırmağa borcludur. -24.2-ci maddəsinə əsasən inzibati orqan maraqlı şəxslərin xeyrinə olan halların araşdırılmasından və nəzərə alınmasından imtina edə bilməz. -24.3-cü maddəsinə əsasən inzibati icraat zamanı işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir. -24.4-cü maddəsinə əsasən təqdim olunmuş sübutlar yetərli olmadıqda, inzibati orqan öz təşəbbüsü ilə əlavə sübutlar toplamağa borcludur. -24.5-ci maddəsinə əsasən inzibati orqan inzibati icraatda iştirak edən şəxslər tərəfindən təqdim olunmuş və baxılması onun səlahiyyət dairəsinə aid olan ərizə, şikayət və ya vəsatətləri işə aid olmaması və ya əsassız olması səbəbindən qəbul etməkdən imtina edə bilməz. -47.1-ci maddəsinə əsasən inzibati orqan sübutlara iş üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki və hüquqi hallara müvafiq olaraq qiymət verir. Apellyasiya şikayətinin dəlillərinə münasibətdə məhkəmə kollegiyası aşağıdakıları qeyd edir: Cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinin dəlillərinə münasibətdə Məhkəmə kollegiyası formalaşmış məhkəmə təcrübəsini nəzərə alaraq birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə ilə razılaşaraq qeyd edir ki, işin faktiki hallarına əsasən cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin “Səyyar vergi yoxlaması keçirilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli **********161215 saylı qərarı əsasında İddiaçı MMC barəsində Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən vergilər və digər icbari ödənişlərə dair qanunvericiliyə əməl edilməsi vəziyyətinin düzgünlüyünün yoxlanılması məqsədi ilə aprel 2021 – iyun 2022-ci illər üzrə vergi dövrləri üzrə növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması təyin edilmişdir. Kollegiya qeyd olunan qərara münasibətdə ilk növbədə qeyd edir ki, AR Vergi Məcəlləsində səyyar vergi yoxlamasının iki növü nəzərdə tutulmuşdur: növbəti və növbədənkənar. Vergi orqanı hər iki yoxlamanın keçirilməsi ilə bağlı qərar qəbul etsə də, sözügedən qərarlar inzibati akt hesab edilmirlər. Belə ki, “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 2.0.2-ci maddəsinə əsasən inzibati akt inzibati orqan tərəfindən ümumi (publik) hüquq sahəsinə aid olan müəyyən (konkret) məsələni nizama salmaq və ya həll etmək məqsədilə qəbul edilmiş və ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxs (şəxslər) üçün müəyyən hüquqi nəticələr yaradan qərar, sərəncam və ya digər növ hakimiyyət tədbiridir. İnzibati akt hakimiyyət tədbiri olmaqla aşağıdakı əlamətlərlə xarakterizə olunur inzibati orqan tərəfindən qəbul edilməli; ümumi (publik) hüquq sahəsinə aid olan müəyyən (konkret) məsələləri nizama salmalı; ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxs (şəxslər) üçün müəyyən hüquqi nəticələr yaratmalı; qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş formalardan birinə uyğun olmalıdır. Göründüyü kimi inzibati akt hüquqi nəticələr yaradır, yəni ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxsin (şəxslərin) hüquqi vəziyyətini dəyişdirir, onun üzərinə vəzifə və öhdəliklər qoyur və ya ona bu və ya digər hüququn həyata keçirilməsinə şərait yaradır, bununla da hüquq münasibətlərinin formalaşması, mövcud münasibətlərin dəyişdirilməsi və ya onlara xitam verilməsinin faktiki əsası kimi çıxış edir. AR Vergi Məcəlləsinin 38, 39 və 49-cu maddələrinin birgə təhlili onu deməyə əsas verir ki, səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi haqqında qərar özü-özlüyündə vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratmır. Belə ki, aparılan yoxlamanın nəticələri Vergi Məcəlləsinin 39.1-ci maddəsinə müvafiq olaraq səyyar vergi yoxlaması aktı ilə rəsmiləşdirilir və həmin akt əsasında vergi orqanının rəhbəri (rəhbərin müavini) Vergi Məcəlləsinin 49.1-ci maddəsində nəzərdə tutulan qərarlardan birini qəbul edir. Həmin Məcəllənin 49-cu maddəsində isə vergi orqanının rəhbərinə (rəhbərin müavini) həm məsuliyyətə cəlbetmə, həm də məsuliyyətə cəlbetməmə barədə, həm də həmin maddədə nəzərdə tutulan digər qərarlardan birini qəbul etmə imkanı verilir. Belə olan halda isə, yalnız vergi orqanının rəhbərinin (rəhbərin müavini) vergi ödəyicisini vergi məsuliyyətinə cəlb etmə barədə qərarı ilə vergi ödəyicisi vergi məsuliyyətinə cəlb edilə bilər ki, bu da onu deməyə əsas verir ki, məhz həmin qərar vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratmış olur. Beləliklə, istər növbəti, istərsə də növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qəbul