Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(103)-469/2022 28.04.2022 BAKI APELLYASİYA MƏHKƏMƏSİ Hakimlər Yusifov Cahangir Afər oğlu (sədrlik edən), Həmidov Həmid Üzeyir oğlu və Nağıyeva Elmira Eyvaz qızından ibarət tərkibdə, iddiaçının nümayəndəsi Vəkil, cavabdehin nümayəndələri X2 və X1 iştirakı ilə İddiaçı “X8” Şirkətinin Azərbaycandakı filialının cavabdeh Аzərbаycаn Rеspubliкаsı İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinə qаrşı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarın ləğv edilməsi tələbinə dair » inzibati iş üzrə Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-1177/2021 saylı 03.09.2021-ci il tarixli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinə əsasən işə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin binasında (Bakı şəhəri, Z.Xəlilov küçəsi, 540-cı məhəllə) açıq məhkəmə iclasında baxaraq m ü ə y y ə n e t d i: İ. İddiaçı “X8” Şirkətinin Azərbaycandakı filialı cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iddia ərizəsi və iddia tələbinn dəqiqləşdrilməsi barədə ərizə ilə məhkəməyə müraciət edərək “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” 29 mart 2020-ci il tarixli **********198585 nömrəli qərarın ləğv edilməsi barədə qərar çıxarılmasını məhkəmədən xahiş etmişdir. İddia ərizəsi onunla əsaslandırmışdır ki, “...cavabdehin 28 noyabr 2018-ci il tarixli **********170108 saylı qərarına əsasən iddiaçı müəssisədə keçirilmiş səyyar vergi yoxlamasının nəticəsində 07 fevral 2020-ci il tarixli akt tərtib olunmuş və həmin akta əsasən müəssisəyə 2017-ci il üzrə mənfəət vergisinin 145623,99 manat məbləğində azaldılmasına görə 72812 manat məbləğində maliyyə sanksiyasının tətbiq olunması, 2017-ci ildə muzdlu işlə əlaqədar ödəmə mənbəyindən tutulan vergisinin 76744,62 manat azaldılmasına görə 13970,03 manat faizin tutulması, 2018-ci ildə muzdlu işlə əlaqədar ödəmə mənbəyindən tutulan vergisinin 190085,07manat azaldılmasına görə 33600,51 manat faizin tutulması, 2017-ci ildə ƏDV məbləğinin ödənilməməsinə görə 8075,44 manat məbləğində maliyyə sanksiyasının tətbiq olunması səbəblərinə görə iddiaçının məsuliyyətə cəlb olunması qərara alınmışdır. İddiaçı hesab edir ki, qərar qanunsuz və əsassızdır. Belə ki, muzdlu işlə əlaqədar ödəmə mənbəyində tutulan vergi üzrə iddiaçıya xidmət müqaviləsi əsasında xidmət göstərən 7 nəfər fiziki şəxs, fərdi sahibkar kimi vergi uçotuna durmuş, VÖEN almış və 2017-ci ilin noyabr ayından öz iradələri ilə könüllü şəkildə iddiaçı ilə xidmət müqaviləsi bağlamışdır. Cavabdeh isə qeyd edilən xidmət müqavilələrinə, mövcud əmək münasibətlərini pərdələmək məqsədilə bağlanılan əqdlər kimi qiymət vermişdir. halbuki, qeyd edilən xidmət müqavilələrinin yalan olmasına dair heç bir əsas yoxdur, bu sadəcə vergi orqanın ehtimalıdır. Aktda, xidmət müqavilələrinin yalan (pərdələnmiş) olması faktını təsdiq edən heç bir sübut və ya dəlil yoxdur, cavabdehin yeganə əsası odur ki, xidmət müqaviləsinə əsasən görülən işlərin xarakterinə və digər şərtlərə görə həmin münasibətlər əmək münasibətlərinin xarakterini daşıyır. Aktda əsaslandırma ondan ibarətdir ki, görülən işlərin xarakteri, iş qrafiki, ödənilmə qaydası və digər şərtləri faktiki olaraq əmək hüquq münasibətləri xarakteri daşıyır, fərdi sahibkarın yerinə yetirdiyi işin xarakteri, iş qrafiki və ödənilmə qaydası əmək münasibərtləri üzrə yerinə yetirilən işdən fərqli olmalıdır.” Lakin həmin fərqin nədən ibarət olmasını aktda göstərilmir. Mənfəət vergisinin azaldılması ilə bağlı isə iddiaçı qeyd edir ki, filial tərəfindən digər hüquqi şəxsə həqiqətən faizsiz borc verilmişdir və aktla vergi orqanı tərəfindən, borcun verilmə tarixinə Mərkəzi bank tərəfindən 01.01.201731.12.2017-ci il tarixləri üzrə oxşar müddətə verilmiş kreditlər üzrə orta faiz dərəcəsi nəzərə alınmaqla, bu borca faiz hesablanmış və həmin faizdən 145623.99 manat mənfəət vergisinin hesablanması qərara alınmışdır. Aktakı əsaslanmaya görə filial borc müqaviləsini qarşılıqlı surətdə asılı olduğu "xxxx" MMC ilə bağlamış, həmin müqavilələrə əsasən 2016-cı il üzrə 2 986 335,99 manat və 2017-ci il üzrə 1 077 437,60 manat, cəmi 4 063 773,59 manat məbləğində pul vəsaitini faizsiz maliyyə yardımı və borç verilməsi şəklində ödəmişdir və buna görə belə nəticəyə gəlmişdir ki, qeyd olunan dövr ərzində filiala, Vergi Məcəlləsinin 18.1-ci, 14.9-cu və 104.1ci