Azərbaycan Respublikası adından Qərar Bakı şəhəri İş № 2-1(103)-4599/2025 09.04.2026 BAKI APELLYASIYA MƏHKƏMƏSI Iddiaçı X4 cavabdeh Iqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Idxal- Ixrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş Idarəsinə qarşı “qərarın ləğv edilməsi” tələbinə dair işi üzrə Açar sözlər: (operativ vergi nəzarəti; əməliyyatın topdansatış, yaxud pərakəndə ticarət fəaliyyəti hesab edilməsi; obyektiv hallardan yaranan əsaslı şübhə) Hakimlər Ismayılov Orxan Nadir oğlunun (sədrlik edən və məruzəçi), X3 və X2 ibarət tərkibdə, Dəmirova Nəcimə Arif qızının katibliyi, Iddiaçının nümayəndəsi və vəkili nümayəndə1 Isrəfil oğlunun, Cavabdehin nümayəndəsi nümayəndə2 Vasif oğlunun iştirakları ilə, Iddiaçı X4 cavabdeh Iqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Idxal-Ixrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş Idarəsinə qarşı “qərarın ləğv edilməsi” tələbinə dair inzibati iş üzrə Bakı Inzibati Məhkəməsinin ## #### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-****/**** nömrəli qərarından iddiaçı tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinə şifahi məhkəmə iclasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. Işin halları Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında ##.##.2024-cü il tarixli, ************** nömrəli qərarına əsasən X4 məxsus olan obyektdə malların Vergi Məcəlləsinin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, topdansatış ticarət və istehsal obyektlərindən, habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirməklə təqdim edilməsinə, habelə malların vergi ödəyicisinin bir təsərrüfat subyektindən (obyektindən) digər təsərrüfat subyektinə (obyektinə) göndərilməsi zamanı bu Məcəllənin 71-1.5, 10-cu maddəsində nəzərdə tutulan növdə elektron qaimə-fakturanın tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məsələsi üzrə ##.##.2024-cü il tarixdən ##.##.2024-cü il tarixədək operativ vergi nəzarəti təyin olunmuşdur. Azərbaycan Respublikası Iqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Idxal- Ixrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş Idarəsi tərəfindən X5 məxsus olan Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu. Lökbatan qəsəbəsi. Sədərək TM-ə gedən yolun şimal-qərbi ünvanında yerləşən obyektdə malların Vergi Məcəlləsinin 58.8-cı maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaiməfakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məsələləri üzrə ##.##.2024-cü il tarixdən ##.##.2024-cü il tarixədək (##.##.2024-cü il tarixi daxil olmaqla) operativ vergi nəzarəti həyata keçirilmişdir. Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi zamanı ##.##.2024-cü ıl tarixdə saat 16:20də Baş Idarə tərəfindən X6 məxsus olan Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu, Lökbatan qəsəbəsi. Sədərək TM-ə gedən yolun şimal-qərbi ünvanında yerləşən obyektdə idxal edilmiş mallardan 9.325.914,21 manat dəyərində olan hissəsi 2% ticarət əlavəsi və 18% ƏDV tətbiq edilməklə Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinin tələbləri pozularaq elektron qaimə-faktura verilmədən 11224670.34 manat məbləğində malların topdan qaydada satılması faktı aşkar olunmuş və ##.##.2024-cü il tarixli ****** nömrəli akt tərtib edilmişdir. ##.##.2024-cü il tarixli ****** nömrəli akt X4 etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi X1 təqdim edilmiş, nümayəndə aktı qəbul etməkdən və imzalamaqdan imtina etmişdir. Bu barədə sərbəst akt tərtib edilmişdir. Nəticədə Iqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Idxal-Ixrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş Idarəsi tərəfindən X4 məxsus olan obyektdə keçirilmiş operativ vergi nəzarətinin nəticələri haqqında ##.##.2024-cü il tarixli ****** nömrəli akta və digər sənədlərə əsasən Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 16.1.3-cü, 58.13-cü və 71-1-ci maddələrinin tələblərinin pozulduğu müəyyən edilmiş və X4 barəsində 1122467.03 manat məbləğində vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi qərara alınmışdır. “Inzibati şikayətin təmin edilməməsi haqqında” ## #### 2024-cü il tarixli, **************** nömrəli qərardan görünür ki, X4 operativ vergi nəzarəti tədbirinin nəticələrindən Dövlət Vergi Xidmətinə verdiyi ##.##.2024-cü il tarixli inzibati şikayəti təmin edilməmiş, cavabdeh vergi orqanının ##.##.2024-cü il tarixli, ************** nömrəli qərarı dəyişdirilmədənm saxlanılmışdır. Birinci instansiya məhkəməsində icraat Iddiaçı X4 cavabdeh Azərbaycan Respublikası Iqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Idxal-Ixrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş Idarəsinə qarşı iddia ərizəsi ilə Bakı Inzibati Məhkəməsinə müraciət edərək Azərbaycan Respublikası Iqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Idxal-Ixrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş Idarəsi tərəfindən qəbul edilmiş “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” ##.##.2024-cü il tarixli ************** nömrəli qərarın və Azərbaycan Respublikası Iqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin “Inzibati şikayətin təmin edilməməsi haqqında” ##.##.2024-cü il tarixli **************** nömrəli qərarın ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. Sonradan iddiaçı tərəf məhkəməyə ərizə ilə müraciət edərək Azərbaycan Respublikası Iqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Idxal-Ixrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş Idarəsi tərəfindən qəbul edilmiş “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” ##.##.2024-cü il tarixli ************** nömrəli qərarın ləğv edilməsini xahiş etmişdir. Məhkəmənin ## ###### 2024-cü il tarixli qərardadı ilə iddianın dəyişdirilməsinə dair ərizə icraata qəbul edilmişdir. Iddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, iddiaçı X4 ##.##.2020-ci il tarixində ********** saylı şəhadətnamə (VÖEN) ilə fərdi sahibkar kimi vergi uçotuna alınmışdır. Əsas fəaliyyət növü uşaq və kişi geyimlərinin pərakəndə satışı olmuşdur. AR Iqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Idxal-Ixrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş Idarəsinin “Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” ##.##.2024-cü il tarixli ************** nömrəli qərarına əsasən iddiaçının sahibkarlıq fəaliyyəti göstərdiyi Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu, Lökbatan ŞTQ, Lökbatan qəsəbəsi, Sədərək TM-ə gedən yolun şimal-qərbi ünvanda yerləşən mağazada ##.##.2024-cü il tarixdə “malların Vergi Məcəlləsinin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, topdansatış ticarət və istehsal obyektlərindən, habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirilməklə təqdim edilməsinə, habelə malların vergi ödəyicisinin bir təsərrüfat subyektindən (obyektindən) digər təsərrüfat subyektinə (obyektinə) göndərilməsi zamanı bu Məcəllənin 71-1.5.10-cu maddəsində nəzərdə tutulan növdə elektron qaimə-fakturanın tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məsələsi (ləri) üzrə operativ vergi nəzarəti tədbiri həyata keçirilmiş və yoxlamanın nəticəsi ##.##.2024-cü il tarixli ****** nömrəli Akt tərtib edilməklə rəsmiləşdirilmişdir. Həmin akta əsasən guya təsərrüfat subyektində (obyektində) 11.224.670,34 manat (2% ticarət əlavəsi və 18% ƏDV daxil olmaqla) dəyərində malların elektron qaimə-faktura təqdim edilmədən malların topdansatış qaydasında satıldığı aşkar edildiyi qeyd edilmiş və Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən 1122467,03 manat məbləğində maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi təklif edilmişdir. Halbuki, operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı təsərrüfat subyektində (obyektində) mal qalığının aşkar edilmədiyi müəyyən edilərək ##.##.2024-cü il tarixli DVX seriyalı ****** nömrəli Akt tərtib edilmişdir. Satışda mal olmadığı və mağazanın boş olduğu halda ##.##.2024- cü il tarixdə “11224670,34 manat dəyərində mal satışının aşkar edilməsi” tamamilə əsassız yanaşmadır. Bütün bunlara baxmayaraq, cavabdeh tərəfindən operativ vergi nəzarəti tədbirinin nəticələrinə baxılmış və “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” ##.