Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Sumqayıt şəhəri İş № 2-1(105)-431/2024 20.05.2024 SUMQAYIT APELLYASİYA MƏHKƏMƏSİ Sədrlik edən və məruzəçi-hakim Məmmədov Zaur İkram oğlu, hakimlər Babayeva Hökümə Çingiz qızı və X1 ibarət tərkibdə, Əliyeva Aysel Sərvan qızının katibliyi, İddiaçı nümayəndəsi və vəkili Vəkil2, Cavabdehin nümayəndəsi X2 iştirakı ilə, İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin 3 saylı Ərazi Vergilər İdarəsinə qarşı “xx.xx.2023-cü il tarixli **********100600 saylı, xx.xx.2023-cü il tarixli **********777000 saylı və xx.xx.2023-cü il tarixli **********779400 saylı qərarların ləğv edilməsi” tələbinə dair inzibati iş üzrə Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin 08 dekabr 2023-cü il tarixli, 2-1(118)-2869/2023 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinə əsasən işə Sumqayıt Məhkəmə Kompleksinin binasında açıq məhkəmə iclasında şifahi məhkəmə baxışı qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ:
1. xx.xx.2023-cü il tarixli "Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə" **********100600 saylı qərarından görünür ki, İddiaçı 890.810,59 manat ƏDV məbləği hesablanmışdır.
2. xx.xx.2023-cü il tarixli **********777000 saylı qərarından görünür ki, İddiaçı 2022-ci ilin sentyabr ayı üçün 359.57 manat ƏDV məbləği hesablanmışdır.
3. xx.xx.2023-cü il tarixli **********779400 saylı qərarından görünür ki, İddiaçı 2022-ci ilin noyabr ayı üçün 335.593,22 manat ƏDV məbləği hesablanımışdır.
4. Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədələrin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında xx.xx.2023-cü il tarixli məktubdan görünür ki, 3 saylı ƏVİ tərəfindən İddiaçı sənədlərin təqdim edilməsi tələb olunmuşdur.
5. Birinci instansiya məhkəməsi tərəfindən məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizası təyin edilmişdir. Ekspert qarşısında aşağıdakı suallar qoyulmuşdur: 1) 3 saylı Ərazi Vergilər İdarəsinin xx.xx.2023-cü il tarixli **********100600 saylı və xx.xx.2023-cü il tarixli **********777000 saylı və xx.xx.2023-cü il tarixli **********779400 saylı qərarları ilə İddiaçı aparılmış əlavə hesablamaların nəticələri vergi qanunvericiliyinin tələblərinə uyğundurmu? 2) Əgər uyğun deyilsə, həmin qərarlarla əhatə olunan dövr üzrə vergi ödəyicisi İddiaçı büdcə ilə hesablaşmaların vəziyyəti (büdcəyə ödənilir yaxud büdcədən qaytarılır) necə olmalı idi? Azərbaycan Respublikası Ədliyyə Nazirliyi Məhkəmə Ekpertizası Mərkəzi tərəfindən verilmiş məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizasının xx.xx.2023-cü il tarixli 9/5726 saylı ekspert rəyindən görünür ki, 3 saylı Ərazi Vergilər İdarəsinin xx.xx.2023-cü il tarixli **********100600 saylı, xx.xx.2023-ci il tarixli **********777000 saylı və 05 05.2023-cü il tarixli **********779400 saylı qərarları ilə İddiaçı aparılmış əlavə hesablamaların düzgünlüyü müəyyən edilmir. Həmin qərarlarla əhatə olunan dövr üzrə vergi ödəyicisi İddiaçı yuxarıda qeyd edilən fəaliyyətləri üzrə büdcə ilə hesablaşmalarının vəziyyəti Vergı Məcəlləsinin yuxarıda qeyd edilən tələbləri də nəzərə alınmaqla həmin Məcəllənin tələblərinə əsasən aparılmalıdır. Yəni vergi ödəyicisinin büdcə ilə hesablaşmalarının vəziyyəti vergi orqanına təqdim edilən ƏDV bəyannamələrinin məlumatları əsas götürülməklə müəyyən olunmalıdır.
BİRİNCİ İNSTANSİYA MƏHKƏMƏSİNDƏ İCRAAT İddiaçının dəlilləri
6. İddiaçı cavabdeh 3 saylı Ərazi Vergilər İdarəsinə qarşı iddia ərizəsi ilə Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinə müraciət edərək 3 saylı Ərazi Vergi İdarəsinin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması” barədə 15 mart 2023-cü il tarixli **********1000600 saylı qərarının ləğv edilməsi barədə qərar çıxarılmasını xahiş etmişdir.
7. Daha sonra iddiaçının nümayəndəsi iddia tələbinin dəqiqləşdirilməsi barədə ərizə təqdim edərək xx.xx.2023-cü il tarixli **********100600 saylı, xx.xx.2023-cü il tarixli **********777000 saylı və xx.xx.2023-cü il tarixli **********779400 saylı qərarların ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini məhkəmədən xahiş etmişdir.
8. İddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin 3 saylı Ərazi Vergilər İdarəsinin 15 mart 2023-cü il tarixli "Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə" **********100600 saylı qərarına əsasən iddiaçıya 890.810,59 manat ƏDV məbləği hesablanmışdır. Aşağıda qeyd olunanlara əsasən həmin qərar qanunsuz və əsassızdır, buna görə də ləğv edilməlidir. İddiaçı bina tikintisi fəaliyyəti ilə məşğul olmuş və 2017-ci ildə qüvvədə olan Vergi Məcəlləsinin tələblərinə əsasən 30 iyun 2017-ci il tarixdə vergi orqanına AVİS nömrəsi **********145600 olan məktubla "Bina tikintisi fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxsin seçdiyi vergitutma metodu barədə" məlumat forması təqdim etmişdir. 2017-ci ildə qüvvədə olan Vergi Məcəlləsinin 154.6-cı maddəsinə əsasən sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olmaq hüququndan istifadə etməyən bina tikintisi fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxslər ƏDV-nin ödəyiciləri sayılır. Yuxarıda qeyd olunan Məlumat Formasında da iddiaçı sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olmaq hüququndan istifadə etmədiyini bildirmişdir. Bina tikintisi üçün podratçı təşkilat tərəfindən gördüyü işə görə təqdim edilən elektron qaiməfakturaların dəyəri ödənildikcə Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsinə əsasən ƏDV məbləği əvəzləşdirilmiş və nəticədə şəxsi hesab vərəqəsində artıq ödənilmiş vergi məbləği formalaşmışdır. Vergi Məcəlləsinin 87 və 179-cu maddələrinə əsasən iddiaçı vergi orqanına ərizə ilə müraciət edərək artıq ödənilmiş vergi məbləğinin qaytarılmasını xahiş etmişdir. Vergi orqanı artıq ödənilmiş vergi məbləğini qaytarmamaq üçün mübahisələndirilən qərarı, yəni xx.xx.2023-cü il tarixli "Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə" **********100600 saylı qərarı qəbul edərək 2023-cü ilin yanvar ayı üçün ƏDV məbləğini hesablamış və artıq ödənilmiş vergi məbləğini şəxsi hesab vərəqəsindən silmişdir. Halbuki, həmin dövrdə iddiaçı sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olmamış, hər hansı mal (iş və ya xidmət) təqdim etməmiş, bank hesablarına pul mədaxil olmamışdır. Bundan sonra eyni əsasla cavabdeh vergi orqanı iddiaçının barəsində 2022-ci ilin sentyabr ayı və noyabr ayı üçün əlavə vergi borcu hesablamışdır. Cavabdehin etirazının dəlilləri