maddələrinə müvafiq olaraq, həmin fəaliyyətdən 2017-ci il üzrə əlavə olaraq faiz gəliri və müvafiq olaraq, 145.623.99 manat əlavə mənfəət vergisi hesablanmalıdır. Aktda bununla bağlı vergi qanunvericiliyinin pozulması halları və həmin pozuntulara görə məsuliyyət nəzərdə tutan maddə göstərməmişdir. Cavabdehin istinad etdiyi 18.1-ci, 14.9-cu və 104.1ci maddələri vergi ödəyicisi üçün vəzifə müəyyən etmir, başqa sözlə, həmin maddələr faizsiz borc verilməsini qadağan etmir. İddiaçı peşə fəaliyyəti şəklində pul borc verməklə məşğul olmur və həmin fəaliyyətdən mənfəət əldə etmir ki, həmin mənfəətdən vergi ödəsin. İddiaçı təsadüfdən maliyyə yardımı kimi digər şəxsə qısamüddətli pul borc vermiş və bu yeganə haldır. Həmçinin cavabdeh, yoxlamanın uzadılması və dayandırması barədə məlumatların sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinə daxil edilməsi barədə çıxarışları, iddiaçıya təqdim etməmişdir...” Cavabdeh iddia ərizəsinə etiazında səyyar vergi yoxlaması aktında göstərilənlərə uyğun əsaslandırma ilə iddianın rədd olunmasını məhkəmədən xahiş etmişdir. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-1177/2021 saylı 03.09.2021-ci il tarixli qərarı ilə iddia təmin edilmiş, cavabdeh Azərbaycan Respublikası Vergilər Nazirliyinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinin “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” 29 mart 2020-ci il tarixli **********198585 nömrəli qərarı ləğv edilmişdir. Cavabdeh həmin qərardan apellyasiya şikayəti verərək, ləğv edilməsini və iddianın rədd edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. Apellyasiya şikayəti Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəllənin («İPM») 85-ci maddəsinin tələblərinə uyğun verilmişdir, apellyasiya icraatı mümkündür. Apellyasiya şikayəti onunla əsaslandırılmışdır ki, «...məhkəmə qərar qəbul edərkən hərtərəfli araşdırma aparılmamış, maddi və prosessual hüquq normaları pozulmuşdur. Belə ki, vegitutma ilə bağlı məsələlər Vergi Məcəlləsi ilə tənzimləndiyi üçün məhkəmənin Mülki Məcəlləyə və “Banklar haqqında” Qanuna istinad etməklə vergilərin səhv hesablanması qənaətinə gəlməsi maddi hüquq normalarının pozulması hesab edilməlidir. Vergi orqanı tərəfindən hesablamalar zamanı iddiaçı tərəfindən borcun faizlə verilib gizlədilməsi kimi, deyil, həmin borcun vergitutma baxımından faizlə verilmiş hesab edilməklə vergilərin hesablanması qaydasında həyata keçirilmişdir. Bu isə onunla əlaqələndirilir ki, Vergi Məcəlləsinə əsasən iddiaçı tərəfin borc verdiyi şəxslər qarşılıqlı surətdə asılı olan şəxslərdir və bu vergi hesablamaları zamanı, vergi orqanına Vergi Məcəlləsinin 14-cü (14.3.2) maddəsinə əsasən həmin əməliyyata bazar qiymətləri tətbiq etməklə, vergiləri hesablamaq hüququ verir. Məhkəmə hesablama ilə bağlı təqdim edilmiş sənədlərə hüquqi qiymət verməmişdir. Vergi ödəyicisi tərəfindən saziş üzrə və sazişdənkənar xərclər düzgün müəyyən edilməmişdir. Vergi orqanı tərəfindən hesablama ilə bağlı sübutlar təqdim edildiyi halda, öz mülahizələrinə əsasən belə bir sübutun təqdim verilmədiyini qeyd etmişdir. Həmçinin, məhkəmə belə hesab etmişdir ki, vergi orqanının müəssisənin ayrı-ayrı şəxslərlə bağladığı xidmət müqaviləsini əmək müqaviləsi kimi qiymətləndirməsi və bu əsasla ona əlavə vergi borcu hesablaması əsassız olmuşdur. Məhkəmə bu qənaətə gələrkən Əmək Məcəlləsinə edilmiş yeni dəyişikliyə vəbu cür müqavilənin bağlanmasının hər iki tərəfin iradə ifadəsinə bağlı olmasına əsaslanmışdır. Halbuki, vergi orqanı tərəfindən aparılan hesablama Vergi Məcəlləsinə (m.13.2.70.) uyğun aparılmışdır. Bundan başqa, məhkəmə ƏDV-nin hesablanması hissəsində qanunvericilyin tələblərinin pozulmasını etiraf etsə də, məhkəmə bu hissə ilə bağlı da iddianı təmin etmişdir. Məhkəmə, bu qənaətə gəlməsini yoxlamanın uzadılması barədə qərarlardan birinin reyestrdən keçirilməməsi ilə əlaqələndirmişdir. Birincisi, vergi yoxlamasının başlanması barədə qərar qeydiyyatdan keçmiş, ikincisi, bütün uzadılma qərarları vergi ödəyicisnə təqdim olunmuş, şikayəti movcud olmamışdır.