##.2024-cü il tarixli ************** nömrəli qərar qəbul edilmişdir. Həmin qərara görə iddiaçı tərəfindən elektron qaiməfaktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaiməfakturanın tərtib edilmədən verilməsinə görə Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən 1.122.467,03 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı malların satışının olmadığı və bu zaman obyektdə mal qalığının aşkar edilmədiyi, idxal edilmiş malların obyektdə quraşdırılmış NKA vasitəsi ilə satıldığı və NKA-dan kənar malların satışının olmadığı, mal alan şəxslərin fiziki şəxslər olduğu, elektron qaimə-faktura verilməli olan, lakin elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olan sahibkarlıq subyektləri müəyyən edilmədiyi halda heç bir qanuni əsas olmadan, əvvəllər başa çatmış əməliyyatlara (satılmış mallara) görə iddiaçı vergi məsuliyyətinə cəlb edilərək ümumi satış dəyərinin 10 faizi miqdarında maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyasının vergi qanunvericiliyinin tələblərinə zidd olması və həmin qərarın ləğv edilməsi barədə cavabdehin yuxarı orqanı olan AR Iqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinə ##.##.2024-cü il tarixdə (qeydiyyat nömrəsi - 2417010049794100) inzibati şikayət verilmişdir. Inzibati şikayətə baxılmış və “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” ##.##.2024-cü il tarixli ************** nömrəli qərar dəyişdirilmədən saxlanılmaqla inzibati şikayətin təmin edilməməsi barədə ##.##.2024-cü il tarixli **************** nömrəli qərar qəbul edilmişdir. Cavabdeh vergi orqanı tərəfindən aparılmış təhlillər nəticəsində hesab etmişdir ki, iddiaçının 2022-2023-cü illər ərzində idxal etdiyi mallar topdansatış qaydasında satılmış və mallar satılarkən alıcılara elektron qaiməfaktura verilməmişdir. Cavabdeh bu nəticəyə gələrkən seçmə üsulu ilə götürülmüş NKA çeklərində yuxarı məbləğlərdə ifadə olunan alışın fiziki şəxs olan istehlakçıların istehlak edə biləcəyi ağlabatan məbləğdən və miqdardan yuxarı olması ehtimalını əsas tutmuşdur. Cavabdeh tərəfindən operativ vergi nəzarəti tədbirinin təhlillər və ehtimallar əsasında həyata keçirməsi həmin nəzarət tədbirinin hüquqi anlamına tamamilə ziddir. Göründüyü kimi, qanunverici operativ vergi nəzarətinin əvvəlki dövrə şamil edilməməsini müəyyən etmişdir. Operativ vergi nəzarəti tədbiri səyyar və kameral vergi yoxlamalarından fərqli olaraq başa çatmış münasibətləri deyil, tədbir zamanı davam edən pozuntunu müəyyən etməyə hüquq verən nəzarət tədbiridir. Qeyd olunanlarla yanaşı, Vergi Məcəlləsinin 50.2- ci maddəsi ilə operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi üçün əsaslar müəyyən olunmuşdur. Ədliyyə Nazirliyinin Vahid məlumat reyestrindən çıxarışlarda isə tədbirin keçirilməsi üçün əsas Məcəllənin 50.2.2-ci maddəsi, yəni "vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar” göstərilir. Halbuki, iş materialında operativ vergi nəzarət tədbirindən əvvəl vergi orqanlarının hansı mənbəyi bəlli məlumat əsasında belə tədbirinin keçirilməsinin müəyyən olunmasına dair hər hansı təsdiqedici sənəd yoxdur. Operativ vergi nəzarəti ilə vergi ödəyicisinin yalnız tədbir zamanı cari fəaliyyəti üzrə baş verən pozuntuları rəsmiləşdirməli olduğu halda, vergi orqanıin əvvəlki dövrün əməliyyatlarına müdaxilə etməsi, həmçinin ümumiyyətlə bu tədbirin həyata keçirilməsi üçün hər hansı mənbəyi bəlli məlumatın mövcud olmaması mübahisənin mahiyyəti araşdırılmadan inzibati aktın ləğvi üçün əsasdır. Işdə olan NKA çeklərindən görünür ki, iddiaçı tərəfindən idxal olunmuş mallar ƏDV və ticarət əlavəsi tətbiq edilməklə pərakəndə satış qaydasında satılmış və bu zaman hər hansı bir qanun pozuntusu halına yol verilməmişdir. Vergi Məcəlləsinin 13.2.63cü maddəsinin tələbinə görə elektron qaiməfakturanın təqdim edilməsi sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada alıcıya təqdim edilməlidir. Digər halda isə (pərakəndə satış zamanı) malın təqdim edilməsi qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki və POS-terminal tətbiq edildikdə çıxarış təqdim edilməklə həyata keçirilir. Qanunun tələbindən görünür ki, elektron qaimə-fakturanın verilməsi topdansatış qaydasında malların satışı həyata keçirildiyi halda sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün yalnız sahibkarlıq fəaliyyəti göstərən şəxslərə onların tələbi ilə verilməlidir. Yuxarıda qeyd edildiyi kimi, iddiaçı tərəfindən idxal edilmiş mallar pərakəndə satış qaydasında həyata keçirilmiş və alıcılara NKA çeki təqdim edilmişdir. Malın satışı ilə bağlı alıcılara NKA çekinin və ya onların tələbi ilə elektron qaimə-fakturanın təqdim edilməməsi barədə vergi orqanına hər hansı şikayət və ya müraciət daxil olmamışdır. Eyni zamanda idxal olunmuş malların satışı bütünlüklə NKA çekləri təqdim edilməklə satılmışdır. Cavabdeh tərəfindən alıcıların subyektiv tərkibini-yəni fiziki şəxs və ya sahibkarlıq fəaliyyəti göstərən fiziki və hüquqi şəxs olmalarını müəyyən etmədən iddiaçının üzərinə qanunsuz vergi öhdəliyi qoymaqla onun sahibkarlıq fəaliyyətinə qanunsuz müdaxilə etmişdir. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin ##.##.2017-ci il tarixli **** nömrəli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”nın 4.1-ci bəndinə əsasən pərakəndə ticarət fəaliyyəti göstərən təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) nəzarət-kassa aparatı və POS-terminal tətbiq edilməklə həyata keçirilir. Belə təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) zamanı alıcıya (istehlakçıya) nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə elektron qaiməfaktura) verilir. Malların dəyəri nağdsız qaydada (POS-terminal vasitəsilə) ödənildikdə, alıcıya (istehlakçıya) nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə elektron qaimə-faktura) ilə yanaşı, POSterminaldan çıxarış verilir. Həmin Qaydanın 4.2-ci bəndinə əsasən vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektində (obyektdə) mallar pərakəndə və topdansatış qaydasında təqdim edildikdə, bu fəaliyyətlər üzrə malların mədaxilinin və məxaricinin (satışının) uçotu ayrılıqda aparılır. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin ##.##.2017-ci il tarixli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Topdansatış ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”nın 4.2-ci bəndinə əsasən vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektində (obyektində) mallar pərakəndə və topdansatış qaydasında təqdim edildikdə, bu fəaliyyətlər üzrə malların mədaxilinin və məxaricinin (satışının) uçotu ayrılıqda aparılır. Deməli, qanunvericilik bir təsərrüfat subyektində (obyektində) hər iki ticarət növündən istifadə etməyə yol verir. Istər “Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”nda, istərsə də “Topdansatış ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”nda satışın miqdar əlaməti fərqləndirilməmiş, bununla bağlı hər hansı məhdudiyyətlər qoyulmamışdır. Cavabdeh tərəfindən operativ vergi nəzarəti tədbirinin əhatə etdiyi dövrdən əvvəlki dövrlərə aid edilərək vergi məsuliyyəti müəyyən etməsi qanunvericiliyin tələbinə ziddir. Belə ki, Azərbaycan Respublikasının # ###### 2023-cü il tarixli Qanunu ilə Vergi Məcəlləsinə 50.4-1-ci maddə əlavə edilmiş və həmin qanun # ###### 2024cü il tarixdən qüvvəyə minmişdir. Yeni Qanunun tələbinə görə bu Məcəllənin 50.1-ci maddəsi üzrə operativ vergi nəzarəti bu Məcəllənin 56.1-ci və 85.4-cü maddələrində nəzərdə tutulan dövr üzrə həyata keçirilir. Vergi Məcəlləsinin 56.1-ci maddəsinin tələbinə görə Vergi Məcəlləsinin tələblərinin (məcburi dövlət sosial sığorta, işsizlikdən sığorta və icbari tibbi sığorta haqları istisna olmaqla) pozulması anından 3 il (...) keçmişdirsə, şəxs həmin hüquq pozuntusunun törədilməsinə görə məsuliyyətə cəlb edilə bilməz və vergi öhdəlikləri yarana bilməz. Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsinin tələbinə görə isə vergi orqanları vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində vergi ödəyicisinin vergisini, faizləri və maliyyə sanksiyasını hesablamaq və hesablanmış məbləği yenidən hesablamaq (...) hüququna malikdirlər. Operativ nəzarət tədbiri zamanı Vergi Məcəlləsinə 50.4-1-ci maddəsinin # ###### 2024-cü il tarixdən qüvvəyə minməsi və həmin qanunun qüvvəyə mindikdən sonrakı dövrə tətbiq edilməli olması, yeni qanunun vergi ödəyicilərinin hüquqi vəziyyətini ağırlaşdıran qanun olması nəzərə alınmadan, eyni zamanda nəzarət tədbiri zamanı vergi qanunvericiliyinin tələblərinin pozulmasını təsdiq edən mənbəyi bəlli hər hansı real sübut aşkar edilmədən əvvəlki dövrlərdə idxal edilmiş və satılmış malların satışına da müdaxilə edilərək vergi məsuliyyəti yaradılmışdır. Vergi Məcəlləsinin ##.