Bakı Apellyasiya Məhkəməsi Qərar — İş №2-1(103)-3978/2025

Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(103)-3978/2025 19.11.2025 BAKI APELLYASİYA MƏHKƏMƏSİ X4 Arif qızının sədrliyi və məruzəsi ilə, X2 və İsmayılov Orxan Nadir oğlundan ibarət tərkibdə, X7 Asəf qızının katibliyi, İddiaçı vəkili Nümayəndə Cavabdeh İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinin nümayəndəsi X5 iştirakı ilə, İddiaçı cavabdeh İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinə qarşı “qərarların ləğvi” tələbinə dair iddiası üzrə Bakı İnzibati Məhkəməsinin e-2-1(112)-6448/2025 nömrəli iş üzrə xx.xx.2025-ci il qərarından iddiaçı tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinə 19 noyabr 2025-ci il tarixdə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin (ünvan: ünvan 2əhəllə) binasında açıq məhkəmə iclasında şifahi məhkəmə baxışı qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. Təsviri hissə I. Mübahisəli hüquqi məsələnin qısa xülasəsi

1. İddiaçı cavabdeh İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinə qarşı “qərarın ləğv edilməsi” barədə qərar qəbul edilməsini məhkəmədən xahiş etmişdir.

2. İddianın məzmununu onunla bağlıdır ki, X8 keçirilmiş, bu zaman mağazada hər hansı qaydada mal satışı olmamış, mal qalığı aşkar edilməmiş, əməliyyat aparılmamışdır. Vergi orqanı isə akt tərtib edərək malların qaimə-faktura təqdim edilmədən satıldığını ehtimal etmişdir. Nəticədə vergi orqanı tərəfindən məsuliyyətə cəlb edilmə barədə qərar qəbul edilmişdir. İddiaçı qeyd edir ki, ehtimal-şübhə əsasında məsuliyyətə cəlb edilmə qanunsuz və əsassızdır. Vergi ödəyicisinin konkret olaraq hansı hallarda elektron qaimə faktura təqdim etmə öhdəliyi müəyyən edilmişdir. Yalnız topdansatış zamanı həmin qaimə faktura verilməlidir ki, digər halda isə qəbz və ya nəzarət-kassa aparatı çekinin təqdim edilməsi kifayətdir. Müvafiq dövr üzrə yoxlamanın aparılmasına dair qanunvericiliyin tələbi də pozulmuşdur.Cavabdehin dəlili budur ki, mal topdan qaydada satılmışdır. Pərakəndə ticarət zamanı məbləğ həddi qanunvericiliklə məhdudlaşdırılmamışdır. Analoji işlər üzrə məhkəmə təcrübəsi də formalaşmışdır.

3. Sonradan iddiaçı iddia tələbinin həcmini artıraraq cavabdehin 06 yanvar 2025-ci il tarixli qərarı və 07 noyabr 2024-cü il tarixli qərarlarının ləğv edilməsini xahiş etmişdir. Ərizə icraata qəbul edilmişdir.

4. Cavabdeh iddiaya dair yazılı etiraz ilə məhkəməyə müraciət edərək bildirmişdir ki, X8 zamanı mal qalığı olmadığı, elektron qaimə faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə faktura təqdim edilmədən satışın həyata keçirildiyi müəyyən edilmişdir. İddiaçının səlahiyyəti nümayəndəsi Q.Fərzəliyev tərəfindən imzalanmış arayışda qeyd etmişdir ki, sahibkarlıq fəaliyyəti malların topdan satılmasından ibarətdir. E-qaimə təqdim etmədən müxtəlif vergi ödəyicilərinə satılmışdır. Fiziki şəxs olan istehlakçının istehlak edə biləcəyi ağlabatdan məbləğdən və miqdardan yuxarı həddə pul vəsaitlərinin nəzarət kassa aparatına mədaxil olunması halı aşkar edilmişdir. İri həcmli mal partiyalarının fiziki şəxslərə nəzarət kassa-aparatının çeki ilə rəsmiləşdirilməklə satılması faktiki olaraq topdan qaydada malların satılmasının pərdələnməsidir.

II. Birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə:

5. Bakı İnzibati məhkəməsinin e-2-1(112)-6448/2025 nömrəli iş üzrə xx.xx.2025-ci il qərarı ilə iddia tələbi rədd edilmişdir.

6. Məhkəmə qərarı onunla əsaslandırılmışdır ki, Topdansatış həyata keçirildiyi təqdirdə elektron qaimə-faktura təqdim edilməli, malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədir. Lakin, vergi ödəyicisi tərəfindən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaiməfaktura verilmədən təqdim edilmişdir. Hazırkı iş üzrə də X8 aparılan zaman ümumiyyətlə kassa aparatının olmaması, iddiaçının nümayəndəsinin vermiş olduğu izahatda topdansatış fəaliyyətinin qəbul edilməsi, obyektin pərakəndə satış üçün yararsız olması, hər hansı malın aşkar edilməməsi, dəyəri 30 manatdan aşağı olan geyim dukanında pərakəndə satış kimi saniyələr (misal 11:50:16, 11:50:40, 11:50:59 və s) içində ***-**** və s. kimi yuxarı məbləğlərdə satışın həyata keçirilməsinə dair çeklərin vurulması kimi hallar göstərilən daxili inam da göstərilməklə iddianın rəddinə uyğun əsaslandırmanın qərarda aparılmasına zərurət yaradır.

7. Həmin qərardan narazı qalan iddiaçı tərəfindən apellyasiya şikayəti verilərək, qərarın ləğv edilməsi və iddia tələbinin təmin edilməsi barədə qərar qəbul edilməsi xahiş edilmişdir.

