Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Sumqayıt şəhəri İş № 2-1(105)-157/2022 06.05.2022 SUMQAYIT APELLYASİYA MƏHKƏMƏSİ Sumqayıt Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin 2 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ Sədrlik edən və məruzəçi hakim Məmmədov Fuad Əli oğlu, hakimlər Babayeva Hökümə Çingiz qızı və Məmmədov Zahid Tahir oğlundan ibarət tərkibdə, Qasımova Vüsalə Yadigar qızının katibliyi ilə, İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin 2 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinə qarşı qərarın ləğv edilməsi tələbinə dair inzibati iş üzrə Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin 30 sentyabr 2021-ci il tarixli, 2-1(118)-615/2021 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinə Sumqayıt Məhkəmə Kompleksinin binasında açıq məhkəmə iclasında şifahi məhkəmə baxışı qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İşin halları
1. İddiaçı məhkəməyə müraciət edərək, vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında 10.12.2020-ci il tarixli **********4011 nömrəli qərarın ləğv edilməsini xahiş etmişdir.
Birinci instansiya məhkəməsində icraat
2. İddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, iş üzrə cavabdeh 2 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsi tərəfindən sahibkarlıq fəaliyyəti göstərdiyi obyektdə (dəyirmanda) operativ vergi nəzarəti həyata keçirilmiş və tədbirin nəticəsi olaraq 21.10.2020-ci il tarixli DVX seriyalı 001112 nömrəli akt tərtib edilmişdir. Aktda qeyd edilənlərə əsasən vergi nəzarəti tədbiri nəticəsində guya həmin obyektdə 21.10.2020-ci il tarixdə 467924,10 manat dəyərində malların elektron qaimə-faktura təqdim edilmədən satıldığı aşkar edilmişdir. Qeyd olunan akt əsasında cavabdeh vergi orqanı tərəfindən 10.12.2020-ci il tarixli **********4011 nömrəli vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında qərar qəbul edilmiş və həmin qərar əsasında cəmiyyətə 49627,15 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş 10.12.2020-ci il tarixli **********4011 nömrəli vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında qərarı qanunsuz və əsassız hesab edirlər. Cavabdeh vergi orqanı tərəfindən cəmiyyətə məxsus təsərrüfat subyektində (dəyirmanda) operativ vergi nəzarəti tədbiri həyata keçirilmiş və 467924,10 manat dəyərində malların elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsi aşkar edilmişdir. Başqa sözlə desək, vergi orqanı cəmiyyətə məxsus obyektdə qəfil reyd zamanı 21.10.2020-ci il tarixdə 467924,10 manat dəyərində malların satıldığını, lakin həmin təqdim edilmiş mallara görə alıcıya elektron qaimə-fakturanın təqdim edilmədiyini aşkar etmişdir. Cavabdeh vergi orqanı tərəfindən operativ vergi nəzarəti keçirilən gün (12.10.2020-ci il tarixdə) cəmiyyətə məxsus dəyirmanda 467924.10 manat dəyərində malların satışı həyata keçirilməmişdir. Həmin məbləğ 2020-ci ilin yanvar ayından yoxlama keçirilən günədək satılan malların dəyəridir ki, həmin mallar pərakəndə ticarət qaydasında satılmış və malların dəyəri nəzarət kassa aparatına mədaxil edilmişdir. Vergi Məcəlləsi: 13.2.62-ci maddəsinə əsasən pərakəndə satış - malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) son istehlak məqsədi ilə və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə elektronqaimə faktura) təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. 13.2.63-cü maddəsinə əsasən topdansatış - malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada elektron-qaimə faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. 16.1.11-6-cı maddəsinə əsasən bank əməliyyatlarını həyata keçirən şəxslər tərəfindən, müştərilərin hesabları üzrə xidmətlərin göstərilməsi (16.1.11-6.1), dövlət hakimiyyəti, yerli özünüidarəetmə orqanları və büdcə təşkilatları tərəfindən işlərin və xidmətlərin təqdim edilməsi (16.1.11-6.2) və notariuslar tərəfindən (notariat hərəkətlərinin aparılmasına və notariat hərəkətləri ilə əlaqədar) xidmətlərin göstərilməsi (16.1.11-6.3) istisna olmaqla, digər şəxslər tərəfindən vergi ödəyicisi kimi uçotda olan şəxslərə mal, iş və xidmətlərlə bağlı bu Məcəllədə nəzərdə tutulmuş qaydada elektron qaimə-faktura göndərmək vergi ödəyicisinin vəzifəsidir. 16.1.11-7-ci maddəsinə əsasən pərakəndə ticarət və (və ya) ictimai iaşə fəaliyyəti zamanı malların (işlərin, xidmətlərin) alıcılarına onların tələbinə əsasən nəzarət-kassa aparatının çeki ilə yanaşı, elektron qaimə-faktura təqdim etmək vergi ödəyicisinin vəzifəsidir. Sadalanan normalardan aydın olduğu kimi, mallar alıcıya son istehlak məqsədi ilə təqdim edildiyi halda həmin fəaliyyət pərakəndə, malların alıcıya onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün təqdim edildiyi halda isə həmin fəaliyyət topdansatış fəaliyyəti hesab edilir. Vergi ödəyicisi malların (işlərin, xidmətlərin) alıcılarına alınan pulun müqabilində pərakəndə ticarət fəaliyyəti zamanı nəzarət-kassa aparatının çekini, topdansatış fəaliyyəti zamanı isə elektron qaimə-faktura təqdim etməyə borcludur. Pərakəndə ticarət fəaliyyəti zamanı elektron qaimə-fakturanın təqdim edilməsi yalnız malın (işin, xidmətin) alıcısı tələb etdiyi halda, məcburi xarakter daşıyır. İddiaçı MMC məhsullarının pərakəndə və topdansatışı fəaliyyəti ilə məşğul olur və malları istehlak məqsədi ilə aldığını qeyd edən şəxslərə nəzarət kassa aparatının çekini, satış məqsədilə aldığını qeyd edən şəxslərə isə elektron qaimə-faktura təqdim etməklə qanunla onun üzərinə qoyulan öhdəliyi tam şəkildə icra edir. Buna baxmayaraq, cavabdeh vergi orqanı özünü istehlakçı qismində təqdim edən şəxslərə satılmış və dəyəri nəzarət kassa aparatına mədaxil edilmiş malları elektron qaimə-faktura təqdim edilmədən satılmış mallar kimi qiymətləndirmişdir. Halbuki, qanunverici yalnız topdansatış fəaliyyəti zamanı, yəni malı alan şəxs həmin malı sahibkarlıq fəaliyyəti üçün, başqa sözlə desək yenidən satış, emal və digər məqsədlər üçün aldığı zaman ona elektron qaimə-fakturanın təqdim edilməsini vergi ödəyicisinin vəzifəsi kimi təsbit etmişdir. Malların alıcısının həmin malları hansı məqsədlə almasını müəyyən etmək isə satıcının vəzifəsi deyil, məhz alıcının məsuliyyətidir. Malın alıcısı həmin malları istehlak məqsədilə aldığını qeyd etdiyi halda, həmin şəxsə elektron qaimə-fakturanın təqdim edilməsi qeyri-mümkün olur. Başqa sözlə desək, elektron qaimə-faktura alıcı tələb etdiyi halda təqdim edilir, əks halda isə alıcıya nəzarət kassa aparatının çeki təqdim edilir. Göründüyü kimi, İddiaçı MMC qanunvericiliklə onun üzərinə qoyulan öhdəliyi tam şəkildə icra etdiyi, yəni malların alıcılarına pərakəndə ticarət zamanı nəzarət kassa aparatının çekini təqdim etdiyi halda, vergi orqanı həmin malların sənədləşdirilmədən satıldığını iddia edərək, cəmiyyətə əsassız maliyyə sanksiyası tətbiq etmişdir. Bundan əlavə olaraq, Vergi Məcəlləsinin 50-ci maddəsində əsasları və qaydaları müəyyən edilən operativ vergi nəzarəti tədbirinin mahiyyəti ondan ibarətdir ki, həmin yoxlama əvvəlcədən xəbərdarlıq edilmədən qəfil reyd şəklində həyata keçirilir və yalnız tədbir keçirilən zaman (gündə və saatda) aşkar edilən qanun pozuntuları rəsmiləşdirilərək onlara münasibətdə hər hansı cəza tədbiri (maliyyə sanksiyası) tətbiq edilir. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin: 50.1-ci maddəsinə əsasən operativ vergi nəzarəti sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslərin gəlir götürmək üçün istifadə etdikləri, yaxud vergi tutulan obyektlərin və ya əmtəə-material ehtiyatlarının saxlanılması ilə bağlı olan anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində) (yaşayış binaları (sahələri) istisna olmaqla), nəqliyyat vasitələrində (sahibkarlıq fəaliyyəti ücün istifadə edilməyən şəxsi nəqliyyat vasitələri istisna olmaqla) həyata keçirilən və 50.1.1- 50.1.14-cü maddələrdə sadalanan məsələləri, o cümlədən malların bu Məcəllənin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsini (50.1.13) əhatə edən vergi nəzarəti formasıdır. 50.4-cü maddəsinə əsasən operativ vergi nəzarəti vergi ödəyicisinə əvvəlcədən xəbərdarlıq edilmədən başlanır və vergi ödəyicilərinin faktiki iş vaxtı həyata keçirilir. Operativ vergi nəzarətini həyata keçirən vergi orqanının vəzifəli şəxsi nəzarətə başladıqdan sonra bu Məcəllənin 50.3-cü maddəsində nəzərdə tutulmuş vergi orqanının qərarını vergi ödəyicisinə dərhal təqdim etməlidir. İş materiallarından göründüyü kimi, cavabdeh vergi orqanı tərəfindən tərtib edilmiş 21.10.2020-ci tarixli aktda həmin gün deyil, 01.01.2020-ci il tarixdən yoxlama keçirilən günədək satılmış və nəzarət kassa aparatına mədaxil edilmiş malların dəyəri əsas götürülərək, iddiaçı Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən məsuliyyətə cəlb edilmişdir. Beləliklə, İddiaçı MMC malların alıcısına satılmış mallara görə qanunla müəyyən edilmiş sənədləri (pərakəndə satış zamanı nəzarət kassa aparatının çekini, topdansatış zamanı isə elektron qaimə-faktura) təqdim etdiyi halda, vergi orqanı əsassız şəkildə həmin malları elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda təqdim edilməmiş mallar kimi qiymətləndirərək, cəmiyyətə əsassız maliyyə sanksiyası tətbiq etmişdir. İnzibati Prosessual Məcəllənin “Sübutetmə vəzifəsi” başlıqlı 14.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Həmin Məcəllənin 3.1-ci maddəsinə əsasən bu Məcəllənin 3.2-ci maddəsində müəyyən edilmiş hallar istisna olmaqla, inzibati mübahisələrə birinci instansiya məhkəməsi qismində inzibati məhkəmələr tərəfindən baxılır. Həmin Məcəllənin 4.1-ci maddəsinə əsasən inzibati mübahisəyə baxılması və onun həll edilməsi ilə bağlı məhkəmə qərar qəbul edir. Qərar yazılı şəkildə tərtib edilir və hakim (işə kollegial qaydada baxıldıqda, məhkəmə tərkibinə daxil olan hakimlərdən hər biri) tərəfindən imzalanır. Həmin Məcəllənin 68.1-ci maddəsinə əsasən məhkəmə mübahisə ilə bağlı iş üzrə inzibati məhkəmə icraatı nəticəsində onda yaranmış daxili inam əsasında qərar qəbul edir. Qərarda məhkəmənin mövqeyi üçün əsas olmuş səbəblər göstərilməlidir. Qeyd edilənlərə əsasən iddianın təmin edilməsini məhkəmədən xahiş edirlər.
3. Cavabdeh etirazında qeyd etmişdir ki, iddia ərizəsində iddiaçı cəmiyyətə məxsus dəyirmanda 467924,10 manat dəyərində malın satışının həyata keçirilmədiyini, həmin məbləğin 2020-ci ilin yanvar ayından yoxlama keçirilən günədək satılan malların dəyərinin olmasını, qeyd olunan malların pərakəndə ticarət qaydasında satıldığnı, malların dəyərinin nəzarət kassa aparatına mədaxil edildiyini bildirmişdir. Dövlət Vergi Xidmətinin 2 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinin 21.09.2020-ci il tarixli **********57077 nömrəli operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında qərarı əsasında cəmiyyətə məxsus Sumqayıt şəhəri, Bakı-Dərbənd yolunun şimal hissəsi ünvanda yerləşən anbarda malların Vergi Məcəlləsinin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məsələsi üzrə həyata keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı nöqsan aşkar edilərək, 21.10.2020-ci il tarixli DVX seriyalı 001120 nömrəli vergi ödəyicisinə məxsus pul vəsaitinin uçotdan gizlədilməsi və ya uçota alınmaması və ona məxsus malların Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilən elektron qaimə-faktura əsasında alınmasına və ya mədaxilinə, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məsələsi üzrə keçirilmiş operativ vergi nəzarətinin nəticəsi haqqında akt tərtib olunmuşdur. Belə ki, operativ vergi yoxlaması zamanı iddiaçı ümumi dəyəri 496270,53 manat məbləğində malların elektron qaimə-faktura təqdim etmədən satışının olması müəyyən edilmişdir. İddiaçının nümayəndəsi İsaq Musayevin vergi orqanına 21.10.2020-ci il tarixdə təqdim etdiyi izahatında "xxxx" MMC-nin yem və taxıl məhsullarının topdan, eyni zamanda pərakəndə satışı ilə məşğul olduğunu, vergi orqanı əməkdaşları tərəfindən onlara məxsus nəzarət kassa aparatından çıxarılmış hesabatlara əsasən kassa aparatından çıxan iri həcmli məbləğlərin olmasının səbəbinin rayonlarda məhsulların yük nəqliyyat vasitələrindən satışı ilə əlaqədar olmasını, qeyd olunan məhsulların alıcılarında VÖEN tələb edildikdə vergi orqanında uçotda olmadıqları üçün onlara elektron qaimə-faktura verə bilmədiklərini qeyd etmişdir. Həmçinin, İsaq Musayevin vergi orqanına 13.10.2020-ci il tarixdə təqdim etdiyi iltizamda "xxxx" MMC-nin 1 ədəd təsərrüfat subyekti anbarının movcud olmasını, qeyd olunan anbardan malların topdan və pərakəndə satıldığını, başqa yerdə anbarlarının və mallarının olmadığını qeyd etmişdir. Vergi Məcəlləsinin 13.2.63-cü maddəsinə əsasən topdansatış - malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada qaimə-faktura və ya elektron-qaimə faktura və ya elektron vergi hesab-faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədən verilməsinə görə malları təqdim edən şəxsə təqvim ili ərzində belə hala birinci dəfə yol verdikdə təqdim edilmiş malların satış qiymətinin 10 faizi, ikinci dəfə yol verdikdə 20 faizi, üç və daha çox dəfə yol verdikdə 40 faizi miqdarında maliyyə sanksiyası tətbiq edilir. Göründüyü kimi, iddiaçı tərəfindən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədən verilməsinə görə Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən qanun pozuntusuna yol verildiyi üçün barəsində vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında 10.12.2020-ci il tarixli **********4011 nömrəli qərar qəbul edilmişdir. Həmin qərar qanunvericiliyin tələblərinə müvafiq olaraq qəbul edildiyindən qanuni və əsaslıdır.
4. Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin 30 sentyabr 2021-ci il tarixli, 2-1(118)-615/2021 nömrəli qərarı ilə iddia təmin edilmişdir. (hakim İsmayıl Quliyev)
5. Məhkəmə gəldiyi nəticəni onunla əsaslandırmışdır ki, pərakəndə ticarət fəaliyyəti zamanı malların (işlərin, xidmətlərin) alıcılarına onların tələbinə əsasən nəzarət-kassa aparatının çeki ilə yanaşı, elektron elektron vergi hesab-faktura təqdim etmək vergi ödəyicisinin vəzfəsi olaraq müəyyən edilmişdir. Məhkəmə araşdırması zamanı müəyyən olunmuşdur ki, maliyyə sanksiyası tətbiq olunmuş dövriyyə ilə bağlı iddiaçıdan elektron vergi hesab-faktura tələb edilməsi ilə bağlı məhkəməyə hər hansı bir sübut təqdim edilməmişdir. Cavabdeh inzibati orqan operativ vergi yoxlaması zamanı iddiaçı ümumi dəyəri 496270,53 manat məbləğində malların elektron qaimə-faktura təqdim etmədən satışının olmasını topdan satış kimi qiymətləndirmiş, lakin bu qiymətləndirmənin hüquqi əsasını göstərə bilməmişdir.
6. Həmin qərardan cavabdeh apellyasiya şikayəti verərək qərarının ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin edilməməsinə dair yeni qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir.
Apellyasiya şikayətinin dəlilləri, məhkəmə icraatı iştirakçılarının izahatları
a) Apellyasiya şikayətinin dəlilləri
7. Apellyasiya şikayəti onunla əsaslandırılmışdır ki, məhkəmə ilkin olaraq qeyd edir ki, Dövlət Vergi Xidmətinin 2 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinin 21.09.2020-ci il tarixli **********57077 nömrəli “Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” Qərarı qanunvericiliyin tələblərinə uyğun olmayaraq qəbul edilmişdir. Belə ki, məhkəmə hesab etmişdir ki, qanunverici orqan vergi orqanına operativ vergi nəzarətini həyata keçirmək səlahiyyətinin diskression sərhədlərini Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsi ilə məhdudlaşdırmışdır. Lakin hazırkı işdə Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində göstərilən əsasları vergi orqanı özünün 21.09.2020-ci il tarixli **********57077 nömrəli “Opefativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” Qərarında əsaslandırmamış, eyni zamanda məhkəmə prosesi gedişində də bununla bağlı məhkəməyə hər hansı bir sübut təqdim edilməmişdir. Bu isə iddiaçı tərəfin göstərdiyi dəlillərin əsaslı olduğunu göstərir. Məhkəmə tətbiq edilməli olmayan maddi hüquq normalarını tətbiq etmiş, tətbiq edilməli olan maddi hüquq normalarını isə tətbiq etməmişdir. Belə ki, məhkəmə Vergi Məcəlləsinin 23.1.1-ci maddəsini özünün müəyyən etdiyi iş üzrə hala, yəni yoxlamanın təyin edilməsi üçün əsasların olmaması halına tətbiq etmişdir ki, bu isə anlaşılan və aydın deyildir. Çünki işin mübahisəsiz halı ondan ibarətdir ki, vergi orqanı operativ vergi nəzarətini həyata keçirmək hüququna sahibdir. Belə hüququ olan vergi orqanının hüququnu həyata keçirmək üçün qərar qəbul etməsi ağlabatan olmaqla qanunvericiliklə müəyyən olunmuş haldır. Belə olan halda məhkəmənin özünün müəyyən etdiyi təhrif olunmuş hala uyğun olmayan maddi hüquq normasını tətbiq etməsi məhkəmə aktını şübhə altına almaqla tərəf olaraq cavabdehin hüquqlarını kobud şəkildə pozmuşdur. Eyni zamanda məhkəmə Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsini iş üzrə ümumilikdə tətbiq edərək yoxlamanın təyin olunması əsaslarını şübhə altına almağa cəhd etmiş və qəbul etdiyi məhkəmə qərarını əsaslandırmaq üçün ilk və əsas dəlili kimi ona istinad etmişdir. Məhkəmə yuxarıda qeyd olunan qənaətə gələrkən yanlış hüquqi mövqe sərgiləmiş və nəticədə iş üzrə təhrif olunmuş hallar müəyyən etmişdir. Belə ki, məhkəmə üzərinə düşən vəzifələri layiqincə yerinə yetirməyərək, işin faktiki halları üzrə ciddi araşdırma aparmamışdır. İş materiallarında mövcud olan sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarışında sözügedən yoxlamanın həm hüquqi əsası, həm də yoxlamanın təyin olunması üçün əsaslar öz əksini tapmışdır. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 50.1.13-cü maddəsi yoxlamanın hüquqi əsasını, Vergi Məcəlləsinin 50.2.4-cü maddəsi isə yoxlamanın təyin olunması əsasını təşkil etmişdir. Beləliklə, məhkəmənin şübhə altına almağa cəhd etdiyi yoxlamanın həm hüquqi əsası, həm də yoxlamanın təyin olunması üçün əsaslar konkret olaraq mövcud olduğu halda, həmin əsasları olmamış kimi təqdim etmək və nəticədə yoxlamanın təyini əsaslarını sarsıtmaq ədalətsiz davranış olmaqla məhkəmə aktının qanuniliyini və əsaslılığını şübhə altına almışdır. Eyni zamanda məhkəmənin “Hazırkı işdə Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində göstərilən əsasları vergi orqanı özünün 21.09.2020-ci il tarixli **********57077 nömrəli “Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” Qərarında əsaslandırmamış” dəlili ilə bağlı qeyd etməyi zəruri hesab edirlər ki, məhkəmə bu hal üzrə Vergi Məcəlləsinin 50.3-cü maddəsini tətbiq etməli olduğu halda tətbiq etməmişdir. Məhkəmə inzibati mübahisə üzrə lazımi araşdırma aparmadığı, iş materiallarında mövcud olan sənədləri araşdırmadığı və işin hallarının araşdırması üzrə vəzifələrini icra etmədiyi üçün işin faktiki halları baxımından yanlış hallar müəyyən etmiş və haqlı olmayan nəticəyə gəlmişdir. Eyni zamanda məhkəmə maddi hüquq norması olaraq Vergi Məcəlləsinin 50.1-ci maddəsini inzibati mübahisə üzrə tam tətbiq edərək hesab etmişdir ki, operativ vergi nəzarətinin aparılması da qanunvericiliyin tələblərinə uyğun olmamışdır. Belə ki, məhkəmə həmin normalara istinad edərək hesab etmişdir ki, operativ vergi