Sumqayıt Apellyasiya Məhkəməsi Qərar — İş №2-1(105)-523/2022

Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Sumqayıt şəhəri İş № 2-1(105)-523/2022 09.09.2022 SUMQAYIT APELLYASİYA MƏHKƏMƏSİ Hakimlər Babayeva Hökümə Çingiz qızı (sədrlik edən və məruzəçi), Məmmədov Zahid Tahir oğlu və Məmmədov Fuad Əli oğlundan ibarət tərkibdə, Hüseynli Aydın Hüseyn oğlunun katibliyi, İddiaçının nümayəndəsi və vəkili Vəkil, Cavabdehin nümayəndəsi X1, Üçüncü şəxsin nümayəndəsi X2 iştirakı ilə İddiaçı MMC-nin cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin 2 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinə qarşı “xx.xx.2020-ci il tarixli **********137139 saylı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarın ləğv olunması” tələbinə dair inzibati mübahisə üzrə Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin 06 may 2022-ci il tarixli, 2-1(118)-38/2022 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinə Sumqayıt Məhkəmə Kompleksinin binasında açıq məhkəmə iclasında şifahi məhkəmə baxışı qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin 2 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinin xx.xx.2019-cu il tarixli, **********195520 nömrəli səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi haqqında qərarı ilə İddiaçı MMC üzrə Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən vergilər və digər ödənişlərə dair qanunvericiliyə əməl edilməsi vəziyyətinin düzgünlüyünün yoxlanılması məqsədi ilə 2016-ci il noyabr ayından 2019-cu ilin oktyabr ayına qədər olan dövrlər üzrə növbəti səyyar vergi yoxlaması təyin edilmişdir. 2 saylı Ərazi Vergilər İdarəsi tərəfindən tərtib olunmuş xx.xx.2020-ci il tarixli **********198795 nömrəli səyyar vergi yoxlaması aktına görə vergi ödəyicisi tərəfindən mənfəət vergisi üzrə 1235914,42 manat, əlavə dəyər vergisi üzrə 1884644,52 manat vergi borcunun azaldılması aşkar edilmişdir. 2 saylı Ərazi Vergilər İdarəsinin 11 iyun 2020-ci il tarixli **********137139 nömrəli vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında qərarı ilə iddiaçı barəsində ümumilikdə 3120558,94 manat vergi məbləği, həmin məbləğin 50 faizi məbləğində 1156575,53 manat maliyyə saksiyası, həmçinin Vergi Məcəlləsinin 57.1-ci maddəsinə əsasən (arayışın vaxtında təqdim edilməməsinə görə) 680 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ a) Birinci instansiya məhkəməsində icraat İddiaçı MMC cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin 2 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinə qarşı iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət edərək, cavabdehin 11 iyun 2020-ci il tarixli **********137139 nömrəli vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə qərarının ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. İddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, Dövlət Vergi Xidmətinin 2 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinin xx.xx.2019-cu il tarixli **********195520 nömrəli Qərarına əsasən İddiaçı MMC-də növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması keçirilmişdir. Yoxlamanın nəticələri üzrə xx.xx.2020-ci il tarixli **********198795 nömrəli səyyar vergi yoxlaması Aktı tərtib olunmuş və həmin Aktda qeyd olunanlara əsasən xx.xx.2020-ci il tarixli **********137139 saylı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərar qəbul edilərək 3120047,7 manat məbləğində əlavə vergilər, 1156575,53 manat məbləğində isə maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Hesab edir ki, aşağıda qeyd olunan əsaslara görə aparılan yoxlama tamamilə qanunsuz olduğu üçün mübahisələndirilən xx.xx.2019-cu il tarixli qərar ləğv olunmalıdır. Aktın 1.1-ci bəndindən göründüyü kimi aparılan yoxlama xx.xx.2019-cu il tarixdə başlamış və xx.xx.2020-ci il tarixdə başa çatmışdır (109 təqvim günü). Eyni zamanda, xx.xx.2020-ci il tarixli və xx.xx.2020-ci il tarixli qərarlarla ardıcıl 2 dəfə dayandırılmış, xx.xx.2020-ci il tarixdə isə hazırda mübahisələndirilən qərarın qəbul olunması üzrə təkliflərin əks olunduğu yoxlama aktı tərtib edilmişdir. Yoxlamanın başlamasından sonra göstərilən müddətlərə nəzər yetirdikdə cavabdeh tərəfindən yoxlamanın müddətinin kobud şəkildə pozulduğu müəyyən edilir. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 38.2-ci maddəsinə əsasən, səyyar vergi yoxlaması 30 gündən artıq davam edə bilməz. Müstəsna hallarda, yuxarı vergi orqanının qərarına müvafiq olaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi müddəti 90 günə qədər artırıla bilər. Lakin, göründüyü kimi, yoxlama dayandırma müddətləri istisna (61 təqvim günü) olmaqla, 45 təqvim gününü (109-61) əhatə etmişdir ki, bununla da, Məcəllənin yuxarıda göstərilən imperativ tələbi pozulmuşdur. 30 noyabr 2018-ci il tarixli 1356 nömrəli Qanunla Vergi Məcəlləsinə əlavə edilən və xx.xx.2019-cu il tarixdən qüvvəyə minən 67.15ci maddəyə görə, vergi orqanı tərəfindən keçirilən vergi nəzarəti zamanı vergi ödəyicisinin uçot məlumatlarında göstərilən malların faktiki olaraq onun sahibliyində olmadığı aşkar edildikdə vergilər həmin halın aşkar edildiyi hesabat dövrü üzrə, səyyar vergi yoxlaması zamanı isə yoxlama ilə əhatə edilən sonuncu hesabat dövrü üzrə hesablanır. Yoxlama aktından göründüyü kimi, cavabdeh tərəfindən xx.xx.2019-cu il tarixdən qüvvəyə minən və həmin tarixdən sonra yaranan münasibətlərə şamil olunmalı olan normanı əvvəlki illərə tətbiq etməklə iddiaçının vəziyyətini ağırlaşdırmışdır. Halbuki, Azərbaycan Respublikasının Konstitusiyasının 149-cu maddəsinin Vİİ bəndinə görə, fiziki və hüquqi şəxslərin hüquqi vəziyyətini yaxşılaşdıran, hüquq məsuliyyətini aradan qaldıran və ya yüngülləşdirən normativ hüquqi aktların qüvvəsi geriyə şamil edilir. Başqa normativ hüquqi aktların qüvvəsi geriyə şamil edilmir. Eyni zamanda, 29 noyabr 2019-cu il tarixli 1704 nömrəli Qanunla Vergi Məcəlləsinə əlavə edilən 166.2-ci maddənin də tələbləri gözlənilməmişdir. Belə ki, cavabdeh tərəfindən malların təqdim edildiyi vaxt müəyyənləşdirilmədən bütün satış yoxlamanın sonuncu dövrünə tətbiq edilmişdir. Halbuki, Vergi Məcəlləsinin 166.2-ci maddəsi xüsusi, 67.15-ci maddəsi isə ümumi normadır. İki norma arasında ziddiyyət olduqda xüsusi norma tətbiq edilməlidir. “Normativ hüquqi aktlar haqqında” Konstitusiya qanununun 10.4-cü maddəsinə görə, eyni normativ hüquqi aktda ümumi və xüsusi normalar arasında ziddiyyət mövcud olduqda xüsusi norma tətbiq edilir. Cəmiyyətə 2016cı il üzrə hesablanan mənfəət vergisi isə Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən olunmuş hesablama müddəti bitdikdən sonra həyata keçirilmişdir. Belə ki, Məcəllənin 2016-cı il üçün qüvvədə olan redaksiyasında 56.1-ci, 83-cü və 85.4-cü maddələrə əsasən vergi orqanının hesabat dövrü bitdikdən sonra 3 il ərzində vergiləri hesablamaq hüququ mövcud olmuşdur. 2016-cı il üzrə vergilərin hesablanmasının son günü 2020-ci ilin 31 mart tarixidir. Mübahisələndirilən inzibati akt isə xx.xx.2020-ci il tarixdə qəbul edilmişdir. Göstərilənləri vergi orqanı tərəfindən həmin vergi məbləğinə tətbiq olunan maliyyə sanksiyasının inzibati aktda əksini tapmamasından da müəyyən etmək mümkündür. Belə ki, cavabdeh 2016-cı ilin mənfəət vergisi üzrə hesablanan maliyyə sanksiyasını müddət ötdüyü üçün hesablamamış, əsas vergi hissəsini isə qanunsuz olaraq əlavə hesablama kimi tətbiq etmişdir. Halbuki, qanunvericilikdə 3 illik hesablama müddətinin yalnız maliyyə sanksiyasına deyil, bütün növ vergilərə şamil olunması açıq şəkildə göstərilmişdir. Cavabdeh orqan iddia tələbinə etirazında qeyd etmişdir ki, cavabdeh vergi orqanının xx.xx.2019-cu il tarixli **********195520 nömrəli qərarına əsasən iddiaçıda noyabr 2016-ci il tarixdən oktyabr 2019-cu il tarixədək olan dövrlərini əhatə etməklə növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması təyin edilmiş və həmin qərar və yoxlamanın qeydiyyata alınmasına dair sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarış iddiaçının nümayəndəsi tərəfindən imzalanaraq tanış olması barədə müvafiq qeydlər aparılmışdır. Vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün zəruri olan sənədlərin təqdim edilməsi üçün iddiaçıya xx.xx.2019-ci il tarixli **********195773 nömrəli Tələbnamə verilmiş, lakin tələbnamədə göstərilən və Dövlət Vergi Xidmətinin baza məlumatlarında (AVİS ve Hesabat/Axtarış informasiya sistemi) olmayan sənədlər yoxlamaya təqdim edilməmişdir. İddiaçı MMC-nin rəhbəri xx.xx.2020-ci il tarixli izahatında yoxlama üçün zəruri olan və müvafiq tələbnamədə göstərilən sənədlərin onda olmadığını, MMC-ni alqısatqı müqaviləsinə əsasən aldığını və həmin sənədlərin MMC-nin daha öncəki rəhbərində olduğunu bildirmişdir. Sənədlərin alınması məqsədi ilə xx.xx.2020-ci il tarixli **********013700 nömrəli məktubla məhkəməyə müraciət edilmişdir. Eyni zamanda