##.2024-cü il tarixdən qüvvəyə minmiş 50.4-1-ci maddəsi operativ vergi nəzarəti tədbiri baxımından fiziki və hüquqi şəxslərin hüquqi vəziyyətini ağırlaşdıran norma olduğundan həmin qanunun geriyə tətbiqinə yol verilmir. Yəni qanun qüvvəyə mindiyi tarixdən sonrakı dövrdə vergi qanunvericiliyinin tələblərinin pozulması anından 3 il müddət keçməmişdirsə tətbiq edilir. Azərbaycan Respublikası Konstitusiyasının 149-cu maddəsinin VII hissəsinə əsasən fiziki və hüquqi şəxslərin hüquqi vəziyyətini yaxşılaşdıran, hüquq məsuliyyətini aradan qaldıran və ya yüngülləşdirən normativ hüquqi aktların qüvvəsi geriyə şamil edilir. Başqa normativ hüquqi aktların qüvvəsi geriyə şamil edilmir. Istər qanunun qüvvəyə mindiyi tarixdən əvvəlki, istərsə də qanunun qüvvəyə mindiyi tarixdən sonrakı dövrdə idxal olunmuş malların satışında real olaraq qanun pozuntusu halı qeydə alınmadığı, yəni pozuntu halı malların satışı anında aşkar edilmədiyi halda istinad edilən qanunun geriyə tətbiqinə yol verilmir. Göstərilənlərə əsasən iddiaçı iddia tələbinin təmin edilməsini xahiş etmişdir. Cavabdeh tərəfindən məhkəməyə təqdim edilmiş yazılı münasibətdə iddiaya etiraz edilərək bildirilmişdir ki, Azərbaycan Respublikası Iqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Idxal-Ixrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş Idarəsi tərəfindən X5 məxsus olan Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu. Lökbatan qəsəbəsi. Sədərək TM-ə gedən yolun şimal-qərbi ünvanında yerləşən obyektdə malların Vergi Məcəlləsinin 58.8-cı maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaiməfakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məsələləri üzrə ##.##.2024-cü il tarixdən ##.##.2024-cü il tarixədək (##.##.2024-cü il tarixi daxil olmaqla) operativ vergi nəzarəti həyata keçirilmişdir. Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi zamanı ##.##.2024-cü il tarixdə saat 16:20-də Baş Idarə tərəfindən X6 məxsus olan Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu, Lökbatan qəsəbəsi. Sədərək TM-ə gedən yolun şimal-qərbi ünvanında yerləşən obyektdə idxal edilmiş mallardan 9.325.914,21 manat dəyərində olan hissəsi 2% ticarət əlavəsi və 18% ƏDV tətbiq edilməklə Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinin tələbləri pozularaq elektron qaimə-faktura verilmədən 11 224 670.34 manat məbləğində malların topdan qaydada satılması faktı aşkar olunmuş və ##.##.2024-cü il tarixli ****** nömrəli akt tərtib edilmişdir. ##.##.2024-cü il tarixli ****** nömrəli akt X4 etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi X1 təqdim edilmiş, nümayəndə aktı qəbul etməkdən və imzalamaqdan imtina etmişdir. Bu barədə sərbəst akt tərtib edilmişdir. Nəticədə Iqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Idxal-Ixrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş Idarəsi tərəfindən X4 məxsus olan obyektdə keçirilmiş operativ vergi nəzarətinin nəticələri haqqında ##.##.2024-cü il tarixli ****** nömrəli akta və digər sənədlərə əsasən Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 16.1.3-cü, 58.13-cü və 71-1-ci maddələrinin tələblərinin pozulduğu müəyyən edilmiş və X4 barəsində 1 122 467.03 manat məbləğində vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi qərara alınmışdır. Nəzarət anına X4 məxsus təsərrüfat subyektləri aşağıdakılardır: 1. Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu. Lökbatan qəsəbəsi. Sədərək TM-ə gedən yolun şimal-qərbi (11002 kodlu) - anbar; Yuxarıda qeyd olunan obyektin ünvanına və şəkillərinə nəzər yetirdikdə görünür ki, obyekt pərəkəndə ticarət fəaliyyətinə uyğun olmamaqla yanaşı, ümumiyyətlə formal xarakter daşıyır, tam şəraitsiz və boşdur. Eyni zamanda iş materiallarında mövcud olan NKA-nın çeklərinə əsasən pul vəsaitlərinin nəzarət-kassa aparatına eyni vaxtlarda, eyni məbləğlərdə və qısa vaxt aralığında mədaxil olunduğu müəyyən olunur. Həmçinin iş materiallarında mövcud olan yük gömrük bəyannamələri barədə hesabata əsasən təqdim edilən əksər malların bir vahidinin alış qiyməti 0.08 - 15.0 manat aralığındadır. Eyni zamanda iş materiallarına əlavə edilmiş “NKA-nın çekləri barədə məlumatda" əks olunan əksər çeklər üzrə məbləğin 750,0 - 999,0 manat aralığında olması müəyyən olunur. Nəzərə alınsa ki, iddiaçının satdığı malların dəyəri 15 manatdan aşağıdır, o zaman bır nəfərin şəxsi istehlak məqsədləri üçün minimum dəyəri 750.0 manat və ondan yuxarı olan mal alması ziddiyyət doğurur və ağlabatan deyildir. Beləliklə, qeyd olunan hallar üzrə malların fiziki şəxslərə nəzarət kassaaparatının çeki ilə rəsmiləşdirilməklə satılması faktiki olaraq topdan qaydada digər sahibkarlıq subyektlərinə və ya qanunsuz sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxslərə sənəd verilmədən (elektron qaimə-faktura tərtib edilmədən) malların satışı əməliyyatının pərdələnməsidir. Göstərilənlərə əsasən cavabdeh iddia tələbinin təmin edilməməsini xahiş etmişdir. Birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə Bakı Inzibati Məhkəməsinin ## #### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-****/**** nömrəli qərarı ilə (hakim T.R.Məlikov) iddia tələbinin təmin edilməməsi qərara alınmışdır. Iddiaçı birinci instansiya məhkəməsinin qeyd edilən qərarından apellyasiya şikayəti verərək, Bakı Inzibati Məhkəməsinin ## #### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-****/**** nömrəli qərarının ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. Apellyasiya şikayətinin dəlilləri Iddiaçı apellyasiya şikayətində aşağıdakıları qeyd etmişdir:
1. Cavabdeh vergi orqanı tərəfindən ##.##.2024-cü il tarixdə iddiaçının fəaliyyət göstərdiyi Bakışəhəri, Qaradağrayonu, Lökbatan qəsəbəsi SədərəkTM-ə gedən yolun şimal-qərbi ünvanındayerləşən mağazada operativ vergi nəzarəti tədbiri keçirilmişdir. Nəzarət tədbiri keçirilən zaman mağazada hər hansı qaydada malların satışı olmamış, eləcə də hər hansımal qalığıaşkar edilməmiş, həmçinin də digər əməliyyatlar aparılmamışdir. Bu hal vergi əməkdaşları tərəfindən müvafiq akt tərtib edilməklə təsdiq edilmişdir. Lakin buna baxmayaraq, cavabdehin nümayəndələri həmin tarixdə ****** saylıakt tərtib edərək nəzarət tədbirinin əhatə etdiyi dövrdən əvvəlki dövrlərdə həyatakeçirilmiş satış əməliyyatlarına müdaxilə etməkləmağazada 11224670,34manat (ƏDV və 2% ticarət əlavəsi daxil olmaqla) dəyərindəmalların e-qaimə fakturatəqdim edilmədən topdan qaydadasatıldığını ehtimal etmişlər. Nəzarət tədbirinin nəticələrinə ##.##.2024-cü il tarixdə baxılmışvə Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən iddiaçı 1122467,03manat məbləğində vergi məsuliyyətinə cəlb edilmişdir. Hesab edirik ki, nəzarət tədbiri qanunla müəyyən edilmiş əsaslar olmadan keçirilmiş, tədbir zamanı qanun pozuntusu halıaşkar edilmədiyi halda əvvəlki satış əməliyyatlarına müdaxilə edilməklə qərar qəbul edilmişvə bununla daiddiaçının azad sahibkarlıq hüququ pozulmuşdur. Belə ki, operativ vergi nəzarəti tədbiri bu əsaslardan hər hansı biri olduqdakeçirilə bilər. (Vergi Məcəlləsinin 50.2ci maddəsi): - vergi orqanı tərəfindən kecirilən səyyarvergi yoxlamasızamanıaşkar edilmiş faktlar olduqda, -vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar olduqda, -vergi ödəyicisi tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarının aradan qaldırılması barədə vergi orqanlarının tələblərini bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş müddətdə yerinə yetirmədikdə, - vergi orqanlarının bu Məcəllənin 50.1-ci maddəsində göstərilən məsələlər barədə qanunvericiliyin sahibkarlıq fəaliyyəti iləməşğul olan hüquqi və fiziki şəxslər tərəfindən pozulması barədə kifayət qədər əsası olduqda, -vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda Cavabdeh vergi orqanı qanundagöstərilən bu əsaslardan hər hansı biri olmadan nəzarət tədbirləri keçirmişdir. Operativ vergi nəzarətinin həyatakeçirilməsi haqqında qərarda Vergi Məcəlləsinin 50.2.2-ci maddəsinə istinad edilsə də, “vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar”ın nədən ibarət olması, məlumatın mənbəyi vəməzmunu göstərilməmişdir. Cavabdeh vergi orqanı konkret olaraq mənbəyi bəlli məlumata(fakta) deyil, yalnız qanunun maddəsinə istinad etmişdir.