nəzarətinin mahiyyət və məqsədi Vergi Məcəlləsinin 50.1-maddəsi ilə müəyyən edilmişdir. Operativ vergi nəzarətinin mahiyyəti nəzarət həyata keçirilən dövrdə vergi ödəyicisi tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 50.1-ci maddəsində sadalanan halların aşkar edilərək müəyyən edilməsindən ibarətdir. Məhkəmə eyni zamanda bildirir ki, vergi orqanı hazırkı iş üzrə apardığı operativ vergi nəzarətinin müddətini 22.09.2021-ci il tarixdən 21.10.2021-ci tarixədək bir ay müddətində müəyyən etmiş və vergi ödəyicisinin 2021-ci il ərzində satış dövriyyəsi ilə əlaqədar araşdırmalar aparmışdır. Bu isə operativ vergi nəzarəti institutunun mahiyyəti ilə ziddiyyət təşkil edir. Vergi qanunvericiliyində operativ nəzarətin müddətinə məhdudiyyət qoyulmasa da, bir ay müddətinə operativ nəzarətin aparılması həmin yoxlamanın adı ilə bərabər mahiyyəti ilə ziddiyyət təşkil edir. Məhkəmə hesab edir ki, vergi orqanının hazırkı iş üzrə bir ay ərzində operativ nəzarət formasında əldə etdiyi məlumatların əldə edilməsi üçün kameral vergi yoxlaması aparması da kifayət edərdi. Məhkəmənin qeyd olunan dəlilləri və tətbiq etdiyi maddi hüquq normaları ilə bağlı bildiririk ki, Vergi Məcəlləsinin 50.1-ci maddəsi operativ vergi nəzarəti ilə əhatə olunmalı olan məsələlərin konkret dairəsini müəyyən etmişdir. Operativ vergi nəzarətinin mahiyyətinə anlayış verən məhkəmə hesab etmişdir ki, operativ vergi nəzarəti nəzarət həyata keçirilən dövrdə vergi ödəyicisi tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 50.1-ci maddəsində sadalanan halların aşkar edilərək müəyyən edilməsindən ibarətdir. Halbuki, məhkəmənin irəli sürdüyü dəlilin heç bir hüquqi əsası yoxdur, çünki məhkəmə heç bir halda operativ vergi nəzarətinin məhz nəzarət həyata keçirilən dövrdə aşkar olunan nöqsanların, hüquq pozuntularının müəyyən edilməsindən ibarət olduğunu hüquqi cəhətdən əsaslandırmamış, operativ vergi nəzarətinin mahiyyətini isə ona xələl gətiriləcək şəkildə təhrif etmiş və məhdudlaşdırıcı təfsir etmişdir. Məhkəmə operativ vergi nəzarətinin mahiyyətinə qanunvericiliyin tələb etdiyi şəkildə deyil, şəxsi mülahizələrinə əsasən və gəldiyi nəticəyə xidmət edəcək şəkildə anlayış vermişdir. Məhkəmə operativ vergi nəzarətinin mahiyyətinə yuxarıda qeyd edildiyi kimi, verdiyi doğru olmayan anlayışının yanlış məntiqi davamı olaraq eyni zamanda hesab etmişdir ki, vergi orqanı hazırkı iş üzrə apardığı operativ vergi nəzarətinin müddətini 22.09.2020-ci il tarixdən 21.10.2020-ci tarixədək bir ay müdətində müəyyən etmiş və vergi ödəyicisinin 2020-ci il ərzində satış dövriyyəsi ilə əlaqədar araşdırmalar aparmışdır. Bu isə operativ vergi nəzarəti institutunun mahiyyəti ilə ziddiyyət təşkil edir. Vergi qanunvericiliyində operativ nəzarətin müddətinə məhdudiyyət qoyulmasa da, bir ay müddətinə operativ nəzarətin aparılması həmin yoxlamanın adı ilə bərabər mahiyyəti ilə ziddiyyət təşkil edir. Məhkəmə hesab edir ki, vergi orqanının hazırkı iş üzrə bir ay ərzində operativ nəzarət formasında əldə etdiyi məlumatların əldə edilməsi üçün kameral vergi yoxlaması aparması da kifayət edərdi. Məhkəmə gəldiyi təhrif olunmuş nəticələri əsaslandırmaq üçün operativ vergi nəzarətinin mahiyyətinə bir neçə istiqamətdə anlayış verərək, nəticədə qeyd olunan yoxlama üzrə yoxlamanın gedişatını, aparılmasını şübhə altına almağa cəhd etmişdir. Məhkəmə öncəliklə yoxlamanın həyata keçirilməsi müddətində yanlışlığa yol verərək 22.09.2020-21.10.2020-ci il tarixləri əhatə edən yoxlama dövrünü 22.09.2021-21.10.2021-ci illər olaraq göstərmişdir. Məhkəmənin qəbul etdiyi aktında qeyri-müəyyənliyə yol verməsi və anlaşılmaz şərait yaratması tərəf olaraq cavabdehi də əlverişsiz şəraitə salır. Digər tərəfdən məhkəmə operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi zamanı satış dövriyyəsi üzrə araşdırma apararaq nəticəyə gəlməsini də yoxlamanın mahiyyətinə zidd hesab etmişdir. Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi qaydası və hüquq pozuntularının aşkar olunması üzrə hərəkətlərin dairəsi konkret olaraq hər hansı bir hərəkətlərlə məhdudlaşdırılmadığı üçün qanunvericiliklə qadağan olunan hallar istisna olmaqla yoxlama üzrə araşdırmalar qanuni hesab olunmalıdır. Lakin məhkəmənin mahiyyət anlayışı üzrə verdiyi təriflər hər bir halda yoxlamanın gedişatının qanuniliyinə xələl gətirməsinə xidmət etmişdir. Məhkəmə tərəfin irəli sürdüyü hər hansı bir dəlilini, arqumentini və faktını rədd edərkən həmin dəlilin rədd səbəblərini əsaslandırılmış şəkildə və ona konkret hüquq norması tətbiq etməklə əsaslandırmalıdır. Lakin bu iş üzrə məhkəmə heç bir əsaslandırma aparmadan, bəzən hətta qanunvericilikdə konkret tənzimləmə olduğu halda qanunun tələblərinə zidd anlayış verməklə qəbul etdiyi məhkəmə aktını əsaslandırmağa çalışmışdır. Bu isə məhkəmə qərarının şübhə altına alınması üçün konkret əsaslar yaradır. Həmçinin məhkəmə vergi qanunvericiliyində overativ nəzarətin müddətinə məhdudiyyət qoyulmasa da, bir ay müddətinə operativ nəzarətin aparılması həmin yoxlamanın adı ilə bərabər mahiyyəti ilə ziddiyyət təşkil edir dəlili ilə qanunverici orqanın səlahiyyətllərinə də toxunmaqla, tənzimlənmiş və qüvvədə olan normanı açıq-aşkar öz arzu etdiyi kimi təfsir etməyə cəhd etmişdir. Bu baxımdan hesab edirlər ki, qanunverici orqan qəbul etdiyi qanununda hər hansı bir davranış imkanı yaradırsa və sərbəstlik təklif edirsə, bu imkanlardan və hüquqlardan istifadənin real, praktiki və effektiv olması üçün bütün dövlət orqanları, o cümlədən