edilmiş qərarlar vergi ödəyicisi üçün hüquqi nəticə yaratmadıqlarından inzibati akt hesab edilmirlər və inzibati məhkəmə icraatında müstəqil surətdə mübahisələndirilə bilməzlər. Bununla yanaşı qeyd edilməlidir ki, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə qərarın müstəqil inzibati akt kimi mübahisələndirilə bilməməsi, həmin yoxlamanın keçirilməsinin qanuniliyini qiymətləndirmək imkanından məhrum etmir. Belə ki, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsinin nəticələrinə dair tərtib edilmiş akt əsasında qəbul edilmiş vergi ödəyicisinin vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi barədə qərar inzibati məhkəmə icraatında mübahisələndirildiyi halda, inzibati məhkəmə icraatında həm də növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsinin qanuniliyi və əsaslılığı yoxlanılır. Bu isə aşağıdakı səbəblərdən irəli gəlir. Qeyd edildiyi kimi, səyyar vergi yoxlaması həm növbəti, həm də növbədənkənar ola bilər. Vergi Məcəlləsinin 38-ci maddəsi vergi orqanına il ərzində bir dəfə növbəti yoxlama keçirmək hüququ verir. Eyni zamanda, müəyyən qanunda konkret sadalanmış hallarda vergi orqanı həm də növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması keçirə bilər. Vergi Məcəlləsinin 38.3-cü maddəsində növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün əsasların dəqiq siyahısı göstərilmişdir və onlardan biri də vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı məlumat əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətləri müəyyən edilməsidir (Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsi). Növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi əsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də məhdud şəkildə müəyyən edilməsi, bir tərəfdən sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Məhz bu baxımdan sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Bu baxımdan, növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi haqqında qərar qəbul edərkən vergi orqanının sadəcə qanunun konkret normasına istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan məlumatın nələrdən ibarət olduğunu dəqiq göstərməyə, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən həmin halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur. Hazırkı iş üzrə isə cavabdeh növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi barədə qərarında Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə (mənbəyi bəlli olan əlaqəli məlumat) istinad etməklə kifayətlənmiş, növbədənkənar yoxlamanın keçirilməsinin zəruriliyini şərtləndirən halları (mənbəyi bəlli olan əlaqəli məlumatları) göstərməmiş, diskresion səlahiyyətlərindən bu formada istifadənin vacibliyini əsaslandırmamışdır. Növbədənkənar vergi yoxlamasının təyin edilməsi barədə qərar qəbul edərkən cavabdehin sadəcə qanunun konkret normasına, o cümlədən VM-in 38.3.5-ci maddəsinə istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur. Bununla yanaşı, nəzərə almaq lazımdır ki, vergi orqanı ümumiyyətlə bu və ya digər yoxlama tədbirini seçərkən həmin tədbirin həyata keçirilməsi üçün qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş əsaslara bağlıdır və həmin əsaslara istinad etməlidir. Bu zaman həm də xüsusilə nəzərə alınmalıdır ki, növbədənkənar vergi yoxlaması növbəti deyil, məhz növbədənkənar və bu baxımdan əlahiddə yoxlama olduğuna görə, onun başlanılması haqqında qərar, yoxlamanın zəruriliyini şərtləndirən vergi qanunvericiliyində təsbit olunmuş əsaslar və hallar, diskresion səlahiyyətlərin legitim məqsədləri və mütənasiblik prinsipinin tələbləri baxımından daha ətraflı şəkildə açıqlanmalı və daha ciddi şəkildə əsaslandırılmalıdır. Qeyd olunmalıdır ki, mübahisəyə baxılması və onun həll edilməsi zamanı məhkəmə mübahisə predmeti olan qərarın qanuna uyğunluğuna həm də cavabdeh tərəfindən istinad olunan həmin əsaslar üzərindən qiymət verir. Ali Məhkəmənin İnzibati Kollegiyasının 2-1(102)-583/2023 saylı iş üzrə xx.xx.2023cü il tarixli Qərarındakı hüquqi mövqe bu cür olmuşdur:
37. Məhkəmə kollegiyası xüsusi olaraq vurğulayır ki, VM-in 38.3.5-ci maddəsinin vergi yoxlamasının başlanılması ilə bağlı vergi qanunvericiliyində nəzərdə tutulmuş əsaslardan yan qaçmağın pərdələnmiş vasitəsi kimi istifadə olunması və vergi ödənişlərinin təmin edilməsinə yönəlmiş vergi inzibatçılığının asanlaşdırılması üçün praktik məqsədlər baxımından həmin maddəyə ümumi şəkildə istinad edilməsi yolverilməzdir.