2. Vergi Məcəlləsinin 50.1-ci maddəsinə əsasən operativ vergi nəzarəti səyyar və kameral vergi yoxlamalarından fərqli olaraq başa çatmış münasibətləri deyil, tədbir zamanı davam edən pozuntunu müəyyən etməyə hüquq verən nəzarət tədbiridir. Operativ vergi nəzarəti ilə vergi ödəyicisinin yalnız tədbir zamanı cari fəaliyyəti üzrə baş verən pozuntuları rəsmiləşdirməli olduğu halda, cavabdeh vergi orqanının yoxlamanın əhatə etdiyi dövrdən əvvəlki dövrün əməliyyatlarına müdaxilə etməsi, həmçinin ümumiyyətlə bu tədbirin həyata keçirilməsi üçün Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində müəyyən edilmiş əsasların mövcud olmaması halında yoxlamanın keçirilməsi tamamilə əsassızdır. Cavabdeh qanunda göstərilən “mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə edilmiş məlumat” özünün daxili prosedurasına, baza, gömrük, bəyannamə məlumatlarına istinad etməklə əsaslandırmağa cəhd etmişdir. Halbuki iş materialında operativ vergi nəzarət tədbirindən əvvəl vergi orqanlarının hansı mənbəyi bəlli məlumat əsasında belə tədbirin keçirilməsinin müəyyən olunmasına dair hər hansı təsdiqedici sənəd yoxdur. Hazırkı iş üzrə cavabdehin operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında qərarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində qeyd edilən hər hansı əsasa istinad edilməmişdir (yalnız reyestrdən çıxarışda 50.2.2-ci maddə (vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar) qeyd edilmiş, lakin bununla bağlı hər hansı mənbəyi bəlli olan sübut təqdim edilməmişdir. Həmin qərarda 50.2-ci maddədə göstərilən əsaslardan birinə istinad olunsa belə, qeyd edilməlidir ki, operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında qərar qəbul edərkən vergi orqanının sadəcə qanunun konkret normasına istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur. Belə ki, operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi əsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də qapalı şəkildə müəyyən edilməsi, bir tərəfdən, sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Məhz bu baxımdan, sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Bu zaman həm də nəzərə almaq lazımdır ki, diskresion səlahiyyət əsasında qərar (inzibati akt) qəbul etdiyi hallarda, inzibati orqan öz mülahizələrini dəqiq və aydın şəkildə izah etməli, diskresion səlahiyyətlərindən niyəməhz bu cür istifadə etdiyini əsaslandırmalıdır. Qeyd edildiyi kimi, hazırkı iş üzrə cavabdehin operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında qərarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində qeyd edilən hər hansı əsasa istinad edilməmiş, beləliklə də, cavabdeh tərəfindən operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu əsaslandırılmamışdırki, bu da “Inzibati icraat haqqında” Qanunun 61-ci maddəsinin tələblərinə ziddir. Vergi Məcəlləsinin 50.1.13-cü maddəsinə əsasən malların bu Məcəllənin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfat daxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsinin aşkar edilməsi üçün operativ nəzarət tədbiri həyata keçirilir. Göründüyü kimi, operativ vergi nəzarəti Vergi Məcəlləsinin 50.1.1-50.1.14-cü maddələrində əks olunmuş hallara vergi ödəyicisi tərəfindən tədbir anında riayət edilib-edilməməsini yoxlamaq məqsədilə həyata keçirilən nəzarət tədbiridir. Təsadüfi deyildir ki, iş materiallarında olan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarışda operativ vergi nəzarəti tədbirinin yoxlanılan dövrü vergi qanunvericiliyinə uyğun olaraq “cari fəaliyyət” kimi əks olunmuşdur. Cavabdeh isə iddaçının cari fəaliyyətini deyil, tədbirindən əvvəlki dövrü operativ vergi nəzarəti tədbiri ilə əhatə etməklə faktiki olaraq səyyar vergi yoxlaması aparmış, bununla da vergi qanunvericiliyinin tələblərini pozmuşdur.
3. “Elektron-qaimə faktura təqdim edilməsi öhdəliyi” işin faktiki və hüquqi halları nəzərə alınmadan düzgün olmayaraq iddiaçının üzərinə qoyulmuşdur. Qanunvericilikdə bu öhdəlik kifayət qədər fərqləndirilmiş, hansı halda vergi ödəyicisi “elektron-qaimə faktura təqdim etmə öhdəliyi daşıması” konkret olaraq müəyyən edilmişdir. Cavabdehin mövqeyinə görə malların satışı zamanı elektron qaimə-faktura təqdim edilməlidir. Cavabdeh bu mövqeyini malların toplu halında satılması, satış məbləğlərinin NKA-ya az intervalla daxil edilməsi və s. izah etmişdir. Qanuna görə elektron qaimə-faktura kimlərə verilməlidir, bu məsələyə aydınlıq gətirilməsi zərurəti vardır. Vergi Məcəllənin 13.2.63-cü maddəsinə görə yalnız topdansatış zamanı sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada alıcıya elektron qaimə-faktura verilməlidir. Cavabdeh tərəfindən malların “elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsi” ehtimal edilsə də, belə malların hansı subyektiv tərkibə satıldığı müəyyən edilməmiş və ya bu faktla bağlı hər hansı sübuta istinad edilməmişdir. Yuxarıda qeyd edildiyi kimi, iddiaçı malları pərakəndə satış qaydasında satmış və alıcılara bununla bağlı NKA çekləri təqdim etmişdir. Belə halda hansı topdansatışdan danışmaq olar. Vergi Məcəllənin 13.2.62-ci maddəsinə görə pərakəndə satış alıcılara qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. Eyni zamanda qanunvericilikdə pərakəndə satış zamanı təqdim edilə bilən malların hər hansı say həddi və ya həcmi məhdudlaşdırılmamışdır. Bu baxımdan, topdansatış fəaliyyətinin pərakəndə fəaliyyətdən fərqləndirilməsi zamanı yalnız malların say həddinə və ya həcminə istinad olunması qanuna ziddir. Vergi Məcəllənin 13.2.63-cü maddəsinə əsasən topdansatış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada elektron-qaimə faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. Göründüyü kimi, yalnız topdansatış zamanı sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada alıcıya elektron qaimə-faktura verilməlidir. Digər halda isə malın təqdim edilməsi qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki təqdim edilməklə həyata keçirilir. Işdə olan sübutlardan görünürki, iddiaçı malların pərakəndə satışı ilə məşğul olmuşdur. Vergi Məcəlləsinin 13.2.62-ci maddəsinə əsasən pərakəndə satış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) son istehlak məqsədi ilə və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada qəbzvə ya nəzarət-kassa aparatının çeki təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. Malların “elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsi” vergi orqanı tərəfindən “ehtimal” edilsə də belə malların hansı subyektiv tərkibə (sahibkarlıq fəaliyyəti göstərən fiziki şəxslərə və ya hüquqi şəxslərə) satılması müəyyən edilməmişvə bu fakt hər hansı mənbəyi bəlli olan real sübutla (sübutlarla) təsdiq edilməmişdir. Pərakəndə ticarət fəaliyyəti üzrə vergi tutulan əməliyyatın məbləğ həddi qanunvericilikdə nəzərdə tutulmamışdır. Pərakəndə satış növü ilə məşğul olan təsərrüfat subyektlərində bir malın eyni vaxtda toplu halında sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərə satılmasının topdansatış ticarət fəaliyyəti kimi qəbul edilməsi üçün işdə yetərli mötəbər sübut (sübutlar) mövcud deyildir.
4. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin ##.##.2017-ci il tarixli **** nömrəli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”nın 4.1-ci bəndinə əsasən pərakəndə ticarət fəaliyyəti göstərən təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) nəzarət-kassa aparatı və POS-terminal tətbiq edilməklə həyata keçirilir. Belə təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) zamanı alıcıya (istehlakçıya) nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyatakeçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə elektron qaimə-faktura) verilir. Malların dəyəri nağdsız qaydada (POSterminal vasitəsilə) ödənildikdə, alıcıya (istehlakçıya) nəzarət-kassaaparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə elektron qaimə-faktura) ilə yanaşı, POS-terminaldan çıxarış verilir. Həmin Qaydaların 4.2-ci bəndinə əsasən vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektində (obyektdə) mallar pərakəndə və topdansatış qaydasında təqdim edildikdə, bu fəaliyyətlər üzrə malların mədaxilinin və məxaricinin (satışının) uçotu ayrılıqda aparılır. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin ##.##.2017-ci il tarixli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Topdansatış ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”nın 4.2-ci bəndinə əsasən vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektində (obyektində) mallar pərakəndə və topdansatış qaydasında təqdim edildikdə, bu fəaliyyətlər üzrə malların mədaxilinin və məxaricinin (satışının) uçotu ayrılıqda aparılır. Deməli, qanunvericilik bir təsərrüfat subyektində (obyektində) hər iki ticarət növündən istifadə etməyə yol verir. Göründüyü kimi, qanunla müəyyən edilən hüquq pozuntusu hadisəsi olmadığı halda ehtimal (şübhə) əsasında şəxsin hüquqi məsuliyyətə cəlb edilməsi istər vergi, istərsə də digər qanunvericilik aktlarının mahiyyətinə ziddir. Vergi Məcəlləsinin 54-cü maddəsinə əsasən vergi qanunvericiliyi ilə bağlı hüquq pozuntusu hadisəsinin olmaması vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə şəxs məsuliyyətə cəlb edilə bilməz.
5. Vergi Məcəlləsinə əlavə edilmiş və ##.##.2024-cü il tarixdən qüvvəyəminmiş 50.4-1-ci maddəsinə əsasən Məcəllənin 50.1-ci maddəsi üzrə operativ vergi nəzarəti bu Məcəllənin 56.1ci və 85.4-cü maddələrində nəzərdə tutulan dövr üzrə həyatakeçirilir. Vergi Məcəlləsinin 56.1-ci maddəsinin tələbinə görə Vergi Məcəlləsinin tələblərinin pozulmasıanından (....) 3 il (...) keçmişdirsə, şəxs həmin hüquq pozuntusunun törədilməsinə görə məsuliyyətə cəlb edilə bilməz və vergi öhdəlikləri yarana bilməz. Vergi Məcəlləsinin 85.4-cü maddəsinin tələbinə görə isə vergi orqanları vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində vergi ödəyicisinin vergisini, faizləri və maliyyə sanksiyasını hesablamaq və hesablanmış məbləği yenidən hesablamaq (...) hüququna malikdirlər. Deməli, burada əsas faktor “Vergi Məcəlləsinin tələblərinin pozulması halı” olmalıdır və yuxarıda qeyd edildiyi kimi tədbir zamanı pozuntu halı aşkar edilməmişdir.
6. Məhkəmənin mövqeyinə görə pərakəndə satışın həyata keçirildiyi iddia edilən mağaza(obyekt) yararsız olmuşdur. Məhkəmə bu nəticəyə gələrkən mağazanın vergi orqanı tərəfindən təqdim edilən fotoşəklinə istinad etmişdir. Məhkəməyə təqdim edilən fotoşəklin hansı tarixdə çəkildiyi qeyri-müəyyəndir. Boş olan mağazada avadanlıqların ətrafa tökülməsi onun yararsız olması ehtimalını təsdiq edə bilməz. Məhkəmə qərar qəbul edərkən analoji işlər üzrə yuxarıda qeyd edilən formalaşmış məhkəmə təcrübəsini nəzərə almamışdır.