Üçüncüsü, yoxlama müddətinin uzadılmasına dair qərarlardan birinin qeydiyatdan keçməməməsi bütün yoxlamanın nəticəsinin etibarsız hesab olunmasına və ləğv edilməsinə əsas vermir.Vergi Məcəlləsinin 73.3-cü maddəsinə əsasən vergi hesablamalarına dair sənədlər və ya qanunvericiliyinə əsasən tərtib edilən digər sənədlər öz məzmununa və mahiyyətinə görə vergi qanunvericiliyinə uyğun gəlirsə və həmin sənədlərdə vergi hesablanılan və ya bu sənədlərin aid olduğu şəxs hamı üçün aydın şəkildə göstərilmişdirsə, sözügedən sənədlər etibarsız və ya prosessual pozuntularla tərtib edilmiş saylıa bilməz…» Məhkəmə kollegiyasının iclasında iştirak edən cavabdehin nümayəndələri F.Fətullayev və K.İskəndərov apellyasiaya şikayətini dəlillərinə uyğun müdafiə edərək təmin olunmasını məhkəmədən xahiş etmişlər. Məhkəmə kollegiyasının iclasında iştirak edən iddiaçının nümayəndəsi Vəkil apellyasiya şikayətinə etirazını bildirərək, iddia ərizəsini müdafiə edərək, birinci instansiya məhkəməsinin qərarını qüvvəsində saxlanılmasını məhkəmədən xahiş etmişdir. Məhkəmə kollegiyasının iclasında iddiaçının şifahi vəsatətinə əsasən şahid qismində dindirilmiş iddiaçı müəssisənin maliyyə mütəxəssisi (mühasibi) X6 məhkəməyə verdiyi ifadəsində və bu barədə məhkəməyə təqdim etdiyi qeydlərində bildirmişdir ki, “müəssisə «X7 Sazişi (“HPBS”) çərçivəsində fəaliyyət göstərmişdir. Vergi Məcəlləsi çərçivəsində müəssisənin gəliri 12,08 faiz, “HPBS” çərçivəsində isə 87,92 faiz təşkil etmişdir. HPBS çərçivəsində sifarişçilərdən yaranan zərər 233.182,13 manat Vergi Məcəlləsi çərçivəsində yaranmış zərər 171837,73 manat təşkil etmişdir. Xarici valyutada vəsaitlərin yenidən qiymətləndirilməsindən yaranan zərər 5.485,85 manat təşkil etmiş və həmin məbləğin 12,08 faizi 662,56 manat Vergi Məcəlləsinə dair məzənnə fərqinə, 87,92 faizi 4823,29 manatı isə HPBS-dən yaranan mənfi məzənnə fərqinə aid edilmişdir. Beləliklə də Vergi Məcəlləsi çərçivəsində yaranan mənfi məzənnə fərqi cəmi, 172.500,29 (171.837+662,56 ) təşkil etmiş və 2017-ci ilin mənfəət vergisi bəyannaməsiin 219.3-cü sətrində düzgün olaraq əks olunmuşdur. Vergi orqanı 4.190,47 manat əmlak vergisinin 87,92 faizi 3684,26 manat HPBS çərçivəsində fəaliyyət üzrə xərclərə aid etmiş, lakin Azəri,Çıraq, Günəşli, Şahdəniz yataqları üzrə Sazişlərin müdəalarına əsasən müssisə əmlak vergisindən azaddır. Əmlak vergisi isə Vergi Məcəlləsində nəzərdə tutulmuşdur. Odur ki, əmlak vergisi üzrə xərcin hər iki fəaliyyət üzrə bölünmsi qanuna ziddir və 2017-ci ilin əmlak vergisi üzrə xərcin hər iki fəaliyyət üzrə bölünməsi qanuna ziddir. 2017-ci ilin əmlak vergisi xərc kimi ancaq Vergi Məcəlləsi üzrə fəaliyyətə düzgün olaraq aid edilmişdir...” İİ. Məhkəmə kollegiyası işdə iştirak edən şəxsləri dinləyib və iş materiallarını araşdırıb belə hesab edir ki, aşağıdakı əsaslara görə cavabdehin apellyasiya şikayəti qismən təmin edilməlidir. Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsinin (”İPM) 14.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. İş materiallarından görünür ki, iddiaçı Şirkətin Azərbaycandakı filialında cavabdehin 28.11.2018-ci il tarixli **********170108 nömrəli qərarı ilə cavabdeh vergi orqanı tərəfindən 2017-ci ilin yanvar - 2018-cu ilin sentyabr dövrü üzrə 30 gün müddətində növbəti səyyar vergi yoxlaması təyin edilmiş və həmin qərar 29.11.2018-ci il tarixdə Ədliyyə Nazirliyində Vahid məlumat reyestrində qeydə alınmışdır. İşdən görünür ki, yoxlamanın həmin müddəti sonradan 90 gündən çox olmayan müddətə uzadılmış, eyni zamanda, 9 aydan çox olmayan müddətdə dayandırılmaqnla, təxirə salınmışdır. İşə əlavə olunmuş Azərbaycan Respublikasının Ədliyyə Nazirliyinin vəkil sorğusuna cavab məktubuna əsasən müəyyən olunur ki, sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən Çıxarışa əsasən yoxlamanın başlanması barədə 18.02.2019 və sonrakı 14.06.2019, 16.07.2019, 19.08.2019, 12.09.2019, 11.10.2019, 04.11.2019, 18.11.2019 və 16.12.2019-cu il tarixli dayandırmalar, eləcə də 28.01.2019-cu il tarixli uzadılma reyestrə daxil edilmiş, 03.05.2019-cu il tarixli uzadılma isə reyestrə daxil edilməmişdir Cavabdeh vergi orqanı tərəfindən həmin yoxlama 07.02.2020-ci il tarixində başa çatdırılaraq səyyar vergi yoxlaması aktı tərtib olunmuş və həmin akt əsasında da hazırda mübahisələndirilən 29.03.2020-ci il tarixli **********198585 saylı qərar qəbul edilərək iddiaçı müəssisə aşağıdakı həcmdə vergi məsuliyyətinə cəlb olunmuşdur:
1. «2017-ci il mənfəət vergisinin 145623,99 manat məbləğində azaldılmasına görə 72812 manat məbləğində maliyyə sanksiyası;
2. 2017-ci ildə muzdlu işlə əlaqədar ödəmə mənbəyindən tutulan vergisinin 76744,62 manat azaldılmasına görə 13970,03 manat faizin tutulması;