38. Məhz bu baxımdan sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın, xüsusilə də növbədənkənar yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur.Lakin hazırkı mübahisəyə münasibətdə diskresion səlahiyyətlərin məhz növbədənkənar yoxlamanın təyin edilməsi qaydasında həyata keçirilməsini, yəni növbədənkənar yoxlamanın keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu, bununla bağlı inzibati orqanın mülahizələri, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyi cavabdeh tərəfindən dəqiq və aydın şəkildə “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 61.2-ci maddəsinə uyğun olaraq əsaslandırılmamışdır. Hazırkı mübahisəyə münasibətdə növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının təyin edilməsi və keçirilməsi üzrə yuxarıda istinad olunan normaların tələbləri və həmin normaların təfsiri ilə bağlı məhkəmənin hüquqi mövqeyi baxımından inzibati orqanın diskresion səlahiyyətlərindən düzgün istifadə etdiyi, diskresion səlahiyyət əsasında qəbul etdiyi qərarını əsaslandırdığı, yoxlamanın keçirilməsi üçün yuxarıda qeyd olunan əsasların mövcudluğu, həmin əsasların mötəbərliyi və qanunauyğunluğu iş üzrə materiallarla təsdiq olunmur. Bu mənada cavabdeh tərəfindən aparılmış yoxlama iddiaçının sahibkarlıq fəaliyyətinə və konstitusiyanın qoruma sferasına aid olan azad sahibkarlıq hüququna qanunsuz müdaxilə kimi qiymətləndirilməlidir. Qeyd edilənlərdən əlavə, iddiaçı barəsində aparılmış səyyar vergi yoxlaması nəticəsində hesablanan vergilərin əsasını “qara mühasibatlıq” sənədləri təşkil edir. Cavabdehin qeyd olunan sənədlər əsasında vergi hesablanmasının qanuniliyinə dair əsas dəlili ondan ibarətdir ki, həmin sənədlər vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektindən götürüldüyündən mənbəyi bəllidir və bu sənədlər əsasında iddiaçıya vergilərin hesablana bilməsi vergi qanunvericiliyində birbaşa nəzərdə tutulmuşdur (Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsi). Belə ki, cavabdehin xx.xx.2022-ci il tarixli **********1021 nömrəli "Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında" qərarına əsasən keçirilən operativ vergi nəzarətinin tədbiri zamanı iddiaçı "xxxx" MMC-nin ünvan 1 ünvanda yerləşən istehsal sexindən götürülmüş elektron yaddaş qurğusunda olan “suzanna muh komekchisi” papkasındakı “2021” papkasında olan “Debitorlar, Kreditorlar, üzləşmə aktı” papkasındakı “Spirt hərəkəti-debitor” adlı excel cədvəlində 2021-ci ilin oktyabr-dekabr ayları üzrə rəsmi və qeyri-rəsmi 283700.00 litr miqdarında spirt satışı məlumatları aşkar edilmiş, bundan yalnız 68000.00 litr miqdarında spirt satışı elektron qaimə fakturalarla rəsmiləşdirilmiş, 215700.00 litr satış isə rəsmiləşdirilmədiyindən satışı qeyd edilən excel cədvəlində göstərilən qiymətlər əsasında 1401556,80 manat (ƏDV daxil) müəyyən edilmişdir. Buna əsasən cavabdeh tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 159.1-ci maddəsinə əsasən iddiaçıya əlavə olaraq 213.796,80 manat (1401556,80/1,18 x 18%) ƏDV hesablamışdır. Mənfəət vergisi üzrə iddiaçı müəssisə tərəfindən vergi orqanına təqdim edilmiş 2021-ci ilin yekunu üzrə cari mənfəət vergisi bəyannaməsində kameral vergi yoxlaması nəticələri nəzərə alınmaqla malların təqdim edilməsindən (işlərin görülməsindən, xidmətlərin göstərilməsindən) ümumi