Tərəflərin izahatları, prosessual məsələlər
Apellyasiya məhkəməsində, iddiaçının nümayəndəsi və vəkili apellyasiya şikayətini müdafiə edərək şikayətin təmin edilərək Bakı Inzibati Məhkəməsinin ## #### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-****/**** nömrəli qərarının ləğv edilməsi və iddia tələbinin təmin edilməsini xahiş etmişdir. Apellyasiya məhkəməsində, cavabdehin nümayəndəsi apellyasiya şikayətinə etiraz edib şikayətin təmin edilməməsini və Bakı Inzibati Məhkəməsinin ## #### 2025-ci il tarixli, *-*(***)- ****/**** nömrəli qərarının dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanılmasını xahiş etmişdir.
Tətbiq edilən hüquq
Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi: 13.2.62. pərakəndə satış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) son istehlak məqsədi ilə və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. 13.2.63. topdansatış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada elektron-qaimə faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. 13.2.69. vergi üstünlüyü – vergi tutulan əməliyyatın faktiki iqtisadi göstəriciləri dəyişmədən, vergilərin bu Məcəllədə müəyyən edilmiş müddətlərdə və məbləğdə ödənilməsindən yayınma; 13.2.70. vergidən yayınma sxemi – vergi üstünlüyü əldə etmək məqsədi ilə hər hansı formada bağlanılmış əqd və ya aparılmış əməliyyat; 23.1. Vergi orqanlarının hüquqları aşağıdakılardır: 23.1.1. bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş hallarda və qaydada kameral və səyyar vergi yoxlamalarını, operativ vergi nəzarətini keçirmək; 23.1.2. vergi ödəyicilərində bütün maliyyə sənədlərini, mühasibat kitablarını, hesabatları, smetaları, nağd vəsaitləri, qiymətli kağızları və başqa qiymətliləri, bəyannamələri və vergilərin hesablanması və ödənilməsi ilə bağlı olan digər sənədləri, o cümlədən bu Məcəllənin 16.1.6-cı maddəsində nəzərdə tutulmuş məlumat və sənədləri qanunvericiliklə müəyyən edilmiş qaydada yoxlamaq, yoxlamaların keçirilməsi zamanı yoxlamaya aid olan məsələlərlə bağlı vergi ödəyicilərindən və ya onun vəzifəli şəxslərindən lazımi izahatlar, arayışlar və məlumat almaq, habelə mühasibat uçotu elektron formatda aparıldığı halda vergi ödəyicisinin özünün, filiallarının və digər struktur bölmələrinin elektron daşıyıcılarındakı məlumatlarının verilməsini, həmin məlumatlara birbaşa və ya məsafədən çıxış imkanının yaradılmasını tələb etmək; 50.1. Operativ vergi nəzarəti sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslərin gəlir götürmək üçün istifadə etdikləri, yaxud vergi tutulan obyektlərin və ya əmtəəmaterial ehtiyatlarının saxlanılması ilə bağlı olan anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində) (yaşayış binaları (sahələri) istisna olmaqla), nəqliyyat vasitələrində (sahibkarlıq fəaliyyəti ücün istifadə edilməyən şəxsi nəqliyyat vasitələri istisna olmaqla) həyata keçirilən və aşağıdakı məsələləri əhatə edən vergi nəzarəti formasıdır: 50.1.13. malların bu Məcəllənin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, topdansatış ticarət və istehsal obyektlərindən, habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirməklə təqdim edilməsinə, habelə malların vergi ödəyicisinin bir təsərrüfat subyektindən (obyektindən) digər təsərrüfat subyektinə (obyektinə) göndərilməsi zamanı bu Məcəllənin 71-1.5.10-cu maddəsində nəzərdə tutulan növdə elektron qaimə-fakturanın tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi; 58.13. Bu Məcəlləyə əsasən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, topdansatış ticarət və istehsal obyektlərindən, habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirməklə təqdim edilməsinə (elektron ticarət qaydasında satılan malların sifariş edilərək pərakəndə satış ticarət obyektlərinə məxsus anbarlardan təqdim edilməsi istisna olmaqla), habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaiməfakturasının tərtib edilmədən verilməsinə görə – malları təqdim edən şəxsə təqvim ili ərzində belə hala birinci dəfə yol verdikdə təqdim edilmiş malların satış qiymətinin 10 faizi, ikinci dəfə yol verdikdə 20 faizi, üç və daha çox dəfə yol verdikdə 40 faizi miqdarında maliyyə sanksiyası tətbiq edilir. 50.4-1. Bu Məcəllənin 50.1-ci maddəsi üzrə operativ vergi nəzarəti bu Məcəllənin 56.1-ci və 85.4-cü maddələrində nəzərdə tutulan dövr üzrə həyata keçirilir. 56.1. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin tələblərinin (məcburi dövlət sosial sığorta, işsizlikdən sığorta və icbari tibbi sığorta haqları istisna olmaqla) pozulması anından 3 il (xaricdə əldə olunan gəlirlər üzrə xarici dövlətlərin səlahiyyətli orqanlarından müvafiq məlumatlar daxil olduğu hallarda həmin gəlirlər üzrə 5 il, həmçinin bu Məcəllənin 71.4-cü maddəsi ilə müəyyən edilmiş sənədlərin və məlumatların saxlanılması ilə bağlı ən azı 5 il, habelə, Azərbaycan Respublikasının Cinayət-Prosessual Məcəlləsinə uyğun olaraq təyin edilən vergi yoxlamalarında isə Azərbaycan Respublikasının Cinayət Məcəlləsinə müvafiq olaraq cinayət məsuliyyətinə cəlb etmə müddəti) keçmişdirsə, şəxs həmin hüquq pozuntusunun törədilməsinə görə məsuliyyətə cəlb edilə bilməz və vergi öhdəlikləri yarana bilməz. Bu maddə ilə müəyyən edilən müddət bu Məcəllənin 49.1-ci maddəsinə uyğun olaraq məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə qərarın qəbul edilmə tarixindən asılı olmayaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə vergi orqanının qərar qəbul etdiyi tarixdən əvvəlki müvafiq dövrü əhatə edir. 85.4. Vergi orqanları vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində vergi ödəyicisinin vergisini, faizləri və maliyyə sanksiyasını hesablamaq və hesablanmış məbləği yenidən hesablamaq, verginin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının hesablanmış (yenidən hesablanmış) məbləğini vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra (səyyar vergi yoxlaması zamanı əlavə hesablanmış vergilər, faizlər və maliyyə sanksiyaları üzrə səyyar vergi yoxlamasının materiallarına baxılmanın nəticələri üzrə çıxarılmış qərarın tarixindən etibarən) 5 il ərzində tutmaq hüququna malikdirlər.
“Topdansatış ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”: 1.3. Bu Qaydada istifadə olunan əsas anlayışlar aşağıdakı mənaları ifadə edir: 1.3.1. topdansatış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilmiş qaydada elektron qaimə-faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyəti 4.1. Topdansatış ticarət sahəsində fəaliyyət göstərən təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilmiş elektron qaimə-faktura tərtib edilməklə həyata keçirilir. Malların dəyəri nağdsız qaydada (POS-terminal vasitəsilə) ödənildikdə, alıcıya (vergi ödəyicisinə) elektron qaiməfaktura ilə yanaşı, POS-terminaldan çıxarış verilir. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 2017-ci il ## ##### tarixli **** nömrəli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”ndan: - bənd 1.3. Bu Qaydada istifadə olunan əsas anlayışlar aşağıdakı mənaları ifadə edir: 1.3.1. pərakəndə satış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) son istehlak məqsədilə və yalnız Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsində müəyyən edilmiş qaydada qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyəti; 1.3.4. ticarət (xidmət) obyekti – ticarət fəaliyyətini həyata keçirmək məqsədilə istifadə edilən, vergiödəyicilərinə mülkiyyət və ya digər əşya hüququ əsasında məxsus olan əmlak. -bənd 3.5. Pərakəndə ticarət fəaliyyəti göstərən vergiödəyicisinə məxsus malların təsərrüfatdaxili hərəkəti (bir anbardan digər anbara, bir ticarət obyektindən digər ticarət obyektinə) “Malların təsərrüfatdaxili yerdəyişməsi qaimə-fakturası” ilə sənədləşdirilməklə elektron və ya kağız daşıyıcıda uçota alınır. Pərakəndə ticarət fəaliyyəti göstərən vergi ödəyicisinin bu fəaliyyətlə yanaşı, istehsal (o cümlədən kənd təsərrüfatı məhsullarının istehsalı) və topdansatış fəaliyyəti üzrə təsərrüfat subyektləri (obyektləri) mövcud olduqda, həmin təsərrüfat subyektlərindən (obyektlərdən) malların pərakəndə satış fəaliyyətində istifadə üçün götürülməsi və ya qaytarılması “Malların təsərrüfatdaxili yerdəyişməsi qaiməfakturası” ilə sənədləşdirilməklə elektron və ya kağız daşıyıcıda uçota alınır. -bənd 3.12. Vergiödəyicisi pərakəndə ticarətlə yanaşı, digər fəaliyyət növlərini həyata keçirdikdə, alınmış malları təyinatına uyğun olaraq ayrıca uçota almalıdır. Bu zaman həmin mallar “anbarda olan mallar”, “pərakəndə ticarətdə olan mallar”, “dolu və boş taralar”, “satın alınan məmulatlar”, “kirayə (yolda olan) mallar” və digər təyinatlar üzrə mədaxil edilir. -bənd 4.3. Pərakəndə ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olan vergiödəyicisinin anbarlarında olan malların ticarət obyektlərinə verilməsi “Malların təsərrüfatdaxili yerdəyişməsi qaimə-fakturası” ilə sənədləşdirilir.