9. Cavabdeh etirazında bildirmişdir ki, vergi ödəyicisi İddiaçı (VÖEN: **********) Quba rayonu 2-ci Nügədi kəndində daşınmaz əmlakın (otel binası) icarəyə verilməsi fəaliyyəti ilə məşğuldur. Vergi Məcəlləsinin 99.3.3-cü maddəsinə əsasən əmlakın icarəyə verilməsindən əldə edilən gəlir qeyri-sahibkarlıq fəaliyyətindən əldə edilən gəlirlərə aid edilmiş və bu fəaliyyətdən əldə olunan gəlirlər Məcəllənin 155-ci maddəsinə əsasən ƏDVnin məqsədləri üçün vergitutma obyekti deyildir. Həmçinin, Vergi Məcəlləsinin 175.6-cı maddəsinə əsasən ƏDV-yə cəlb edilməyən əməliyyatlar aparan şəxslər tərəfindən mallar (işlər, xidmətlər) alınarkən bu maddə ilə müəyyən edilmiş qaydada ödənilmiş ƏDV məbləğləri əvəzləşdirilmir. Vergi ödəyicisinin son 3 illik fəaliyyəti üzrə qeyri-sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün istifadə edilən otel binasının tikintisinə sərf olunan malmaterialların alışı zamanı ödənilən ƏDV məbləğlərinin əvəzləşdirdiyini nəzərə alaraq, şəxsi hesab vərəqəsində əvəzləşdirilmiş 890810, 89 manat ƏDV məbləğlərinin büdcəyə hesablanması tam əsaslıdır. Qeyd olunanları nəzərə alaraq, 2023-cü ilin yanvar ayının ƏDV bəyannaməsinin dəqiqləşdirilən bölməsində əvəzləşdirilən əməliyyatların azaldılmasına görə ƏDV-nin bərpa edilən məbləğinin 890.810,89 manat qeyd edilməsi və nəticədə də qeyd olunan dövr üçün vergi məbləğinin hesablanması qanunamüvafıqdir. Birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə
10. Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin 08 dekabr 2023-cü il tarixli, 2-1(118)-2869/2023 nömrəli qərarı ilə iddianın təmin edilməsi, cavabdeh 3 saylı Ərazi Vergilər İdarəsi tərəfindən İddiaçı barəsində qəbul edilmiş xx.xx.2023-cü il tarixli **********100600 saylı, xx.xx.2023-cü il tarixli **********777000 saylı və xx.xx.2023-cü il tarixli **********779400 saylı “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərarların ləğv edilməsi qərara alınmışdır.
11. Məhkəmə hesab etmişdir ki, mübahisələndirilən qərarlarda göstərilən hesabat aylarında iddiaçı ƏDV üzrə vergi tutulan əməliyyatlar aparmamışdır. 2017-ci ildə (məlumatın təqdim edildiyi vaxt) qüvvədə olan Vergi Məcəlləsinin 154.6-cı maddəsinə əsasən sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olmaq hüququndan istifadə etməyən bina tikintisi fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxslər ƏDV-nin ödəyiciləri sayılır. İstinad olunan məlumat formasında da iddiaçı sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olmaq hüququndan istifadə etmədiyini bildirmişdir. Vergi orqanı həmin məlumat formasının təqdim edilməsini şəxsin həqiqətən də həmin fəaliyyətlə faktiki məşğul olması nəticəsinə gəlinmədiyini bildirsə də, bunu təkzib edən hər hansı sübutu da məhkəməyə təqdim edə bilməmişdir. Məhkəmə qeyd etmişdir ki, cavabdeh iddiaçının daşınmaz əmlakın icarəsi ilə məşğul olması, yəni bina tikinitisi ilə məşğul olmadığının müəyyən edildiyini bildirir. Lakin bu halın nəyin əsasında müəyyən edildiyini əsaslandırmamışdır, ehtimal əsasında ödənilən ƏDVməbləğlərini əvəzləşdirməkdən imtina etmişdir. İddiaçı ƏDV üzrə əvəzləşməni daşınmaz əmlakın icarəyə verilməsi fəaliyyəti ilə bağlı deyil, bina tikintisi fəaliyyəti ilə məşğul olması ilə bağlı əldə etmişdir. Odur ki, vergi ödəyicisinin əmlakının icarəyə verilməsi fəaliyyətinin uçotu ayrı-ayrılıqda aparılmalı və həmin fəaliyyətə ayrı əməliyyat kimi baxılmalıdır. Bundan başqa, nəzərə alınmalıdır ki, Vergi Məcəlləsinin 12-ci maddəsinə əsasən vergitutma elementlərindən biri də vergi dövrüdür. Kameral qaydada ƏDV məbləği hesablanan zaman təqvim ayında baş vermiş əməliyyatlar nəzərə alınmalıdır. Vergi Məcəlləsinin 178-ci maddəsinə əsasən ƏDV üzrə hesabat dövrü təqvim ayı sayılır. Vergi orqanı kameral qaydada ƏDV hesabladığı zaman hesabat dövründə, yəni müvafiq olaraq 2023-cü ilin yanvar, 2022-ci ilin sentyabr və 2022-ci ilin noyabr ayında baş vermiş əməliyyatları əsas götürməli idi.
12. Qərardan narazı qalan cavabdeh apellyasiya şikayəti verərək qərarın ləğv edilməsini, iddianın rədd edilməsini xahiş etmişdir.
Apellyasiya şikayətinin dəlilləri
13. Apellyasiya şikayəti onunla əsaslandırılmışdır ki, vergi ödəyicisi İddiaçı Quba rayonu 2-ci Nügədi kəndində daşınmaz əmlakın (otel binası) icarəyə verilməsi fəaliyyəti ilə məşğuldur. Vergi Məcəlləsinin 99.3.3-cü maddəsinə əsasən əmlakın icarəyə verilməsindən əldə edilən gəlir qeyri-sahibkarlıq fəaliyyətindən əldə edilən gəlirlərə aid edilmiş və bu fəaliyyətdən əldə olunan gəlirlər məcəllənin 155-ci maddəsinə əsasən ƏDVnin məqsədləri üçün vergitutma obyekti deyildir. Həmçinin, Vergi Məcəlləsinin 175.6-cı maddəsinə əsasən ƏDV-yə cəlb edilməyən əməliyyatlar aparan şəxslər tərəfindən mallar (işlər, xidmətlər) alınarkən bu maddə ilə müəyyən edilmiş qaydada ödənilmiş ƏDV məbləğləri əvəzləşdirilmir. Vergi ödəyicisinin son 3 illik fəaliyyəti üzrə qeyri-sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün istifadə edilən otel binasının tikintisinə sərf olunan malmaterialların alışı zamanı ödənilən ƏDV məbləğlərinin əvəzləşdirdiyini nəzərə alaraq, şəxsi hesab vərəqəsində əvəzləşdirilmiş 890810,89 manat, 359,7 manat və 335593,22 manat ƏDV məbləğlərinin büdcəyə hesablanması tam əsaslıdır. Qeyd olunanları nəzərə alaraq, müvafiq dövrlər üzrə ƏDV bəyannamələrinin dəqiqləşdirilən bölməsində əvəzləşdirilən əməliyyatların azaldılmasına görə ƏDV-nin bərpa edilən məbləğlərinin qeyd edilməsi və nəticədə də qeyd olunan dövrlər üzrə vergi məbləğlərinin hesablanması qanunamüvafiqdir.