məhkəmələr bu imkanlara real şərait yaratmalıdır. Lakin məhkəmə bu iş üzrə tənzimlənmiş normaları arzu etdiyi kimi tərif etmiş və istədiyi nəticəyə gəlmişdir. Həmçinin məhkəmənin vergi orqanının hazırkı iş üzrə bir ay ərzində operativ nəzarət formasında əldə etdiyi məlumatların əldə edilməsi üçün kameral vergi yoxlaması aparması da kifayət edərdi dəlili isə kameral vergi yoxlamasının qanunvericiliklə müəyyən edilmiş təyinatına uyğun olmamaqla iki yoxlama arasında fərqi aradan qaldırmış və nəticədə qanunvericiliyin tələbləri ciddi şəkildə pozulmuşdur. Məhkəmənin qeyd olunan dəlilinə əsaslandırılmış münasibət bildirmək üçün kameral vergi yoxlamasının mahiyyətinin və təyinatının müəyyən edilməsi zəruridir. Məhkəmə iki əsasla müəyyən etmişdir ki, iddiaçı məhz pərakəndə ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olmuşdur. Məhkəmənin müəyyən etdiyi birinci əsas iddiaçının fəaliyyət sahəsi olaraq ixtisaslaşdırılmış mağazalarda sair məhsulların pərakəndə satışı kimi vergi orqanında qeydiyyatdan keçməsi, digər əsası isə 12.10.2017-ci il tarixdə fəaliyyət göstərdiyi təsərrüfat subyektində nəzarət kassa aparatının qeydiyyata alınması olmuşdur. Məhkəmə inzibati mübahisə üzrə inzibati məhkəmə icraatı çərçivəsində obyektiv həqiqəti müəyyən etməli olduğu halda, heç bir araşdırma aparmadan inzibati məhkəmə icraatının prinsiplərinə zidd olan sübutların üstünlüyü prinsipindən yararlanmışdır ki, bu sübutetmə standartı da mülki məhkəmə icraatının prinsiplərinə uyğun gəlməkdədir. Belə ki, məhkəmə inzibati məhkəmə icraatının vacib və sahəvi prinsipi olan işin hallarının araşdırılması prinsipinin mahiyyətinə uyğun olan mütləq həqiqətin müəyyən edilməsi üzrə ağlabatan bütün səyləri göstərməli olduğu halda göstərməmiş, iş üzrə tətbiq edilməli olan əsaslı şübhədən kənar sübutetmə standartını tətbiq etməmiş və nəticə obyektiv həqiqət müəyyən edilməmiş qalmışdır. Məhkəmə nəticədə həqiqət olaraq müəyyən etmişdir ki, iddiaçı pərakəndə ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olmuşdur. Halbuki, iddiaçı yoxlama zamanı təqdim etdiyi və iş materiallarında mövcud olan 21.10.2020-ci il tarixli izahatında "xxxx" MMC-nin yem və taxıl məhsullarının topdan, eyni zamanda pərakəndə satışı ilə məşğul olduğunu, vergi orqanı əməkdaşları tərəfindən onlara məxsus nəzarət kassa aparatından çıxarılmış hesabatlara əsasən kassa aparatından çıxan iri həcmli məbləğlərin olmasının səbəbinin rayonlarda məhsulların yük nəqliyyat vasitələrindən satışı ilə əlaqədar olmasını, qeyd olunan məhsulların alıcılarında VÖEN tələb edildikdə vergi orqanında uçotda olmadıqları üçün onlara elektron qaimə-faktura verə bilmədiklərini qeyd etmişdir. Göründüyü kimi iddiaçının topdansatış fəaliyyəti ilə məşğul olması əslində işin mübahisəsiz halıdır. Hər iki tərəfin qəbul etdiyi və təsdiq etdiyi bir halın məhkəmə tərəfindən əsassız olaraq təsdiq edilməməsi məhkəmə qərarının qanuniliyini və əsaslılığını birmənalı şəkildə şübhə altına alır. Belə ki, müstəqil şəkildə sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan iddiaçı həyata keçirdiyi fəaliyyəti, yəni topdansatış fəaliyyətini təqdim etməsinə və təsdiq etməsinə baxmayaraq, məhkəmə belə bir halın mövcud olmadığı qənaətinə gəlmişdir. Məhkəmə formal olaraq uçot məlumatlarında əks olunan qeydləri əsas tutaraq iddiaçının pərakəndə ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olması qənaətinə gələrkən yuxarıda qeyd olunan və materiallarda əks olunan sübut və dəlillərə önəm verməmiş, heç bir araşdırma aparmamış, iş materiallarından tam məlumatsız olmuşdur. Yuxarıda qeyd olunan dəlillərə, iddiaçının öz etirafına və müəyyən olunmuş hallara baxmayaraq, məhkəmə hər bir halda iddiaçının pərakəndə satış fəaliyyəti ilə məşğul olduğunu sübut etməyə çalışır ki, bu da birmənalı şəkildə uğursuz alınmışdır. İddiaçının yoxlama həyata keçirilən ünvanda qeydiyyata aldığı obyekt yalnız anbardan ibarət olmuşdur ki, məhkəmə bu hala da diqqət etməmiş və iddiaçının pərakəndə satış üçün mağazalarının qeydiyyatda olub-olmamasını və ya faktiki olaraq olub-olmamasını araşdırmamışdır. Halbuki, bu fakt ciddi araşdırılmalı hallardan hesab olunur. Ona görə ki, iddiaçı təqdim etdiyi iddia ərizəsində qeyd edir ki, malların təsərrüfatdaxili-cəmiyyətdaxili yerdəyişməsi Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 19 aprel 2017-ci il tarixli 1341 nömrəli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”nın 4.3-cü bəndinə əsasən pərakəndə ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olan vergi ödəyicisinin anbarlarında olan malların ticarət obyektlərinə verilməsi “Malların təsərrüfatdaxili yerdəyişməsi qaimə-fakturası” ilə sənədləşdirlib və hal-hazırda da sənədləşdirilir. Halbuki, pərakəndə satışın həyata keçirilməsi üçün hər hansı obyektlərin və ya təsərrüfat subyektlərinin olmadığı halda bu mümkün olmayan haldır. Məhkəmə qeyd olunan halı araşdırmamış və iddiaçının öz etirafına əsasən malların digər ticarət obyektlərinə daşınması faktını nəzərə almamışdır. Qeyd olunan faktlar bir daha sübut edir ki, iddiaçı topdansatış fəaliyyəti ilə məşğul olmuşdur ki, bu halda da həmin anbarda iddiaçının pərakəndə satış fəaliyyəti ilə məşğul olması qanunvericiliyə ziddir. Belə olan halda məhkəmə Nazirlər Kabinetinin 2014-cü il 3 aprel tarixli 94 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmişi “Azərbaycan Respublikasında ticarət, ictimai iaşə, məişət və digər növ xidmət Qaydaları”nın 5.1-ci bəndini tətbiq etməli olduğu halda tətbiq etməmişdir.
b) Apellyasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
8. Cavabdeh apellyasiya şikayətində qeyd edir ki, Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 03.04.2014-cu il tarixli 94 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmiş “Azərbaycan Respublikasında ticarət, ictimai iaşə, məişət və digər növ xidmət Qaydaları”nın 5.1-ci bəndinə əsasən topdansatış ticarəti ilə məşğul olan ticarət obyektlərində malların pərakəndə satışı qadağandır və bu səbəbdən iddiaçı topdansatış mərkəzində pərakəndə mal sata bilməzdi. Yuxarıda qeyd olunan qaydalar yalnızca topdansatış mərkəzi formasında fəaliyyət göstərən vergi ödəyicilərinə aiddir və həmin qaydalar vergi ödəyicilərinə eyni anda paralel olaraq həm topdansatış, həm də pərakəndə satış fəaliyyəti üzrə məşğul olmağı qadağan etmir. Belə ki, cavabdehin özünün də apellyasiya şikayətində istinad etdiyi Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 16.06.2017-ci il tarixli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Topdansatış ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması” Qaydasının 4.2-ci bəndinə əsasən vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektində (obyektdə) mallar pərakəndə və topdansatış qaydasında təqdim edildikdə, bu fəaliyyətlər üzrə malların mədaxilinin və məxaricinin (satışının) uçotu ayrılıqda aparılır. Eyni zamanda, Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 19.04.2017-ci il tarixli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması” Qaydasının 4.2-ci bəndinə əsasən vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektində (obyektdə) mallar pərakəndə və topdansatış qaydasında təqdim edildikdə, bu fəaliyyətlər üzrə malların mədaxilinin və məxaricinin (satışının) uçotu ayrılıqda aparılır. Yuxarıda sadalananlardan aydın olduğu kimi, qanunvericilik topdansatış fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxslərin paralel olaraq pərakəndə satış fəaliyyəti göstərməsini qadağan etmir, sadəcə olaraq hər iki fəaliyyət ilə bağlı vergi və mühasibat uçotunun ayrılıqda aparılmasını şərt qoyur. İş materiallarına əlavə edilmiş iddiaçının vergi orqanında uçota alınmış faəliyyət növləri barədə arayışdan görünür ki, iddiaçı həm topdansatış, həm də pərakəndə satış fəaliyyəti həyata keçirən qurum kimi vergi orqanında uçota alınmışdır. Apellyasiya şikayətində qeyd edilir ki, məhkəmə qəbul etdiyi qərarı bütünlüklə şübhələr və ehtimallar əsasında qəbul etmişdir. Cavabdeh vergi orqanı öz qərarını tamamilə ehtimal və fərziyyə əsasında qəbul etdiyi halda, hazırda məhkəməni eyni əsasla ittiham edir. Belə ki, cavabdeh məhkəməyə 25 səhifəlik apellyasiya şikayəti təqdim edib məhkəmənin və onların vaxtını alsa da, həmin şikayətdə iddiaçının topdansatış fəaliyyət göstərməsinə dair sübut göstərə bilməmiş, özlərini inandırdıqları fərziyyələri (ehtimalları) şikayətdə yenidən sadalamaqla onları da öz yalanlarına inandırmağa çaılşmışlar. Halbuki, inzibati orqan olaraq cavabdeh özü mübahisələndirilən inzibati aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməyə borcludur. Hazırkı mübahisə üzrə inzibati orqan sübuta yetirməlidir ki, iddiaçı faktiki olaraq malları hansı sahibkarlıq subyektlərinə topdansatış qaydasında təqdim etmişdir. Lakin cavabdeh nə inzibati icraat, nə də məhkəmə araşdırmaları zamanı buna dair real sübut təqdim edə bilməmiş, israrla iddiaçının nəzarət kassa aparatına mədaxil etdiyi malların “əslində” topdansatış qaydasında satıldığını sayaqlamaqla kifayətlənmişdir. Cavabdeh vergi orqanının iddiaçıya məxsus obyektdə həyata keçirdiyi operativ vergi nəzarətinin aparılma forması qanunvericiliyin tələblərinə zidd olmuşdur. Belə ki, operaativ vergi nəzarətinin təyin edilməsi haqqında 21.09.2020-ci il tarixdə tədbirin 22.09.2020-ci il tarixdən 21.10.2020-ci il tarixədək olan dövrü əhatə etməsi qeyd edilmişdir. Bundan başqa, “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən” çıxarışda yoxlamanın müddəti (başlama, sona çatma tarixi) 22.09.2020-21.10.2020, yoxlanılan dövr isə “cari fəaliyyət” qeyd edilmişdir. Göründüyü kimi, cavabdeh vergi orqanı operativ vergi nəzarəti zamanı vergi ödəyicisinin 22.09.2020ci il tarixdən 21.10.2020-ci il tarixədək olan cari fəaliyyətini yoxlaya biləcəyi halda, 2020-ci ilin yanvar ayından tədbir həyata keçirilən günədək olan dövrü yoxlamışdır ki, bu da operativ vergi nəzarəti tədbirinin mahiyyətinə ziddir. İş materiallarından göründüyü kimi, cavabdeh vergi orqanı operativ nəzarət tədbirini 22.09.2020-21.10.2020-c il tarixləri arasında bir dəfə həyata keçirmiş və qeyd olunan tarixlər arasında iddiaçı tərəfindən hər hansı vergi ödəyicisinə elektron qaimə-faktura təqdim edilməsi ilə bağlı pozuntu faktı aşkar etməmişdir. Göründüyü kimi, iddiaçının 21.10.2020-ci il tarixdə həyata keçirdiyi tədbir Vergi Məcəlləsində təsbit edilməyən yeni bir yoxlama növüdür. Belə ki, operativ vergi nəzarətinin qanunla müəyyən edilmiş mahiyyəti ondan ibarətdir ki, vergi orqanı əvvəlcədən xəbər verilmədən qəfil reyd şəklində vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti göstərdiyi obyektə daxil olur və orada Vergi Məcəlləsinin 50.1-ci maddəsində təsbit edilmiş hallar üzrə hər hansı pozuntu aşkar etdikdə, bunu müvafiq aktla rəsmiləşdirir və daha sonra Vergi Məcəlləsinin müvafiq maddələrində nəzərdə tutulmuş maliyyə sanksiyasını tətbiq edir. Vergi orqanı iddiaçıya məxsus obyektə operativ vergi nəzarəti tədbiri məqsədilə qəfil reyd şəklində gəlməzdən öncə artıq pozuntunu aşkar etmişdi. Belə ki, iddiaçının idxal etdiyi, sahibliyində qalan malları, eləcə də e-qaimə və onlayn kassa aparatı vasitəsilə satdığı malların dəyərini və aralarındakı fərqi artıq bilirdi. Başqa sözlə desək, cavabdeh vergi orqanı iddiaçıya məxsus obyektə gəlmədən öz inzibati binası daxilində mübahisələndirilən aktı tərtib edə bilərdi, çünki aktın tərtib üçün lazım olan bütün məlumatlar artıq cavabdehdə mövcud idi. Bu isə təbii ki pozuntunun tədbir zamanı aşkar edilməsini şərt qoşan operativ vergi nəzarətinin vergi qanunvericiliyində müəyyən edilmiş mahiyyətinə tamamilə ziddir. Cavabdehin iddiaçıda həyata keçirdiyi operativ vergi nəzarət tədbiri tamamilə qanunsuz olmuşdur.
c) Məhkəmə icraatı iştirakçılarının izahatları
9. Məhkəmə kollegiyasının iclasında iştirak etmiş cavabdehin nümayəndəsi Nümayəndə apellyasiya şikayətinin təmin edilməsini xahiş etmişdir.