Inzibati Prosessual Məcəllə: Maddə 85.1. Şikayət məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 30 gün, məhkəmə qərardadının isə elan olunduğu gündən 10 gün müddətində inzibati məhkəmə vasitəsilə verilir. Maddə 87.5. Şikayətlə bağlı qərar apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən şifahi məhkəmə baxışı qaydasında qəbul edilir. Maddə 87.6. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Birinci instansiya məhkəməsinin qərarı apellyasiya tələbi həddində dəyişdirilə bilər. Maddə 87.7. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi, bir qayda olaraq, mübahisə ilə bağlı işə mahiyyəti üzrə baxaraq həll edir. Məhkəmə icraatının davam etdirilməsinin zəruri olduğu aşağıdakı müstəsna hallarda apellyasiya instansiyası məhkəməsi, barəsində şikayət verilmiş məhkəmə qərarını ləğv edərək işi müvafiq inzibati məhkəməyə göndərə bilər: inzibati məhkəmədə icraat zamanı yol verilmiş ciddi prosessual pozuntular səbəbindən əhəmiyyətli sayda və ya geniş həcmdə sübutların araşdırılması tələb olunduqda; inzibati məhkəmə tərəfindən mahiyyəti üzrə qərar qəbul edilmədikdə. Maddə 87.8. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi qərarını əsaslandırmağa borcludur. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxladıqda, həmin qərardakı əsaslara istinad edə bilər. Lakin hər bir halda apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarında apellyasiya şikayətinin dəlillərinə münasibət bildirilməlidir. Maddə 87.9. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin şikayətlə bağlı hüquqi mövqeyi birinci instansiya məhkəmələri üçün məcburidir. Maddə 89. Bu Məcəllənin 94.1-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş müddətdə şikayətin verilmədiyi və ya inzibati məhkəmə icraatının iştirakçıları tərəfindən şikayətin geri götürüldüyü hallarda, məhkəmə qərarı onun təqdim olunduğu gündən 30 gün, məhkəmə qərardadı isə 10 gün keçdikdən sonra qanuni qüvvəyə minir. Şikayətin geri götürülməsi haqqında bəyanat yazılı şəkildə məhkəməyə təqdim olunmalıdır.
Apellyasiya instansiyasi məhkəməsinin mövqeyi
Məhkəmə kollegiyası iş materiallarını və apellyasiya şikayətinin dəlillərini araşdıraraq hesab edir ki, apellyasiya şikayəti əsassızdır. Bu səbəbdən şikayət təmin edilməməli, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanılmalıdır. Ilk növbədə qeyd etmək lazımdır ki, iddiaçının hüquqi marağı Azərbaycan Respublikası Iqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Idxal-Ixrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş Idarəsi tərəfindən qəbul edilmiş “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” ##.##.2024-cü il tarixli ************** nömrəli qərarın ləğv edilməsinə nail olmaqdan ibarətdir. Birinci instansiya məhkəməsi gəldiyi nəticəni onunla əsaslandırmışdır ki, operativ vergi nəzarəti iddiaçı X4 münasibətdə ##.##.2024-##.##.2024-cü il tarixləri (##.##.2024-cü il tarixi daxil olmaqla) əhatə etsə də, faktiki olaraq vergi ödəyicisinin ümumi fəaliyyətli yoxlanılmış və yoxlama nəticəsində müvafiq olaraq “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” ##.##.2024-cü il tarixli ************** nömrəli qərar qəbul edilmişdir. Məhkəmə iddiaçı X4 münasibətdə müəyyən edir ki, ##.##.2023-cü il tarixdən ##.##.2024-cü il tarixədək olunan dövr ərzində nəzarət-kassa aparatına ümumilikdə 10151 çek üzrə məbləğ mədaxil olunmuş, daxil edilmiş məbləğlər arasında intervallar bütün hallarda çox qısa müddəti əhatə etmiş, “NKA-nın çekləri barədə məlumatda" əks olunan əksər çeklər üzrə məbləğin 750,0 - 999,0 manat təşkil etmişdir. Həmçinin iş materiallarında mövcud olan yük gömrük bəyannamələri barədə hesabata əsasən idxal edilən əksər malların bir vahidinin alış qiyməti 0.08 - 15.0 manat aralığında olan əsasən fərdi geyim əşyaları və aksessuarları (çanta, eynək, qol saatları və s.) təşkil etmişdir. Nəzərə alınsa ki, iddiaçının satdığı malların dəyəri 15 manatdan aşağı və əsasən fərdi geyim əşyaları və aksessuarlarından ibarət olmuşur, o zaman bir nəfərin şəxsi istehlak məqsədləri üçün minimum dəyəri 750,0 manat və ondan yuxarı olan mal alması ziddiyyət doğurur və ağlabatan deyildir. Belə olan təqdirdə pərakəndə satışın mahiyyətinə zidd olaraq hər çek üzrə davamlı intervallarla fiziki şəxs olan istehlakçının istehlak edə biləcəyi ağlabatan məbləğdən və miqdardan yuxarı həddə pul vəsaitlərinin nəzarət-kassa aparatına mədaxil olunması məhkəmədə şübhə yaratmır. Məhkəmə eyni zamanda müəyyən edir ki, təsərrüfat subyekti kimi nəzarət anına X4 məxsus Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu, Lökbatan qəsəbəsi, Sədərək TM-ə gedən yolun şimal-qərbi (11002 kodlu) – anbar qeydiyyat alınmışdır. Vergi ödəyicisinə məxsus qeyri-yaşayış sahəsinə dair fotoşəkillərdən görünür ki, obyekt pərəkəndə ticarət fəaliyyətinə uyğun olmamaqla yanaşı, tam şəraitsiz və boşdur. Iddiaçının hər hansı digər obyektinin və ya saxlanc yerinin olması müəyyən edilmir. Belə olan təqdirdə vergi ödəyicisinə məxsus obyektin formal xarakter daşıması, malların mütəmadi olaraq iri həcmli partiyalarla satılması pərakəndə satış fəaliyyətinin mahiyyətinə uyğun gəlmir. Həmçinin diqqətə alınmalıdır ki, “NKA-nın çekləri barədə məlumatda" olan çeklərin vurulma tarixlərinə nəzər saldıqda pərakəndə satış aparıldığı iddia edilən ##.##.2023-cü il tarixdən ##.##.2024-cü il tarixədək olunan dövr ərzində 2-16 gün aralıqlarında heç bir “satışın” olmaması (məsələn, 12.10.203-##.##.2023-cü il, ##.##.2023-##.##.2023-cü il, ##.##.2023-##.##.2023-cü il və ##.##.2023-##.##.2024-cü il və s.) bundan dərhal sonrakı günlərdə isə fasiləsiz olaraq, bir neçə saat ərzində 20-30 saniyə intervallarla “satışın” olması müəyyən edilir. Buna görə də, malların fiziki şəxslərə bu tarix aralıqlarında nəzarət kassa-aparatının çeki ilə rəsmiləşdirilməklə pərakəndə satışı faktiki olaraq topdan qaydada sənəd verilmədən (elektron qaimə-faktura tərtib edilmədən) malların satışı əməliyyatının gizlətmək məqsədi daşıması kimi qiymətləndirilməldir. Hazırkı iş üzrə iddiaçı barəsində qəbul edilmiş vergi məsuliyyətinə cəlb etmə barədə qərarın ləğvini iddia edən iddiaçının malları pərakəndə deyil, topdan qaydada satışı aşkardır. Belə ki, təqdim edilən çeklərdə malların satış intervalı, satılan malın bir ədədinin qiyməti və ümumilikdə satılan malın dəyəri, pərakəndə satışın həyata keçirildiyi iddia edilən obyektin həmin fəaliyyətə yararsızlıq xüsusiyyətləri kimi hallar göstərir ki iddiaçı həqiqətən də topdansatış fəaliyyəti həyata keçirmişdir. Obyektin yararsız vəziyyətdə və dislokasiya baxımından yerləşməsi, mağazanın meyar baxımından pərakəndə satış həyata keçirən obyekt olmasını istisna edən arqumentlərdən biri kimi qiymətləndirilir. Məhkəmə kollegiyası birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşaraq onları yenidən təkrarlamağa lüzum görmür. Bununla belə, məhkəmə tərkibi apellyasiya şikayətinin dəlillərinə münasibətdə aşağıdakıları qeyd etməyi məqsədəmüvafiq hesab edir. Ilk növbədə qeyd etmək lazımdır ki, operativ vergi nəzarəti Vergi Məcəlləsinin 50.1.1- 50.1.14-cü maddələrində əks olunmuş tələblərə vergi ödəyicisi tərəfindən tədbir anında riayət edilib-edilməməsini yoxlamaq məqsədilə keçirilir. Vergi Məcəlləsinin 50.1.13-cü maddəsinə əsasən malların bu Məcəllənin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, topdansatış ticarət və istehsal obyektlərindən, habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirməklə təqdim edilməsinə, habelə malların vergi ödəyicisinin bir təsərrüfat subyektindən (obyektindən) digər təsərrüfat subyektinə (obyektinə) göndərilməsi zamanı bu Məcəllənin 71-1.5.10-cu maddəsində nəzərdə tutulan növdə elektron qaimə-fakturanın tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məqsədilə