III. Apellyasiya şikayəti və apellyasiya şikayətinə etiraz:

Apellyasiya şikayətinin dəlilləri

8. Apellyasiya şikayəti iddia ərizəsinə uyğun əsaslandırılmış, əlavə olaraq göstərilmişdir ki, məhkəmə iddianı rədd edərkən aşağıdakılarıəsas tutmuşdur: “- obyektin fotoşəkilindən görünür ki, ümumi ərazi hər hansı malların olmadığı, malların pərakəndə satışı üçün xüsusi təchiz edilmiş yerlərdə yerləşməsi həyata keçirməyən yer xüsusiyyəti daşıyır; çeklərdən görünür ki, müvafiq saniyələr aralığında 955, 995,965, 993 və s. manat olmaqla satışlar həyata keçirilmişdir; - sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarışdan görünür ki, əhali iddiaçının obyektində X8nin həyata keçirilməsi reyestrdə qeydə alınmışdır; -zəruri sənədlərin tələb edilməsi haqqında tələbnamədən görünür ki, zəruri sənədlərin, o cümlədən elektron qaimə fakturanın təqdim edilməsi tələb edilmişdir; -iddiaçının nümayəndəsinin 02 oktyabr 2024-cü il tarixli izahatında və arayışında qeyd edilir ki, sahibkarlıq fəaliyyəti topdansatışdır, elektron qaimə verilmədən mallar topdan satış qaydasında müxtəlif vergi ödəyicilərinə satılmışdır.” Məhkəmənin əsaslandığı dəlillər işin istər faktiki, istərsə də hüquqi hallarına uyğun deyildir. Məhkəmə tam və obyektiv araşdırma aparmadan və X8nin keçirilməsi ilə bağlı qanunvericiliyin tələblərinin cavabdeh tərəfindən pozulması hallarına hüquqi qiymət vermədən, nəzarət tədbiri keçirilən zaman hər hansı real qanun pozuntusu halının aşkar edilməməsini nəzərə almadan və yalnız cavabdehin əsassız ehtimallarına istinad edərək qərar qəbul etməklə iş üzrə düzgün nəticəyə gəlməmişdir. Aşağıda göstərilənlərə görə məhkəmənin mövqeyi ilə razı deyilik və hesab edirik ki, məhkəmə mövcud qanunvericiliyin tələblərinə və analoji işlər üzrə formalaşmış məhkəmə təcrübəsinə uyğun olmayan qərar qəbul etməklə maddi və prosessual hüquq normalarını düzgün tətbiq etməmişdir. - İddiaçı xx.xx.2024-cü il tarixdə ********** saylışəhadətnamə (VÖEN) ilə vergi uçotuna, xx.xx.2024-cü il tarixində isə əlavə dəyər vergisi (ƏDV ) qeydiyyatına alınmışdır. Sahibkarlıq fəaliyyəti göstəridiyi Bakışəhəri, Qaradağ rayonu, Lökbatan ŞTQ, Lökbatan qəsəbəsi,ev Bakı-X1 qərbi ünvanda yerləşən mağaza təsərrüfat subyekti (obyekti) kimi xx.xx.2024-cü il tarixdə **********-11001 kodla vergi orqanında uçota alınmış, həmin təsərrüfat subyektində (obyektində) xx.xx.2024-cü il tarixdə “WizarPOS Q2“ markalı nəzarət-kassa aparatı (NKA) vergi orqanında qeydiyyatdan keçirilmişdir. İddiaçının əsas fəaliyyəti“kişi geyimlərinin pərakəndə satışı” olmuşdur. Cavabdeh vergi orqanı tərəfindən xx.xx.2024-cü il və xx.xx.2024-cü il tarixlərdə X8 tədbiri keçirilmişdir. Nəzarət tədbirləri keçirilən zaman mağazada hər hansı qaydada malların satışı olmamış,eləcə də hər hansımal qalığıaşkar edilməmiş, həmçinin də digər əməliyyatlar aparılmamışdir. Bu hal vergiəməkdaşları tərəfindən müvafiq aktlar tərtib edilməklə təsdiq edilmişdir. Nəzarət tədbirizamanımağazada hər hansısatış əməliyyatı olmadığı halda, vergiəməkdaşları birinci halda xx.xx.2024-cü il tarixli 104534 saylıakt tərtib edərək guya mağazada ƏDV və ticarət əlavəsi daxil olmaqla 913877.9 manat, ikinci halda xx.xx.2024-cü il tarixli 104619 saylıakt tərtib edərək ƏDV və ticarət əlavəsi daxil olmaqla 3934672,86 manat dəyərində malların elektron qaimə-faktura təqdim edilmədən satıldığıehtimal (şübhə) edilmişdir. Bu ehtimal (şübhə) əsasında 1-ci halda “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2024-cü il tarixli **********7141 saylı qərar qəbuledilərək 91387,79 manat, 2-ci halda “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2025-cü il tarixli **********3278 saylı qərar qəbuledilərək 786934,57 manat məbləğində iddiaçı vergi məsuliyyətinə cəlb edilmişdir. Qeyd edildiyi kimi, X8 tədbirizamanımalların satışının olmadığı və bu zaman obyektdə mal qalığının aşkar edilmədiyi, idxaledilmiş malların mağazada NKA vasitəsi ilə satıldığı və NKA-dan kənar malların satışının olmadığı, malalan şəxslərin fizikişəxslər olduğu,elektron qaimə-faktura verilməli olan, lakin elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olan sahibkarlıq subyektlərimüəyyən edilmədiyi halda, heç bir qanuniəsas olmadan,əvvəllər başa çatmış əməliyyatlara (satılmış mallara) görə iddiaçıəsassız və qanunun tələblərinə zidd olaraq vergiməsuliyyətinə cəlb edilmişdir. - X8 tədbiri Vergi Məcəlləsinin 32-cimaddəsi ilə müəyyən olunan nəzarət tədbirlərindən biridir. “Operativ” sözü leksik mənasına görə “təcili, sürətli,çevik” (hərəkət,əməliyyat) deməkdir. Bu nəzarət tədbirini vergi yoxlamalarından fərqləndirən başlıca əlamət ondan ibarətdir ki, konkret məsələlər üzrə vergi ödəyicisinin yalnızcari fəaliyyəti üzrə həyata keçirilir. Vergi Məcəlləsinin 50.1-cimaddəsinə əsasən X8 vergi ödəyicilərinin təsərrüfat subyektlərində (obyektlərində) həyata keçirilən cari nəzarət tədbiridir. Səyyar və kameral vergi yoxlamalarından fərqli olaraq başa çatmış münasibətləri deyil, tədbirzamanı davam edən pozuntunu müəyyən etməyə hüquq verən nəzarət tədbiridir. X8 ilə vergi ödəyicisinin yalnıztədbir zamanıcari fəaliyyəti üzrə baş verən pozuntuları rəsmiləşdirməli olduğu halda, vergi orqanıin əvvəlki dövrün əməliyyatlarına müdaxilə etməsi, həmçinin ümumiyyətlə bu tədbirin həyata keçirilməsi üçün Vergi Məcəlləsinin 50.2-cimaddəsində müəyyən edilmiş əsasların mövcud olmaması halında yoxlamanın keçirilməsi tamamilə əsassızdır və belə halda vergi ödəyicisinin vergiməsuliyyətinə cəlb edilməsi istinad edilən qanunvericiliyin tələblərinə ziddir. Göründüyü kimi, qanunverici X8nin əvvəlki dövrə şamiledilməməsinimüəyyən etmişdir. X8 tədbirisəyyar və kameral vergi yoxlamalarından fərqli olaraq başa çatmış münasibətləri deyil, tədbir zamanı davam edən pozuntunu müəyyən etməyə hüquq verən nəzarət tədbiridir. Cavabdeh tərəfindən X8 tədbiri zamanı malların elektron qaimə-faktura ilə satılması halıaşkar edilməmişdir. Cavabdeh X8 tədbirindən əvvəlki dövrdə həyata keçirilən satış dövriyyələriniəsas tutmaqla formal olaraq akt tərtib etmiş, bununla da X8 tədbirinin qanunla müəyyən edilmiş mahiyyətinə zidd olaraq inzibati qərarlar qəbul olunmuşdur. - Vergi Məcəlləsinin 36.3-cü maddəsinə görə, bu Məcəllədə başqa halmüəyyən edilməmişdirsə, səyyar vergi yoxlamasımənfəət, gəlir, əmlak, və torpaq vergiləri üzrə vergi ödəyicisinin son 3 təqvim ilindən çox olmayan fəaliyyətini, digər vergilər üzrə həmin yoxlamanın keçirildiyi il də daxil olmaqla vergi ödəyicisinin son 3 ildən çox olmayan fəaliyyətiniəhatə edə bilər. Vergi Məcəlləsinin 83.3-cü maddəsinə əsasən, vergi orqanının səyyar və kameral (bu Məcəllənin 37.2-cimaddəsində göstərilən hal üzrə kameral vergi yoxlaması ilə hesablama istisna olmaqla) vergi yoxlamasının nəticələrinə görə hesablanmış vergiləri, faizləri və maliyyə sanksiyalarını bu Məcəllənin 85.4-cü maddəsinə müvafiq olaraq hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 ilərzində yenidən hesablamaq hüququ vardır. Vergi Məcəlləsinin 50.6-cımaddəsinə görə, X8nin nəticələri üzrə vergi orqanının vəzifəlişəxsləri tərəfindən müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi formada akt tərtib edilir. X8 tədbirlərinin keçirilməsizamanı bu Məcəllənin 39-43-cü və 46-49-cu maddələrinin müddəaları tətbiq edilir. İstinad edilən normaların qarşılıqlı təhlili nəticəsində müəyyən olunur ki, vergi ödəyicisinin əvvəlki fəaliyyət dövrünün yoxlanılması yalnız kameral və səyyar vergi yoxlamaları ilə,cari (faktiki) fəaliyyəti isə X8 tədbiri ilə həyata keçirilir. Vergi Məcəlləsinin 50.6-cımaddəsisəyyar vergi yoxlamalarına aid olan müddəalardan hansıların həm də X8 tədbirizamanı tətbiq olunduğunu əks etdirir. Səyyar vergi yoxlamasının hansı dövrü əhatə etməsinimüəyyən edən Vergi Məcəlləsinin 36cımaddəsi X8 tədbiri zamanı tətbiq olunan müddəalara aid edilməmişdir. Belə ki, iş materiallarında olan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarışda X8 tədbirinin yoxlanılan dövrü vergi qanunvericiliyinə uyğun olaraq “cari fəaliyyət” kimiəks olunmuşdur. Cavabdeh isə iddiaçının cari fəaliyyətini deyil, tədbirindən əvvəlki dövrü X8 tədbiri ilə əhatə etməklə faktiki olaraq səyyar vergi yoxlaması aparmış, bununla da vergi qanunvericiliyinin tələblərini pozmuşdur. - Cavabdeh vergi orqanının mövqeyinə görə Vergi Məcəlləsinin 50.4-1-ci, 56.1-ci və 85.4-cü maddələrinə görə nəzarət tədbiri tədbirdən əvvəlki dövrlərə də şamiledilir. Hesab edirik ki, cavabdeh vergi orqanının bu yanaşması işin faktiki və hüquqi hallarına münasibətdə düzgün hesab edilə bilməz. Vergi Məcəlləsinə əlavə edilmiş və xx.xx.2024cü il tarixdən qüvvəyə minmiş 50.4-1-cimaddəsinə əsasən Məcəllənin 50.1-cimaddəsi üzrə X8 bu Məcəllənin 56.1- ci və 85.4-cü maddələrində nəzərdə tutulan dövr üzrə həyata keçirilir. Vergi Məcəlləsinin 56.1-ci maddəsinin tələbinə görə Vergi Məcəlləsinin tələblərinin pozulması anından (....) 3 il (...) keçmişdirsə, şəxs həmin hüquq pozuntusunun törədilməsinə görə məsuliyyətə cəlb edilə bilməz və vergi öhdəlikləri yarana bilməz. Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsinin tələbinə görə isə vergi orqanları vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində vergi ödəyicisinin vergisini, faizləri və maliyyə sanksiyasını hesablamaq və hesablanmış məbləği yenidən hesablamaq (...) hüququna malikdirlər. Deməli burada əsas faktor “Vergi Məcəlləsinin tələblərinin pozulması halı” olmalıdır və yuxarıda qeyd edildiyi kimi, X8 tədbiri zamanı Vergi Məcəlləsinin tələblərinin pozulması halıaşkar edilməmişdir. - Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində X8nin həyata keçirilməsi üçün əsasların dəqiq siyahısı göstərilmişdir (vergi orqanı tərəfindən keçirilən səyyar vergi yoxlamasızamanıaşkar edilmiş faktlar; vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəllimənbələrdən əldə etdikləriməlumatlar; vergi ödəyicisi tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarının aradan qaldırılması barədə vergi orqanlarının tələblərini bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş müddətdə yerinə yetirmədikdə; vergi orqanlarının bu Məcəllənin 50.1-cimaddədə göstərilən məsələlər barədə qanunvericiliyin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fizikişəxslər tərəfindən pozulması barədə kifayət qədər əsası olduqda; vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda) Hazırkı iş üzrə cavabdehin X8nin həyata keçirilməsi haqqında qərarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində qeyd edilən hər hansı əsasa istinad edilməmişdir (yalnız reyestrdən çıxarışda 50.2.2-ci maddə (vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar) qeyd edilmiş, lakin bununla bağlı hər hansımənbəyi bəlli olan sübut təqdim edilməmişdir. Həmin qərarda 50.2-ci maddədə göstərilən əsaslardan birinə istinad olunsa belə, qeyd edilməlidir ki, X8nin həyata keçirilməsi haqqında qərar qəbuledərkən vergi orqanının sadəcə qanunun konkret normasına istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur. Belə ki, X8nin həyata keçirilməsiəsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də qapalı şəkildə müəyyən edilməsi, bir tərəfdən, sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Məhz bu baxımdan, sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Bu zaman həm də nəzərə almaq lazımdır ki, diskresion səlahiyyət əsasında qərar (inzibati akt) qəbul etdiyi hallarda, inzibati orqan öz mülahizələrini dəqiq və aydın şəkildə izah etməli, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyiniəsaslandırmalıdır. Qeyd edildiyi kimi, hazırkı iş üzrə cavabdehin X8nin həyata keçirilməsi haqqında qərarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində qeyd edilən hər hansı əsasa istinad edilməmiş, beləliklə də, cavabdeh tərəfindən X8nin həyata keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu əsaslandırılmamışdır ki, bu da “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 61-cimaddəsinin tələblərinə ziddir. Vergi Məcəlləsinin 50.1.13cü maddəsinə əsasən malların bu Məcəllənin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə- fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsinin aşkar edilməsi üçün operativ nəzarət tədbiri həyata keçirilir. Göründüyü kimi, X8 Vergi Məcəlləsinin 50.1.1- 50.1.14-cü maddələrində əks olunmuş hallara vergi ödəyicisi tərəfindən tədbir anında riayət edilib-edilməməsini yoxlamaq məqsədilə həyata keçirilən nəzarət tədbiridir. Təsadüfi deyildir ki, iş materiallarında olan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarışda X8 tədbirinin yoxlanılan dövrü vergi qanunvericiliyinə uyğun olaraq “cari fəaliyyət” kimi əks olunmuşdur. Cavabdeh isə iddaçının cari fəaliyyətini deyil, tədbirindən əvvəlki dövrü X8 tədbiri ilə əhatə etməklə faktiki olaraq səyyar vergi yoxlaması aparmış, bununla da vergi qanunvericiliyinin tələblərini pozmuşdur. - Eyni zamanda bildirir ki, “elektron-qaimə faktura təqdim edilməsi öhdəliyi” işin faktiki və hüquqi halları nəzərə alınmadan düzgün olmayaraq iddiaçının üzərinə qoyulmuşdur. Qanunvericilikdə bu öhdəlik kifayət qədər fərqləndirilmiş, hansı halda vergi ödəyicisi “elektron-qaimə faktura təqdim etmə öhdəliyi daşıması” konkret olaraq müəyyən edilmişdir. Vergi Məcəllənin 13.2.63-cü maddəsinə əsasən topdansatış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada elektron-qaimə faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. Göründüyü kimi, yalnıztopdansatış zamanısahibkarlıq fəaliyyətiməqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada alıcıya elektron qaiməfaktura verilməlidir. Digər halda isə malın təqdim edilməsi qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki təqdim edilməklə həyata keçirilir. İşdə olan sübutlardan görünür ki, iddiaçımalların pərakəndə satışı ilə məşğul olmuşdur. Vergi Məcəlləsinin 13.2.62-cimaddəsinə əsasən pərakəndə satış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) son istehlak məqsədi ilə və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. Malların “elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsi” vergi orqanı tərəfindən “ehtimal” edilsə də belə malların hansısubyektiv tərkibə (sahibkarlıq fəaliyyəti göstərən fiziki şəxslərə və ya hüquqi şəxslərə) satılmasımüəyyən edilməmiş və bu fakt hər hansımənbəyi bəlli olan realsübutla (sübutlarla) təsdiq edilməmişdir. Bildiririk ki, pərakəndə ticarət fəaliyyəti üzrə vergi tutulan əməliyyatın məbləğ həddi qanunvericilikdə nəzərdə tutulmamışdır. Pərakəndə satış növü ilə məşğul olan təsərrüfat subyektlərində bir malın eyni vaxtda toplu halında sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərə satılmasının topdansatış ticarət fəaliyyəti kimi qəbuledilməsi üçün işdə yetərlimötəbər sübut (sübutlar) mövcud deyildir. Vergi Məcəlləsinin 24.1.2-ci maddəsinə əsasən vergi orqanı vergi ödəyicilərinin hüquqlarını və qanuni mənafelərini gözləməyə və müdafiə etməyə borcludur. Vergi Məcəlləsinin 36.2-ci maddəsinə əsasən vergi yoxlamaları keçirildikdə, vergi orqanları və onların vəzifəli şəxsləri düzgün qərar qəbul edilməsi üçün əhəmiyyətli olan bütün halları, o cümlədən vergi ödəyicisi üçün əlverişli olan hallarıaydınlaşdırmalıdırlar. “İnzibati icraat haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanununun 11-ci maddəsinə əsasən inzibati orqanlar qanunun tələblərinə riayət etməyə borcludurlar. İnzibati orqanlar yalnız qanunla nəzərdə tutulmuş hallarda və qaydada şəxsin hüquq və azadlıqlarına müdaxilə edə bilərlər. Həmin Qanunun 61.3-cü maddəsinə əsasən inzibatiakt diskresion səlahiyyətlər daxilində qəbuledildiyi halda, inzibati orqan öz mülahizələrini dəqiq və aydın şəkildə əsaslandırmalıdır. Həmin Qanunun 67.1-cimaddəsinə əsasən inzibati orqan tərəfindən inzibati icraat haqqında hüquq normalarının və ya maddi hüquq normalarının pozulması və ya düzgün tətbiq edilməməsi nəticəsində qəbuledilmiş inzibatiakt qanunsuzsayılır. İnzibati Prosessual Məcəllənin14.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktikişərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. - Azərbaycan Respublikası Prezidentinin xx.xx.2017-ci il tarixli 1341 nömrəli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”nın 4.1-ci bəndinə əsasən pərakəndə ticarət fəaliyyəti göstərən təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) nəzarət-kassa aparatı və POS-terminal tətbiq edilməklə həyata keçirilir. Belə təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) zamanıalıcıya (istehlakçıya) nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fizikişəxslərin tələbi ilə elektron qaimə-faktura) verilir. Malların dəyəri nağdsız qaydada (POS-terminal vasitəsilə) ödənildikdə,alıcıya (istehlakçıya) nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə elektron qaiməfaktura) ilə yanaşı, POSterminaldan çıxarış verilir. Həmin Qaydaların 4.2-ci bəndinə əsasən vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektində (obyektdə) mallar pərakəndə və topdansatış qaydasında təqdim edildikdə, bu fəaliyyətlər üzrə malların mədaxilinin və məxaricinin (satışının) uçotu ayrılıqda aparılır. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin xx.xx.2017-ci il tarixli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Topdansatış ticarət fəaliyyətisahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”nın 4.2-ci bəndinə əsasən vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektində (obyektində) mallar pərakəndə və topdansatış qaydasında təqdim edildikdə, bu fəaliyyətlər üzrə malların mədaxilinin və məxaricinin (satışının) uçotu ayrılıqda aparılır. Deməli, qanunvericilik bir təsərrüfat subyektində (obyektində) hər iki ticarət növündən istifadə etməyə yol verir. Göründüyü kimi, qanunla müəyyən edilən hüquq pozuntusu hadisəsi olmadığı haldaehtimal (şübhə) əsasında şəxsin hüquqi məsuliyyətə cəlb edilməsi istər vergi, istərsə də digər qanunvericilik aktlarının mahiyyətinə ziddir. Vergi Məcəlləsinin 54-cü maddəsinə əsasən vergi qanunvericiliyi ilə bağlı hüquq pozuntusu hadisəsinin olmaması vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə şəxs məsuliyyətə cəlb edilə bilməz. - Məhkəmə iddiaçının nümayəndəsinin vergi orqanına verilmiş izahatına və arayışına istinad edərək iddiaçının topdansatış fəaliyyəti göstərməsi nəticəsinə gəlmişdir. Məhkəmə bu nəticəyə gələrkən bununla bağlı işin digər hallarını araşdırmamış və nəzərə almamışdır. Məhkəmə bu faktın təsdiqi üçün iddiaçının nümayəndəsini məhkəmə iclasına dəvət edərək dindirməmiş, onun hansı şəraitdə izahat və arayış verməsini aydınlaşdırmamışdır. Vergi orqanı iddiaçının nümayəndəsindən izahat alarkən ona qarşımüxtəlif təzyiqlər göstərmiş, müxtəlif manevrlər etmişdir. Digər tərəfdən, iddiaçının nümayəndəsinin izahatı işin digər halları ilə təsdiqlənməmişdir. İş materiallarından görünür ki, iddiaçı malları pərakəndə satış qaydasında nəzarət kassa aparatı vasitəsi ilə satmışdır. Malların elektron qaimə-faktura ilə satılmalı olmasına dair hər hansı bir sübut (fakt) müəyyən edilməmişdir. Azərbaycan Respublikası Konstitusiya Məhkəməsinin 28 noyabr 2018-ci il tarixli Qərarına əsasən “...mülki prosessual qanunvericiliyə görə, iş üzrə tərəflərin izahatları yalnız başqa obyektiv sübutlarla təsdiq edildiyi halda məhkəmə tərəfindən qəbuledilə bilər. Bu baxımdan hər bir izahat məhkəmə tərəfindən ətraflı yoxlanılmalı və digər mövcud sübutlarla təsdiq edilib əsaslandırılmalıdır. Materiallar o zaman sübut kimi qəbul oluna bilər ki, onlar faktları təsdiq edən halları nəzərdə tutsun və yalnız obyektiv təsdiqini tapan həmin hallar əsasında məhkəmə iş üçün əhəmiyyət daşıyan faktiki halları müəyyən etsin. Məhkəmə faktın etiraf edilməsi barədə işdə iştirak edən şəxsin izahatını dərhal əsaslı sübut kimi qəbul edə bilməz. Etiraf hər bir halda prosessual qanunvericiliyə əsasən məhkəmə tərəfindən yoxlanılmalıdır. Aşağıdakı hallar aşkar edilərsə,etirafın sübut kimi qəbuledilməsindən imtina edilməlidir: - faktın etirafı işin həqiqi hallarının gizlədilməsinə yönəldikdə; - faktın etirafı aldatma, zor, hədə təsiri altında baş verdikdə; - faktın etirafı yanılma təsiri nəticəsində baş verdikdə”. - Məhkəmənin mövqeyinə görə pərakəndə satışın həyata keçirildiyi iddia edilən mağaza (obyekt) yararsız olmuşdur, eyni zamanda həmin mağazada yoxlama zamanı kassa aparatı olmamışdır. Məhkəmə bu nəticəyə gələrkən mağazanın vergi orqanı tərəfindən təqdim edilən fotoşəkilinə istinad etmişdir. Məhkəməyə təqdim edilən fotoşəkilin hansı tarixdə çəkildiyi qeyri-müəyyəndir. Eyni zamanda məhkəmə həmin mağazanın (obyektin) xx.xx.2025-ci il tarixdə sahibinə qaytarılmasına və həmin tarixdə vergi orqanına müraciət edilərək vergi uçotundan çıxarılmasına diqqət yetirməmişdir. Boş olan mağazada avadanlıqların ətrafa tökülməsi onun yararsız olması ehtimalını təsdiq edə bilməz. Kassa aparatının mağazada olmamasına gəldikdə isə bildiririk ki, nəzarət tədbirizamanı mağazada malların satışı (təqdim edilməsi) həyata keçirlimədiyindən və mağazada satış üçün hər hansı mal qalığı olmadığından kassa aparatı iddiaçının şəxsi saxlancında olmuşdur. Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2019-cu il 1 avqust tarixli 338 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş“Nəzarət-kassa aparatlarının istismarı Qaydaları”nın 1.4.1ci bəndinə əsasən NKA - malların (işlərin, xidmətlərin) təqdim edilməsizamanıaparılan pul hesablaşmaları barədə məlumatların toplanması, emaledilməsi, saxlanması və internet vasitəsilə ötürülməsi imkanına malik olan elektron avadanlıq hesab edilir. Yuxarıda qeyd edildiyi kimi, malların satışı (təqdim edilməsi) olmadığından NKA-nın mağazada olmaması qanun pozuntusu hesab edilə bilməz. Eynizamanda nəzarət tədbiri zamanı vergi əməkdaşları NKA ilə bağlı hər hansı sorğu etməmişlər. Bundan başqa, qanunvericiliyə görə nəzarət kassa aparatı malların (xidmətlərin) satışının həyata keçirildiyi təsərrüfat subyektinin (obyektinin) olduğu yer üzrə qeydiyyata alınır. “Nəzarət-kassa aparatlarının istismarı Qaydaları”nda nəzarət kassa aparatının hansı formada saxlanılmasına dair müvafiq göstəriş yoxdur. - Analoji işlər üzrə formalaşmış məhkəmə təcrübəsinə əsasən (Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin xx.xx.2022-ci il tarixli 2- 1(102)-740/2022 saylı qərarı) “ 21. ...Cavabdeh etirazının əsası kimi iddiaçı tərəfindən malların alıcıya satışının son istehlak məqsədi üçün deyil, sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün həyata keçirildiyini bildirsə də etirazının əsasını sübut edəcək dəlilləri, o cümlədən malları satış məqsədilə alan vergi ödəyciləri, eləcə də onlar tərəfindən iddiaçıdan elektron qaimə faktura tələb edildiyi halda, iddiaçı tərəfindən onlara elektron-qaimə faktura təqdim edilməməsi barədə vergi orqanına daxil olmuş hər hansı şikayət və müraciət barədə məlumatı məhkəməyə təqdim edə bilməmişdir. 24. Məhkəmə kollegiyası bildirir ki, X8nin həyata keçirilməsi üçün Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsi ilə müəyyən olunan aşağıdakı əsaslardan birinin olması mütləq şərtdir: 50.1.1 vergi orqanı tərəfindən keçirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı aşkar edilmiş faktlar; 50.2.2. vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar; 50.2.3. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarının aradan qaldırılması barədə vergi orqanlarının tələblərini bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş müddətdə yerinə yetirmədikdə; 50.2.4. vergi orqanlarının bu Məcəllənin 50.1-ci maddədə göstərilən məsələlər barədə qanunvericiliyin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslər tərəfindən pozulması barədə kifayət qədər əsası olduqda; 50.2.5. vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda. Cavabdehin həyata keçirdiyi operativ nəzarət tədbiri üzrə yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarışda həmin tədbirin əsası kimi Vergi Məcəllənin 50.2.2-ci maddəsi, yəni vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar göstərilsə də, iş materialında həmin mənbəyi bəlli məlumatı təsdiq edən hər hansı sübut yoxdur. Cavabdeh qeyd olunan satış həcmini X8 tədbiri zamanı müəyyən etməmiş, əvvəlki dövrlərdə aparılan satış əməliyyatlarının topdansatış ticarət qaydasında iddiaçı ilə ayrı-ayrı vergi ödəyiciləri arasında həyata keçirildiyini ehtimal etmişdir. 25.Təsadüfi deyildir ki, iş materiallarında olan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarışda X8 tədbirinin yoxlanılan dövrü vergi qanunvericiliyinə uyğun olaraq “cari fəaliyyət” kimi əks olunmuşdur. Cavabdeh isə iddaçının cari fəaliyyətini deyil, tədbirindən əvvəlki dövrü X8 tədbiri ilə əhatə etməklə faktiki olaraq səyyar vergi yoxlaması aparmış, bununla da vergi qanunvericiliyinin tələblərini pozmuşdur. - Analoji işlərlə bağlı formalaşmış məhkəmə təcrübəsinə əsasən (Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin xx.xx.2022-ci il tarixli 2-1(102)-1790/2022 saylı qərarı) “....28. Belə ki, X8nin həyata keçirilməsi əsaslarının qanunvericilikdə dəqiq və həm də qapalı şəkildə müəyyən edilməsi, bir tərəfdən, sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Məhz bu baxımdan sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. ...Nəzərə almaq lazımdır ki, inzibati orqan diskresion səlahiyyətə malik olduğu hallarda həmin səlahiyyəti qanunvericiliklə, o cümlədən vergi qanunvericiliyi ilə müəyyən olunmuş hüdudlar çərçivəsində və həmin səlahiyyətlərin məqsədinə uyğun şəkildə düzgün həyata keçirməyə borcludur. Qeyd olunanlar baxımından hazırkı mübahisəyə münasibətdə diskresion səlahiyyətlərin məhz X8nin təyin edilməsi qaydasında həyata keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu inzibati orqan tərəfindən əsaslandırılmalıdır. 30. ...Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində qeyd edilən hər hansı əsasa istinad edilməmiş, beləliklə də, cavabdeh tərəfindən X8nin həyata keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu yuxarıda istinad olunan normalara uyğun olaraq əsaslandırılmamışdır. Bu hal cavabdeh tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 50.3-cü maddəsinin birinci cümləsindən və “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 61-ci maddəsinin tələblərindən irəli gələn əsaslandırma öhdəliyinin pozulması kimi qiymətləndirilməlidir. ...32. Hazırkı mübahisəyə münasibətdə isə cavabdehin keçirdiyi operativ yoxlamanın müddəti 19 noyabr 2020-ci ildən 18 dekabr 2020-ci ilədək müddəti əhatə etsə də, nəzarət tədbiri zamanı tədbirin keçirildiyi anda deyil, xx.xx.2020-ci il tarixdən xx.xx.2020-ci ilədək olan dövr üzrə aparılmış əməliyyatlar əsasında iddiaçıya maliyyə sanksiyası hesablanmışdır. Başqa sözlə, vergi orqanı X8nin faktiki həyata keçirilmədiyi dövr üzrə baş tutmuş əməliyyatlara görə maliyyə sanksiyası tətbiq etmişdir. - Analoji işlərlə bağlı formalaşmış məhkəmə təcrübəsinə əsasən (Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin xx.xx.2022-ci il tarixli 2-1(102)-2300/2022 saylı qərarı) “33... Qeyd edilməlidir ki, pərakəndə və topdansatış ticarət fəaliyyətləri üzrə vergi tutulan əməliyyatın məbləğ həddi vergi qanunvericiliyində nəzərdə tutulmamışdır. Bundan əlavə, qanunverici, topdansatış fəaliyyəti ilə məşğul olan sahibkara pərakəndə satış fəaliyyətini qadağan etmir. ... 35. Qanunvericilikdə pərakəndə satış zamanı təqdim edilə bilən mallar hər hansı say həddi və ya həcmi ilə məhdudlaşdırılmamışdır. Bu baxımdan, topdansatış fəaliyyətinin pərakəndə fəaliyyətdən fərqləndirilməsi zamanı yalnız malların say həddinə və ya həcminə istinad olunması qanuna ziddir. Qanunvericilik vergi ödəyicisinə eyni təsərrüfat subyektində malların həm pərakəndə, həm də topdansatış qaydasında təqdim edilməsini qadağan etmir və yalnız malların mədaxilinin və məxaricinin uçotunun ayrılıqda aparılmasını tələb edir.” - Analoji işlərlə bağlı formalaşmış məhkəmə təcrübəsinə əsasən (Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin xx.xx.2023-cü il tarixli 2- 1(102)-940/2023 saylı qərarı) “22... Vergi Məcəlləsinin 13.2.62 və 13.2.63-cü maddələrinə əsasən topdan satış o zaman baş verir ki, malların alıcıya satışı elektron-qaimə faktura təqdim edilməklə həyata keçirilmiş olsun. Hazırki iş üzrə elektron qaimə-faktura təqdim edilməmiş və bununla bağlı cavabdeh vergi orqanı tərəfindən iş materiallarına hər hansı bir sübut mövcud deyildir. 23. Həmçinin pərakəndə ticarət satışını həyata keçirən iddiaçı malların satışı zamanı elektron qaimə-faktura təqdim etmək vəzifəsi daşımamış və hər hansı alıcının (sahibkarın) elektron qaiməfaktura tələb etməsi işdə olan sənədlərlə təsdiq olunmamışdır. 24.Cavabdeh iddiaçının malların alıcıya satışının son istehlak məqsədi ilə həyata keçirilmədiyini, malların alıcıya satışının onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün həyata keçirildiyini bilirmiş, lakin etirazının əsasını sübut edəcək dəlillərini nə birinci instansiya məhkəməsinə, nə də apellyasiya instansiyası məhkəməsinə təqdim edə bilməmişdir. Pərakəndə və topdansatış ticarət fəaliyyətləri üzrə vergi tutulan əməliyyatın məbləğ həddi vergi qanunvericiliyində nəzərdə tutulmamışdır. Hazırkı halda pərakəndə satış növü ilə məşğul olan təsərrüfat subyektlərində bir malın eyni vaxtda toplu halında satılması topdansatış ticarət fəaliyyəti kimi qəbul edilməsi üçün işdə yetərli mötəbər sübut mövcud olmadığından cavabdehin dəlili əsaslı sayıla bilməz.” Məhkəmə qərar qəbul edərkən analoji işlər üzrə yuxarıda qeyd edilən formalaşmış məhkəmə təcrübəsini nəzərə almamış və guya işdə fərqli hallar olduğunu və buna görədə fərqli qərar qəbuletdiyini göstərsə də, həmin fərqli halları təsdiq edən sübutları işin digər halları ilə əlaqələndirməklə əsaslandırmamışdır. İnzibati Prosessual Məcəllənin 70.1-ci maddəsinə əsasən inzibati aktın qanuna zidd olduğu və bunun nəticəsində iddiaçının hüquqlarını pozduğu hallarda, məhkəmə həmin inzibatiaktın (şikayət instansiyasına inzibati şikayət verildiyi hallarda isə, habelə şikayət instansiyasının müvafiq qərarının) ləğv edilməsi barədə qərar qəbuledir. İnzibatiakt qəbuledilərkən inzibati icraatın inzibati orqanın qərarına təsir edən şəkildə pozulduğu hallarda da bu qayda tətbiq olunur.