yoxlama üçün zəruri olan sənədlər yoxlamaya təqdim edilmədiyindən Vergi Məcəlləsinin 36.3-cü maddəsinə uyğun olaraq, iddiaçı MMC-nin digər şəxslərlə əlaqədar fəaliyyəti barədə vergi yoxlamasının predmetinə aid olan sənədlərin və məlumatların alınması üçün aidiyyəti üzrə məktublarla müraciət edilmiş və cavablar alınmışdır. Səyyar vergi yoxlaması baza, alınmış bank məlumatları, qarşılıqlı əlaqələr və vergilərin hesablanması üçün zəruri olan digər sənədlər əsasında aparılmışdır. Səyyar vergi yoxlaması nəticəsində müəyyən edilmişdir: Əlavə dəyər vergisi üzrə: İddiaçı MMC tərəfindən illər üzrə müvafiq EVHF əldə etməklə "xxxx" QSC-dən müxtəlif növ yanacaq alınmışdır. İddiaçı MMC-nin digər şəxslərlə əlaqədar fəaliyyəti barədə vergi yoxlamasının predmetinə aid olan sənədlərin və məlumatların alınması üçün aidiyyəti üzrə məktublarla müraciət edilmişdir. Alınmış cavablarda əldə edilmiş yanacağın istifadəsi və satılması barədə heç bir məlumat əldə etmək mümkün olmamışdır. Həmin yanacağın ölkə daxilində istehsal olunan və satılan neft məhsullarının şirkətdaxili, təchizat, topdansatış və pərakəndə satış tarifləri nəzərə alınmaqla yanacağın satmalı olduğu qiymət nəzərə alınaraq (ƏDV-siz, yol vergisiz) 52138307,56 manat müəyyən edimişdir. Vergi ödəyicisi tərəfindən xx.xx.2016-cı il tarixdən xx.xx.2019-cu il tarixədək ƏDV-siz dəyəri 52841194,55 manat olan EVHF təqdim edilmişdir. Göstərilənləri nəzərə alaraq Vergi Məcəlləsinin 67.15ci və 159.1-ci maddələrinə əsasən əldə edilən yanacağın satışa verildiyi və yoxlama ilə cəmi (52841194,55+52138307,56=) 104979502,11 manat ƏDV-siz dövriyyə müəyyən edilmişdir. Beləliklə səyyar vergi yoxlaması ilə Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 58,1 maddəsinə əsasən əlavə dəyər vergisinin bəyannamədə göstərilən məbləğinin, bəyannamədə göstərilməli olan məbləğinə nisbətən 1884644.52 manat azaldılmasına görə 50% məbləğində, yəni 942322,26 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Mənfəət vergisi üzrə: Dövlət Vergi Xidmətinin baza məlumatlarına əsasən, “Greenroom" MMC-nin ƏDV depozit hesabından alınan çıxarışa əsasən 9500056.68 manat ƏDV məbləği daxil olmuşdur. Vergi ödəyicisi yoxlamanın əhatə etdiyi dövrdə gəlir və xərclərin uçotunu kassa metoduna əsasən apardığı üçün, mədaxil olan məbləğ əsasında ********.67 manat dövriyyə müəyyən edilərək mənfəət vergisinin hesablanmasında əsas olaraq götürülmüşdür. Səyyar vergi yoxlaması zamanı alınmış bank məlumatlarına əsasən “Greenroom" MMC-nin bank hesablarına ********.00 manat məbləğ mədaxil olmuşdur. Vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim edilmiş mənfəət vergisi bəyannaməsində göstərilən xərc məbləğlərinin bilavasitə malların təqdim edilməsi ilə bağlı olub-olmaması barədə yoxlamaya heç bir sənəd təqdim edilmədiyindən və MMC-nin rəhbərinin xx.xx.2020-ci il tarixli izahatına əsasən görülmüş işlər barədə onda heç bir sənədin olmadığını bildirdiyindən qeyd olunan xərc yoxlama ilə nəzərə alınmamışdır. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsi rəhbər tutularaq Nazirlər Kabinetinin 01 mart 2001- ci il tarixli 55 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmiş (04 aprel 2003-cü il tarixli Qərarı ilə edilmiş əlavə və dəyişikliklərlə) vergi ödəyicisinin əldə etdiyi mənfəəti birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığı hallarda mənfəətin hesablanması Qaydalarına əsasən şərti rentabellik norması əsasında vergiyə cəlb olunan mənfəət müəyyən edilmişdir. Beləliklə, vergi ödəyicisinin 1235914.42 manat mənfəət vergisinin azaldığı, 511.24 manat mənfəət vergisinin artıq hesablandığı müəyən edilmişdir. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 58.1 maddəsinə əsasən mənfəət vergisinin bəyannamədə göstərilən məbləğinin, bəyannamədə göstərilməli olan məbləğinə nisbətən 1235914.42 azaldılmasına görə 50% məbləğində, yəni 617957.21 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Səyyar vergi yoxlamasının nəticələri xx.xx.2020-ci il tarixli **********198795 nömrəli aktla rəsmiləşdirilmiş və həmin akta əsasən xx.xx.2020-ci il tarixli **********137139 nömrəli “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərar qəbul edilmiş və qeyd olunan qərara əsasən 4681007.18 manat məbləğində (o cümlədən Vergilər Məcəlləsinin 159.1-ci maddəsinə əsasən 1884644.52 manat əlavə dəyər vergisi üzrə və NK-ə 55 saylı qərarına əsasən 1235403.18 manat mənfəət vergisi üzrə əlavə vəsait hesablanması, vergi hüquqpozuntusuna yol verdiyinə görə Məcəllənin 58.1-ci maddəsinə əsasən 1560959.48 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir) əlavə vergi hesablanmışdır. Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin 10 iyun 2021-ci il tarixli 2-1(118)-325/2021 nömrəli qərardadı ilə “SOCAR” Petroleum” QSC üçüncü şəxs qismində inzibati məhkəmə icraatına cəlb edilmişdir. Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin 06 may 2022-ci il tarixli, 2-1(118)-38/2022 nömrəli qərarı ilə iddia təmin edilərək, İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin 2 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinin xx.xx.2020-ci il tarixli **********137139 saylı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərar ləğv edilmişdir (hakim: İ.Quliyev). Cavabdeh həmin qərardan apellyasiya şikayəti verərək qərarın ləğv edilərək iddia tələbinin təmin edilməməsi barədə yeni qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. APELLYASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ, MƏHKƏMƏ İCRAATİ İŞTİRAKÇİLARİNİN İZAHATLARİ a) Apellyasiya şikayətinin dəlilləri Birinci instansiya məhkəməsi qərarında qeyd etmişdir ki, səyyar vergi yoxlaması Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinin tələbləri pozulmaqla aparılmış, 2016-cı il üzrə hesablanmış mənfəət vergisi hesablama müddəti başa çatandan sonra hesablanmış, cavabdeh vergi orqanı şərti rentabellik norması tətbiq etməklə Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsində sadalanan ardıcıllığı gözləməmiş, ƏDV məbləği ilə bağlı isə təkrarlanan elektron vergi hesab fakturalarına görə vergi hesablanmışdır. Bununla bağlı bildirir ki, xx.xx.2019-cu il tarixli, **********520200 nömrəli xidməti məktubla müraciət olunaraq vergi ödəyicisi İddiaçı MMC-də Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan məlumatlar əsasında vergilər və digər icbari ödənişlərə dair qanunvericiliyə əməl edilməsi vəziyyətinin düzgünlüyünün yoxlanılması zərurətinin olması göstərilmişdir. Belə ki, yoxlanılan dövrdə "xxxx" MMC-nin fəaliyyəti faktiki olaraq “ixtisaslaşdırılmış tikinti işləri” olmuş, istifadəsində heç bir faktiki olaraq obyekt olmamış, buna baxmayaraq, iddiaçı tərəfindən illər üzrə müvafiq olaraq EVHF əldə etməklə "xxxx" QSC-dən 2016-cı il ərzində ƏDV-li 19200423,02 manat, xx.xx.2017-ci il tarixdən xx.xx.2017-ci il tarixədək ƏDV-li 19745705,12 manat, xx.xx.2017-ci il tarixdən xx.xx.2017-ci il tarixədək ƏDV- li 14796584,12 manat və 2018-ci il ərzində ƏDV-li 1266267,82 manat yanacaq almış və bununla bağlı hər hansı hesabatı vergi orqanına təqdim etməmişdir. Həmçinin, Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsində olan ardıcıllıqla bağlı bildirir ki, səyyar vergi yoxlaması keçirilən zaman sənədlər yoxlamaya təqdim edilmədikdə və yaxud mühasibat uçotu müəyyən edilmiş qaydada da aparılmadıqda cavabdeh tərəfindən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ nəzərdə tutulmuşdur. İlk olaraq belə əlaqəli məlumatlar kimi iddiaçıya aid olan məlumatlardan istifadə edilməsi müəyyən edilmişdir. İşin hallarına görə qiymət verilən məlumat, vergi ödəyicisinin gəlirləri barədə rəsmi məlumat, görülmüş işlərin fiziki həcmi barədə məlumat əlaqəli məlumat kimi qiymətləndirilməklə vergilərin hesablanması üçün əsas kimi qəbul edilmişdir. Mənfəət vergisinin hesablanmasının xüsusi qaydası isə ondan ibarətdir ki, əgər həmin məlumatlar əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərini və ya xərclərini müəyyən etmək mümkündürsə, bu halda mənfəət vergisi müvafiq icra hakimiyyəti orqanı tərəfindən müəyyən edilmiş qaydalar əsasında hesablanır. Mənfəət vergisinin hesablanmasının qaydası Azərbaycan Respublikasının Nazirlər Kabinetinin 01 mart 2001-ci il tarixli, 55 saylı qərarı ilə təsdiq edilmiş “Vergi ödəyicisinin əldə etdiyi mənfəəti (gəliri) birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığı hallarda mənfəətin (gəlirin) hesablanması Qaydaları” ilə müəyyən edilmişdir. Beləliklə, qanunveriliciyin müddəalarından göründüyü kimi, baxılan məsələ ilə bağlı vergilərin hesablanmasının hüquqi əsası ilk olaraq Vergi Məcəlləsinin 67.1-ci maddəsi təşkil edir ki, həmin maddədə birbaşa olaraq vergi ödəyicisinə aid məlumatlardan istifadə edilməsi nəzərdə tutulmuşdur. Həmin məlumatlar əsasında vergi ödəyicisinin gəlirini dəqiq müəyyən etmək mümkün olduğu