3. 2018-ci ildə muzdlu işlə əlaqədar ödəmə mənbəyindən tutulan vergisinin 190085,07 manat azaldılmasına görə 33600,51 manat faizin tutulması;
4. 2017-ci ildə ƏDV məbləğinin ödənilməməsinə görə 8.075,44 manat məbləğində maliyyə sanksiyası. Məhkəmə kollegiyası iddiaçı tərəfindən 03.05.2019-cu il tarixli yoxlama müddətinin uzadılması barədə qərarın Vahid məlumat reyestrində qeydə alınmadığını əsas gətirərək yoxlamanın nəticələrinin bütövlükdə etibarsız olduğunu mübahisələndirən dəlilləri ilə aşağıdakılara görə razılaşmır. Birncisi, işə əlavə olunmuş həmin qərar iddiaçıya təqdim olunmuş, lakin sonuncu həmin qərara dair hər hansı irad və şikayətini bildirməmişdir. O, hüquqlarını pozan əlverşsiz inzibati akt kimi, qeydiyyata alınmayan həmin qərarı isə mübahisələndirmək üçün İPM-in 38.1-ci maddəsi ilə müəyyən edilən 30 günlük müddəti də buraxmışdır. İkinci bir tərəfdən, «Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların tənzimlənməsi və sahibkarların maraqlarının müdafiəsi haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanunun 2.1-ci maddəsinəəsasən bu Qanun yoxlayıcı orqanlar tərəfindən sahibkarlıq fəaliyyətinin həyata keçirildiyi yerlərə gəlməklə aparılan bütün növ yoxlama tədbirlərinə, o cümlədən araşdırmalar, müayinələr, monitorinqlər, müşahidələr, təftişlər, nəzarətlər, xronometrajlar, reydlər, baxışlar və digər bu cür tədbirlərə şamil edilir. Həmin Qanunun 3.2-ci maddəsinə əsasən Bu Qanun və onun əsasında qəbul edilmiş digər normativ hüquqi aktların tələblərinin pozulması ilə, o cümlədən, yoxlamaların vahid məlumat reyestrində qeydə alınmadan aparılan yoxlamaların hüquqi nəticəsi yoxdur. Bu cür yoxlamaların gedişində aşkar edilmiş sahibkarlıq fəaliyyətinə dair məcburi tələblər müəyyən edən Azərbaycan Respublikası qanunlarının və onlara uyğun qəbul olunmuş digər normativ-hüquqi aktların pozulması faktları ilə bağlı məsuliyyət tədbirləri tətbiq edilə bilməz Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 2011-ci il 15 fevral tarixli 383 nömrəli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında Əsasnamə”nin 1.4-cü bəndinə görə sahibkarlıq sahəsində hər hansı yoxlama aparmaq səlahiyyətinə malik dövlət orqanları, publik hüquqi şəxslər, habelə dövlət mülkiyyətində olan və müvafiq xidmətlər göstərilməsində inhisarçı mövqe tutan hüquqi şəxslər sahibkarlıq fəaliyyətinin həyata keçirildiyi yerlərə gəlməklə sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərində keçirdikləri bütün növ yoxlamaların bu Əsasnamə ilə müəyyən edilmiş müddətdə və qaydada Reyestrdə qeydiyyata alınmasını təmin etməlidirlər. Qanunvericiyin qeyd olunan tələbləri baxımından, həmçinin qeyd edilməlidir ki, 2017-2018-ci ilin vergi dövrü üzrə növbəti səyyar vergi yoxlanmasının təyin edilməsi barədə 28.11.2018-ci il tarixli ilkin qərar reyestrdə qeydə alınmış, bundan sonrakı uzadılmalar və dayandırmalar (təxirə salınmalar) isə yoxlamanın təyin olunması barədə ilkin qəbul olunmuş əsas qərarın icrasından irəli gələn aralıq tipli inzibati aktları özündə əks etdirir. Digər tərəfdən, 03.05.2019-cu il tarixli qərarı ilə uzadılma müddəti 30 gün təşkil edir ki, burada həmin müddətə münasibətdə yalnız cavabdehin yoxlama hərəkətlərinə etibarsızlığından söhbət gedə bilər. Həmin günlərdə isə faktiki yoxlama hərəkətlərinin mövcudluğu və ya iddiaçıya münasbətdə onun hüquqlarını məhdudlaşdıran hər hansı əlverişsiz inzibati aktının qəbul olunduğu da müəyyən olunmur. Həm də sözügedən uzadılma nəzərə alınmasa belə, ümumilikdə, yoxlama ilə əhatə olunan dövr , qanunvericiklə müəyyən edilən həddini də aşmamışdır. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 38.2-ci maddəsinin 2-ci hisəsinə əsasən növbəti səyyar vergi yoxlaması təqvim ili ərzində bir dəfədən çox olmayaraq keçirilir. Səyyar vergi yoxlaması 30 iş günündən artıq davam edə bilməz. Müstəsna hallarda, yuxarı vergi orqanının qərarına müvafiq olaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi müddəti 90 iş gününə qədər artırıla bilər. Həmin Məcəllənin 38.7-ci maddəsinə əsasən “...yoxlama barədə qərar qəbul etmiş vergi orqanının əsaslandırılmış qərarına əsasən növbəti və ya növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması aşağıda göstərilən hallarda və müddətlərdə, lakin 9 aydan çox olmamaqla dayandırılır (təxirə salınır)...” Odur