10. Məhkəmə kollegiyasının iclasında iştirak etmiş iddiaçının nümayəndəsi və vəkili Vəkil apellyasiya şikayətinin təmin edilmədən, birinci instansiya məhkəməsinin qərarının dəyişdirilmədən saxlanılmasını xahiş etmişdir.
Tətbiq edilən hüquq
11. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsi:
Maddə 13. Bu Məcəllədə istifadə edilən əsas anlayışlar 13.2.62. pərakəndə satış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) son istehlak məqsədi ilə və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyəti; 13.2.63. topdansatış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada elektron-qaimə faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyəti.
Maddə 36. Vergi yoxlamaları və maliyyə institutlarında vergi monitorinqi 36.2. Vergi yoxlamaları keçirildikdə, vergi orqanları və onların vəzifəli şəxsləri düzgün qərar qəbul edilməsi üçün əhəmiyyətli olan bütün halları, o cümlədən vergi ödəyicisi üçün əlverişli olan halları aydınlaşdırmalıdırlar.
Maddə 50. Operativ vergi nəzarəti 50.2. Operativ vergi nəzarətinin həyata kecirilməsi ücün əsaslar aşağıdakılardır: 50.2.1. vergi orqanı tərəfindən kecirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı aşkar edilmiş faktlar; 50.2.2. vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar; 50.2.3. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarının aradan qaldırılması barədə vergi orqanlarının tələblərini bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş müddətdə yerinə yetirmədikdə; 50.2.4. vergi orqanlarının bu Məcəllənin 50.1-ci maddədə göstərilən məsələlər barədə qanunvericiliyin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslər tərəfindən pozulması barədə kifayət qədər əsası olduqda; 50.2.5. vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda. Maddə 53. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətin ümumi əsasları 53.3. Bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur.
Maddə 58. Vergilərin azaldılmasına və digər vergi hüquqpozmalarına görə maliyyə sanksiyaları 58.13. Bu Məcəlləyə əsasən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, topdansatış ticarət və istehsal obyektlərindən, habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirməklə təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədən verilməsinə görə – malları təqdim edən şəxsə təqvim ili ərzində belə hala birinci dəfə yol verdikdə təqdim edilmiş malların satış qiymətinin 10 faizi, ikinci dəfə yol verdikdə 20 faizi, üç və daha çox dəfə yol verdikdə 40 faizi miqdarında maliyyə sanksiyası tətbiq edilir.
Maddə 54. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb olunmanı istisna edən hallar 54.0. Şəxs aşağıda müəyyən olunmuş hallardan ən azı biri olduqda, vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilə bilməz: 54.0.1. vergi qanunvericiliyi ilə bağlı hüquqpozuntusu hadisəsinin olmaması.
12. Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 2017-ci il 19 aprel tarixli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması” Qaydası:
1. Ümumi müddəalar 1.1. Bu Qayda Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 130.1-1-ci maddəsinə əsasən hazırlanmışdır və pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması ilə bağlı münasibətləri tənzimləyir. 1.2. Bu Qaydanın məqsədi pərakəndə ticarət sahəsində fəaliyyət göstərən vergi ödəyicilərinin gəlirlərinin və xərclərinin müəyyən edilməsi ilə bağlı malların mədaxilinin və məxaricinin sənədləşdirilməsini, habelə bu sahədə şəffaflığın, uçot və hesabatlılığın artırılmasını təmin etməkdən ibarətdir. 1.3. Bu Qaydada istifadə olunan əsas anlayışlar aşağıdakı mənaları ifadə edir: 1.3.1. pərakəndə satış – malların alıcıya son istehlak məqsədilə və yalnız qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərə onların tələbi ilə qaimə-faktura, yaxud elektron qaimə-faktura və ya elektron vergi hesab-fakturası) təqdim edilməklə satışının (təqdim edilməsinin) həyata keçirildiyi ticarət fəaliyyəti;
4. Pərakəndə ticarət sahəsində malların təqdim edilməsinin sənədləşdirilməsi 4.1. Pərakəndə ticarət fəaliyyəti göstərən təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) nəzarət-kassa aparatı və POS-terminal tətbiq edilməklə həyata keçirilir. Belə təsərrüfat subyektlərində (obyektlərdə) malların təqdim edilməsi (satışı) zamanı alıcıya (istehlakçıya) nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə qaimə-faktura və ya elektron qaiməfaktura və ya elektron vergi hesab-fakturası) verilir. Malların dəyəri nağdsız qaydada (POS-terminal vasitəsilə) ödənildikdə, alıcıya (istehlakçıya) nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə qaimə-faktura və ya elektron qaimə-faktura, yaxud elektron vergi hesab-fakturası) ilə yanaşı, POS terminaldan çıxarış verilir. 4.2. Vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektində (obyektdə) mallar pərakəndə və topdansatış qaydasında təqdim edildikdə, bu fəaliyyətlər üzrə malların mədaxilinin və məxaricinin (satışının) uçotu ayrılıqda aparılır. 4.3. Pərakəndə ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olan vergi ödəyicisinin anbarlarında olan malların ticarət obyektlərinə verilməsi “Malların təsərrüfatdaxili yerdəyişməsi qaimə fakturası” ilə sənədləşdirilir.
13. Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsi: Maddə 58. Sübutların araşdırılması qaydası 58.7. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir.
Maddə 68. Məhkəmə qərarının əsası 68.2. Məhkəmə qərarı yalnız məhkəmə icraatında tədqiq olunmuş və barələrində proses iştirakçılarının öz mülahizələrini bildirmək imkanına malik olduqları faktlar və sübutlarla əsaslandırılmalıdır.
Maddə 82. Mübahisə ilə bağlı işə şikayət üzrə yenidən baxılmasının hədləri Apellyasiya instansiyası məhkəməsi mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində və hüquqi məsələlər, habelə sübutlar və faktlar (faktiki hallar) əsasında mahiyyəti üzrə tam həcmdə baxır. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi həmçinin bu Məcəllənin 12-ci maddəsinin tələblərinə əsasən yeni təqdim olunmuş sübutları (sübutetmə vasitələrini) və faktları (faktiki halları) da nəzərə alır.
Maddə 87. Apellyasiya instansiyası məhkəməsində icraat 87.6. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Birinci instansiya məhkəməsinin qərarı apellyasiya tələbi həddində dəyişdirilə bilər.
Apellyasiya şikayətinin mümkünlüyü, apellyasiya baxışının hədləri
14. Sumqayıt Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 30.11.2021-ci il tarixli qərardadı ilə apellyasiya şikayəti mümkün sayılmışdır. Apellyasiya şikayətində birinci instansiya məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır.
Apellyasiya instansiyasi məhkəməsinin mövqeyi
15. Məhkəmə kollegiyası sədrlik edən hakimin məruzəsini dinləyib, iş materiallarını nəzərdən keçirib, apellyasiya şikayətinin dəlillərini araşdıraraq hesab edir ki, aşağıda göstərilənlərə əsasən apellyasiya şikayəti təmin edilməməlidir.
16. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, Vergi Məcəlləsi vergi ödəyicilərinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olmasına nəzarət etmək və büdcədən vergi məbləğlərinin yayındırılmasının qarşısının alınması (o cümlədən, vergilərin hesablanması üçün) məqsədilə vergi orqanına müxtəlif tədbirlər həyata keçirmək səlahiyyəti vermişdir ki, bunlar: kameral vergi yoxlaması, səyyar vergi yoxlaması və operativ vergi yoxlamasıdır. Vergi qanunvericiliyi hər üç yoxlamanın keçirilmə şərtlərini, qaydalarını tənzimləmiş və vergi orqanı qanunvericiliyin yol verdiyi hədlərdə qeyd edilən yoxlamalardan hər hansı birini seçməkdə diskresion səlahiyyətə malikdir. Bununla yanaşı, vergi orqanı bu və ya digər yoxlama tədbirini seçərkən həmin tədbirin həyata keçirilməsi üçün qanunvericilikdə nəzərdə tutulan əsaslara istinad etməlidir.
17. Hazırki işdən görünür ki, tərəflər arasında yaranmış mübahisə cavabdeh tərəfindən iddiaçı barəsində həyata keçirilmiş operativ vergi nəzarətinin nəticəsində tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyası barədədir.
18. Cavabdehin “operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” 21.09.2020ci il tarixli **********7081 nömrəli qərarına əsasən, iddiaçının Sumqayıt şəhəri, Bakı- Dərbənd yolunun Şimal hissəsində yerləşən “Dəyirman-Alapala” adlı obyektində operativ vergi nəzarəti tədbiri həyata keçirilməsi qərara alınmışdır. Qərarda nəzarətin keçirilməsi müddəti 22.09.2020-ci il tarixdən 21.10.2020-ci il tarixədək (21.10.2020-ci il tarixi daxil olmaqla) qeyd olunmuşdur.
19. İddiaçıya məxsus obyektdə operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsinə başlanılmış və tədbirin nəticəsində ümumi dəyəri 496271,53 manat məbləğində malların iddiaçı tərəfindən elektron-qaimə faktura tərtib edilmədən satışının həyata keçirilməsi müəyyən edilmişdir. Keçirilmiş tədbirin nəticəsi olaraq cavabdeh tərəfindən 21.10.2020-ci il tarixli 001120 nömrəli akt tərtib edilmiş və həmin akt əsasında qəbul edilmiş 10.12.2020-ci il tarixli **********4011 nörməli “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərar ilə iddiaçının Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən əsasən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədən verilməsinə görə 49627,15 manat məbləğində vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi qərara alınmışdır. İddiaçı qeyd olunan qərarı mübahisələndirərək, hazırkı ərizə ilə məhkəməyə müraciət etmişdir.
20. Birinci instansiya məhkəməsi iddianı əsaslı sayaraq təmin etmiş, cavabdeh qərarla razılaşmayaraq, apellyasiya şikayəti vermişdir.
21. Məhkəmə kollegiyası apellyasiya şikayətinin dəlilləri ilə bağlı qeyd edir ki, operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında qərar qəbul edərkən vergi orqanının sadəcə qanunun konkret normasına istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur.
22. Bundan başqa, vergilərin düzgün hesablanması vergi orqanlarının vəzifəsidir. Vergi yoxlamaları keçirildikdə, vergi orqanları və onların vəzifəli şəxsləri düzgün qərar qəbul edilməsi üçün əhəmiyyətli olan bütün halları, o cümlədən vergi ödəyicisi üçün əlverişli olan halları aydınlaşdırmalıdırlar. Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyildir.
23. İddiaçının malların bir qismini nəzarət-kassa aparatı vasitəsi ilə pərakəndə qaydada satdığını və malların alıcılarının vergi uçotunda olmadığını bildirdiyi halda, əslində həmin alıcıların vergi ödəyicisi, ticarət fəaliyyətinin isə topdansatış olduğunu sübut etmək cavabdehin üzərinə düşür.
24. Malların bir qisminin pərakəndə ticarət qaydasında satışını həyata keçirən iddiaçı həmin malların satışı zamanı elektron qaimə-faktura təqdim etmək vəzifəsi daşımamış və eyni zamanda hər hansı alıcının (sahibkarın) elektron qaimə-faktura tələb etməsi işdə olan sənədlərlə təsdiq olunmamışdır. Cavabdeh etirazının əsası kimi iddiaçı tərəfindən malların alıcıya satışının sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün həyata keçirildiyini bildirsə də, etirazının əsasını sübut edəcək dəlilləri, o cümlədən malları satış məqsədilə alan vergi ödəyciləri, eləcə də onlar tərəfindən iddiaçıdan elektron qaimə-faktura tələb edildiyi halda, iddiaçı tərəfindən onlara elektron-qaimə faktura təqdim edilməməsi barədə vergi orqanına daxil olmuş hər hansı şikayət və müraciət barədə məlumatı məhkəməyə təqdim edə bilməmişdir.
25. Halbuki, inzibati orqan kimi vergi orqanı inzibati icraat zamanı işin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları hərtərəfli, tam və obyektiv araşdırmağa borcludur, maraqlı şəxslərin xeyrinə olan halların araşdırılmasından və nəzərə alınmasından imtina edə bilməz, işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir və təqdim olunmuş sübutlar yetərli olmadıqda, inzibati orqan öz təşəbbüsü ilə əlavə sübutlar toplamağa borcludur.
26. Apellyasiya şikayətinin topdansatış ticarəti ilə məşğul olan ticarət obyektlərində malların pərakəndə satışının qadağan edilməsi barədə apellyasiya şikayətinin dəlili ilə bağlı məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, iddiaçı vergi orqanında həm pərakəndə, həm də topdansatış ticarət fəaliyyəti göstərən vergi ödəyicisi kimi uçota alınmışdır. Bundan başqa, vergi ödəyicisinin vergi orqanında topdansatış ticarət fəaliyyəti göstərən şəxs kimi uçota alınması onun başqa fəaliyyət növü (və ya növləri) ilə məşğul olmasını istisna etmir.
27. İddiaçının fəaliyyət növlərindən biri pərakəndə ticarət fəaliyyəti olmuş və sahibkarlıq fəaliyyəti göstərdiyi obyektdə nəzarət kassa aparatının quraşdırılması da bu faktı təsdiq edir. Həmin nəzarət kassa aparatının vergi orqanı tərəfindən təsdiq edilməsi isə sonuncunun iddiaçının pərakəndə satış fəaliyyəti ilə məşğul olmasına razılığını ifadə edir.
28. Məhkəmə kollegiyası göstərilənlərə əsasən hesab edir ki, birinci instansiya məhkəməsi işin mahiyyəti üzrə düzgün nəticəyə gəlmişdir. Odur ki, apellyasiya şikayəti təmin edilməməli, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır.
29. Göstərilənlərə əsasən və Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 87, 90 və 94-cü maddələrini rəhbər tutaraq, məhkəmə kollegiyası
Qərara aldı:
Apellyasiya şikayəti təmin edilməsin. Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin 30 sentyabr 2021-ci il tarixli, 2-1(118)-615/2021 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay müddətində Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasına (AZ 1025, Bakı şəhəri, Yusif Səfərov küçəsi 14, 1193-cü məhəllə) Sumqayıt Apellyasiya Məhkəməsi (Sumqayıt şəhəri, Sülh prospekti 70) vasitəsilə kassasiya şikayəti verilə bilər.