Apellyasiya şikayətinə etirazın dəlilləri

9. İddiaçı vergi ödəyicisinin uçot məlumatlarına əsasən, xx.xx.2024-cü il tarixdə vergi ödəyicisi kimi qeydiyyata alındığı, xx.xx.2024-cü il tarixdə ilk obyekt qeydiyyatı (obyekt kodu **********-11001, sahəsi 40 kv.metr) barədə ərizə ilə müraciət etdiyi və X8 tədbiri keçirilən tarixə aktiv 1 (bir) obyekti olduğu müəyyən edilmişdir. Qeyd olunan təsərrüfat subyekti (obyekti) X8 tədbiri keçirildikdən sonra xx.xx.2025-ci il tarixdə ləğv olunmuşdur. Həmçinin vergi ödəyicisinin hüquqi qüvvəyə minmiş əmək müqavilələri barədə hesabata əsasən fəaliyyəti dövründə işçisi olmamışdır. Baza məlumatlarına əsasən vergi ödəyicisinin fəaliyyətində ümumiyyətlə e-qaimə ilə satış həyata keçirilməməsi, təsərrüfat subyektinin anbar tipli olmasına baxmayaraq oradan NKA ilə satış həyata keçirilməsi vergi ödəyicisinin fəaliyyətində vergidən yayınma hallarının olmasını ehtimal etməyə əsas vermiş, fəaliyyəti geniş şəkildə təhlil edilmiş və Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsinə əsasən X8nin keçirilməsi üçün əsaslar müəyyən edilmişdir. Bu hal Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinin tələblərinə əsasən yoxlamanın keçirilməsinə əsas olmuş və vergi ödəyicisinə xx.xx.2024-cü il tarixli **********2481 və xx.xx.2024-cü il tarixli **********2567 nömrəli qərarlarla X8 tədbiri təyin edilmişdir. İddiaçı barəsində 2024-cü il ərzində Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinin tələblərinin yoxlanılması məqsədi ilə iki X8 keçirilmişdir. Birinci OVN - Baş İdarənin "X8nin keçirilməsi haqqında” xx.xx.2024-cü il tarixli qərarı əsasında İddiaçı sahibkarlıq fəaliyyəti göstərdiyi obyektində "Malların Vergi Məcəlləsinin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaiməfaktura əsasında təqdim edilməsinə, topdansatış ticarət və istehsal obyektlərindən, habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirməklə təqdim edilməsinə, habelə malların vergi ödəyicisinin bir təsərrüfat subyektindən (obyektindən) digər təsərrüfat subyektinə göndərilməsi zamanı bu Məcəllənin 71-1.5.10-cu maddəsində nəzərdə tutulan növdə elektron qaimə-fakturanın tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi” məsələləri üzrə keçirilən X8 tədbiri zamanı vergi ödəyicisinin sahibliyində mal qalığı olmadığı, idxal etdiyi 759287,08 manat dəyərindəki malları elektron qaimə-faktura təqdim etmədən satması faktı üzrə ticarət əlavəsi (2 faiz) və ƏDV tətbiq etməklə 913877,93 manata satış həyata keçirdiyi müəyyən edilərək xx.xx.2024-cü il tarixli DVX seriyalı 104834 nömrəli akt tərtib olunmuşdur. İddiaçının etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi tərəfindən imzalanaraq aktın bir nüsxəsi qəbul edilmiş. Tərtib edilmiş akt əsasında Baş İdarənin "Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2024-cü il tarixli **********7141 nömrəli qərarı ilə iddiaçıya 91.387,79 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Vergi ödəyicisinin etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi X6 Baş İdarəyə təqdim etdiyi xx.xx.2024-cü il tarixli izahatda qeyd etmişdir ki, ’’İddiaçı sahibkarlıq fəaliyyəti malların topdan satılmasından ibarətdir. Mallar **********-11001 kodlu obyektdən topdan satış qaydasında e-qaimə təqdim etmədən müxtəlif vergi ödəyicilərinə satılmışdır. Həmin malların ümumi dəyəri 913.877,93 təşkil edir”. Göründüyü kimi, İddiaçı etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi X6 malların topdan satış qaydasında satılması faktını X8 zamanı təqdim etdiyi izahatda etiraf etmişdir. Maliyyə sanksiyasının tədbiq edilməsi ilə bağlı bildirilmişdir ki, İddiaçı tərəfindən fəaliyyətə başladığı tarixdən xx.xx.2024-cü il tarixədək olunan dövr ərzində müxtəliv vaxtlarda 759.287,08 manat dəyərində mal idxal etdiyi, satılmış malların üzərinə 2% ticarət əlavəsi və 18% əlavə dəyər vergisi əlavə edilməklə 913.877,93 manat dəyərində malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edildiyi, mal satışının müəyyən hissəsini nəzarət-kassa aparatı vasitəsilə həyata keçirdiyi, həmin dövr ərzində (yalnız 3 günxx.xx.2024-cü il tarixdə 188 çek üzrə 160432,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə isə 77 çek üzrə 70100,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 172 çek üzrə manat) ümumilikdə 435 çek üzrə 380.880 manat məbləğin nəzarət-kassa aparatına mədaxil olunduğu, çox qısa zaman intervalları ilə nəzarət-kassa aparatına məbləğlər daxil edildiyi, 1 çek üzrə orta hesabla nəzarət-kassa aparatına 875,58 manat məbləğin mədaxil olunduğu, seçmə üsulu ilə nəzarət-kassa aparatının çeklərinə əsasən (nümunə: xx.xx.2024-cü il tarixli 955,0 manatlıq 4 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 955,0 manat olmaqla 1 ədəd kişi gödəkçəsi, xx.xx.2024-cü il tarixli 995,0 manatlıq 19 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 995,0 manat olmaqla 1 ədəd kişi gödəkçəsi, xx.xx.2024-cü il tarixli 992,0 manatlıq 14 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 992,0 manat olmaqla 1 ədəd kişi gödəkçəsi, xx.xx.2024-cü il tarixli 965,0 manatlıq 16 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 965,0 manat olmaqla 1 ədəd kişi gödəkçəsi, xx.xx.2024-cü il tarixli 993,0 manatlıq 30 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 993,0 manat olmaqla 1 ədəd kişi gödəkçəsi, xx.xx.2024-cü il tarixli 786,0 manatlıq 38 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 786,0 manat olmaqla 1 ədəd kişi gödəkçəsi, xx.xx.2024-cü il tarixli 993,0 manatlıq 166 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 993,0 manat olmaqla 1 ədəd kişi gödəkçəsi, xx.xx.2024-cü il tarixli 954,0 manatlıq 169 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 954,0 manat olmaqla 1 ədəd kişi gödəkçəsi, xx.xx.2024-cü il tarixli 896,0 manatlıq 171 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 896,0 manat olmaqla 1 ədəd kişi gödəkçəsi, xx.xx.2024-cü il tarixli 993,0 manatlıq 182 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 994,0 manat olmaqla 1 ədəd kişi gödəkçəsi, xx.xx.2024-cü il tarixli 937,0 manatlıq 191 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 937,0 manat olmaqla 1 ədəd kişi gödəkçəsi, xx.xx.2024-cü il tarixli 987,0 manatlıq 200 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 987,0 manat olmaqla 1 ədəd kişi gödəkçəsi, xx.xx.2024-cü il tarixli 937,0 manatlıq 204 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 994,0 manat olmaqla 1 ədəd kişi gödəkçəsi, xx.xx.2024-cü il tarixli 998,0 manatlıq 211 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 992,0 manat olmaqla 1 ədəd kişi gödəkçəsi, xx.xx.2024-cü il tarixli 937,0 manatlıq 222 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 222,0 manat olmaqla 1 ədəd qadın gödəkçəsi) fiziki şəxs olan istehlakçının istehlak edə biləcəyi ağlabatan məbləğdən və miqdardan yuxarı həddə pul vəsaitlərinin nəzarət-kassa aparatına mədaxil olunması halları aşkar olunmuşdur. Qeyd olunan çeklər üzrə mədaxil əməliyyatları az müddət ərzində qısa fasilələrlə (bir dəqiqədən az) təqdim edilən malların istehlak xüsusiyyətinə uyğun olmayan böyük məbləğdə aparılmışdır. Həmçinin, X8nin keçirildiyi xx.xx.2024- cü il tarixdə vergi ödəyicisinin mall qalığı olmadığı təqdirdə NKA-ya xx.xx.2024-cü il tarixdə 172 çek üzrə 150350,00 manat dəyərində mədaxil əməliyyatını aparması iddiaçının həqiqətdə sahibkarlıq fəaliyyətinin düzgün formada aparmadığını göstərir. İkinci OVN - Həmçinin Baş İdarənin "X8nin keçirilməsi haqqında” xx.xx.2024-cü il tarixli qərarı ilə İddiaçı sahibkarlıq fəaliyyəti göstərdiyi obyektində "Malların Vergi Məcəlləsinin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaiməfaktura əsasında təqdim edilməsinə, topdansatış ticarət və istehsal obyektlərindən, habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirməklə təqdim edilməsinə, habelə malların vergi ödəyicisinin bir təsərrüfat subyektindən (obyektindən) digər təsərrüfat subyektinə göndərilməsi zamanı bu Məcəllənin 71-1.5.10-cu maddəsində nəzərdə tutulan növdə elektron qaimə-fakturanın tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi” məsələləri üzrə keçirilən ikinci X8 tədbiri zamanı vergi ödəyicisinin sahibliyində mal qalığı olmadığı, sonuncu operartiv vergi nəzarəti tədbiri aparılan tarixdən idxal etdiyi 3.269.086,79 manat dəyərindəki malları elektron qaimə-faktura təqdim etmədən satması faktı üzrə ticarət əlavəsi (2 faiz) və ƏDV tətbiq etməklə 3.934.672,86 manata satış həyata keçirdiyi müəyyən edilərək xx.xx.2024-cü il tarixli DVX seriyalı 104619 nömrəli akt tərtib olunmuşdur. Tərtib edilmiş akt əsasında Baş İdarənin "Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2025-ci il tarixli **********3278 nömrəli qərarı ilə iddiaçıya (təqvim ili ərzində ikinci dəfə yol verdiyinə görə 20%) 786.934,57 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Vergi ödəyicisinin etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi X6 Baş İdarəyə təqdim etdiyi xx.xx.2024-cü il tarixli arayışda qeyd etmişdir ki, "malların üzərinə 2% faiz ticarət əlavəsi qoymaqla topdan qaydada satış həyata keçiririk.” Göründüyü kimi, İddiaçı etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi X6 malların topdan satış qaydasında satılması faktını ikinci X8 zamanı təqdim etdiyi arayışda etiraf etmişdir. Maliyyə sanksiyasının tədbiq edilməsi ilə bağlı bildirilir ki, İddiaçı tərəfindən xx.xx.2024cü il tarixdən xx.xx.2024-cü il tarixədək (57 gün) olunan dövr ərzində 3.269.086,79 manat dəyərində mal idxal etdiyi, satılmış malların üzərinə 2% ticarət əlavəsi və 18% əlavə dəyər vergisi əlavə edilməklə 3.934.672,86 manat dəyərində malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edildiyi, mal satışının müəyyən hissəsini nəzarət-kassa aparatı vasitəsilə həyata keçirdiyi, həmin dövr ərzində (yalnız 17 gün - xx.xx.2024-cü il tarixdə 75 çek üzrə 70110,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə isə 59 çek üzrə 52748,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 183 çek üzrə 160600,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 185 çek üzrə 154660,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 3 çek üzrə 2104,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 53 çek üzrə 45256,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 11 çek üzrə 9127 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 57 çek üzrə 53685,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 242 çek üzrə 215150,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 134 çek üzrə 121157,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 123 çek üzrə 105654,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 36 çek üzrə 32149,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 129 üzrə 114160,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 77 çek üzrə 66224,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 57 çek üzrə 50209,00 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 180 çek üzrə 155873,0 manat, xx.xx.2024-cü il tarixdə 32 çek üzrə 26534,00 manat) ümumilikdə 1636 çek üzrə 1.435.373 manat məbləğin nəzarət-kassa aparatına mədaxil olunduğu, çox qısa zaman intervalları ilə nəzarət-kassa aparatına məbləğlər daxil edildiyi, 1 çek üzrə orta hesabla nəzarət-kassa aparatına 877,36 manat məbləğin mədaxil olunduğu aşkar olunmuşdur. Qeyd olunan çeklər üzrə mədaxil əməliyyatları az müddət ərzində qısa fasilələrlə (bir dəqiqədən az) təqdim edilən malların istehlak xüsusiyyətinə uyğun olmayan böyük məbləğdə aparılmışdır. Həmçinin, X8nin keçirildiyi xx.xx.2024-cü il tarixdə vergi ödəyicisinin mal qalığı olmadığı təqdirdə NKA- ya xx.xx.2024-cü il tarixdə 32 çek üzrə 26534,00 manat dəyərində mədaxil əməliyyatını aparması iddiaçının həqiqətdə sahibkarlıq fəaliyyətinin düzgün formada aparmadığını göstərir. Keçirilən iki operetiv vergi nəzarəti zamanı vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektində mal qalığı aşkar edilməmiş, anbar tipli olmuş, pərakəndə satış üçün yararlı yerdə və vəziyyətdə olmamışdır (obyektin foto şəkilləri iş materiallarında mövcuddur). Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən,...habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirməklə təqdim edilməsinə (elektron ticarət qaydasında satılan malların sifariş edilərək pərakəndə satış ticarət obyektlərinə məxsus anbarlardan təqdim edilməsi istisna olmaqla)...görə - malları təqdim edən şəxsə təqvim ili ərzində belə hala birinci dəfə yol verdikdə təqdim edilmiş malların satış qiymətinin 10 faizi, ikinci dəfə yol verdikdə 20 faizi, üç və daha çox dəfə yol verdikdə 40 faizi miqdarında maliyyə sanksiyası tətbiq edilir. Həmçinin iş materiallarında mövcud olan yük gömrük bəyannamələri barədə hesabata əsasən təqdim edilən malların bir vahidinin alış qiyməti 30 manatdan aşağıdır. Eyni zamanda iş materiallarına əlavə edilmiş “NKA-nın çekləri barədə məlumatda” əks olunan çeklər üzrə məbləğlərin 800,0-1000,00 manat aralığında olması müəyyən olunur. Göründüyü kimi qeyd olunan mədaxil əməliyyatları həyatın adi axarında formalaşmış vərdişlər baxımından pərakəndə satışın həcminə uyğun gəlməyən, şəxsi istehlak üçün qeyri mümkün görünən sayda aparılmışdır. Vergi ödəyicisinin idxal etdiyi malların xüsusiyyətini (kişi gödəkçəsi - vahidinin dəyəri 14-17 manat, qadın gödəkçəsi- vahidinin dəyəri 18-20 manat, kişi cins şalvarı - vahidinin dəyəri 5,98 manat, qadın pencəyi vahidinin 6,16 manat, uşaq gödəkçəsi - vahidinin dəyəri 17 manat, qadın jileti - vahidinin dəyəri 8.83 manat, qadın plaşı - vahidinin dəyəri 21,80 manat, qadın şalvarı - vahidinin dəyəri 4,81 manat, kişi bel çantası - vahidinin dəyəri 13,58 manat və digər oxşar kişi, qadın geyimləri və ayaqqabıları) və istifadə təyinatını nəzərə alsaq şəxsi istehlak üçün orta hesabla 1 çek üzrə ******* manat dəyərində qeyri-mümkün görünən malların təqdim edilməsi və ayrı-ayrı xüsusiyyətli malların birlikdə pərakəndə formada təqdim edilməsi inandırıcı olmamaqla istehlak və sahibkarlıq fəaliyyəti məntiqinə uyğun deyildir. (idxal bəyannamələri, malların adları və vahidinə düşən dəyəri üzrə tam siyahısı barədə cədvəl qoşmaya əlavə edilir). Sözügedən hallar faktiki olaraq topdan qaydada satılan və elektron qaimə-faktura ilə rəsmiləşdirilməli olan əməliyyatın rəsmiləşdirilmədən əqdin faktiki mahiyyətinin pərdələnməsi kimi qiymətləndirilir. Hər iki X8 zamanı mal qalığının olmaması, NKA-ya mədaxil edilmiş çeklərin iri məbləğlər olmaqla qısa müddət aralığında vurulması, əmək müqavilələri barədə hesabata əsasən fəaliyyəti dövründə işçisi olmaması, qeyd olunan obyektin pərakəndə ticarət üçün yararlı yerdə və vəziyyətdə olmaması vergi ödəyicisinin fəaliyyətinin topdan satış olmasını dəlalət edir. İddiaçı apelyasiya şikayətində qeyd edir ki, "Hazırkı iş üzrə cavabdehin X8nin həyata keçirilməsi haqqında qərarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində qeyd edilən hər hansı əsasa istinad edilməmişdir (yalnız reyestrdən çıxarışda 50.2.2-ci maddə (vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar) qeyd edilmiş, lakin bununla bağlı hər hansı sübut təqdim edilməmişdir”. Bildirilir ki, aparılan təhlillər, müşahidə baxış tədbirləri zamanı vergi ödəyicisinin fəaliyyətində ümumiyyətlə e-qaimə ilə satış həyata keçirilməməsi, təsərrüfat subyektinin anbar tipli olmasına baxmayaraq oradan NKA ilə satış həyata keçirilməsi vergi ödəyicisinin fəaliyyətində vergidən yayınma hallarının olmasını ehtimal etməyə əsas vermiş, fəaliyyəti geniş şəkildə təhlil edilmiş və Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsinə əsasən X8nin keçirilməsi üçün əsaslar müəyyən edilmişdir. Yoxlamanın təyin edilməsi üçün əsas Vergi Məcəlləsinin 50.2.2-ci maddəsi ilə müəyyən olunmuş vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə olunan məlumatlar göstərilmişdir ki, qeyd olunan məlumatlar (gömrük bəyannamələri, NKA-nın hesabatları və electron qaimə-fakturalar barədə hesabatlar və əvvəl keçirilmiş X8 zamanı aşkar olunmuş hallar) vergi orqanlarının baza məlumatlarında olan sənədlər və hesabatlardır ki, həmin sənədlər də məhkəməyə təqdim edilmişdir. Qeyd olunan hallar Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinin tələblərinə əsasən yoxlamanın keçirilməsinə əsas olmuş və vergi ödəyicilsinə xx.xx.2024-cü il tarixli **********2481 və xx.xx.2024-cü il tarixli **********2567 nömrəli qərarlarla X8 tədbiri təyin edilmişdir. Həmçinin iş materiallarında olan sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarışlarda yoxlamanın təyin edilməsi üçün əsas "Vergi Məcəlləsinin 50.2.2-ci maddəsi ilə müəyyən olunmuş vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə olunan məlumatlar”-ın olması qeyd olunmuşdur. X8 tədbirinin keçirilməsi barədə qərarda isə göstərilməli olan məlumatlar Vergi Məcəlləsinin 50.3-cü maddəsi ilə müəyyən olunmuşdur. Həmin normaya görə, X8nin həyata keçirilməsi barədə qərarda vergi ödəyicilərinin yerləşdiyi ərazi, habelə X8 ilə əhatə olunmalı olan məsələ (məsələlər), X8nin müddəti və X8ni həyata keçirən vergi orqanının vəzifəli şəxsi (şəxsləri) göstərilir. Qeyd olunan maddənin imperativ xarakterli nomra olduğunu nəzərə alaraq hesab edilir ki, qanunverici orqan birmənalı şəkildə qərarda göstərilməli olan məlumatların dairəsini müəyyən etmişdir. Digər tərəfdən qərarda hüquqi əsas kimi Vergi Məcəlləsinin 50-ci maddəsinə istinad olunmuş və həmin norma əsas tutularaq qərar qəbul edilmişdir. Nəticə etibarı ilə bildiririk ki, qərarda Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsinə qeyd olunan əsasların biri və ya bir neçəsi olduğu təqdirdə qərarda göstərilməli məlumat olması kimi imperativ göstəriş yoxdur. Həmçinin iddiaçı apellyasiya şikayətində qeyd edir ki, "X8 ilə vergi ödəyicisinin yalnız tədbir zamanı cari fəaliyyəti üzrə baş verən pozuntuları rəsmiləşdirməli olduğu halda, vergi orqanının əvvəlki dövrün əməliyyatlarına müdaxilə etməsi.... qanunvericiliyin tələblərinə ziddir.” Qeyd olunanla bağlı bildirilir ki, 5 dekabr 2023-cü il tarixli 1033-VİQD nömrəli Azərbaycan Respublikasının Qanunu ilə Vergi Məcəlləsinə yeni məzmunda 50.4-1-ci maddə əlavə edilmiş və həmin norma 2024-cü il 01 yanvar tarixdən qüvvəyə minmişdir. Həmin normaya görə, bu Məcəllənin 50.1-ci maddəsi üzrə X8 bu Məcəllənin 56.1-ci və 85.4-cü maddələrində nəzərdə tutulan dövr üzrə həyata keçirilir. Hazırki iş üzrə X8nin həyata keçirilməsi haqqında qərarlar yeni normanın qüvvədə olduğu xx.xx.2024-cü il və xx.xx.2024-cü il tarixlərdə qəbul edildiyindən cavabdeh yoxlamadan əvvəlki dövr üzrə (2024-cü ilin əvvəlindən) X8 keçirməkdə haqlı olmuşdur. Həmin Məcəllənin 56.1-ci maddəsinə görə Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin tələblərinin (məcburi dövlət sosial sığorta, işsizlikdən sığorta və icbari tibbi sığorta haqları istisna olmaqla) pozulması anından 3 il (xaricdə əldə olunan gəlirlər üzrə xarici dövlətlərin səlahiyyətli orqanlarından müvafiq məlumatlar daxil olduğu hallarda həmin gəlirlər üzrə 5 il, həmçinin bu Məcəllənin 71.4-cü maddəsi ilə müəyyən edilmiş sənədlərin və məlumatların saxlanılması ilə bağlı ən azı 5 il, habelə, Azərbaycan Respublikasının Cinayət-Prosessual Məcəlləsinə uyğun olaraq təyin edilən vergi yoxlamalarında isə Azərbaycan Respublikasının Cinayət Məcəlləsinə müvafiq olaraq cinayət məsuliyyətinə cəlb etmə müddəti) keçmişdirsə, şəxs həmin hüquq pozuntusunun törədilməsinə görə məsuliyyətə cəlb edilə bilməz və vergi öhdəlikləri yarana bilməz. Həmin Məcəllənin 85.4-cü maddəsinə əsasən vergi orqanları vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində vergi ödəyicisinin vergisini, faizləri və maliyyə sanksiyasını hesablamaq və hesablanmış məbləği yenidən hesablamaq, verginin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının hesablanmış (yenidən hesablanmış) məbləğini vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra (səyyar vergi yoxlaması zamanı əlavə hesablanmış vergilər, faizlər və maliyyə sanksiyaları üzrə səyyar vergi yoxlamasının materiallarına baxılmanın nəticələri üzrə çıxarılmış qərarın tarixindən etibarən) 5 il ərzində tutmaq hüququna malikdirlər. Göründüyü kimi iddiaçının iddia ərizəsində göstərdiyi dəlillər əsassızdır. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 50.4-1-ci maddəsindəndə göründüyü kimi X8nin əvvəlki dövrə şamil edilməsi müəyyən edilmişdir. İddiaçı bildirir ki, bu kimi oxşar işlərdə çoxlu Ali Məhkəmənin qərarları var. Eyni zamanda həmin qərarlardan istinadlar da apellyasiya şikayətində yer almışdır. Qeyd edirik ki, X8nin keçmiş 3 illik dövrü əhatə etməsi ilə bağlı Vergi Məcəlləsinə edilmiş dəyişiklikdən sonrakı işlərlə bağlı hal-hazırda Ali Məhkəmənin xx.xx.2025-ci il tarixli 2-1(102)-2004/2025 saylı qərarı ilə yeni mövqeyi bəllidir. İddiaçının istinad etdiyi qərarlar isə hər biri dəyişiklikdən əvvələ aid olan qərarlardır. Yuxarıda da qeyd olunduğu kimi, X8 həyata keçirilmiş obyektindən, yəni təsərrüfat subyektindən malların elektron qaiməfaktura olmadan təqdim edilməsi əməliyyatlarının həyata keçirilməsi faktı məsuliyyət qərarının qəbul edilməsinə əsas olmuşdur, belə ki, Vergi Məcəlləsinin 58.13 maddəsi ilə göstərilən halda satışın elektron qaimə-faktura təqdim edilmədən həyata keçirilməsi qadağan olunmuşdur. Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə görə, elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, topdansatış ticarət və istehsal obyektlərindən, habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirməklə təqdim edilməsinə (elektron ticarət qaydasında satılan malların sifariş edilərək pərakəndə satış ticarət obyektlərinə məxsus anbarlardan təqdim edilməsi istisna olmaqla), habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədən verilməsinə görə malları təqdim edən şəxsə təqvim ili ərzində belə hala birinci dəfə yol verdikdə təqdim edilmiş malların satış qiymətinin 10 faizi, ikinci dəfə yol verdikdə 20 faizi, üç və daha çox dəfə yol verdikdə 40 faizi miqdarında maliyyə sanksiyası tətbiq edilir. Vergi Məcəlləsinin 13.2.63-ci maddəsinə görə topdansatış - malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada elektron-qaimə faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. Həmin Məcəllənin 13.2.62-ci maddəsinə əsasən, pərakəndə satış malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) son istehlak məqsədi ilə və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 16 iyun 2017-ci il tarixli 1460 nömrəli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş "Topdansatış ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”-nın 1.3.1 bəndinə əsasən topdansatış - malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilmiş qaydada elektron qaimə-faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. Həmin Qaydaların 4.1-ci bəndinə əsasən topdansatış ticarət sahəsində fəaliyyət göstərən təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilmiş elektron qaimə-faktura tərtib edilməklə həyata keçirilir. Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2014-cü il 3 aprel tarixli 94 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmiş "Azərbaycan Respublikasında ticarət, ictimai iaşə, məişət və digər növ xidmət Qaydaları”na əsasən topdansatış - şəxsi, ailə, məişət və digər bu kimi istehlak təyinatı istisna olmaqla, sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədi ilə malların satışını həyata keçirən ticarət fəaliyyəti, pərakəndə satış - bilavasitə sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı olmayan, yalnız şəxsi, ailə, məişət və digər bu kimi məqsədlər üçün malların satışını həyata keçirən ticarət fəaliyyətidir. Həmin qaydaların 5.1-ci bəndinə əsasən, topdansatış ticarəti ilə məşğul olan ticarət obyektlərində malların pərakəndə satışı qadağandır.