ki, qeyd olunanları nəzərə alan məhkəmə kollegiyası iddiaçının, yoxlamanın bütün nəticələrinəin etibarsızlığına istinad olunan və bu əsasdan çıxış edərək onun tərəfindən ödənilməli olan 16.150,87 manat ƏDV məbləği 14.06.2017-ci il tarixində vergi ödəyicisinin subhesabına köçürüldüyü təqdirdə, bu köçürülmə 2 gün gecikmə ilə, yəni 16.06.2017-ci il tarixində həyata keçirildiyinə görə ona həmin məbləğin 50 faizi miqdarında 8.075,44 manat məbləğində maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsini əsassız hesab edən mövqeyi ilə razılaşmır. Əslində, bu gecikmənin mövcudluğu tərəflər arasında mübahisələndirilmir. Vergi Məcəlləsinin 58.6-cı maddəsinin tələbinə görə bu Məcəllənin 175.1.3-cü maddəsinə müvafiq olaraq bu Məcəllənin 175.8-ci maddəsində göstərilən vergi ödəyicisi tərəfindən malların (iş və xidmətlərin) dəyəri ödənilən gündən gec ƏDV məbləğinin ödənilməsinə görə vergi ödəyicisinə vaxtında ödənilməmiş ƏDV məbləğinin 50 faizi miqdarında maliyyə sanksiyası tətbiq edilir. Belə olan halda, Vergi Məcəlləsinin 175.1.3-cü maddəmsinə əsasən vergi ödəyicisinə verilmiş elektron qaimə-faktura üzrə iki və ya daha çox ödəmə aparılarsa, hər ödəmə ödəniş miqdarında ayrıca əməliyyat üçün həyata keçirilmiş sayılır. Vergi ödəyicisinə verilmiş elektron qaimə-faktura üzrə alınmış malların (iş və xidmətlərin) dəyəri ödənilən gündən gec olmayaraq, ƏDV-nin məbləği bu Məcəllə ilə və müvafiq icra hakimiyyəti orqanı tərəfindən müəyyən edilmiş qaydada ödənilməlidir. Bu zaman malların (iş və xidmətlərin) dəyəri üzrə iki və ya daha çox ödəmə aparılarsa, ƏDV-nin məbləği aparılmış ödəniş məbləğinə uyğun olaraq ƏDV-nin depozit hesabına ödənilməlidir. Məcəllənin qeyd olunan tələblərindən gründüyü kimi, 05.06.2017-ci il tarixdə təqdim edilən 4 hesab faktura üzrə malın dəyəri olaraq ümumilikdə 89.727,05 manat vəsait Azərbaycan Beynəlxalq Bankı vasitəsilə 14.06.2017-ci il tarixində ödənildiyi halda, həmin fakturalar üzrə 16.150,87 manat ƏDV məbləğinin depezit hesaba 16.06.2017-ci il tarixində ödənilməsi işin mübahisələndirilmədiyi halda cavabdehin mübahisələndirilən qərarı ilə Vergi Məcəlləsinin 58.6-cı maddəsinə əsasən iddiaçıya həmin məbləğin 50 faizi miqdarında 8.075,44 manat məbləğində maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi vergi qanunvericiliyinə uyğun olmuşdur. Lakin birinci instansiya məhkəməsi tərəfindən həmin hissədə cavabdehin qərarına düzgün hüquqi qiymət verilməmiş, bununla bağlı ümumiyyətlə araşdırma aparılmamış, 03.05.2019-cu il tarixli uzadılma qərarının Vahid məlmat reyestrində qeydə alınmadığına istinadən, mübahisələndirilən qərara əsasən ƏDV maliyyə sanksiyasını ləğv etməklə düzgün olmayan nəticəyə gəlmişdir. Halbuki, məhkəmə digər hissələrində mübahisələndirilən qərara mahiyyəti üzrə araşdırma aparmaqla müvafiq hüquqi qiymət vermişdir. Ona görə də qeyd olunanları nəzərə alan məhkəmə kollegiyası cavabdehin apellyasiya şikayətinin həmin hissədə birinci instaniya məhkəməsinin qərarının əsassız olduğunu mübahisələndirən dəlilləri ilə razılaşır və hesab edir ki, məhkəmənin qərarı, cavabdehin mübahisələndirilən qərarını ƏDV sanksiyası hissəsində ləğv olunmasını ehtiva edən hissəsində ləğv edilməli, həmin hissədə iddia rədd edilməsi barədə yeni qərar çıxarılmalıdır. Lakin qeyd olunanlarla yanaşı, məhkəmə kollegiyası mübahisələndirilən qərara əsasən yoxlanılan dövr üzrə iddiaçıya əlavə mənfəət vergisi və muzdlu ödəmə mənbəyində əlavə vergi hesablanmasını əsassız sayır. Belə ki,həmin qərarın qəbul olunmasına əsas olan səyyar vergi yoxlaması aktında mənfəət vergisinin hesablanmasına əsas kimi aşağıdakılar göstərilmişdir: “Yoxlamaya təqdim olunmuş balans hesabı çıxarışlarnna və bank məlumatlarına əsasən filial qarşılıqlı surətdə asılı olduğu "xxxx" MMC-yə, iki tərəf arasında bağlanmış borc müqavilələrinə əsasən 2016-cı il üzrə 2.986.335,99 manat və 2017-il üzrə 1.077.437,60 manat, cəmi 4.063.773,59 manat məbləğində pul vəsaiti faizsiz maliyyə yardımı və borc verilməsi verilməsi ödəmişdir. Qeyd olunan dövr ərzində Vergi Məcəlləsinin filiala Vergi Məcəlləsinin 18.1-ci, 14.9-cu və 104.1-ci maddələrinə müvafiq olaraq , həmin fəaliyyətdən borcu verilmə tarixinə Mərkəzi Bank tərəfindən 01.01.2017- 31.12.2017-ci il tarixləri üzrə oxşar müddətə verilmiş kreditlər üzrə orta faiz gəliri və müvafiq olaraq, 110387,08manat əlavə mənfəət