operativ vergi nəzarəti keçirilir. Həmin Məcəllənin 58.8-ci maddəsinə əsasən səyyar vergi yoxlaması və operativ vergi nəzarəti zamanı vergi ödəyicisinə məxsus pul vəsaitlərinin uçotdan yayındırılmasına görə, habelə bu Məcəllənin 71-1.1-ci maddəsinin tələbləri nəzərə alınmaqla vergi ödəyicisinin sahibliyində olan mallara dair elektron qaimə-faktura, əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilən mallar üzrə malların təhvil-qəbul aktı, idxal gömrük bəyannaməsi və bu bəyannamə ilə bağlı hesab-faktura (invoys), bu Məcəllənin 71-2-ci maddəsində göstərilən elektron alış aktları, elektron qaimə-faktura təqdim edilənədək komissiyaya, emala və saxlamaya (məsuliyyətli mühafizəyə) götürülmüş mallara görə təhvil-qəbul aktı və qaytarılmış mallara dair malların qaytarılması aktı olmadıqda: 58.8.1. pul vəsaitinin 1000 manatdan çox olan məbləğdə uçotdan gizlədilməsinə və ya uçota alınmamasına görə – 1000 manatdan çox olan hissəsinin 10 faizi, təqvim ili ərzində belə hala təkrar yol verdikdə 1000 manatdan çox olan hissəsinin 20 faizi miqdarında maliyyə sanksiyası tətbiq edilir; 58.8.2. malların alışını və ya mədaxilini təsdiq edən bu Məcəllənin 58.8-ci maddəsində nəzərdə tutulan sənədlər olmadıqda – alıcıya təqvim ili ərzində belə hala birinci dəfə yol verdikdə malların dəyərinin 10 faizi, ikinci dəfə yol verdikdə 20 faizi, üç və daha çox dəfə yol verdikdə 40 faizi miqdarında. Bu maddənin müddəaları istehsal fəaliyyəti ilə məşğul olan vergi ödəyiciləri tərəfindən istehsal edilən hazır məhsullara münasibətdə tətbiq edilmir. Vergi Məcəlləsinin 50.3-cü maddəsinə əsasən operativ vergi nəzarəti vergi orqanının əsaslandırılmış qərarına əsasən həyata keçirilir. “Inzibati icraat haqqında” Qanunun 61.1 və 61.2-ci maddələrinə görə isə yazılı və ya yazılı formada təsbit olunmuş inzibati akt yazılı şəkildə əsaslandırılmalıdır. Əsaslandırma zamanı işin faktiki və hüquqi halları və bu halları təsdiq və ya rədd edən sübutlar, habelə inzibati akt qəbul edilərkən istinad olunan qanunlar və digər normativ hüquqi aktlar göstərilməlidir. Qeyd edilən normalar inzibati aktlara münasibətdə qanunvericilikdə təsbit olunmuş ən mühüm tələblərdən birini əks etdirir. Əsaslandırma tələbi hüquqi dövlət prinsipindən irəli gəlir, xüsusən hakimiyyət səlahiyyətləri həyata keçirən orqanların fəaliyyətində qanunçuluğa riayət olunmanı təmin etməyə yönəlir. Maraqlı şəxsi hüquqdan məhrum edən və ya onun hüququnu məhdudlaşdıran, yaxud onun üzərinə müəyyən vəzifə qoyan əlverişsiz (yükləyici) inzibati aktlara münasibətdə isə əsaslandırma tələbinə riayət olunması daha çox gözlənilən və tələb olunandır. Əsaslandırılmış inzibati akt mövcud olduqda inzibati orqanın işin faktiki hallarını hansı qaydada müəyyən etdiyini, eləcə də həmin hallara hüququ hansı qaydada tətbiq etdiyini müəyyən etmək mümkün olur. Bununla, həm inzibati orqanların hüquqi dövlətin ümumi prinsiplərinə və qanunçuluğa uyğun davranmalarına nail olunur, həm də şəxslərin hüquqi vəziyyətlərində aydınlığı, proqnozlaşdırmanı, xüsusən də hüquqi müdafiənin güzgün və səmərəli həyata keçirilməsini təmin etmək mümkün olur. Qeyd edilənlərin hazırkı işə tətbiqi ilə bağlı nəzərə alınmalıdır ki, Vergi Məcəlləsinin 50.1.1- 50.1.14-cü maddələrində operativ vergi nəzarətinin hansı hallarla bağlı keçiriləcəyi dəqiq göstərilmiş, eləcə də 50.2-ci maddədə belə nəzarətin həyata keçirilməsi üçün tələb olunan əsasların bitkin siyahısı konkret sadalanmışdır. Bu mənada, operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında qərarın əsaslandırılması həmin hallar və əsaslarla bağlı olmalıdır. Başqa sözlə, qərardan vergi nəzarətinin Məcəllənin 50.1.1-50.1.14-cü maddələrində sadalanmış hallardan hansı biri və ya bir neçəsi ilə bağlı keçirildiyini müəyyən etmək mümkün olmalı, o cümlədən qərarda 50.2-ci maddədəki əsaslardan birinə və ya bir neçəsinə istinad olunmalıdır. Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsindəki əsaslarla bağlı həmçinin nəzərə alınmalıdır ki, qərarda istinad olunan sözügedən əsaslar qərarın çıxarılmasınadək mövcud olmalıdır. Əsaslandırma tələbinə qiymət verərkən həm də operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında qərarın mahiyyəti də nəzərə alınmalıdır. Belə ki, bu qərar şəxsin hüquqlarına müəyyən müdaxilə vəziyyəti yaratsa da, yekun əlverişsiz (yükləyici) vəziyyətlər yaratmır. Ona görə də, həmin qərarın əsaslandırılmasına dair tələb də, yekun əlverişsiz (yükləyici) vəziyyətlər yaradan inzibati aktların əsaslandırılmasına dair tələblə eyni deyildir. Belə qərarlara münasibətdə gözlənilən yetərli əsaslandırmanı ehtiva etmiş olmalarıdır. Göstərilənlərin hazırkı işə tətbiqi ilə bağlı kollegiya qeyd edir ki, cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş ## ###### 2024-cü il tarixli operativ vergi nəzarətinin keçirilməsi haqqında qərarda yoxlamanın Vergi Məcəlləsinin 58.8-ci maddəsində göstərilmiş halla bağlı keçirildiyi aydın şəkildə ifadə olunmuşdur. Bu halda, qeyd olunan əsaslandırılmanı yetərli hesab etmək olar. Məhkəmə kollegiyası operativ vergi nəzarətinin həyata keçirildiyi dövrə aid hissədə qeyd edir ki, operativ vergi nəzarəti iddiaçıya münasibətdə ##.##.2024-##.##.2024-cü il tarixləri (##.##.2024-cü il tarixi daxil olmaqla) əhatə etsə də, faktiki olaraq vergi ödəyicisinin əvvəli fəaliyyət dövrü də yoxlanılmış və yoxlama nəticəsində müvafiq olaraq “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” ##.##.2024-cü il tarixli ************** nömrəli qərar qəbul edilmişdir. Apellyasiya şikayərində qeyd olunur ki, “...cavabdeh iddaçının cari fəaliyyətini deyil, tədbirindən əvvəlki dövrü operativ vergi nəzarəti tədbiri ilə əhatə etməklə faktiki olaraq səyyar vergi yoxlaması aparmış, bununla da vergi qanunvericiliyinin tələblərini pozmuşdur”. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, # ###### 2023-cü il tarixli ****-VIQD nömrəli Azərbaycan Respublikasının Qanunu ilə Vergi Məcəlləsinə yeni məzmunda 50.4-1-ci maddə əlavə edilmiş və həmin norma 2024-cü il ## ###### tarixdən qüvvəyə minmişdir. Həmin normaya görə, bu Məcəllənin 50.1-ci maddəsi üzrə operativ vergi nəzarəti bu Məcəllənin 56.1ci və 85.4-cü maddələrində nəzərdə tutulan dövr üzrə həyata keçirilir. Hazırki iş üzrə operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında qərar yeni normanın qüvvədə olduğu ##.##.2024-cü il tarixdə qəbul edildiyindən cavabdeh yoxlamadan əvvəlki dövr üzrə operativ vergi nəzarəti keçirməkdə haqlı olmuşdur. Bundan başqa, apellyasiya şikayətində qeyd olunur ki, “...cavabdeh tərəfindən malların “elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsi” ehtimal edilsə də, belə malların hansı subyektiv tərkibə satıldığı müəyyən edilməmiş və ya bu faktla bağlı hər hansı sübuta istinad edilməmişdir. Yuxarıda qeyd edildiyi kimi, iddiaçı malları pərakəndə satış qaydasında satmış və alıcılara bununla bağlı NKA çekləri təqdim etmişdir”. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, Vergi Məcəlləsinin 13.2.62 və 13.2.63-cü maddələri “topdansatış” və “pərakəndə satış” fəaliyyətinə hüquqi anlayış verib. Belə ki, həmin normalara əsasən “pərakəndə satış” – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) son istehlak məqsədi ilə və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir; “topdansatış” isə malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada elektron-qaimə faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən həm də bu Məcəlləyə əsasən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, topdansatış ticarət və istehsal obyektlərindən, habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirməklə təqdim edilməsinə (elektron ticarət qaydasında satılan malların sifariş edilərək pərakəndə satış ticarət obyektlərinə məxsus anbarlardan təqdim edilməsi istisna olmaqla) görə maliyyə sanksiyası tətbiq edilir. Həmin sanksiya topdansatış əməliyyatının pərakəndə satış kimi rəsmiləşdirilməsinin yaratdığı risklərin qarşısının alınması üçün müəyyən edilmişdir. Bu sanksiyanın hüquqi təbiəti ondan ibarətdir ki, o, maliyyə məsuliyyəti tədbiri olmaqla preventiv və caydırıcı xarakter daşıyır. Lakin, bu maliyyə sanksiyası yalnız inzibati xarakterli tədbir deyil, həm də iqtisadi şəffaflığın mühüm alətidir. Onun məqsədi fiskal intizamı təmin etmək, kölgə iqtisadiyyatını məhdudlaşdırmaq, ədalətli rəqabət mühitini qorumaq və istehlakçı maraqlarını müdafiə etməkdir. Hüquqi mahiyyətinə görə bu sanksiya dövlətin həm maliyyə, həm iqtisadi, həm də sosial siyasətini dəstəkləyən çox şaxəli bir mexanizmdir. Qanunvericilikdə əməliyyatın topdansatış, yaxud pərakəndə satış olmasına verilən anlayışlardan müəyyən olunur ki, həmin əməliyyatları bir-birindən ayıran əsas meyar əməliyyatın predmetini təşkil edən malın alış məqsədidir. Başqa sözlə, qanunvericilik topdan və pərakəndə satış zamanı malın sayına və həcminə, o cümlədən əməliyyatın dəyərinə münasibətdə hər hansı tənzimləyici limitlər müəyyən etməmişdir. Nəzərə alınsa ki, vergi ödəyiciləri eyni malın satışını həm topdan, həm də pərakəndə qaydada həyata keçirə bilmək hüququna malik olduqlarından malın alıcısının malı alma məqsədinin (özünün bununla bağlı bəyanı olmadığı halda) satıcı tərəfindən araşdırılmasını və müəyyən edilməsini tələb etmək ağlabatan görsənmir. Belə ki, malın satıcısının malın alınma məqsədini müəyyən etməklə bağlı vergi qanunvericiliyindən irəli gələn öhdəliyi yoxdur. Bu hal ilk baxışdan malın satıcısına malı alan şəxsin özünü vergi ödəyicisi kimi təqdim etmədiyi hallarda apardığı bütün əməliyyatları pərakəndə satış kimi rəsmiləşdirməyə hüquq vermiş kimi görsənir, başqa sözlə, maliyyə sanksiyasının tətbiqi üçün əsas yaratmaması təəssüratını yaradır. Lakin nəzərə alınmalıdır ki, malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirilməsi yuxarıda qeyd edilənlərə əsasən yalnız malın alıcısına deyil, satıcısına da qanunsuz üstünlüklər yaratmaq ehtimalı olduğundan, başqa sözlə, malın satıcısı da vergi orqanları qarşısında “şübhəli” vəziyyətə düşə biləcəyindən öz sahibkarlıq fəaliyyətində vicdanlı davranmalı, “topdansatış” təəssüratı yaradan əməliyyatları pərakəndə satış kimi rəsmiləşdirilməsinə şərait yaratmamalıdır. Yuxarıda qeyd edildiyi kimi, qanunverici malların dəyərinə və həcminə görə topdansatış və pərakəndə satışı fərqləndirmədiyindən, bu zaman, əməliyyatların hansına aid olmasının müəyyən edilməsi zamanı bu sahədəki vergi hüquq münasibətlərinin özünəməxsus xüsusiyyətləri nəzərə alınmaqla bu halda sübutetmə baxımından “obyektiv hallardan yaranan əsaslı şübhə” standartı tətbiq olunmalıdır. Belə qəbildən olan işlərin xüsusiyyəti ondan ibarətdir ki, operativ yoxlama zamanı həm də əvvəlki dövrdəki əməliyyatlar qiymətləndirildiyindən geriyə dönük vergi orqanından vergi ödəyicisinin satdığı malın alıcısının hansı məqsədlə malın almasını sübut etməyi gözləmək, vergi orqanının mümkünsüz və həddən artıq ağır sübutetmə yükü altında qoymuş olar. Belə ki, malların satışına dair sənədlərdən malın alıcısını identifikasiya etmək və malı alma məqsədini müəyyən etmək təxminən qeyri-mümkün olur. Nəzərə alınmalıdır ki, qanunvericiliyin tələbinə görə vergi məsuliyyətinə cəlb etmə barədə qərar çıxarıldıqda, sübutetmə yükü qərarı qəbul etmiş vergi orqanının üzərinə düşür. Bu zaman əsas prinsip qüvvədə olur - sübutetmə yükü daşıyan vergi orqanı dəqiq, aydın, bəlli və mübahisəsiz dəlillərlə iddia olunan məsuliyyət yaradan halın mövcud olduğunu sübut etməlidir. “Obyektiv hallardan yaranan əsaslı şübhə” standartı tətbiq edildikdə isə bu qaydada sübutetmə tələb olunmur. Birmənalı və mübahisəsiz sübutetmə halı mövcud olmasa belə, əsaslı şübhə standartına cavab verən sübutetmə varsa, hal sübut olunmuş qəbul oluna bilər. Əsaslı şübhə üçün isə ciddi, konkret və yetərli sübutlar mövcud olmalıdır. Istinadı bəlli olmayan, ehtimallara və ya adi risk qiymətləndirilməsinə görə qərar qəbul edildikdə, eləcə də konkret dəlil olmadan, yaxud ziddiyyətli dəlillərə əsaslanıldığı hallarda əsaslı şübhə yaranmaz. Beləliklə, “obyektiv hallardan yaranan əsaslı şübhə” iddia olunan qanunsuz hərəkətə (topdansatış əməliyyatının pərakəndə satış kimi rəsmiləşdirilməsi) dair mübahisə üzrə mövcud olan obyektiv halların məcmusundan yaranan əsaslı şübhəyə əsaslanmalı, sırf inzibati rahatlıq məqsədilə və ehtimallarla həyata keçirilməməlidir. Bu baxımdan, “ağlabatanlıq meyarları” şübhənin sadəcə inzibati ehtimaldan hüquqi əsaslı şübhəyə keçidini təmin edən əsaslar kimi çıxış edir. Məhz “ağlabatanlıq meyarları”nın tətbiqi vergi orqanları tərəfindən irəli sürülən əməliyyatın düzgün şəkildə rəsmiləşdirilmədiyinə dair ehtimalların obyektiv və yoxlana bilən faktlara söykənən, birbirini tamamlayan göstəricilərlə dəstəklənən, iqtisadi məntiqə uyğun gələn, alternativ izahla zəiflədilməyən, proporsional və hüquqi prosedurlarla qorunan hallarda hüquqi əsaslı şübhəyə çevirilməsinə imkan verir. Məhkəmə kollegiyası yuxarıda qeyd olunanları hazırkı işə tətbiq edərək qeyd edir ki, vergi ödəyicisinə məxsus qeyri-yaşayış sahəsinə dair fotoşəkillərdən görünür ki, obyekt pərəkəndə ticarət fəaliyyətinə uyğun olmamaqla yanaşı, tam şəraitsiz və boşdur. Iddiaçının hər hansı digər obyektinin və ya saxlanc yerinin olması müəyyən edilmir. Belə olan təqdirdə vergi ödəyicisinə məxsus obyektin formal xarakter daşıması, malların mütəmadi olaraq iri həcmli partiyalarla satılması pərakəndə satış fəaliyyətinin mahiyyətinə uyğun gəlmir. Digər tərəfdən nəzərə alınmalıdır ki, “NKA-nın çekləri barədə məlumatda" olan çeklərin vurulma tarixlərinə nəzər saldıqda pərakəndə satış aparıldığı iddia edilən ##.##.2023-cü il tarixdən ##.##.2024-cü il tarixədək olunan dövr ərzində 2-16 gün aralıqlarında heç bir “satışın” olmaması (məsələn, 12.10.203-##.##.2023-cü il, ##.##.2023-##.##.2023-cü il, ##.##.2023- ##.##.2023-cü il və ##.##.2023-##.##.2024-cü il və s.) bundan dərhal sonrakı günlərdə isə fasiləsiz olaraq bir neçə saat ərzində 20-30 saniyə intervallarla “satışın” olması müəyyən edilir. Buna görə də, malların fiziki şəxslərə bu tarix aralıqlarında nəzarət kassa-aparatının çeki ilə rəsmiləşdirilməklə pərakəndə satışı faktiki olaraq topdan qaydada sənəd verilmədən (elektron qaimə-faktura tərtib edilmədən) malların satışı əməliyyatının gizlətmək məqsədi daşıması kimi qiymətləndirilməldir. Beləliklə, məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, birinci instansiya məhkəməsinin iddianın təmin edilməməsi ilə bağlı gəldiyi nəticə maddi hüquq normalarının tətbiqi baxımından qanuni, işin faktiki halları baxımından əsaslı olduğu üçün qərar dəyişdirilmədən saxlanılmalı, apellyasiya şikayətinin dəlilləri əsassız olduğundan təmin edilməməlidir.
Nəticəvi hissə
Yuxarıda göstərilənlərə və IPM-in 4.1, 68, 69, 81-82, 87, 89, 90 və 94-cü maddələrini rəhbər tutaraq, məhkəmə kollegiyası
qərara aldı:
Iddiaçı tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayəti təmin olunmasın. Iş üzrə Bakı Inzibati Məhkəməsinin ## #### 2025-ci il tarixli *-*(***)-****/**** nömrəli qərarı dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanılsın. Qərardan tam formada təqdim olunduğu gündən 1 (bir) ay müddətində Bakı Apellyasiya Məhkəməsi vasitəsi ilə Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin Inzibati Kollegiyasına (Bakı şəhəri, Y.Səfərov küçəsi 14, 1193-cü məhəllə) kassasiya şikayəti verilə bilər. Qərardan şikayət verilmədiyi və ya proses iştirakçıları tərəfindən geri götürüldüyü halda, qərar onun təqdim olunduğu gündən 1 ay keçdikdən sonra qanuni qüvvəyə minir.