gəlirin 1.528.437,69 manat, ümumi gəlirdən çıxılan xərclərin 1.274.445,63 manat (o cümlədən: əmək haqqı 149.299,77 manat, sosial sığorta haqları 31.721,24 manat, xammal və materiallar 777.656,08 manat, icarə haqqı 75.187,09 manat, enerji xərcləri 36.127,32 manat, qaz xərcləri 104.147,58 manat, su və kanalizasiya xərcləri 65.693,23 manat, rabitə xərcləri 1.628,69 manat, bank xidməti üzrə xərclər 6.524,72 manat, sair xərclər 9.641,27 manat, təmir xərcləri 10.703,40 manat, digər xərclər 6.115,24 manat), vergiyə cəlb olunan mənfəətin 253.992,06 manat va mənfəət vergisinin 50.798,41 manat olduğu göstərilmişdir. Lakin cavabdeh orqan səyyar vergi yoxlaması ilə yoxlamaya təqdim olunmuş sənədlər və OVN tədbiri zamanı götürülmüş elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlar əsasında müəssisənin 2021-ci ildə ümumi gəlirinin 2.058.555,99 manat olduğunu müəyyən etmişdir. Bu zaman cavabdeh guya analoji fəaliyyət ilə məşğul olan vergi ödəyicisinin vergi orqanlarında olan məlumatlarından istifadə edilməsinə zərurət yarandığından xx.xx.2022- ci il tarixli **********705700 nömrəli məktubla "xxxx" MMC-nin vergi ödəyicisi kimi qeydiyyatda olduğu İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal gəlirlər Baş İdarəsinə müraciət etmiş, lakin eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli malları istehsal etmiş (eyni növ və keyfiyyət xüsusiyyətləri nəzərə alınmaqla), eyni dövr üzrə eyni ərazidə fəaliyyət göstərmiş analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisi müəyyən edilməmişdir. Cavabdeh aktda göstərdiyi kimi qeyd olunan xərcləri Vergi Məcəlləsinin 67.1-ci maddəsində sadalanan əlaqəli məlumatlar əsasında müəyyənləşdirmək mümkün olmadığından Vergi Məcəlləsinin 67.14-cü maddəsinə əsasən vergi ödəyicisinin vergiyə cəlb edilən gəlirini Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsinə və Nazirlər Kabinetinin xx.xx.2001-ci il tarixli 55 nömrəli qərarına əsasən müəyyən edilmiş 2.058.555,99 manat gəlirə görə 20% şərti rentabellik norması tətbiq edilməklə mənfəət vergisini 68.618,53 manat məbləğində müəyyən etmişdir. Lakin iddiaçının bəyannamə ilə hesablanmış 50.798,41 manat vergi məbləği nəzərə alınmaqla əlavə olaraq 17.820,12 manat mənfəət vergisi hesablanmışdır. Aksiz vergisi üzrə müəssisə spirt və araq məhsullarının istehsalı və satışı ilə məşğul olduğundan aksiz vergisinin ödəyicisi olmuş, aksiz vergisi bəyannamələri vergi orqanına təqdim etmiş, müəssisə tərəfindən 3.120.898,72 manat aksiz vergisi hesablanmış, alınmış spirt xammalına görə ödənilmiş 64.000,00 manat vergi məbləği əvəzləşdirilərək, büdcəyə ödəməli aksiz məbləği 3.056.898,72 manat (3.120.898,72 - 64.000,00) təşkil etmişdir. Lakin cavabdeh tərəfindən müəssisədə aparılan operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı vergi ödəyicisi tərəfindən 2021ci ilin oktyabr-dekabr ayları üzrə guya qeyri-rəsmi satılaraq bəyan edilməyən 215700.00 litr spirt məhsulu müəyyən edildiyindən büdcəyə əlavə olaraq 656.640,00 manat aksiz vergisi hesablanmışdır. ÖMV üzrə yoxlama ilə əhatə olunan dövrdə müəssisə icarə haqqından tutulan ödəmə mənbəyində verginin ödəyicisi olmuş, ödəmə mənbəyində tutulan verginin bəyannamələri vergi orqanına təqdim edilmiş və 19262,19 manat məbləğində ödəmə mənbəyində vergi tutularaq