14. İddiaçının nümayəndəsi və vəkili apellyasiya şikayətinə qarşı etiraz təqdim etmişdir. Etiraz aşağıdakılarla əsaslandırılmışdır: İddiaçının ƏDV məbləğini əvəzləşdirməsinin mümkünlüyünə dair: Cavabdeh qeyd edir ki (apellyasiya şikayəti, səhifə 7), Vergi Məcəlləsinin 175.6-cı maddəsinə əsasən bu Məcəllənin 160.4-cü maddəsində göstərilən hal istisna olmaqla, ƏDV-dən azad olunan, yaxud ƏDV-yə cəlb edilməyən əməliyyatlar aparan şəxslər tərəfindən mallar (işlər, xidmətlər) alınarkən bu maddə ilə müəyyən edilmiş qaydada ödənilmiş ƏDV məbləği əvəzləşdirilmir. Qeyd olunmalıdır ki, Vergi Məcəlləsinin 175.6-cı maddəsi yalnız ƏDV-dən azad olunan, yaxud ƏDV-yə cəlb edilməyən əməliyyatlar aparan şəxslərə şamil olunur. Eyni zamanda həm də ƏDV-yə cəlb edilən əməliyyat aparan şəxslər isə ödənilmiş ƏDV məbləğini əvəzləşdirirlər. Bu, Vergi Məcəlləsinin 171.3-cü maddəsinin tələbindən irəli gəlir. Beləliklə, iddiaçı yalnız qeyri-sahibkarlıq fəaliyyəti ilə deyil, həm də sahibkarlıq fəaliyyəti (bina tikintisi fəaliyyəti) ilə məşğul olduğundan, ƏDV-ni əvəzləşdirə bilər. Bundan başqa, cavabdeh qeyd edir ki (apellyasiya şikayəti, səhifə 8, 9), Vergi Məcəlləsinin 154.6-cı maddəsindən 9 noyabr 2019-cu il tarixli 1704-VQD nömrəli Azərbaycan Respublikasının qanunu ilə “sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olmaq hüququndan istifadə etməyən” sözləri çıxarıldığından, məhkəmə qüvvədə olmayan qanunvericilik aktına istinad etmişdir. Nəzərə alınmalıdır ki, Vergi Məcəlləsinin 154.6-cı maddəsindən “sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olmaq hüququndan istifadə etməyən” sözlərinin çıxarılması heç də həmin normaya istinad edilməsini istisna etmir. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 1 yanvar 2020-ci il tarixə qədər qüvvədə olan 154.6-cı maddəsinə əsasən “aksizli, məcburi nişanlama ilə nişanlanmalı malların istehsalçıları və sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olmaq hüququndan istifadə etməyən bina tikintisi fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxslər ƏDV-nin ödəyiciləri sayılır”. 1 yanvar 2020-ci il tarixdən isə “sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olmaq hüququndan istifadə etməyən” sözləri çıxarılmışdır. Lakin bu dəyişiklik normanın mahiyyətini dəyişmir. Belə ki, müvafiq dəyişiklikdən sonra Vergi Məcəlləsinin hazırda qüvvədə olan 154.6-cı maddəsinə əsasən bina tikintisi fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxslər hər bir halda ƏDV-nin ödəyiciləri sayılır. Bundan başqa, Vergi Məcəlləsinin 218.1.1 və 219.5-ci maddələrinə əsasən sadələdirilmiş verginin ödəyiciləri onsuz da ƏDV ödəyicisi hesab olunmur. Həmçinin Vergi Məcəlləsinin 155.1 -ci maddəsinin 3-cü hissəsinə əsasən bu Məcəllənin 154.6-cı maddəsində nəzərdə tutulan fəaliyyətlə məşğul olan şəxslər ƏDV məqsədləri üçün qeydiyyata dair ərizə verməyə borcludurlar. Beləliklə, bina tikintisi fəaliyyəti ilə məşğul olan iddiaçı müvafiq dəyişikliyə qədər sadələşdirilmiş vergi ödəyicisi olmaq hüququndan istifadə etmədiyi üçün, dəyişiklikdən sonra isə Vergi Məcəlləsinin birbaşa tələblərinə görə ƏDV ödəyicisi olmuşdur və yuxarıda göstərilənlərə uyğun olaraq, ƏDV-ni əvəzləşdirə bilər. Cavabdehin sübutların araşdırılmaması haqda mövqeyinə dair: Cavabdehin hansı sübutların araşdırılmadığını nəzərdə tutması aydın deyil. Burada nəzərə alınmalıdır ki, cavabdeh nə iddiaçının sahikarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olmasını, nə də əvvəllər aparılmış əvəzləşdirmənin məbləğini, ümumiyyətlə, mübahisələndirməmiş, sadəcə onun həm də qeyri-sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olduğunu qeyd etmişdir. Bunu inzibati aktların təfsiri deməyə əsas verir. Nəzərə alınmalıdır ki, inzibati hüquq nəzəriyyəsində də ümumqəbul olunmuş yanaşmaya görə inzibati akt inzibati orqanın iradə ifadəsi hesab olunur və mülki hüquqi iradə ifadələrinin təfsirinə tətbiq olunan Mülki Məcəllənin 324.5-ci maddəsi analogiya üzrə inzibati aktların təfsirinə tətbiq olunur. Digər tərəfin qəbul etməsi zəruri olan iradə ifadələrinə tətbiq olunan Mülki Məcəllənin 324.5-ci maddəsinə əsasən iradə ifadəsinin təfsiri zamanı onun həqiqi məzmunu təkcə hərfi mənaya görə deyil, həm də ağlabatan mühakimə əsasında müəyyənləşdirilməlidir. Bu o deməkdir ki, iradə ifadəsinin təfsirində onun hərfi mənası əsas götürülür. “Ağlabatan mühakimə” o deməkdir ki, digər tərəfin qəbul etməsi zəruri olan iradə ifadəsini (alm: “empfangsbedürftige Willenserklärung”) adi şəxs necə başa düşərdi (normativ təfsir). Adi şəxs deyərkən psixi vəziyyəti yerində olan, obyektiv və normal üçüncü şəxs başa düşülür (alm: “objektiver Emplangerhorizont”). Beləliklə, digər tərəfin qəbul etməsi zəruri olan iradə ifadəsinin təfsiri zamanı onun hərfi mənasından yola çıxmaqla, adi şəxsin onu necə başa düşdüyü əsas götürülməlidir. İnzibati hüquq nəzəriyyəsində ümumqəbul olunmuş yanaşmaya görə, digər tərəfin qəbul etməsi zəruri olan iradə ifadəsi olduğu üçün, bu, inzibati aktların təfsiri üçün də keçərlidir. Belə nəticə həmçinin “İnzibati icraat haqqında” Qanunun tələblərinə də uyğundur. “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 64.1-ci maddəsinin ikinci cümləsinə əsasən inzibati akt məlumat verildiyi məzmunda hüquqi qüvvəyə minir və hüquqi cəhətdən etibarlı sayılır. Həmin qanunun 58.2 və 58.3-cü maddələrinə əsasən inzibati akt məzmun baxımından kifayət qədər aydın və anlaşılan olmalıdır. İnzibati aktda onun ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxslər, nizama saldığı və ya həll etdiyi məsələlər dəqiq göstərilməlidir. Bundan başqa, Vergi Məcəlləsinin 53.3-cü maddəsinin 3 və 4-cü cümlələri (Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur) və 3.11-ci maddəsi də (Vergilər haqqında qanunvericiliyin bütün ziddiyyətləri və aydın olmayan məqamları, vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh edilməlidir) vergi orqanının iradə ifadəsinin məhz yuxarıda göstərildiyi kimi təfsir olunmasını tələb edir. Hazırkı işdə inzibati aktlar vergi orqanı tərəfindən vergi ödəyicisi barəsində qəbul olunmuşdur. Beləliklə mübahisələndirilən hər 3 inzibati akt onların hərfi mənasından yola çıxmaqla adi vergi ödəyicisinin onları necə başa düşdüyü əsas götürülməklə təfsir olunmalıdır. Cavabdeh mübahisələndirilən hər 3 inzibati aktda aşağıdakıları qeyd etmişdir: “Aparılmış araşdırma zamanı Quba rayonu 2-ci Nügadi kəndində daşınmaz əmlakın (otel binasının) icarəyə verilməsi fəaliyyəti ilə məşğul olduğunuz müəyyən edilmişdir. İcarəyə verilmiş daşınmaz əmlakın tikintisi ilə bağlı tikinti işlərini aparan təşkilata