halda, vergi orqanına 67.14-cü maddəyə əsasən mənfəət vergisini hesablamaq hüququ verilmişdir. Həmçinin, təkrarlanan VHF üzrə 2533300,3 manat məbləğ iddiaçı tərəfindən təkrar olaraq əvəzləşdirilmişdir. (ƏDV məbləği 455993,96 manat). Məhkəmə qərarında qeyd etmişdir ki, iddiaçı tərəfindən 2016-cı ilin yanvar ayında alınmış mallar da yoxlama dövrünə aid edilərək əlavə vergi məbləği hesablanmışdır. Bununla bağlı qeyd edir ki, Vergi məcəlləsinin 67.15-ci maddəsinə əsasən vergi orqanı tərəfindən keçirilən vergi nəzarəti zamanı vergi ödəyicisinin uçot məlumatlarında (mühasibat uçotu və ilkin uçot sənədlərində) göstərilən malların faktiki olaraq onun sahibliyində olmadığı aşkar edildikdə vergilər həmin halın aşkar edildiyi hesabat dövrü üzrə, səyyar vergi yoxlaması zamanı isə yoxlama ilə əhatə edilən sonuncu hesabat dövrü üzrə hesablanır. Bu maddənin məqsədləri üçün təqdim edilən mallar bir əqd və ya müqavilə üzrə təqdim edilmiş hesab edilir. İddiaçı tərəfindən 2016-cı ilin yanvar ayında alınmış yanacaq yoxlama dövründə iddiaçının mal qalığında olmadığına görə səyyar vergi yoxlaması zamanı yoxlama ilə əhatə edilən sonuncu hesabat dövrü üzrə əlavə vergi məbləği hesablanmışdır. b) Apellyasiya şikayətinə qarşı etiraz təqdim edilməmişdir. c) Məhkəmə icraatı iştirakçılarının izahatları Məhkəmə kollegiyasının iclasında iştirak edən cavabdehin nümayəndəsi apellyasiya şikayəti ilə eyni məzmunda izahat verərək, birinci instansiya məhkəməsinin qərarının ləğv edilməsi və iddia tələbinin təmin edilməməsi barədə yeni qərar qəbul edilməsini xahiş etdi. Məhkəmə kollegiyasının iclasında iştirak edən iddiaçının nümayəndəsi və vəkili apellyasiya şikayətinin dəlillərini qəbul etməyərək, iddia ərizəsi ilə eyni məzmunda izahat verərək izahatında əlavə olaraq qeyd etdi ki, yanacağın satışı pərakəndə qaydada deyil, hər tonuna 50,0 manat ticarət əlavəsi əlavə edilməklə həyata keçirilmiş, lakin hətta malların vergi orqanının qeyd etdiyi kimi pərakəndə satışının həyata keçirildiyi nəzərə alınsa belə, iddiaçı MMC-nin bu halda da vergi öhdəliyi yaranmayacağını qeyd etmişdir. İddiaçının nümayəndəsi və vəkili birinci instansiya məhkəməsinin qərarının dəyişdirilmədən saxlanılması barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etdi. Məhkəmə kollegiyasının iclasında iştirak edən üçüncü şəxsin nümayəndəsi mübahisənin həllini məhkəmənin mülahizəsinə buraxdığını bildirdi. TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi: Maddə 3. Vergilərin müəyyən edilməsinin və tutulmasının əsasları Maddə 3.8. Heç bir şəxsin üzərinə bu Məcəllə ilə müəyyən edilən vergilərin xüsusiyyətlərinə malik olan və bu Məcəllə ilə müəyyən edilməyən, yaxud bu Məcəllə ilə müəyyən edilən qaydalardan fərqli olaraq müəyyən edilən vergilər ödəmək vəzifəsi qoyula bilməz. Maddə 23. Vergi orqanlarının hüquqları Maddə 23.1.1. Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilmiş hallarda və qaydada kameral və səyyar vergi yoxlamalarını, operativ vergi nəzarətini keçirmək vergi orqanının hüquqlarına aid edilmişdir. Maddə 32. Səyyar vergi yoxlaması 38.2. Vergi ödəyicisinə göndərilən bildirişdə vergi yoxlamasının əsası və tarixi, habelə vergi ödəyicisinin və vergi orqanlarının hüquq və vəzifələri göstərilməlidir. Növbəti səyyar vergi yoxlaması təqvim ili ərzində bir dəfədən çox olmayaraq keçirilir. Səyyar vergi yoxlaması 30 iş günündən artıq davam edə bilməz. Müstəsna hallarda, yuxarı vergi orqanının qərarına müvafiq olaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi müddəti 90 iş gününə qədər artırıla bilər. Maddə 36. Vergi yoxlamaları və maliyyə institutlarında vergi monitorinqi Maddə 36.2. Vergi yoxlamaları keçirildikdə, vergi orqanları və onların vəzifəli şəxsləri düzgün qərar qəbul edilməsi üçün əhəmiyyətli olan bütün halları, o cümlədən, vergi ödəyicisi üçün əlverişli olan halları aydınlaşdırmalıdırlar. 36.3. Bu Məcəllədə başqa hal müəyyən edilməmişdirsə, səyyar vergi yoxlaması mənfəət, gəlir, əmlak və torpaq vergiləri üzrə vergi ödəyicisinin son 3 təqvim ilindən çox olmayan fəaliyyətini, digər vergilər üzrə həmin yoxlamanın keçirildiyi il də daxil olmaqla vergi ödəyicisinin son 3 ildən çox olmayan fəaliyyətini əhatə edə bilər. Maddə 53. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətin ümumi əsasları Maddə 53.3. Bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur. Maddə 67. Vergitutma obyektinin ayrı-ayrı hallarda müəyyən edilməsi qaydaları Maddə 67.1. Bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini aşağıda göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır: 67.1.1. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi orqanına əvvəlki hesabat dövrləri üçün təqdim edilmiş vergi bəyannamələri; 67.1.2. vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdankənar gəlirləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.3. vergi ödəyicisinin xərcləri, o cümlədən fərdi istehlakı üçün malların (daşınar və daşınmaz əmlakın), işlərin və xidmətlərin alınmasına çəkilən xərcləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.4. vergi ödəyicisinin mülkiyyətində və ya istifadəsində olan maddi və qeyrimaddi əmlak barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.5. vergi ödəyicisi tərəfindən istehsal olunmuş və (və ya) təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) fiziki həcmi barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.6. vergi ödəyicisinin idxal-ixrac əməliyyatları barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.7. vergi ödəyicisinin bank hesablarındakı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti barədə alınan rəsmi məlumatlar; 67.1.8. vergi ödəyicisində aparılmış xronometraj müşahidələrin nəticələri; 67.1.9. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar, o cümlədən vergi orqanı tərəfindən həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı əldə edilmiş vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə məlumatlar. 67.2. Vergi ödəyicisi tərəfindən ödənilməli olan verginin əlaqəli məlumatlara əsasən müəyyənləşdirilməsi üçün aşağıda göstərilən meyarlar nəzərə alınmaqla vergi ödəyicisinin fəaliyyətinə analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisinin vergi orqanında olan məlumatlarından istifadə edilir: 67.2.1. eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli malların istehsalı; 67.2.2. eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi və xidmətlərin göstərilməsi; 67.2.3. fəaliyyət göstərilən ərazi. Maddə 67.4 Vergi ödəyicisi barədə əlaqəli məlumatları əldə etmək mümkün olmadıqda, vergilər analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicilərinin uçot və hesabat məlumatları əsasında hesablanır. “İnzibati icraat haqqında” Azərbaycan Respublikasının Qanunu: Maddə 24. İşin hallarının obyektiv araşdırılması 24.1. İnzibati orqan inzibati icraat zamanı işin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları hərtərəfli, tam və obyektiv araşdırmağa borcludur. 24.2. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin xeyrinə olan halların araşdırılmasından və nəzərə alınmasından imtina edə bilməz. 24.3. İnzibati icraat zamanı işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir. 24.4. Təqdim olunmuş sübutlar yetərli olmadıqda, inzibati orqan öz təşəbbüsü ilə əlavə sübutlar toplamağa borcludur. Maddı 47. Sübutların qiymətləndirilməsi Maddə 47.1. İnzibati orqan sübutlara iş üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki və hüquqi hallara müvafiq olaraq qiymət verir. Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsi: Maddə 14. Sübut etmə vəzifəsi Maddə 14.1. Mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Maddə 58.7. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Maddə 81. Apellyasiya şikayəti vermək hüququ 81.1. İnzibati məhkəmələr tərəfindən qəbul olunmuş qərarlardan və ya qərardadlardan, bu Məcəllədə nəzərdə tutulmuş hallar istisna olmaqla, şikayət verilə bilər. Şikayətə apellyasiya qaydasında apellyasiya instansiyası inzibati kollegiyaları (bundan sonra - apellyasiya instansiyası məhkəmələri) tərəfindən baxılır Maddə 85. Şikayətin verilməsinə dair tələblər 85.1. Şikayət məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 30 gün, məhkəmə qərardadının isə elan olunduğu gündən 10 gün müddətində inzibati məhkəmə vasitəsilə verilir. Maddə 87.6. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Maddə 87.8. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi qərarını əsaslandırmağa borcludur. Maddə 89. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının qanuni qüvvəyə minməsi Bu Məcəllənin 94.1-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş müddətdə şikayətin verilmədiyi və ya proses iştirakçıları tərəfindən şikayətin geri götürüldüyü hallarda, məhkəmə qərarı onun təqdim olunduğu gündən 30 gün, məhkəmə qərardadı isə 10 gün keçdikdən sonra qanuni qüvvəyə minir. Maddə 90. Kassasiya şikayəti vermək hüququ 90.1. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərar və ya qərardadlarından, bu Məcəllədə nəzərdə tutulmuş hallar istisna olmaqla, Ali Məhkəmənin İnzibati kollegiyasına (bundan sonra – Ali Məhkəməyə) şikayət verilə bilər. APELLYASİYANİN MÜMKÜNLÜYÜ, APELLYASİYA BAXİŞİNİN HƏDLƏRİ Apellyasiya şikayəti vaxtında verilmişdir. Apellyasiya şikayəti formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət üzrə apellyasiya mümkün hesab edilmişdir. Birinci instansiya məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır. APELLYASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ Sumqayıt Apellyasiya Məhkəməsinin 09 sentyabr 2022-ci il tarixli, 2-1(118)-38/2022 nömrəli qərardadı ilə "xxxx" QSC-nin üçüncü şəxs qismində inzibati məhkəmə icraatına cəlb edilməsinə dair Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin 10 iyun 2021-ci il tarixli 2-1(118)- 325/2021 nömrəli qərardadı ləğv edilmişdir. Məhkəmə kollegiyası iş materiallarını nəzərdən keçirib, tərəflərin dinlənilmə hüququnu təmin edib, apellyasiya şikayətinin dəlillərini araşdıraraq, hesab edir ki, apellyasiya şikayəti təmin edilməməli, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır. Belə ki, birinci instansiya məhkəməsi tərəfindən maddi hüquq normaları düzgün tətbiq olunmuş, həmçinin, prosessual hüquq normalarının tələblərinə riayət edilmişdir. Məhkəmə kollegiyası birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə ilə razılaşaraq əlavə olaraq aşağıdakıları qeyd etməyi zəruri hesab edir: Cavabdehin 29 dekabr 2019-cu il tarixli qərarı ilə iddiaçı MMC barəsində növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması təyin edilmişdir. İlk növbədə, Vergi Məcəlləsi vergi ödəyicilərinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olmasına nəzarət etmək və büdcədən vergi məbləğlərinin yayındırılmasının qarşısının alınması (o cümlədən, vergilərin hesablanması üçün) məqsədilə vergi orqanına müxtəlif tədbirlər həyata keçirmək səlahiyyəti vermişdir ki, bunlar - kameral vergi yoxlaması, səyyar vergi yoxlaması (növbəti və növbədənkənar) və operativ vergi yoxlamasıdır. Vergi qanunvericiliyi hər üç yoxlamanın keçirilmə şərtlərini, qaydalarını tənzimləmiş və vergi orqanına qanunvericiliyin yol verdiyi hədlərdə qeyd edilən yoxlamalardan hər hansı birini seçməkdə diskresion səlahiyyət vermişdir. Hazırkı iş üzrə cavabdeh vergi orqanı, yuxarıda qeyd edildiyi kimi, iddiaçı barəsində növbədənkənar səyyar vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi qərarına gəlmiş və bu barədə 29 dekabr 2019-cu il tarixli qərar qəbul etmişdir. Cavabdehin vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında qərarı ilə iddiaçı barəsində 2016-cı il üzrə 808767,89 manat, 2017ci il üzrə 427146,53 manat mənfəət vergisi, həmin məbləğin 50 %-i miqdarında 213573,27 manat maliyyə sanksiyası, 2019-cu il üzrə 1884644,52 manat əlavə dəyər vergisi, həmin məbləğin 50 %-i miqdarında 942322,26 manat maliyyə sanksiyası hesablanmışdır. Məhkəmə kollegiyası iddiaçı barəsində hesablanmış mənfəət vergisi ilə bağlı aşağıdakıları qeyd edir: Cavabdeh vergi orqanı tərəfindən tərtib edilmiş xx.xx.2020-ci il tarixli **********198795 nömrəli səyyar vergi yoxlaması aktından görünür ki, yoxlama 2016-cı ilin noyabr ayından 2019-cu ilin oktyabr ayınadək olan dövrləri əhatə etmişdir. Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında qərarından görünür ki, vergi ödəyicisinə 2016-cı il üzrə 808767,89 manat, 2017-ci il üzrə 427146,53 manat mənfəət vergisi, həmin məbləğin 50 %-i miqdarında 213573,27 manat maliyyə sanksiyası hesablanmışdır. Bununla bağlı kollegiya iddiaçının iddia ərizəsindəki dəlilləri ilə razılaşaraq qeyd edir ki, mübahisələndirilən inzibati akt cavabdeh tərəfindən xx.xx.2020-ci il tarixdə qəbul edilmişdir. Qərar qəbul edilərkən 2016-cı il üzrə hesablanmış mənfəət vergisi qanunla müəyyən olunmuş hesablama müddəti başa çatdıqdan sonra aparılmışdır. Belə ki, mənfəət vergisi üzrə hesabat dövrü təqvim ilidir və 31 dekabr 2016-cı il tarixdə həmin müddət başa çatır. Vergi Məcəlləsinin 83.3-cü maddəsinin yoxlama dövründə qüvvədə olan redaksiyasına görə, vergi orqanının səyyar və kameral (bu Məcəllənin 37.2-ci maddəsində göstərilən hal üzrə kameral vergi yoxlaması ilə hesablama istisna olmaqla) vergi