aidiyyəti üzrə ödənilmişdir. Belə ki, iddiaçının fəaliyyət göstərdiyi Bakı şəhəri, Xətai rayonu, Camal Hacıəliyev küç 28D ünvanında yerləşən 8915.5 kv.m. sahəsi olan əmlak kompleksini xx.xx.2021-ci il tarixli icarə müqaviləsi ilə aylıq icarə haqqı 10.000,00 manat olmaqla fiziki şəxs X1 icarəyə götürmüşdür. Lakin müəssisədə aparılmış tədbiri zamanı götürülmüş elektron yaddaş qurğusunda olan “arena bash buqalter pk” papkasındakı “Raboçiy stol” papkasında olan “realizəsiyə arena” adlı excel cədvəlində 2021-ci ilin iyun-dekabr ayları üzrə ödənilmiş icarə haqları barədə rəsmi və qeyri-rəsmi göstəriciləri özündə əks etdirən məlumatlar əsasında 47.092,21 manat məbləğində ödəmə mənbəyində tutulan vergi hesablanmış, iddiaçının verdiyi bəyannamələrlə hesablanmış 19262,19 manat vergi məbləği nəzərə alınmaqla əlavə olaraq 27830,02 manat ÖMV hesablanmışdır. Beləliklə, də cavabdeh səyyar vergi yoxlaması nəticəsində iddiaçıya əlavə dəyər vergisi üzrə 213.796,80 manat, aksiz vergisi üzrə 656.640,00 manat, mənfəət vergisi üzrə 17.820,12 manat və ödəmə mənbəyində tutulan vergi üzrə 27.830,02 manat olmaqla, cəmi 916.086,94 manat məbləğində əlavə vergi hesablamış və 458.083,47 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Bu qərarla razılaşmayan vergi ödəyicisi də həmin qərarı mübahisələndirmişdir. Kollegiya cavabdehin dəlillərini iş materialları ilə əlaqəli şəkildə araşdıraraq qeyd edir ki, bu dəlillər əsassız olmaqla qanunvericiliyin müddəaları ilə ziddiyyət təşkil edir. Belə ki, İPM-nin 14.1-ci maddəsi baxımından, mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Başqa sözlə, hazırkı halda sübutetmə yükü cavabdehin üzərindədir. Məhz cavabdeh mübahisələndirilən inzibati aktın əsaslandığı faktların mövcudluğunu sübut etməlidir. İşin hallarından isə müəyyən edilir ki, cavabdeh iddiaçının istehsal sexindən götürülmüş “elektron yaddaş qurğusunda olan “suzanna muh komekchisi” papkasındakı “2021” papkasında olan “Debitorlar, Kreditorlar, üzləşmə aktı” papkasındakı “Spirt hərəkəti-debitor” adlı excel cədvəli, “arena bash buqalter pk” papkasındakı “Raboçiy stol” papkasında olan “realizəsiyə arena” adlı excel cədvəli” əsasında dövriyyəsinin bəyan ediləndən daha artıq olması qənaətinə gəlmiş, başqa sözlə, bu əsasla mübahisələndirilən qərarın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməyə çalışmışdır. Lakin cavabdehin istinad etdiyi sənədlərin mötəbər sübut kimi qiymətləndirilməsi yolverilməzdir. Bu onunla əlaqədardır ki, inzibati qanunvericiliyin tələbi baxımından, vergi orqanının inzibati icraat zamanı (bu halda növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması aparılarkən və müvafiq qərar qəbul edilərkən) işin hallarını obyektiv araşdırmaq vəzifəsi vardır (“İnzibati icraat haqqında” Qanunun 24-cü maddəsi). Nəzərə alınmalıdır ki, inzibati icraat zamanı işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir. Təqdim olunmuş sübutlar isə yetərli olmadıqda, inzibati orqan öz təşəbbüsü ilə əlavə sübutlar toplamağa borcludur. İnzibati orqan sübutlara iş üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki və hüquqi hallara müvafiq olaraq qiymət verir (“İnzibati icraat haqqında” Qanunun 47.1-ci maddəsi). Cavabdeh inzibati orqanın dəlilləri o vaxt mötəbər hesab oluna bilərdi ki, yoxlama