ödənilmiş ƏDV məbləği tərəfinizdən -ci ilin ayının ƏDV bəyannaməsində əvəzləşdirilərək şəxsi vərəqədə süni artıq ödəmə yaradılmışdır (qeyd edək ki, fəaliyyət göstərdiyiniz dövr ərzində vergi üzrə ödənişləriniz olmamışdır)” İnzibati aktların hərfi mənasından tamamilə aydındır və bu inzibati aktları adi vergi ödəyicisi də məhz belə başa düşərdi ki, vergi orqanı onun həm də (yəni, sahibkarlıq fəaliyyəti ilə yanaşı) qeyri-sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olduğuna görə belə nəticəyə gəlib ki, bu fakt özlüyündə ƏDV-ni əvəzləşdirtnəyə imkan vermir, baxmayaraq ki, o, həm də sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğuldur. Buna görə də cavabdehin sübutların araşdırılmadığı ilə bağlı mövqeyi aydın deyil. Sübut yükünə dair: Hətta hazırkı iş üzrə yuxarıda göstərilən məsələlər üzrə sübutların araşdırılmalı olmaması ilə bağlı yuxarıda 2-ci bənddə qeyd edilənlər qəbul edilməsə belə, nəzərə almaq lazımdır ki, məhkəmənin işin hallarını araşdırmaq vəzifəsi sübut yükünün hədləri daxilində həyata keçirilməli və sübut yükünün dəyişməsi ilə nəticələnməməlidir. Sübut yükü o deməkdir ki, sübut yükü üzərində olan şəxs müvafiq halları sübut edə bilmədikdə, həmin hallar təsdiq olunmamış hesab edilir. Hazırkı işdə sübut yükü cavabdehin üzərində olmuşdur. Belə ki, İnzibati Prosessual Məcəllənin 14.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Bundan başqa Vergi Məcəlləsinin 53.3-cü maddəsinə əsasən vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Buna baxmayaraq, cavabdeh tərəfindən hər hansı sübut təqdim edilməmişdir. Bu, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı ilə də təsdiq olunur. Beləliklə, hətta hazırkı iş üzrə sübutların araşdırılmalı olmaması ilə bağlı yuxarıda 1 -ci bənddə qeyd edilənlər qəbul edilməsə belə, nəzərə alınmalıdır ki, cavabdeh tərəfindən mübahisələndirilən inzibati aktı əsaslandıra biləcək hər hansı sübut təqdim olunmamışdır. Cavabdehin Vergi Məcəlləsinin tələblərini pozmasına dair: Hətta yuxarıda qeyd olunanlar qəbul edilməsə belə, mübahisələndirilən inzibati aktlar yenə də qanunsuz olmuşdur. Belə ki, kameral qaydada ƏDV məbləği hesablanan zaman təqvim ayında baş vermiş əməliyyatlar nəzərə alınmalıdır. Vergi Məcəlləsinin 178-ci maddəsinə əsasən ƏDV üzrə hesabat dövrü təqvim ayı sayılır. Vergi orqanı kameral qaydada ƏDV hesabladığı zaman hesabat dövründə, yəni müvafiq olaraq 2023-cü ilin yanvar, 2022-ci ilin sentyabr və 2022-ci ilin noyabr ayında aparılmış əməliyyatları əsas götürməli idi. Müvafiq hesabat dövründə aparılmış əməliyyatlar isə aşağıdakı şəkildə müəyyən olunur. ƏDV üçün vergitutma obyekti malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi, xidmətlərin göstərilməsi və vergi tutulan idxaldır (Vergi Məcəlləsinin 159.1-ci maddəsi). Vergi tutulan əməliyyatın vaxtı isə təqdim edilən mallar (işlər və xidmətlər) üçün ödəmənin aparıldığı vaxtdır (Vergi Məcəlləsinin 166.1 -ci maddəsi). Vergi tutulan dövriyyədən büdcəyə ödənilməli olan ƏDV məbləği isə Vergi Məcəlləsinin 174.1-ci maddəsi ilə tənzimlənir. Həmin maddəyə əsasən Vergi Məcəlləsinin 166-cı maddəsinə uyğun olaraq hesabat dövrü ərzində vergi tutulan dövriyyədən büdcəyə ödənilməli olan ƏDV-nin məbləği bu Məcəllənin 173.1-ci maddəsinə uyğun olaraq vergi tutulan dövriyyədən hesablanan verginin məbləği ilə bu Məcəllənin 175-ci maddəsinə uyğun olanıq əvəzləşdirilməli olan verginin məbləği arasındakı fərq vergi tutulan dövriyyədən büdcəyə ödənilməli olan ƏDV-ni təşkil edir. Qeyd olunan maddələrdən aydın olur ki, 2023-cü ilin yanvar, 2022-ci ilin sentyabr və 2022- ei ilin noyabr ayında iddiaçı üçün vergitutma obyekti (təqdim edilan mallar (işlər va xidmətlər)) olmalıdır ki, iddiaçı həmin vergitutma obyektinin dəyərini vergi dərəcəsinə vurmaqla alınan ədəddədn əvəzləşdirilmiş ƏDV-ni çıxaraq yaranan fərqi büdcəyə ödəmiş olsun. Lakin iddiaçının göstərilən aylarla sahibkarlıq fəaliyyəti göstərməsi, hər hansı mal (iş va ya xidmət) təqdim etməsi, bank hesablarına pul vəsaiti daxil olması işin halları ilə təsdiqlənmir. Məhkəmə icraatı iştirakçılarının izahatları Məhkəmə kollegiyasının iclasında iştirak edən cavabdehin nümayəndəsi apellyasiya şikayətini müdafiə edərək təmin edilməsini, birinci instansiya məhkəməsinin qərarının ləğv edilməsini, iddianın rədd edilməsini xahiş etdi, əlavə olaraq bildirdi ki, vergi ödəyicisi olan İddiaçı ƏDV-yə cəlb olunan fəaliyyətlə məşğul deyildir. İddiaçının tikinti materiallarını alarkən satıcılara ödədiyi ƏDV məbləğini əvəzləşdirməsi məntiqli deyil. İddiaçının şəxsi hesab vərəqəsində yaranmış artıq ödəmə süni artıq ödəmədir. İddiaçı daşınmaz əmlakın icarəsi (qeyri-sahibkarlıq) ilə məşğul olduğundan otel binasının tikintisinə sərf olunan malmaterialların alışı zamanı ödənilən ƏDV məbləğlərinin əvəzləşdirilməsi yolverilməzdir. Məhkəmə kollegiyasının iclasında iştirak edən iddiaçının nümayəndəsi və vəkili apellyasiya şikayətinə etiraz edərək təmin edilməməsini, birinci instansiya məhkəməsinin qərarının dəyişdirilmədən saxlanılmasını xahiş etdi, əlavə olaraq bildirdi ki, iddiaçı vaxtilə tikinti fəaliyyəti ilə məşğul olmuş, öz hüququndan istifadə edərək ƏDV ödəyicisi kimi fəaliyyət göstərmişdir. O sözügedən obyekti podratçı kimi tikmiş, tikinti prosesində malmateriallar almış, əvəzləşdirmələr aparmışdır. Vergi orqanı artıq vergi ödəmələri ilə bağlı bildirir ki, iddiaçı sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olmayıb, obyekti icarayə verib. İddiaçı tikinti fəaliyyəti ilə məşğul olan zaman yaranmış ƏDV məbləği əvəzləşdirilmişdir. Kameral vergi yoxlaması ilə bağlı mübahisələndirilən qərarlar o zaman qəbul edilə bilərdi ki, hər hansı vergitutma obyekti mövcud olsun. Mübahisələndirilən aktların qəbul edildiyi 2022-ci ilin oktyabr, noyabr, 2023-cü ilin yanvar aylarında iddiaçının hesabına hər hansı məbləğ daxil olmamışdır. İş üzrə verilmiş ekspert rəyində də qeyd edilir ki, vergitutma obyekti olmadan vergi hesablana bilməz. İddiaçı obyekti (otel) podratçı olaraq tikib daha sonra icarəyə vermiş, satış fəaliyyəti ilə məşğul olmamışdır. İddiaçı otelin tikintisi üçün aldığı tikinti materialları üçün ödədiyi ƏDV məbləğini əvəzləşdirmişdir. Əvəzləşdirmələr 2018-ci ildən etibarən mütəmadi olaraq həyata keçirilmişdir. 2020, 2021-ci ildə əvəzləşdirmələr aparılmışdır. Sonuncu dəfə 2022-ci ildə əvəzləşdirmə aparılmışdır. Kameral qaydada vergi hesablanması barədə 2022-ci ilin oktyabr və noyabr, 2023-cü ilin yanvar aylarında müvafiq qərarlar əsasında vergi hesablanmışdır. Qeyd olunan dövrlərdə heç bir əməliyyat olmamışdır. Qərarlar əvvəlki üç ili əhatə edir.
TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
15. Azərbaycan Respublikası Konstitusiyası Maddə 73. İİ. Heç kəs qanunla nəzərdə tutulmuş əsaslar olmadan və qanunda göstərilmiş həcmdən əlavə vergilər və başqa dövlət ödənişləri ödəməyə məcbur edilə bilməz.
16. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsi Maddə 3.5. Heç bir şəxs əldə etdiyi mənfəətdən (gəlirdən) eyni növ vergini bir dəfədən artıq ödəməyə məcbur edilə bilməz. Maddə 3.7. Azərbaycan Respublikasının vergiləri yalnız bu Məcəllə ilə müəyyən edilir, onların dəyişdirilməsi və ya ləğv edilməsi bu Məcəlləyə dəyişiklik edilməsi ilə həyata keçirilir. Maddə 3.8. Heç bir şəxsin üzərinə bu Məcəllə ilə müəyyən edilən vergilərin xüsusiyyətlərinə malik olan və bu Məcəllə ilə müəyyən edilməyən, yaxud bu Məcəllə ilə müəyyən edilən qaydalardan fərqli olaraq müəyyən edilən vergilər ödəmək vəzifəsi qoyula bilməz. Maddə 24.0.1. Vergilərin düzgün hesablanmasına, tam və vaxtında ödənilməsinə nəzarət etmək; vergi qanunvericiliyinə tam və dəqiq riayət etmək vergi orqanının vəzifəsidir. Maddə 37.1. Kameral vergi yoxlaması vergi orqanı tərəfindən yerlərə getmədən vergilərin hesablanmasını və ödənilməsini özündə əks etdirən və vergi ödəyicisinin fəaliyyəti haqqında vergi orqanında olan sənədlər və mənbəyi məlum olan məlumatlar əsasında keçirilir. Maddə 37.2. Kameral vergi yoxlaması vergi ödəyicisi tərəfindən verginin hesablanması və ödənilməsi üçün əsas olan sənədlərin vergi orqanına təqdim edildiyi gündən 30 gün müddətində keçirilir. Bu müddət başa çatdıqdan sonra həmin bəyannamə, habelə bu Məcəllənin 37.2-1-ci maddəsində göstərilən bildiriş üzrə verilmiş dəqiqləşdirilmiş bəyannamə üzrə yenidən kameral vergi yoxlaması keçirilə bilməz. Maddə 37.2-1. Kameral vergi yoxlaması başa çatdıqdan sonra vergi orqanı verginin hesablanması üçün əlavə sənəd və ya mənbəyi məlum olan digər məlumat aşkar etdikdə, vergi ödəyicisinə 5 iş günü müddətində bu Məcəllənin 72.5-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş dəqiqləşdirilmiş hesabatın 10 iş günü müddətində təqdim edilməsi barədə bildiriş göndərir. Maddə 37.3. Kameral yoxlama aparmaq üçün vergi ödəyicisindən təqdim olunmuş bəyannamə ilə bağlı sənədlərdə olan məlumatlar arasında ziddiyyət və ya səhv aşkar edildikdə, vergi orqanı vergi ödəyicisindən əlavə məlumat, sənəd və izahat tələb edə bilər. Maddə 37.4. Kameral yoxlama nəticəsində vergi bəyannaməsində vergilərin düzgün hesablanmaması (vergi məbləğinin az və ya artıq göstərilməsi) aşkar edildikdə, vergi ödəyicisinə 5 iş günü müddətində müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi formada vergi orqanı tərəfindən vergilərin hesablanmasına dair vergi orqanının qərarı göndərilir. Vergi orqanının qərarında hesablamanın səbəbləri və vergi ödəyicisinin bu Məcəllənin 62-ci maddəsinə uyğun olaraq şikayət etmək hüququ göstərilməlidir. Bu maddənin birinci hissəsində göstərilən hallarda və (və ya) kameral yoxlama aparmaq üçün vergi bəyannaməsi, sənədlər və məlumatlar üzrlü əsas olmadan təqdim edilmədikdə, vergi orqanının bu Məcəllənin 67-ci maddəsinə müvafiq olaraq vergiləri hesablamaq hüququ vardır. Maddə 67.1. Bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini aşağıda göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır: (67.1.1) vergi ödəyicisi tərəfindən vergi orqanına əvvəlki hesabat dövrləri üçün təqdim edilmiş vergi bəyannamələri, (67.1.2) vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdankənar gəlirləri barədə rəsmi məlumatlar, (67.1.3) vergi ödəyicisinin xərcləri, o cümlədən fərdi istehlakı üçün malların (daşınar və daşınmaz əmlakın), işlərin və xidmətlərin alınmasına çəkilən xərcləri barədə rəsmi məlumatlar, (67.1.4) vergi ödəyicisinin mülkiyyətində və ya istifadəsində olan maddi və qeyri-maddi əmlak barədə rəsmi məlumatlar, (67.1.5) vergi ödəyicisi tərəfindən istehsal olunmuş və (və ya) təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) fiziki həcmi barədə rəsmi məlumatlar, (67.1.6) vergi ödəyicisinin idxal-ixrac əməliyyatları barədə rəsmi məlumatlar, (67.1.7) vergi ödəyicisinin bank hesablarındakı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti barədə alınan rəsmi məlumatlar, (67.1.8) vergi ödəyicisində aparılmış xronometraj müşahidələrin nəticələri, (67.1.9) vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar. Maddə 87. Artıq ödənilmiş vergilərin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının məbləğlərinin qaytarılması. 87.1. Bu Məcəllənin 191.5-ci maddəsinə əsasən hesablanmış aksiz vergisinin icbari tibbi sığorta fonduna ödənilən hissəsi istisna olmaqla, vergilərin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının ödənilmiş məbləğləri onların hesablanmış məbləğlərindən artıq olduqda, inzibati cərimələr üzrə borclar istisna olmaq şərti ilə, artıq ödənilmiş məbləğlər: 87.1.1. digər vergilərin, faizlərin, maliyyə sanksiyalarının və inzibati cərimələr üzrə borcların ödənilməsi hesabına aid edilir; 87.1.2. vergi ödəyicisinin razılığı ilə sonrakı öhdəliklər üzrə ödəmələrin hesabına aid edilir.