vergisi hesablandıin maddələrinə orta faiz dərəcəsi ilə ona 551.935,38 manat faiz gəliri hesablanaraq 110.337,08 manat əlavə vergi məbləği hesablanmışdır. Daha sonra, aktda qeyd olunur ki, gəlirlər üzrə məzənnə fərqinin hesablanması zamanı həmin ildə “X7 haqqında” Sazişləri çərçivəsində fəaliyyəti üzrə yaranmış debitor borclarına görə 2017-ci il üzrə hesablanmış 172.500,29 manat mənfi məzənnə fərqinin düzgün olmayaraq, Vergi Məcəlləsi ilə vergiyə cəlb olunan fəaliyyət üzrə gəlirdən çıxmalara aid edildiyi, habelə, 2017-ci il üzrə hesablanmış 4190,47 manat əmlak vergisinin 3684,26 manatı, X7 Sazişləri çərçivəsində fəaliyyət üzrə xərclərə aid edilməli olduğu halda, düzgün olmayaraq Vergi Məcəlləsi ilə vergiyə cəlb edilən aid edildiyi müəyyən olunmuş, yekunda bu fəaliyyət üzrə mənfəətin 2017-ci il üzrə 176.184,55 manat, mənfəət vergisinin 35.236,91 manat azaldıldığı müəyyən edilmişdir. Ümumilikdə yoxlamanın yekunu üzrə büdcəyə əlavə olaraq 145.623,99 (110.337,08 +35236,91)mənfəət vergisi hesablanmışdır...” Bununla əlaqədar məhkəmə kollegiyası ilk öncə qeyd edir ki, mənfəət vergisinin borc müqavilələrinə əsasən, həmin dövrün kreditlər üzrə orta faiz dərəcəsi nəzərə alınmaqla, iddiaçı müəssisəyə hesablanan 110.337,08 manat məbləğində mənfəət vergisi tamamilə əsassızdır. Birincisi, istinad edilən borcun faizlərlə verilməsinə dair müqavilə şərtinin mövcud olmadığını mübahisələndirməyən cavabdeh vergi orqanı tərəfindən, həmin borcun faizlərlə verilməsi, ümumiyyətlə, bu borcu verən şəxs kimi onun müstəqil peşə fəaliyyəti şəklində pul borc verməklə məşğul olan şəxs olması sübuta yetirilmir. Azərbaycan Respublikasının Mülki Məcəlləsinin 739.1-ci maddəsi isə nəzərdə tutur ki, borc müqaviləsinə görə, iştirakçılardan biri (borc verən) pula və ya digər əvəz edilən əşyalara mülkiyyət hüququnu digər iştirakçıya (borc alana) keçirməyi öhdəsinə götürür, digər iştirakçı (borc alan) isə aldıqlarını müvafiq olaraq pul və ya eyni keyfiyyətdə və miqdarda olan eyni növlü əşyalar şəklində borc verənə qaytarmağı öhdəsinə götürür. Həmin Məcəllənin 739.2-ci maddəsinə əsasən, borc müqaviləsinin predmeti hər hansı pul məbləği olduqda, o, kredit müqaviləsi adlandırılır. Müstəqil peşə fəaliyyəti şəklində pul borc verməklə məşğul olan şəxslər əlavə olaraq peşəkarlıq qaydasında kreditlər verilməsi haqqında müddəaları gözləməlidirlər. Həmin Məcəllənin 741-ci (Borc üzrə faizlər) maddəsinə əsasən, əgər müqavilənin iştirakçıları borcun faizlər ilə verilməsini şərtləşdirirlərsə, faizlər müvafiq surətdə bir ilin sonunda ödənilməli, borc bir il başa çatanadək qaytarılmalıdırsa, borcun qaytarılması ilə bir vaxtda ödənilməlidir. Məcəllənin qeyd olunan tələblərindən göründüyü kimi, borc müqaviəlsinə görə borc alan almış olduğu borcunu eyni keyfiyytdə və miqdarda da borc verənə qaytarır. Belə olan halda, borc müqaviləsindən gəlir əldə olunmasından söhbət gedə bilməz. Gəlir əldə olunması isə o halda baş verə bilər ki, müstəqil peşə fəaliyyəti şəklində pul borc verməklə məşğul olan şəxslə kredit müqaviləsi bağlanmış olsun ki, bunun əsasında da borc faizlərlə verilmiş olsun. Konkret halda isə cavabeh vergi orqanı borcun faizlərlə kredit verildiyini əsaslandırılmamış, bununla bağlı heç bir sübutetmə vasitəsi də mövcud deyil. Vergi Məcəlləsinin istinad etdiyi 18.1-ci, 14.9-cu və 104.1-ci maddələrinin həmin borc münasibətlərinə heç bir aidiyyəti yoxdur və mübahisəlndirdiyi borc vəsaitinin vergi məqsədləri üçün vergitutma obyekti kimi qiymətləndirilməsi üçün vergi qanunvericiliyi ilə müəyyən edilən əsaslar da yoxdur. Ən azından, Vergi Məcəlləsinin 13.2.12-ci maddəsinin anlayışına görə gəlir – malların (işlərin və xidmətlərin) təqdim edilməsi ilə bağlı əməliyyatların ümumi dəyəri, habelə satışdankənar gəlir hesab olunur. Bina tikintisi fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxslər tərəfindən tikilən binalardan dövlətə yaşayış və qeyri-yaşayış sahələri ayrıldıqda, dövlətə ayrılan yaşayış və qeyri-yaşayış sahələrinin təqdim edilməsi üzrə dövriyyələr vergiyə cəlb olunan gəlir hesab edilmir. Satışdankənar gəlirlər - digər müəssisələrin fəaliyyətində payçı kimi iştirakdan gəlir, müəssisəyə məxsus səhmlər, istiqrazlar və digər qiymətli kağızlardan əldə olunan gəlirlər, habelə mal və xidmət (iş) istehsalı və satışı ilə bilavasitə bağlı olmayan əməliyyatdan götürülən digər