zamanı “qara mühasibatlıq” sənədləri ilə əldə etdiyi məlumatlarla kifayətlənməmiş olsun. Belə ki, cavabdeh əldə etdiyi məlumatların həqiqiliyini araşdırmalı, məlumatlar əsasında alıcıları müəyyən etməli, izahatlar almalı, Vergi Məcəlləsi ilə ona verilmiş səlahiyyət çərçivəsində əlavə araşdırma aparmalı idi. İddiaçı vergi ödəyicisi kimi vergi qeydiyyatına alındığından və spirtli içkilərin istehsalı fəaliyyəti ilə məşğul olduğundan onun enerjisi, qaz və su sərfiyyatı müəyyən oluna, hansı işçi qüvvəsi ilə qeyd edilən həcmdə istehsalın həyata keçirildiyini “qara mühasibatlıq” sənədləri kimi qəbul etdiyi kağızlardakı məlumatlarla təhlil edib onu digər məlumatlarla qarşılıqlı surətdə araşdıra bilərdi. Vergi Məcəlləsinin tələblərinə əsasən operativ vergi nəzarəti imkanlarından istifadə etməklə, məsələn xronometraj metodu ilə müşahidə apara, bununla da iddiaçının real dövriyyəsini mötəbər sübutlara istinad etməklə müəyyən edə bilərdi. Lakin, cavabdeh yalnız “qara mühasibatlıq” sənədləri əsasında hesablama aparmışdır. Həmçinin, cavabdeh tərəfindən xx.xx.2022-ci il tarixli **********1021 nömrəli "Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında" qərarına əsasən keçirilən operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı vergi ödəyicisindən sənədlər və 1 ədəd elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlar götürülmüş və iş materiallarına əlavə edilmiş, lakin iddiaçı müəssisənin səlahiyyətli şəxsi həmin sənədlərin onlara aid olmamasını bildirmiş, həmçinin də onlarda hər-hansı imzanın olması, müəssisənin möhürünün olmasını cavabdeh orqan da sübut edə bilməmişdir. Bundan əlavə, həmin sənədlərdə müəyyən rəqəmlər sadalanmış, həmin rəqəmlərlə riyazi əməliyyatlar aparılmışdır ki, qeyd olunan məlumatlar konkret dövr üzrə real istehsal həcmini müəyyən etməyə imkan vermir. Belə ki, həmin məlumatlardan iddiaçının həqiqətən hər hansı əməliyyat aparmasını (məs.: alqı satqı, təhvil təslim, xidmət göstərilməsi və s.) müəyyən etmək qeyri-mümkündür. Cavabdehin həmin elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatların iddiaçıya aid olan sübut kimi istinad etməsi mötəbər sübut kimi qəbul edilə bilməz. Çünki həmin elektron yaddaş qurğusunun iddiaçıya məxsus rəsmi mühasibatlıq sənədi kimi qiymətləndirilə bilməz. Belə ki, elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatların iddiaçının fəaliyyəti ilə səbəbli əlaqəsini cavabdeh sübuta yetirməmiş, oradakı yazıların məhz iddiaçının fəaliyyətinə aid olması və onun fəaliyyəti ilə bağlı guya reallığı əks etdirməsi müəyyən edilməmişdir. Müəssisənin direktoru X3 cavabdehə verdiyi xx.xx.2022-ci il tarixli izahatından isə göründüyü kimi həmin avadanlıqlar iddiaçının mülkiyyətində olmamışdır, bütün avandanlıqlar, həmçinin komputerlər icarədara aid olmuşdur. Göründüyü kimi cavabdeh inzibati orqan kimi yoxlama zamanı “qara mühasibatlıq” sənədləri ilə əldə etdiyi məlumatlarla kifayətlənməməli, həmin məlumatların həqiqililiyi istiqamətində əlavə araşdırma aparmalı, başqa sözlə, iddiaçının real istehsal dövriyyəsinin artıq olması ilə bağlı mötəbər, şübhədən kənar sübutlar təqdim etməli idi. Lakin, cavabdeh inzibati orqan bunu etməyərək, əlavə araşdırma aparmadan, ekspert və mütəxəssisdən istifadə etmədən, apardığı hesablamanı əsaslandırmadan, beləliklə də, mübahisələndirilən inzibati aktın qəbul edilməsinin zəruri edən faktiki şərtləri sübuta yetirmədən qərar qəbul etmişdir. Məhkəmə kollegiyası qeyd etməyi zəruri hesab edir ki, oxşar iş üzrə Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının qəbul etdiyi 2-1(102)-1971/2023 saylı, xx.xx.2023-cü il tarixli qərarında da hüquqi mövqe bu cür əsaslandırılmışdır:
41. Məhkəmə kollegiyası qara mühasibatlıq sənədləri əsasında aparılan hesablamalara münasibətdə kassasiya instansiyasının formalaşmış mövqeyini bir daha ifadə edərək qeyd edir ki, qara mühasibatlıq sənədləri vergilərin hesablanması üçün digər təkzibolunmaz mənbələrlə birlikdə qiymətləndirilməlidir. Həmçinin, qara mühasibatlıq sənədləri vergilərin hesablanması üçün yetərli məlumatlarları əks etdirməlidir. İlk növbədə həmin sənədlərin barəsində hesablama aparılan şəxsə məxsusluğu sübut olunmalı, bununla yanaşı, məlumatların hansı əməliyyatı əks etdirməsi – alış, satış, borc və sairə, təqdim edilən malın (işin, xidmətin) adı,növü, ölçüsü, miqdarı, əməliyyatın dövrü, pul vəsaitinin daxil olub-olmaması müəyyən olmalıdır. Lakin hazırki iş üzrə qeyd olunan tələblərə əməl olunmamışdır və bu mənada həmin sənədlərdəki məlumatlar vergilərin hesablanması üçün yetərli sayıla bilməz. Məhkəmə kollegiyası əlavə olaraq qeyd edir ki, hazırkı qərarın 17-ci bəndində istinad olunan oxşar işlər üzrə Ali Məhkəmənin formalaşmış mövqeyinə görə, vergi orqanı tərəfindən mənbəyi bəlli olmayan və mötəbərliyi şübhə doğuran “qara mühasibatlıq” sənədlərindən istifadə edilməklə əlavə vergilərin hesablanması yolverilməzdir. Həmçinin oxşar iş üzrə Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının qəbul etdiyi 2-1(102)-970/2021 saylı, xx.xx.2021-cü il tarixli qərarında da hüquqi mövqe bu cür əsaslandırılmışdır:
29. Cavabdeh inzibati orqan yoxlama zamanı “qara mühasibatlıq” sənədləri ilə əldə etdiyi məlumatlarla kifayətlənməməli, həmin məlumatların həqiqiliyi istiqamətində əlavə araşdırma aparmalı (məs.: alıcıları müəyyən etməli, izahat almalı, operativ vergi nəzarəti imkanlarından istifadə etməli və s.), başqa sözlə, iddiaçının real istehsal dövriyyəsinin artıq olması ilə bağlı mötəbər, şübhədən kənar sübutlar təqdim etməli idi. Həmçinin iş materiallarında olan Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının qəbul etdiyi 15(102)-83/2023 saylı, xx.xx.2023-cü il tarixli qərarından müəyyən edilir ki, hazırki iş üzrə İddiaçı MMC müvəqqəti xarakterli müdafiə tədbiri barədə ərizə ilə Bakı İnzibati Məhkəməsinə müraciət edərək iddia ərizəsinə inzibati məhkəmə icraatı çərçivəsində baxılaraq qəbul edilmiş yekun məhkəmə aktı qanuni qüvvəyə minənədək cavabdehin xx.xx.2023-cü il tarixli, **********168578 nömrəli “Vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin vergi qanunvericiliyinin və ya icbari tibbi sığorta və sosial sığorta qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarının icrasının dayandırılması barədə qərardad qəbul edilməsini xahiş etmiş, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 08 avqust 2023-cü il tarixli, 15(112)-281/2023 nömrəli qərardadı (hakim M.C.Qarayeva) ilə ərizə təmin edilmiş, cavabdehin xx.xx.2023- cü il tarixli, **********168578 nömrəli “Vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin vergi qanunvericiliyinin və ya icbari tibbi sığorta və sosial sığorta qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarının mübahisələndirilməsinə dair iş üzrə yekun məhkəmə aktı qüvvəyə minənədək qərarın icrası dayandırılmışdır. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 29 sentyabr 2023-cü il tarixli, 15(103)-88/2023 nömrəli qərardadı ilə cavabdeh və üçüncü şəxsin apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 08 avqust 2023-cü il tarixli, 15(112)-281/2023 nömrəli qərardadı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır. Həmçinin cavabdehin və üçüncü şəxsin kassasiya şikayəti əsasında işə baxan Ali Məhkəmə yekun nəticəyə gələrkən işin faktiki və hüquqi hallarının ilkin araşdırılması nəticəsində iddianın böyük ehtimalla uğurlu olacağı ilə bağlı birinci və apellyasiya instansiya məhkəməsinin mövqeyini əsaslı hesab edərək, cavabdeh və üçüncü şəxsin kassasiya şikayətlərini təmin etməmişdir. Qeyd olunananlara əsasən hazırkı inzibati işə apellyasiya qaydasında baxan məhkəmə kollegiyası, yuxarıda qeyd olunanlara məcmu halda hüquqi qiymət verərək hesab edir ki, birinci instansiya məhkəməsinin əsaslandırması düzgün, gəldiyi nəticə işin faktiki hallarına və iddia tələbinin hüquqi əsaslarını təşkil edən hüquq normalarına uyğundur. Cavabdehin apellyasiya şikayətində irəli sürdüyü dəlillər formal xarakterli olmaqla hazırda mübahisələndirilən qərarının ləğv olunması üçün əsas vermir. Bu səbəbdən şikayət təmin edilməməli, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı yoxlanılan hissədə dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır. Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin: - 52-ci maddəsinə əsasən məhkəmə iddia ərizəsinin ifadə tərzi ilə bağlı olmasa da, iddia tələbindən kənara çıxmağa haqlı deyildir. - 68.2-ci maddəsinə əsasən məhkəmə qərarı yalnız məhkəmə icraatında tədqiq olunmuş və barələrində proses iştirakçılarının öz mülahizələrini bildirmək imkanına malik olduqları faktlar və sübutlarla əsaslandırılmalıdır. - 70.1-ci maddəsinə əsasən inzibati aktın qanuna zidd olduğu və bunun nəticəsində iddiaçının hüquqlarını pozduğu hallarda, məhkəmə həmin inzibati aktın (şikayət instansiyasına inzibati şikayət verildiyi hallarda isə, habelə şikayət instansiyasının müvafiq qərarının) ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edir. İnzibati akt qəbul edilərkən inzibati icraatın inzibati orqanın qərarına təsir edən şəkildə pozulduğu hallarda da bu qayda tətbiq olunur. - 87.6-cı maddəsinə əsasən, apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Birinci instansiya məhkəməsinin qərarı apellyasiya tələbi həddində dəyişdirilə bilər.
Nəticəvi hissə:
Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 87, 90 və 94-cü maddələrini rəhbər tutaraq, Məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsi tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-8315/2023 saylı, 08 avqust 2023-cü il tarixli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərardan onun rəsmi qaydada verildiyi gündən 1 (bir) ay müddətində Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası vasitəsilə Azərbaycan Respublikasının Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasına kassasiya şikayəti verilə bilər.
Sədrlik edən: Aytən Oruczadə Hakimlər: Xəyalə Cəmilova Rəşid Səmədov