14. AR Nazirlər Kabinetinin 2019-cu il 16 iyul tarixli, 313 nömrəli Qərarı ilə təsdiq olunmuş “Artıq ödənilmiş vergilərin, məcburi dövlət sosial sığorta və işsizlikdən sığorta haqlarının, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının qaytarılması Qaydaları” Həmin Qaydaların 3.1-ci bəndinə əsasən, vergi ödəyicisi artıq ödənilmiş vergilərin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının qaytarılması barədə ərizə ilə bu Qaydaların 1.2.1-ci yarımbəndi nəzərə alınmaqla aidiyyəti üzrə vergi orqanlarına və ya gömrük orqanlarına, özəlləşdirilməsi başa çatmış dövlət əmlakına görə ödənilmiş əmlak vergisinin qaytarılması barədə ərizə ilə vergi orqanına, sığortaedən isə artıq ödənilmiş məcburi dövlət sosial sığorta və işsizlikdən sığorta haqlarının, onlara hesablanmış faizlərin, habelə məcburi dövlət sosial sığorta qanunvericiliyinin pozulmasına görə tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyalarının qaytarılması barədə ərizə ilə vergi orqanına müraciət etməlidir. Həmin Qaydaların 3.2-ci bəndinə görə büdcəyə artıq ödəmələrin qaytarılması üçün ərizə vergi ödəyicisinin və ya sığortaedənin qeydiyyatda olduğu vəsaitlərin büdcəyə daxil olmasını təmin edən orqanlara təqdim olunmalıdır. Həmin Qaydaların 4.1-ci bəndinə əsasən vəsaitlərin büdcəyə daxil olmasını təmin edən orqanlar aşağıdakı artıq ödənilmiş vergilər, hesablanmış faizlər və tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyaları ilə bağlı aşağıdakıları yerinə yetirirlər: 4.1.1. vergi ödəyicisinin büdcəyə artıq ödəmələrini digər vergilərin, faizlərin, maliyyə sanksiyalarının və inzibati cərimələr üzrə borcların ödənilməsinə yönəldirlər; 4.1.2. vergi ödəyicisinin razılığı ilə büdcəyə artıq ödəmələri sonrakı öhdəliklər üzrə ödəmələrə yönəldirlər; 4.1.3. Bu Qaydaların 4.8-ci bəndində nəzərdə tutulmuş hallar istisna olmaqla, büdcəyə artıq ödəmələrin qalan məbləğlərinin vergi ödəyicisinin yazılı ərizəsinə əsasən 45 gün müddətində vergi ödəyicisinə qaytarılmasını təmin etmək məqsədilə bu Qaydaların 4.9-cu bəndində nəzərdən tutulmuş qaydada rəy tərtib edirlər.
15. “İnzibati icraat haqqında”Azərbaycan Respublikasının Qanunu Maddə 24.1. İnzibati orqan inzibati icraat zamanı işin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları hərtərəfli, tam və obyektiv araşdırmağa borcludur. Maddə 24.2. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin xeyrinə olan halların araşdırılmasından və nəzərə alınmasından imtina edə bilməz. Maddə 24.3. İnzibati icraat zamanı işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir. Maddə 24.4. Təqdim olunmuş sübutlar yetərli olmadıqda, inzibati orqan öz təşəbbüsü ilə əlavə sübutlar toplamağa borcludur. Maddə 47.1. İnzibati orqan sübutlara iş üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki və hüquqi hallara müvafiq olaraq qiymət verir.
16. İnzibati Prosessual Məcəllə: Maddə 12.. məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları xidməti vəzifəsinə görə araşdırmağa borcludur. Maddə 58.7. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Maddə 68.2. Məhkəmə qərarı yalnız məhkəmə icraatında tədqiq olunmuş və barələrində proses iştirakçılarının öz mülahizələrini bildirmək imkanına malik olduqları faktlar və sübutlarla əsaslandırılmalıdır. Maddə 69.4. Məhkəmə qərarının əsaslandırma hissəsində qərar qəbul edərkən məhkəmənin əsaslandığı faktiki hallar və sübutlar, istinad etdiyi normativ hüquqi aktlar və onların qiymətləndirilməsi göstərilməlidir. Cavabdehin iddianı qəbul etdiyi hallarda, qərarın əsaslandırma hissəsində yalnız iddianın cavabdeh tərəfindən qəbul edildiyi onun məhkəmə tərəfindən təsdiq olunduğu göstərilə bilər. Maddə 82. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində və hüquqi məsələlər, habelə sübutlar və faktlar (faktiki hallar) əsasında mahiyyəti üzrə tam həcmdə baxır. Maddə 87.6. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Birinci instansiya məhkəməsinin qərarı apellyasiya tələbi həddində dəyişdirilə bilər.
Apellyasiya şikayətinin mümkünlüyü, apellyasiya baxışının hədləri
17. Apellyasiya şikayəti vaxtında verilmişdir. Apellyasiya şikayəti formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət üzrə apellyasiya mümkün hesab edilmişdir.
18. Apellyasiya şikayətində birinci instansiya məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır.
APELLYASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
19. Məhkəmə kollegiyası işdə iştirak edən şəxslərin izahatını dinləyərək, iş materiallarını araşdırıb, apellyasiya şikayətinin dəlillərinə qiymət verərək hesab edir ki, apellyasiya şikayəti təmin edilməməli, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır.
20. Hazırkı işdə iddiaçının hüquqi marağı vergi orqanı tərəfindən onun barəsində qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2023-cü il tarixli **********100600 saylı, xx.xx.2023-cü il tarixli **********777000 saylı və xx.xx.2023-cü il tarixli **********779400 saylı qərarların ləğv edilməsinə yönəlmişdir.
21. Birinci instansiya yuxarıda qeyd edilən əsaslarla iddia tələbini təmin etmişdir.
22. Məhkəmə kollegiyası birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə ilə razılaşaraq iddiaçının tələbinə münasibətdə aşağıdakıları qeyd edir:
23. İşin müəyyən edilmiş hallarına əsasən, mübahisələndirilən üç qərarda vergi orqanı iddiaçının daşınmaz əmlakın (otel binasının) icarəyə verilməsi fəaliyyəti ilə məşğul olduğunu və Vergi Məcəlləsinin 93.3-cü maddəsinə əsasən əmlakın icarəyə verilməsindən əldə edilən gəlirin qeyri-sahibkarlıq fəaliyyətindən əldə edilən gəlirlərə aid edildiyini və bu fəaliyyətdən əldə olunan gəlirlərin Məcəllənin 155-ci maddəsinə əsasən ƏDV-nin məqsədləri üçün vergitutma obyekti olmadığını qeyd etmişdir. Cavabdeh vergi orqanı hesab edir ki, iddiaçı daşınmaz əmlakın icarəsi (qeyri-sahibkarlıq) fəaliyyəti ilə məşğul olduğundan otel binasının tikintisinə sərf olunan malmaterialların alışı zamanı ödənilən ƏDV məbləğlərinin əvəzləşdirilməsi yolverilməzdir.
24. İş materialları ilə müəyyən edilir ki, mübahisələndirilən qərarlarda göstərilən hesabat aylarında iddiaçı ƏDV üzrə vergi tutulan əməliyyatlar aparmamışdır.
25. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsinə əsasən: Maddə 83.1. Bu Məcəllədə vergi məbləğinin hesablanması konkret hesabat dövrü üçün vergi ödəyicisinin ödəməli olduğu vergi məbləğinin vergi orqanının uçot sənədlərində qeyd edilməsi deməkdir. Hesablanmış vergi məbləğlərinin vergi orqanları tərəfindən bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş hallarda yenidən hesablanaraq uçot sənədlərində qeyd edilməsi də vergilərin hesablanması deməkdir. Maddə 153.1. Əlavə dəyər vergisi (bundan sonra – ƏDV) vergi tutulan dövriyyədən hesablanan verginin məbləği ilə bu Məcəllənin müddəalarına uyğun olaraq verilən elektron qaimə-fakturalara və ya idxalda ƏDV-nin ödənildiyini göstərən sənədlərə müvafiq surətdə əvəzləşdirilməli olan verginin məbləği arasındakı fərqdir. Maddə 166.1. Bu maddədə başqa hallar nəzərdə tutulmamışdırsa, vergi tutulan əməliyyatın vaxtı təqdim edilən mallar (işlər və xidmətlər) üçün ödəmənin aparıldığı vaxtdır. Ödəmə aşağıdakı vaxtda aparılmış sayılır: Maddə 166.1.1. bu Məcəllənin 16.1.8-ci maddəsində göstərilən, nəzarət-kassa aparatı tətbiq edilməli olan fəaliyyət növləri istisna olmaqla digər fəaliyyət növləri üzrə nağd pul vəsaitini aldığı, nağdsız ödəmədə isə pul vəsaitinin bankda onun hesabına və ya sərəncamçısı ola biləcəyi hesaba, yaxud göstərilən vəsaiti almaq hüququna malik olacağı hesaba daxil olduğu vaxt; Maddə 173.2. Vergi tutulan dövriyyə hesabat dövrü ərzində vergi tutulan əməliyyatların ümumi dəyərindən ibarətdir. Maddə 174.1. Bu Məcəllənin 166-cı maddəsinə uyğun olaraq hesabat dövrü ərzində vergi tutulan dövriyyədən büdcəyə ödənilməli olan ƏDV-nin məbləği bu Məcəllənin 173.1-ci maddəsinə uyğun olaraq vergi tutulan dövriyyədən hesablanan verginin məbləği ilə bu Məcəllənin 175-ci maddəsinə uyğun olaraq əvəzləşdirilməli olan verginin məbləği arasındakı fərqlə müəyyən olunur. Maddə 177.2. ƏDV-nin bəyannaməsi hər hesabat dövrü üçün, hesabat dövründən sonrakı ayın 20-dən gec olmayaraq verilir.
26. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, 2017-ci ildə (məlumatın təqdim edildiyi vaxt) qüvvədə olan Vergi Məcəlləsinin 154.6-cı maddəsinə əsasən sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olmaq hüququndan istifadə etməyən bina tikintisi fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxslər ƏDV-nin ödəyiciləri sayılır. İstinad olunan məlumat formasında da iddiaçı sadələşdirilmiş verginin ödəyicisi olmaq hüququndan istifadə etmədiyini bildirmişdir.
27. Vergi orqanı həmin məlumat formasının təqdim edilməsini şəxsin həqiqətən də həmin fəaliyyətlə faktiki məşğul olması nəticəsinə gəlinmədiyini bildirsə də, bunu təkzib edən hər hansı sübutu da məhkəmələrə təqdim edə bilməmişdir.
28. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, cavabdeh iddiaçının daşınmaz əmlakın icarəsi ilə məşğul olması, yəni bina tikinitisi ilə məşğul olmadığının müəyyən edildiyini bildirsə də, bu halın nəyin əsasında müəyyən edildiyini əsaslandırmamış, ehtimal əsasında ödənilən ƏDV-məbləğlərini əvəzləşdirməkdən imtina etmişdir.
29. İnzibati orqan icraat zamanı xidməti vəzifəsinə görə yalnız şəxsin əleyhinə və ya ziyanına olan halları deyil, həm də onun xeyrinə olan halları hərtərəfli araşdırmağa, müəyyən etməyə və iş üzrə obyektiv qərar qəbul etməyə borcludur. İnzibati orqan həmçinin icraat çərçivəsində şəxsin dinlənilmə hüququnu təmin etmək, qəbul olunması nəzərdə tutulan inzibati aktla bağlı onun mülahizələrini və arqumentlərini dinləmək vəzifəsi də daşıyır. Bu inzibati orqanların fəaliyyətinin qanunçuluq və obyektiv araşdırma prinsiplərinə tabe olmasından irəli gəlir.
30. Nəzərə almaq lazımdır ki, vergi qanunvericiliyinin məqsədi bir tərəfdən dövlət büdcəsinə vergilərin vaxtında və lazımi qaydada daxil olmasını təmin etməkdən ibarətdirsə, digər tərəfdən əmlak hüquqlarına qanunsuz müdaxilələrdən qorunmaq üçün vergi ödəyicisini səmərəli hüquqi müdafiə imkanları ilə təchiz etməkdən ibarətdir.
31. Bununla bağlı məhkəmə kollegiyası vurğulayır ki, şəxsin əmlak hüquqları konstitusiyanın qoruma sferası ilə əhatə olunan üstün dəyərdir. Bu baxımdan həmin dəyərə yalnız qanunla müəyyən olunmuş qaydada və mütənasib üsullarla müdaxiləyə yol verilir. Hər kəsin qanunla müəyyən edilmiş vergiləri və başqa dövlət ödənişlərini tam həcmdə və vaxtında ödəməyə borclu olması konstitusion vəzifə olsa da, bu konstitusiya öhdəliyinin reallaşdırılması vasitələrinə, dövlət məcburiyyət tədbirlərinin həyata keçirilməsinə müəyyən məhdudiyyətlərin ... tətbiq olunması ictimai hüquq münasibətlərinin stabilliyi və müəyyənliyi, idarəetmə şərtlərinin stabilliyinin təmin olunması, dövlətin maraqları və hüquq münasibətlərinin subyektlərinin şəxsi maraqları arasında tarazlığın qorunması kimi konstitusiya dəyərlərinin mühafizəsinə yönəlmişdir (Konstitusiya Məhkəməsinin “Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 78.3, 85.4, 90.3 və 93.1.1-ci maddələrinin şərh olunmasına dair” 12 yanvar 2011-ci il tarixli Qərarı).
32. Bununla bağlı qeyd edilməlidir ki, cavabdeh tərəfindən kameral vergi yoxlaması qərarları “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 61-ci maddəsinin tələblərinə uyğun olaraq əsaslandırılmamış, həmin qərarın qəbulunu şərtləndirən, habelə onun əsasında duran faktlar və normalar göstərilməmişdir.
33. Nəzərə alınmalıdır ki, bu cür hallarda sübutetmə yükü İPM-in 14.1-ci maddəsinə əsasən cavabdeh inzibati orqanının üzərindədir. Belə ki, inzibati icraat və proses hüququnun konsepsiyasına görə, inzibati məhkəmə inzibati orqanın əvəzinə icraat aparmaq öhdəliyi daşımır, məhkəmə ona təqdim olunmuş icraat materialları (inzibati icraat materialları və ya işi) əsasında inzibati orqanın qəbul etdiyi qərarın qanunauyğunluğunu məhkəmə nəzarəti qaydasında yoxlayır.