IV. Tərəflərin izahatları:

10. Cavabdehin nümayəndəsi apellyasiya şikayətini təmin olunmamasını və birinci instansiya məhkəməsinin qərarının qüvvədə qalması barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir.

11. İddiaçının nümayəndəsi və vəkili apellyasiya şikayətinin məzmununa uyğun izahat verməklə iddia tələbinin təmin olunmasını xahiş etmişdir.

Əsaslandırıcı hissə

V. Tətbiq olunan hüquq

12. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi: Maddə 13. Bu Məcəllədə istifadə edilən əsas anlayışlar 13.2. Bu Məcəllənin məqsədləri üçün aşağıdakı anlayışlar istifadə olunur: 13.2.62. pərakəndə satış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) son istehlak məqsədi ilə və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyəti; 13.2.63. topdansatış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada elektronqaimə faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyəti; Maddə 50. X8 50.1. X8 sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslərin gəlir götürmək üçün istifadə etdikləri, yaxud vergi tutulan obyektlərin və ya əmtəə-material ehtiyatlarının saxlanılması ilə bağlı olan anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində) (yaşayış binaları (sahələri) istisna olmaqla), nəqliyyat vasitələrində (sahibkarlıq fəaliyyəti üçün istifadə edilməyən şəxsi nəqliyyat vasitələri istisna olmaqla) həyata keçirilən və aşağıdakı məsələləri əhatə edən vergi nəzarəti formasıdır: ... 50.1.13. malların bu Məcəllənin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, topdansatış ticarət və istehsal obyektlərindən, habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirməklə təqdim edilməsinə, habelə malların vergi ödəyicisinin bir təsərrüfat subyektindən (obyektindən) digər təsərrüfat subyektinə (obyektinə) göndərilməsi zamanı bu Məcəllənin 71-1.5.10-cu maddəsində nəzərdə tutulan növdə elektron qaiməfakturanın tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi; Maddə 50.2. X8nin həyata keçirilməsi üçün əsaslar aşağıdakılardır: 50.2.1. vergi orqanı tərəfindən keçirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı aşkar edilmiş faktlar; 50.2.2. vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar; 50.2.3. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarının aradan qaldırılması barədə vergi orqanlarının tələblərini bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş müddətdə yerinə yetirmədikdə; 50.2.4. vergi orqanlarının bu Məcəllənin 50.1-ci maddədə göstərilən məsələlər barədə qanunvericiliyin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslər tərəfindən pozulması barədə kifayət qədər əsası olduqda; 50.2.5. vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda. ... 50.4-1. Bu Məcəllənin 50.1-ci maddəsi üzrə X8 bu Məcəllənin 56.1-ci və 85.4-cü maddələrində nəzərdə tutulan dövr üzrə həyata keçirilir. Maddə 56. Vergi qanunvericiliyi ilə bağlı hüquq pozuntusuna görə məsuliyyətə cəlb etmənin və maliyyə sanksiyalarının alınmasının müddəti 56.1. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin tələblərinin (məcburi dövlət sosial sığorta, işsizlikdən sığorta və icbari tibbi sığorta haqları istisna olmaqla) pozulması anından 3 il (xaricdə əldə olunan gəlirlər üzrə xarici dövlətlərin səlahiyyətli orqanlarından müvafiq məlumatlar daxil olduğu hallarda həmin gəlirlər üzrə 5 il, həmçinin bu Məcəllənin 71.4-cü maddəsi ilə müəyyən edilmiş sənədlərin və məlumatların saxlanılması ilə bağlı ən azı 5 il, habelə, Azərbaycan Respublikasının Cinayət-Prosessual Məcəlləsinə uyğun olaraq təyin edilən vergi yoxlamalarında isə Azərbaycan Respublikasının Cinayət Məcəlləsinə müvafiq olaraq cinayət məsuliyyətinə cəlb etmə müddəti) keçmişdirsə, şəxs həmin hüquq pozuntusunun törədilməsinə görə məsuliyyətə cəlb edilə bilməz və vergi öhdəlikləri yarana bilməz. Bu maddə ilə müəyyən edilən müddət bu Məcəllənin 49.1-ci maddəsinə uyğun olaraq məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə qərarın qəbul edilmə tarixindən asılı olmayaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə vergi orqanının qərar qəbul etdiyi tarixdən əvvəlki müvafiq dövrü əhatə edir. Maddə 58. Vergilərin azaldılmasına və digər vergi hüquqpozmalarına görə maliyyə sanksiyaları ... 58.3. Bu Məcəllənin 65-ci maddəsi ilə müəyyən edilmiş qaydada vergilər üzrə borcların və faizlərin, tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyalarının dövlət büdcəsinə alınması üçün kredit və elektron pul təşkilatlarına və ya bank əməliyyatları aparan şəxslərə sərəncamın verildiyi tarixdən, kredit və elektron pul təşkilatlarında və ya bank əməliyyatları aparan şəxslərdə hesabları olmadığı halda bu Məcəllənin 65.1-ci maddəsi ilə müəyyən edilmiş bildirişdə göstərilən müddətin başa çatdığı tarixdən vergi ödəyicisi tərəfindən onun kassasından, Azərbaycan Respublikasının Mülki Məcəlləsində nəzərdə tutulmuş hesabdan pul vəsaitinin silinməsi növbəliliyi pozulmaqla, nağd qaydada məxaric əməliyyatları aparıldıqda - aparılmış məxaric əməliyyatlarının 50 faizi miqdarında maliyyə sanksiyası tətbiq edilir. ... 58.13. Bu Məcəlləyə əsasən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, topdansatış ticarət və istehsal obyektlərindən, habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirməklə təqdim edilməsinə (elektron ticarət qaydasında satılan malların sifariş edilərək pərakəndə satış ticarət obyektlərinə məxsus anbarlardan təqdim edilməsi istisna olmaqla), habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədən verilməsinə görə – malları təqdim edən şəxsə təqvim ili ərzində belə hala birinci dəfə yol verdikdə təqdim edilmiş malların satış qiymətinin 10 faizi, ikinci dəfə yol verdikdə 20 faizi, üç və daha çox dəfə yol verdikdə 40 faizi miqdarında maliyyə sanksiyası tətbiq edilir. Maddə 85. Vergi öhdəliyinin yerinə yetirilməsi müddətləri və həmin müddətlərin dəyişdirilməsi ... 85.4. Vergi orqanları vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində vergi ödəyicisinin vergisini, faizləri və maliyyə sanksiyasını hesablamaq və hesablanmış məbləği yenidən hesablamaq, verginin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının hesablanmış (yenidən hesablanmış) məbləğini vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra (səyyar vergi yoxlaması zamanı əlavə hesablanmış vergilər, faizlər və maliyyə sanksiyaları üzrə səyyar vergi yoxlamasının materiallarına baxılmanın nəticələri üzrə çıxarılmış qərarın tarixindən etibarən) 5 il ərzində tutmaq hüququna malikdirlər. Bu maddə ilə müəyyən edilən 3 illik müddət (məcburi dövlət sosial sığorta, işsizlikdən sığorta və icbari tibbi sığorta haqları istisna olmaqla) səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə vergi orqanının qərar qəbul etdiyi tarixdən əvvəlki 3 illik dövrü əhatə edir. Vergi ödəyicisi tərəfindən bu maddədə göstərilən müddətdə təqdim edilən vergi bəyannaməsi üzrə vergi orqanı tərəfindən vergilərin hesablanması bu Məcəllənin 37.2-ci maddəsində göstərilən müddətdə həyata keçirilir. Bu maddənin digər müddəalarından asılı olmayaraq, xarici dövlətlərin səlahiyyətli orqanlarından sorğu və ya xaricdə əldə olunan gəlirlər üzrə müvafiq məlumatlar daxil olduğu hallarda, kameral vergi yoxlamaları sorğu və ya məlumat daxil olduğu tarixdən, səyyar vergi yoxlamaları isə yoxlamanın keçirilməsi haqqında vergi orqanının qərar qəbul etdiyi tarixdən əvvəlki 5 illik dövrü, Azərbaycan Respublikasının Cinayət-Prosessual Məcəlləsinə uyğun olaraq təyin edilən vergi yoxlamaları üzrə Azərbaycan Respublikasının Cinayət Məcəlləsinə müvafiq olaraq cinayət məsuliyyətinə cəlbetmə müddəti ilə müəyyən edilən dövrü əhatə edir.

13. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 2017-ci il 19 aprel tarixli, 1341 nömrəli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması” Qaydası

14. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 2017-ci il 16 iyun tarixli, 1460 nömrəli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Topdansatış ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması” Qaydası 23. Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2014-cü il 03 aprel tarixli 94 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmiş “Azərbaycan Respublikasında ticarət, ictimai iaşə, məişət və digər növ xidmət” Qaydaları

VI. Məhkəmənin mövqeyi

15. Məhkəmənin hazırki iş üzrə mövqeyi Ali Məhkəmənin İnzibati Kollegiyasının 2-1(102)- 2004/2025 nömrəli iş üzrə qəbul etdiyi xx.xx.2025-ci il tarixli qərarına uyğundur.

X8nin həyata keçirildiyi dövrlə bağlı

16. Cavabdeh tərəfindən keçirilmiş operativ vergi yoxlamasının müddəti İddiaçı barəsində 2024-cü il ərzində Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinin tələblərinin yoxlanılması məqsədi ilə iki X8 keçirilmişdir.

17. xx.xx.2024-cü il tarixli **********2481 və xx.xx.2024-cü il tarixli **********2567 nömrəli qərarlarla X8 tədbiri təyin edilmişdir.

18. Birinci OVN - Baş İdarənin "X8nin keçirilməsi haqqında” xx.xx.2024-cü il tarixli qərarına uyğun olaraq tərtib edilmiş xx.xx.2024-cü il akt əsasında Baş İdarənin "Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2024-cü il tarixli **********7141 nömrəli qərarı ilə iddiaçıya 91.387,79 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir.

19. İkinci OVN - Həmçinin Baş İdarənin "X8nin keçirilməsi haqqında” xx.xx.2024-cü il tarixli qərarına uyğun olaraq tərtib edilmiş xx.xx.2024-cü il akt əsasında Baş İdarənin "Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2025-ci il tarixli **********3278 nömrəli qərarı ilə iddiaçıya (təqvim ili ərzində ikinci dəfə yol verdiyinə görə 20%) 786.934,57 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir.

20. Məhkəmə qeyd edir ki, 5 dekabr 2023-cü il tarixli 1033-VİQD nömrəli Azərbaycan Respublikasının Qanunu ilə Vergi Məcəlləsinə yeni məzmunda 50.4-1-ci maddə əlavə edilmiş və həmin norma 2024-cü il 01 yanvar tarixdən qüvvəyə minmişdir. Həmin normaya görə, bu Məcəllənin 50.1-ci maddəsi üzrə X8 bu Məcəllənin 56.1-ci və 85.4-cü maddələrində nəzərdə tutulan dövr üzrə həyata keçirilir.

21. Hazırki iş üzrə X8nin həyata keçirilməsi haqqında qərar yeni normanın qüvvədə olduğu dövrdə qəbul edildiyindən və həyata keçirildiyindən cavabdeh X8 keçirməkdə haqlı olmuşdur. Bundan başqa, X8 Vergi Məcəlləsinin 56.1-ci və 85.4-cü maddələrində nəzərdə tutulan dövrləri də keçməmişdir.

əməliyyatın topdansatış, yaxud pərakəndə ticarət fəaliyyəti hesab edilməsi ilə bağlı

22. xx.xx.2024-cü il tarixdə ilk obyekt qeydiyyatı (obyekt kodu **********-11001, sahəsi 40 kv.metr) barədə ərizə ilə müraciət etdiyi və X8 tədbiri keçirilən tarixə aktiv 1 (bir) obyekti olduğu müəyyən edilmişdir. Qeyd olunan təsərrüfat subyekti (obyekti) X8 tədbiri keçirildikdən sonra xx.xx.2025-ci il tarixdə ləğv olunmuşdur. Həmçinin vergi ödəyicisinin hüquqi qüvvəyə minmiş əmək müqavilələri barədə hesabata əsasən fəaliyyəti dövründə işçisi olmamışdır.

23. Vergi ödəyicisinin etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi X6 Baş İdarəyə təqdim etdiyi izahatda qeyd etmişdir ki, “İddiaçı sahibkarlıq fəaliyyəti malların topdan satılmasından ibarətdir. Mallar **********-11001 kodlu obyektdən topdan satış qaydasında e-qaimə təqdim etmədən müxtəlif vergi ödəyicilərinə satılmışdır.

24. Məhkəmə nəzərə alır ki, vergi nəzarəti institutun əsas hüquqi məqsədi vergi öhdəliklərinin tam və vaxtında yerinə yetirilməsinə nəzarət edilməsi, vergitutma prosesinin şəffaflığının təmin olunmasıdır. Belə ki, vergi nəzarəti yalnız inzibati prosedur deyil, ictimai maliyyə sabitliyinin qorunmasına xidmət edən hüquq-mühafizə mexanizmidir. Bu baxımdan vergi nəzarəti tədbiri zamanı faktiki olaraq aşkarlanmış və sübutlarla təsdiq edilmiş vergi pozuntularına hüquqi qiymət verilməsi qanunçuluq prinsipindən irəli gəlir. Vergi orqanı tərəfindən həyata keçirilmiş yoxlama zamanı vergi ödəyicisinin sistematik və məqsədyönlü şəkildə vergidən yayınması, vergi üstünlüyünün əldə edilməsi məqsədi ilə qəsdən vergidən yayınma sxeminin tətbiq edilməsi, kölgə iqtisadiyyatının yaradılması kimi hallar aşkar edildiyi təqdirdə, yalnız formal hüquqi çərçivədən yanaşılması (X8nin tətbiq olunduğu müddətlərlə məhdudlaşılması) vergi hüququnun maddi normalarının mahiyyəti və qanunvericiliyin məqsədi ilə ziddiyyət təşkil edə bilər. Vergi nəzarəti zamanı aşkar edilmiş sistematik və davamlı xarakter daşıyan vergi pozuntularına hüquqi qiymət verilməməsi vergi intizamının pozulması və vergidən yayınma hallarının artması ilə nəticələnə bilər.

25. Məhkəmə eyni zamanda qeyd edir ki, bu hallarda hüquqi yanaşma fərdi işin konkret hüquqi və faktiki halları əsasında balanslaşdırılmış tətbiq olunmalıdır. Vergi nəzarətinin tətbiq olunduğu hüquqi forma və müddət çərçivəsi nəzərə alınmaqla yanaşı, vergi pozuntusunun xarakteri, təkrar olunub-olunmaması, qəsdin mövcudluğu və ictimai təhlükəlilik səviyyəsi də qiymətləndirilməlidir. Odur ki, vergi nəzarətinin hüquqi sərhədləri ilə onun funksional məqsədi arasında prosessual və maddi hüquqi balans təmin edilməli, bu institut formal prosedur kimi deyil, vergi hüququnun effektiv tətbiq vasitəsi kimi qiymətləndirilməlidir.