gəlirlər, o cümlədən cərimə və zərərin ödənilməsi şəkilində alınmış məbləğ, xarici valyuta əməliyyatları üzrə artan məzənnə fərqi, qanunvericiliyə müvafiq iddia müddəti keçmiş kreditor və deponent borc məbləğləridir (Deponent - qiymətli kağızların saxlanılması və ya depozitarda saxlanılan qiymətli kağızlara aid hüquqların uçotu üzrə depozitarın xidmətindən müqavilə əsasında istifadə edən şəxsdir). Gəlirin qeyd olunan anlayışı da onu eməyə əsas verir ki, cavabdeh tərəfindən i 2017-ci ildə həmin dövr üzrə orta faiz dərəcələri ilə 551.935,38 manat faizlər hesabına gəlir etdiyini əsas gətirərək, iddiaçıya 110.337,08 manat məbləğində əlavə mənfəət vergisi hesablaması tamamilə əsassız olmuşdur. Məhkəmə kollegiyası, həmçinin, “X7 haqqında Sazişlər” çərçivəsində fəaliyyəti üzrə yaranmış debitor borclarına görə cavabdeh tərəfindən iddiaçıya 2017-ci il üzrə hesablanmış 172.500,29 manat mənfi məzənnə fərqinin, habelə, 2017-ci il üzrə bəyannamə üzrə hesablanan 4190,47 manat əmlak vergisinin 3684,26 manat məbləğində hissəsinin, ümumilikdə, 176.184,55 (172.500,29+3684,26) manat vəsaitin Verg Məcəlləsi ilə vergiyə cəlb edilən xərclərə deyil, sözügedən “X7 haqqında Sazişlər” çərçivəsində fəaliyyət üzrə xərclərə aid edilərək, ona 35.236,91 manat məbləğində əlavə vergi hesablanması ilə də razılaşmır. Çünki, qeyd edilən halda, cavabdeh heç bir əsaslandırma verilmədən, vergi qanunvericiliyinin hansı tələbi əsas tutılmadan, öz fərziyə və mülahizəsi əsasında bu qənaətə gəlir. Məhkəmə kollegiyasının iclasında şahid qismində dindirilmiş iddiaçı müəssisənin maliyyə mütəxəssisi X3 şahid ifadəsindən və onun məhkəməyə təqdim etdiyi qeydlərinə əsasən müəyyən olunur ki, müəsisənin Vergi Məcəlləsi çərçivəsində gəliri 12,08 faiz, Hasilat pay bölgüsü Sazişləri çərçivəsində isə 87,92 faiz olmaqla, həmin Sazişlər çərçivəsində sifarişçilərdən yaranan zərər 233.182,13 manat, Vergi Məcəlləsi çərçivəsində yaranmış zərər 171.837,73 manat təşkil etmişdir. Xarici valyutada vəsaitlərin yenidən qiymətləndirilməsindən yaranan zərər isə 5.485,85 manat təşkil etmişdir ki, bu məbləğin də 12,08 faizi, yəni 662,56 manat Vergi Məcəlləsi fəaliyyəti üzrə məzənnə fərqinə, 87,92 faizi, yəni 4.823,29 manatı isə Sazişlər çərçivsində fəaliyyət üzrə yaranan mənfi məzənnə fərqinə aid edilmiş, beləliklə də müəssisədə Vergi Məcəlləsi çərçivəsində yaranan cəmi, 172.500,29 (171.837+662,56 ) mənfi məzənnə fərqi təşkil etmişdir ki, bu göstərici də düzgün olaraq Vergi məcəlləsinə müvafiq olaraq 2017-ci ilin mənfəət vergisi bəyannaməsinin 219.3-cü sətrində xərclər kimi əks olunmuşdur. Eyni zamanda, vergi orqanı tərəfindən 4.190,47 manat əmlak vergisinin 87,92 faizini təşkil edən 3684,26 manat məblğində xərcin Sazişlər (Azəri, Çıraq, Günəşli, Şahdəniz yataqları üzrə) çərçivəsində fəaliyyət üzrə xərclərə aid edilməsinə gəldikdə isə müəssisə həmin Sazişlərə əsasən əmlak vergisindən azaddır ki, bu da işin tərəflər arasında mübahisələndirilməyən halıını təşkil edir. Beləliklə də qeyd olunanlar onu deməyə əsas verir ki,cavabdehin mübahisələndirilən qərarı ilə iddiaçıya hesablanmış 145.623,99(110.337,08+35236,91) mənfəət vergisi əsassız olmuşdur. Məhkəmə kollegiyası mübahisələndirilən qərarıını ilə iddiaçıya muzdlu ödəmə mənbəyində tutulan verginin 2017-ci ildə 76.744,62 manat azaldılmasına görə 13.970,03 manat faizin tutulması, 2018-ci ildə isə həmin verginin 190.085,07 manat azaldılmasına görə 33.600,51 manat faizin tutulması barədə hissəsində də əsassız sayır (Cəmi, azaldılmış məbləğ 266.829,69 (76744,62+190085,07) manat). Çünki, iddiaçı ilə VÖEN-i olan şəxslər arasında xidmət müqavilələri bağlanmışdır ki, həmin müqavilələrin bağlanması 2021-ci il tarixinə qədər olan dövrə təsadüf edir. İPM-in 1.2-ci maddəsinin tələbi baxımından, MPM-in 217.2-ci maddəsinə əsasən qətnamə mübahisəli hüquq münasibətinin yarandığı zaman qüvvədə olan maddi hüquq normalarına və işin baxılması zamanı qüvvədə olan prosessual hüquq normalarına uyğun çıxarılmalıdır. Azərbaycan Respublikasının Əmək Məcəlləsinin mübahisəli hüquq münasibətlərinin yarandığı vaxt (2017-2018) qüvvədə olan normaları isə aşağıdakıları nəzərdə tutur: “1. İşçilərin əmək hüquqları və bu hüquqlarla bağlı müvafiq təminatlarının minimum səviyyəsi bu Məcəllənin 1-ci maddəsində göstərilən normativ hüquqi aktlarla müəyyən edilmiş hüquq normaları ilə təmin edilir.