34. Bu zaman məhkəmə tərəfindən iş üzrə qanuni qərarın qəbulu üçün əlavə araşdırmanın aparılması zərurətinin yaranması mümkündür və belə hallarda məhkəmə də İPM-in 12-ci maddəsinin tələblərinə uyğun davranmağa və tələb olunan həcmdə əlavə araşdırma aparmağa borcludur. Lakin İPM-in 12-ci maddəsinin müddəaları və məhkəmənin həmin müddəalardan irəli gələn obyektiv araşdırma vəzifəsi inzibati orqanın əvəzinə məhkəmə tərəfindən inzibati icraat aparılması anlamında təfsir oluna və qiymətləndirilə bilməz. Belə yanaşma hakimiyyətlər bölgüsü ilə bağlı konstitusion prinsipə zidd olardı. Eyni zamanda, məhkəmənin apardığı araşdırma inzibati orqanın zəruri araşdırma aparmadan gəldiyi nəticənin haqlı sayılmasına yönəlmiş məzmunda, həcmdə və həddə ola bilməz. Məhkəmə tərəfindən aparılan araşdırma yalnız inzibati orqanda aparılmış araşdırmanı tamamlayan xarakterdə ola bilər.
35. Nəzərə almaq lazımdır ki, inzibati icraatın gedişində inzibati orqan tərəfindən lazımi araşdırma aparılmadığı halda, sonradan məhkəmədən inzibati icraatı əvəz edəcək qaydada araşdırma aparılmasını tələb etməkdə cavabdeh haqlı sayıla bilməz. Bu, məhkəmənin inzibati orqanı əvəz etməsi ilə nəticələnəcəyi üçün yolverilməzdir. Çünki, inzibati məhkəmə icraatı inzibati orqanlar tərəfindən aparılmış inzibati icraat üzərində nəzarəti ehtiva edir. Həmin nəzarət şəxsə münasibətdə mahiyyətcə yeni bir inzibati icraatın aparılması kimi qəbul edilə və qiymətləndirilə bilməz. Bu mənada cavabdeh inzibati icraatın gedişində lazımi icraat, yəni obyektiv qərarın qəbulu üçün tələb olunan həcmdə və həddə inzibati icraat aparmadan vergi hesabladıqdan sonra, məhkəmə icraatının gedişində məhkəmə tərəfindən inzibati icraat anlamında araşdırma aparılmasını tələb edə bilməz. Məhkəmə araşdırması inzibati icraatda aparılmalı olan araşdırmanı əvəz edəcək qaydada yox, onu tamamlayacaq qaydada həyata keçirilə bilər.
36. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, iddiaçı ƏDV üzrə əvəzləşməni daşınmaz əmlakın icarəyə verilməsi fəaliyyəti ilə məşğul olduğu zaman deyil, bina tikintisi fəaliyyəti ilə məşğul olduğu dövrdə aparmışdır. Odur ki, vergi ödəyicisinin əmlakının icarəyə verilməsi fəaliyyətinin uçotu ayrı-ayrılıqda aparılmalı və həmin fəaliyyətə ayrı əməliyyat kimi baxılmalıdır.
37. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 108.2-ci maddəsinə əsasən vergi ödəyicisi tərəfindən vergiyə cəlb edilən əməliyyatlarla yanaşı, vergidən azad olunan, yaxud mənfəət (gəlir) vergisinə cəlb edilməyən əməliyyatlar aparıldıqda, habelə qeyri-sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı əməliyyatlar aparıldıqda, həmin əməliyyatlar üzrə gəlirlərin və xərclərin uçotu ayrılıqda aparılmalıdır. Vergi ödəyicisi tərəfindən vergiyə cəlb olunan və vergidən azad olunan, yaxud mənfəət (gəlir) vergisinə cəlb edilməyən, habelə qeyri-sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı əməliyyatlar üzrə çəkilən, lakin bölüşdürülməsi mümkün olmayan xərclərin gəlirdən çıxılan məbləği vergiyə cəlb edilən gəlirlərin vergi ödəyicisinin ümumi gəlirlərində xüsusi çəkisi əsasında müəyyən edilir. Həmin Məcəllənin 171.3-cü maddəsinə əsasən müstəqil elementlərdən ibarət əməliyyat bölünərkən vergiyə cəlb edilən və ƏDV-dən azad olan əməliyyatlara ayrılırsa, onlara ayrı-ayrı əməliyyatlar kimi baxılır.
38. Bundan başqa nəzərə alınmalıdır ki, Vergi Məcəlləsinin 12-ci maddəsinə əsasən vergitutma elementlərindən biri də vergi dövrüdür. Kameral qaydada ƏDV məbləği hesablanan zaman təqvim ayında baş vermiş əməliyyatlar nəzərə alınmalıdır. Vergi Məcəlləsinin 178-ci maddəsinə əsasən ƏDV üzrə hesabat dövrü təqvim ayı sayılır. Vergi orqanı kameral qaydada ƏDV hesabladığı zaman hesabat dövründə, yəni müvafiq olaraq 2023-cü ilin yanvar, 2022-ci ilin sentyabr və 2022-ci ilin noyabr ayında baş vermiş əməliyyatları əsas götürməli idi. ƏDV üçün vergitutma obyekti malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi, xidmətlərin göstərilməsi və vergi tutulan idxaldır (maddə 159.1). Vergi tutulan əməliyyatın vaxtı isə təqdim edilən mallar (işlər və xidmətlər) üçün ödəmənin aparıldığı vaxtdır ki, bu da Vergi Məcəlləsinin 166.1-ci maddəsi ilə tənzimlənir.
39. Vergi tutulan dövriyyədən büdcəyə ödənilməli olan ƏDV məbləği isə Vergi Məcəlləsinin 174.1-ci maddəsi ilə tənzimlənir. Həmin maddəyə əsasən Vergi Məcəlləsinin 166-cı maddəsinə uyğun olaraq hesabat dövrü ərzində vergi tutulan dövriyyədən büdcəyə ödənilməli olan ƏDV-nin məbləği bu Məcəllənin 173.1-ci maddəsinə uyğun olaraq vergi tutulan dövriyyədən hesablanan verginin məbləği ilə bu Məcəllənin 175-ci maddəsinə uyğun olaraq əvəzləşdirilməli olan verginin məbləği arasındakı fərq vergi tutulan dövriyyədən büdcəyə ödənilməli olan ƏDV-ni təşkil edir.
40. Qeyd olunan maddələrin məzmunundan görünür ki, 2023-cü ilin yanvar, 2022-ci ilin sentyabr və 2022-ci ilin noyabr ayında iddiaçı üçün vergitutma obyekti (təqdim edilən mallar (işlər və xidmətlər)) olmalıdır ki, iddiaçı həmin vergitutma obyektinin dəyərini vergi dərəcəsinə vurmaqla alınan ədəddən əvəzləşdirilmiş ƏDV-ni çıxaraq yaranan fərqi büdcəyə ödəmiş olsun. Lakin iddiaçının göstərilən aylarda sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olması, hər hansı mal (iş və ya xidmət) təqdim etməsi, bank hesablarına pul vəsaiti daxil olması işin halları ilə təsdiqlənmədiyindən vergi orqanının hesabladığı vergi məbləği əsassızdır.
41. Bu baxımdan, kollegiya hesab edir ki, birinci instansiya məhkəməsi iddia tələbini təmin edərkən düzgün nəticəyə gəlmişdir. Odur ki, apellyasiya şikayəti təmin edilməməli, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır.
42. Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 87.6-cı maddəsinə əsasən, apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər.
43. Göstərilənlərə əsasən və Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 87, 90 və 94-cü maddələrini rəhbər tutaraq, məhkəmə kollegiyası
QƏRARA ALDİ:
Apellyasiya şikayəti təmin edilməsin. Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin 08 dekabr 2023-cü il tarixli, 2-1(118)-2869/2023 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay müddətində Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasına (AZ 1025, Bakı şəhəri, Yusif Səfərov küçəsi 14, 1193-cü məhəllə) Sumqayıt Apellyasiya Məhkəməsi (Sumqayıt şəhəri, Sülh prospekti, 70) vasitəsilə kassasiya şikayəti verilə bilər.