26. Cavabdeh orqan “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərarların qəbul edilməsi üçün əsas olaraq bildirmişdir ki, vergi ödəyicilərinin fəaliyyətləri pərakəndə satış fəaliyyətinə uyğun gəlmədiyi halda əldə edilmiş mallar NKA ilə pərakəndə satış formasında rəsmiləşdirilmişdir.

27. Məhkəmə nəzərə alır ki, sahibkarlıq subyektlərinə və ya qanunsuz sahibkarlıqla məşğul olan şəxslərə topdan qaydada sənəd verilmədən (elektron qaimə-faktura tərtib edilmədən) malların satışı əməliyyatının pərdələnməsi məqsədilə iri həcmli mal partiyalarının fiziki şəxslərə nəzarət kassa-aparatının çeki ilə rəsmiləşdirilməklə satılması birbaşa "kölgə iqtisadiyyatı”nı yaradan əsas amillərdəndir. Belə ki, faktiki olaraq topdan qaydada satılan malların vergi ödəyicisi tərəfindən pərakəndə ticarət kimi rəsmilləşdirilməsi nəticəsində həmin mal partiyaları “qara bazara” paylanır və vergi orqanı tərəfindən bu mal partiyasının hərəkətinin izlənməsi və sonrakı satış dövriyyəsindən vergilərin hesablanması mümkün olmur, nəticədə, kölgə iqtisadiyyatına zəmin yaranır və dövlət büdcəsi əsaslı itkilərə məruz qalır. Odur ki, dövlət büdcəsinə əhəmiyyətli ziyan vuran bu növ sistematik və məqsədyönlü vergidən yayınma sxemlərinin aşkar edilməsi halında (hazırki işin hallarına uyğun olaraq təkzibolunmaz dəlillərlə sübut edildiyi təqdirdə) vergi nəzarəti ilə bağlı formal hüquqi müddətlərin tətbiqi istisna edilməklə vergi ödəyicisinin keçmiş dövr üzrə fəaliyyətinin yoxlanılması qəbul ediləndir.

28. M.A. v. Finlandiya (Admissibilty) (application № 27793/95) işində Avropa İnsan Hüquqları Məhkəməsi vergi qanunvericiliyinin retrospektiv qaydada yanaşmasını aydın şəkildə nümayiş etdirir. Belə ki, X11 Məhkəməsi tərəfindən ifadə olunan mövqeyə əsasən vergi qanunvericiliyinin retrospektiv tətbiqi özlüyündə Konvensiyanın pozulması hesab edilmir. Bununla belə, nəzərə alınmalıdır ki, hüquqlara müdaxilə (vergilərin ödənilməsini təmin edən tədbir nəticəsində yaranan müdaxilə də daxil olmaqla) cəmiyyətin ümumi maraqları ilə fərdin əsas hüquqlarının müdafiəsi arasında “ədalətli tarazlıq” yaratmalıdır. Maraqlı hökumət qarşıda qoyulan məqsədə yalnız retrospektiv müddəaların tətbiqi ilə nail ola biləcəyini müvafiq dəlillərlə əsaslandırmalı və qanunvericiliyin retrospektiv tətbiqi nəticəsində vergi ödəyiciləri əsassız vergi yükünə məruz qalmamalıdırlar. Müvafiq tədbirlər vergidən yayınma sxemi ilə mübarizəyə və ya süni vergi üstünlüyünün yaranmasının qarşısının alınmasına yönəldiyi hallarda qanunvericiliyin retrospektiv tətbiqinin əsaslandırılması hüquqi və iqtisadi cəhətdən daha məqbul hesab oluna bilər.

29. Vergi ödəyicisinə məxsus qeyri-yaşayış sahəsinə dair fotoşəkillərdən görünür ki, mağazada saxlanan hər hansı mal mövcud deyil və obyekt faktiki olaraq fəaliyyət göstərmir. Məhkəmə iclasında iştirak edən iddiaçınının nümayəndəsi izahatında bildirmişdir ki, vergi ödəyicisi (iddiaçı) daimi olaraq obyektdə olmamışdır, mallar gəldikcə fəaliyyət göstərmiş və malları satdıqdan sonra obyekti bağlamışdır. İddiaçının hər hansı digər obyektinin və ya saxlanc yerinin olması müəyyən edilmir. Belə olan təqdirdə vergi ödəyicisinə məxsus obyektin formal xarakter daşıması, malların mütəmadi olaraq iri həcmli partiyalarla satılması pərakəndə satış fəaliyyətinin mahiyyətinə uyğun gəlmir.

30. Vergi ödəyicisinin etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi X8 tədbiri zamanı cavabdeh orqana təqdim etdiyi izahatında 2% ticarət əlavəsi və 18% ƏDV tətbiq etmədən vergi ödəyicilərinə satdığını bildirmişdir.

31. Vergi ödəyicisinin (hər iki halda) məhz topdan ticarət fəaliyyətilə məşğul olması “isti izlərlə” yerində səlahiyyətli nümayəndəsi tərəfindən verilən izahat(lar)ı ilə təsdiq olunmuşdur. Məhkəmə qeyd edir ki, dərhal, yerində verilən izahatlar gözlənilməzdir, bu səbəbdən də mövcud halı təhrif edilmiş şəkildə təqdim etmə ehtimalı ağlabatan deyil. X8nin həyata keçirilməsi zamanı əldə edilmiş sübutların etibarlılığı məhkəmədə şübhə yaratmır. Həmin izahatların zor tətbiqi, hədə-qorxu ilə alındığı hər hansı şəkildə öz təsdiqini tapmır.

32. Keçirilən iki operetiv vergi nəzarəti zamanı vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektində mal qalığı aşkar edilməmiş, anbar tipli olmuş, pərakəndə satış üçün yararlı yerdə və vəziyyətdə olmamışdır (obyektin foto şəkilləri iş materiallarında mövcuddur). Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən,...habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirməklə təqdim edilməsinə (elektron ticarət qaydasında satılan malların sifariş edilərək pərakəndə satış ticarət obyektlərinə məxsus anbarlardan təqdim edilməsi istisna olmaqla)...görə - malları təqdim edən şəxsə təqvim ili ərzində belə hala birinci dəfə yol verdikdə təqdim edilmiş malların satış qiymətinin 10 faizi, ikinci dəfə yol verdikdə 20 faizi, üç və daha çox dəfə yol verdikdə 40 faizi miqdarında maliyyə sanksiyası tətbiq edilir.

33. Həmçinin iş materiallarında mövcud olan yük gömrük bəyannamələri barədə hesabata əsasən təqdim edilən malların bir vahidinin alış qiyməti 30 manatdan aşağıdır. Eyni zamanda iş materiallarına əlavə edilmiş “NKA-nın çekləri barədə məlumatda” əks olunan çeklər üzrə məbləğlərin 800,0-1000,00 manat aralığında olması müəyyən olunur. Göründüyü kimi qeyd olunan mədaxil əməliyyatları həyatın adi axarında formalaşmış vərdişlər baxımından pərakəndə satışın həcminə uyğun gəlməyən, şəxsi istehlak üçün qeyri mümkün görünən sayda aparılmışdır. Vergi ödəyicisinin idxal etdiyi malların xüsusiyyətini və istifadə təyinatını nəzərə alsaq şəxsi istehlak üçün orta hesabla 1 çek üzrə ***-**** manat dəyərində qeyri-mümkün görünən malların təqdim edilməsi və ayrı-ayrı xüsusiyyətli malların birlikdə pərakəndə formada təqdim edilməsi inandırıcı olmamaqla istehlak və sahibkarlıq fəaliyyəti məntiqinə uyğun deyildir. (idxal bəyannamələri, malların adları və vahidinə düşən dəyəri üzrə tam siyahısı barədə cədvəl qoşmaya əlavə edilir).

34. Sözügedən hallar faktiki olaraq topdan qaydada satılan və elektron qaimə-faktura ilə rəsmiləşdirilməli olan əməliyyatın rəsmiləşdirilmədən əqdin faktiki mahiyyətinin pərdələnməsi kimi qiymətləndirilir.

35. Hər iki X8 zamanı mal qalığının olmaması, NKA-ya mədaxil edilmiş çeklərin iri məbləğlər olmaqla qısa müddət aralığında vurulması, əmək müqavilələri barədə hesabata əsasən fəaliyyəti dövründə işçisi olmaması, qeyd olunan obyektin pərakəndə ticarət üçün yararlı yerdə və vəziyyətdə olmaması vergi ödəyicisinin fəaliyyətinin topdan satış olmasını dəlalət edir.

36. Belə olan təqdirdə məhkəmə hesab edir ki, vergi ödəyicisi tərəfindən faktiki olaraq topdansatış fəaliyyəti həyata keçirilməsinə baxmayaraq, əldə edilmiş mallar NKA (nəzarət kassa aparatı) ilə pərakəndə satış formasında rəsmiləşdirilmiş, malların alqı-satqısına dair elektron-qaimə faktura təqdim edilməmişdir.

37. İkinci OVN tədbiri ilə iddiaçıya 20 faiz maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsinə münasibətdə məhkəmə qeyd edir ki, iddiaçı tərəfindən xx.xx.2024-cü il tarixdən xx.xx.2024-cü il tarixədək (57 gün) olunan dövr ərzində 3.269.086,79 manat dəyərində mal idxal etdiyi, satılmış malların üzərinə 2% ticarət əlavəsi və 18% əlavə dəyər vergisi əlavə edilməklə 3.934.672,86 manat dəyərində malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim etdiyi, həmçinin X8nin keçirildiyi xx.xx.2024-cü il tarixdə vergi ödəyicisinin mal qalığı olmadığı aşkar oldunduğundan ikinci dəfə yol verildiyinə görə (786934,57 manat) vergi məsuliyyətinə cəlb edilmişdir.

38. Məhkəmə hazırkı işin hallarına aşağıdakılar nəzərə alınmaqla iddiaçıların iş materiallarına əsasən müəyyən olunan davranışlarına məcmu halda qiymət verir: - pərakəndə satış obyektinin ümumiyyətlə mövcud olmaması (obyektin formal qeydiyyatı); - X8 zamanı iddiaçıların təsərrüfat fəaliyyətini aparan şəxslərin (malların topdan satışının həyata keçirilməsinə dair) etirafedici izahatı; - NKA (nəzarət kassa aparatı) ilə pərakəndə satış formasında rəsmiləşdirilmiş malların faktiki olaraq topdansatış qaydasında satılması və X8 tədbiri zamanı bu halın təzibolunmaz şəkildə müəyyən olunması (malın maya dəyəri ilə müqayisədə davamlı intervallarla fiziki şəxs olan istehlakçının istehlak edə biləcəyi ağlabatan məbləğdən və miqdardan yuxarı həddə pul vəsaitlərinin nəzarət-kassa aparatına mədaxil olunması).

39. Odur ki, məhkəmə qeyd edir ki, nəticə etibarilə, iddiaçılar tərəfindən geniş miqyaslı kölgə iqtisadiyyatının yaranmasına səbəb olan sistematik və məqsədyönlü vergidən yayınma sxemi qurulmuşdur.

40. Qeyd olunanlara əsasən məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, iddiaçı tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayəti təmin edilməməli, e-2-1(112)-6448/2025 nömrəli iş üzrə xx.xx.2025-ci il qərarı dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanmalıdır. Nəticə hissəsi

41. Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 82, 87, 89, 90 və 94- cü maddələrini rəhbər tutaraq, məhkəmə kollegiyası

QƏRARA ALDİ:

İddiaçı tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı İnzibati Məhkəməsinin e-2-1(112)-6448/2025 nömrəli iş üzrə xx.xx.2025-ci il qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərardan onun rəsmi qaydada verildiyi gündən 1 (bir) ay müddətində Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası vasitəsilə Azərbaycan Respublikasının Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasına kassasiya şikayəti verilə bilər.

Sədrlik edən Günel Sevdimalıyeva Hakimlər Pərviz Hüseynov Orxan İsmayılov