2. 2. Əmək münasibətləri yazılı formada əmək müqaviləsi bağlandıqda yaranır...” Mübahisələndirilən halda isə cavabdeh tərəfindən tərəflər arasında yazılı formada bağlanmış əmək müqavilələrinin mövcudluğu sübuta yetirilmir. İtinad etdiyi 7 nəfər xarici vətəndaş 2017-ci ilin noyabr ayından Azərbaycan Respublikasında qeydiyyatda olan vergi ödəyiciləri kimi, iddiaçı ilə aralarında bağlanmış xidmət müqavilələri əsasında sonuncuya xidmət göstərmişlər. Belə olan halda, Vergi Məcəlləsinin 98.1-ci və 101.1-ci maddələrinə istinadən, cavabdeh tərəfindən mübahisələndirilən qərarla mübahisələndirələn qərarla iddiaçıya muzdlu ödəmə mənbəyində tutulan vergilər hesablaması əsassızdır (98.1. Fiziki şəxs tərəfindən muzdlu işlə əlaqədar alınan gəlir - əmək haqqı, bu işdən alınan hər hansı ödəmə və ya fayda, o cümlədən əvvəlki iş yerindən, yaxud gələcək muzdlu işdən alınan gəlirdir; 101.1. Bu Məcəllənin 101.1-1-ci maddəsinin müddəaları nəzərə alınmaqla, fiziki şəxslərin muzdlu işdən aylıq gəlirlərindən vergi aşağıdakı cədvələ uyğun tutulur: 2500 manatadək 14% ; 2500 manatdan çox olduqda 350 manat + 2500 manatdan çox olan məbləğin 25 faizi) Göründüyü kimi, cavabdeh tərəfindən 2017-2018-ci illəri əhatə edən dövr üzrə aparılmış səyyar vergi yoxlamasının nəticələrinə görə qəbul olunmuş mübahisələndirilən qərara əsasən müəssisəyə hesablanmış mənfəət vergisi və muzdlu ödəməyə mənbəyində tutulan vergiyə görə əlavə vergilər hesablanmasının və maliyyə sanksiyaları tətbiq olunmasının qanunsuz və əsassız olduğu sübuta yetirilir. Başqa sözlə, həmin hissələrdə cavabdeh inzibati orqan tərəfindən İPM-in 14.1-ci maddəsinə müvafiq olaraq mübahisələndirilən qərarın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut olunmur. Birinci instansiya məhkəməsinin qərarından da görünür ki, məhkəmə həmin hissələrlə bağlı sübutlara düzgün hüquqi qiymət vermiş və iddianın təmin olunması barədə maddi və prosessual hüquq normalarına, o cümlədən, İPM-in 70.1-ci maddəsinə uyğun olan nəticəyə gəlmişdlir. Beləliklə də qeyd edilənləri ümumiləşdirərək məhkəmə kollegiyası yekunda cavabdehin apellyasiya şikayətinin birinci instansiya məhkəməsinin işə baxılarkən hərtərəfli araşdırma aparmadığını, maddi və prosessual hüquq normalarının pozulması ilə qərar qəbul etdiyini mübahisələndirən dəlilləri ilə - “ƏDV sanksiyasına dair hissəsində”, qismən, razılaşır və belə qənaətə gəlir ki, onun apellyasiya şikayəti qismən təmin ounmalı, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-1177/2021 saylı 03.09.2021-ci il tarixli qərarı qismən – cavabdehin “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” 29 mart 2020-ci il tarixli **********198585 nömrəli qərarının iddiaçıya 8.075,44 manat məbləğində maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsinin ləğv edilməsi ilə bağlı hissəsində ləğv olunmalı, həmin hissədə iddia tələbi rədd edilməli, qərar, qalan iddianın təmin edilən hissələrində, dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanılmalıdır. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən və İPM-in 69, 82, 87, 89, 90, 94-cü maddələrini rəhbər tutaraq məhkəmə kollegiyası
QƏRAR A ALDİ:
Cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinin apellyasiya şikayəti qismən təmin edilsin. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-1177/2021 saylı 03.09.2021-ci il tarixli qərarı, qəsmən, Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinin “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” 29 mart 2020-ci il tarixli **********198585 nömrəli qərarının iddiaçıya 8.075,44 manat məbləğində maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsinin ləğv edilməsi ilə bağlı iddianın təmin edilən hissəsində ləğv olunsun. Həmin hissədə “X8” Şirkətinin Azərbaycandakı filialının iddia tələbi təmin edilməsin. Qərar, qalan iddianın təmin edilən hissələrində dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanılsın. Hazırkı qərardan təqdim edildiyi gündən 1 (bir) ay müddətində Bakı Apellyasiya Məhkəməsi vasitəsi ilə Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasına (Bakı şəhəri, Y.Səfərov küçəsi 14, 1193-cü məhəllə) kassasiya şikayəti verilə bilər. Sədrlik edən: Cahangir Yusifov
Hakimlər: Həmid Həmidov
Elmira Nağıyeva