yoxlamasının nəticələrinə görə hesablanmış vergiləri, faizləri və maliyyə sanksiyalarını bu Məcəllənin 85.4-cü maddəsinə müvafiq olaraq hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində yenidən hesablamaq hüququ vardır. Həmin Məcəllənin 85.4-cü maddəsinin yoxlama dövrü üzrə mövcud redaksiyasına görə, vergi orqanları vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində vergi ödəyicisinin vergisini, faizləri və maliyyə sanksiyasını hesablamaq və hesablanmış məbləği yenidən hesablamaq, verginin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının hesablanmış (yenidən hesablanmış) məbləğini vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 5 il ərzində tutmaq hüququna malikdirlər. Göstərilən normalara sonrakı dəyişikliklər iddiaçının yoxlama dövründə qüvvədə olmadığı üçün onun barəsində tətbiq oluna bilməz. Qeyd olunan normalara əsasən müəyyən olunur ki, cavabdehin 2016-cı ilin mənfəət vergisi üzrə hesablama aparmaq hüququ 31 dekabr 2019-cu il tarixində başa çatmışdır. Lakin cavabdeh mübahisələndirilən inzibati aktı həmin tarixdən 5 ay, 11 gün sonra qəbul etmiş, bununla yuxarıda sadalanan maddələrin tələbləri pozulmuşdur. Həmçinin, kollegiya onu da diqqətə çatdırır ki, vergi orqanı tərəfindən iddiaçıya 2016cı il üzrə 808767,89 manat mənfəət vergisi hesablanarkən həmin məbləğin 50 %-i miqdarında maliyyə sanksiyası hesablanmamışdır. Bu isə bir daha vergi orqanının 3 illik müddəti ötürməklə mənfəət vergisini yenidən hesabladığını təsdiq etmiş olur. Həmçinin, işdən görünür ki, cavabdeh həm 2016-cı, həm də 2017-ci il üzrə mənfəət vergisini birbaşa şərti rentabellik norması tətbiq etməklə həyata keçirmişdir ki, bununla Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsinin tələbləri pozulmuşdur. Cavabdehin apellyasiya şikayətinin dəlili ondan ibarət olmuşdur ki, vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim edilmiş mənfəət vergisi bəyannaməsində göstərilən xərc məbləğləri h barədə yoxlamaya heç bir sənəd təqdim edilmədiyindən və MMC-nin rəhbəri izahatında görülmüş işlər barədə onda heç bir sənədin olmadığını bildirdiyindən qeyd olunan xərc yoxlama ilə nəzərə alınmamışdır. Bu səbəbdən, iddiaçıya Nazirlər Kabinetinin xx.xx.2001ci il tarixli 55 saylı qərarına əsasən şərti rentabellik norması əsasında mənfəət vergisi hesablanmışdır. Kollegiya cavabdehin dəlilini əsassız hesab edərək qeyd edir ki, vergilərin Vergi Məcəlləsinin 42.2-cü maddəsinə istinadən 67-ci maddəsinə müvafiq olaraq hesablanması ilə bağlı cavabdeh orqan diskresion səlahiyyətə malikdir. Başqa sözlə, hazırki mübahisəyə münasibətdə inzibati orqanın diskresion səlahiyyəti ödənilməli olan verginin məbləğinin əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablanması ilə bağlıdır. Vergilərin bu qaydada hesablanması cavabdehin öhdəliyi deyil, hüququdur. Lakin bununla bağlı qeyd olunmalıdır ki, inzibati orqan həmin qaydanı tətbiq etməklə verginin hesablanması barədə qərara gəldiyi hallarda, onun həmin hüququ artıq öhdəlik keyfiyyəti əldə edir və inzibati orqanın Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş qaydaya uyğun davranmaq öhdəliyi yaranır. Bu andan etibarən inzibati orqan həmin qaydanın şərtlərinə bağlıdır və bu şərtlərə əməl etməyə borcludur. İnzibati orqan eyni zamanda malik olduğu diskresion səlahiyyəti vergi qanunvericiliyi ilə müəyyən olunmuş hüdudlar çərçivəsində və həmin səlahiyyətlərin məqsədinə uyğun şəkildə düzgün həyata keçirməyə borcludur. Belə yanaşma diskresion səlahiyyətin mahiyyətindən irəli gəlir (Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsi İnzibati Kollegiyasının 12 yanvar 2022-ci il tarixli 2-1(102)-22/2022 saylı Qərarı). Vergi yoxlamasının aparılması zamanı vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı səbəblərdən mümkün olmadıqda, ödənilməli olan verginin məbləği əlaqəli məlumatlardan istifadə edilməklə hesablana bilər. Vergi Məcəlləsinin 67.4-cü maddəsində deyilir ki, vergi ödəyicisi barədə əlaqəli məlumatları əldə etmək mümkün olmadıqda, vergilər analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicilərinin uçot və hesabat məlumatları əsasında hesablanır. Göründüyü kimi, qanunverici vergilərin hesablanmasında vergi orqanına əvvəlcə əlaqəli məlumatlardan istifadə edilməsi, belə araşdırma kifayət etmədikdə analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicilərinin uçot və hesabat məlumatlarına istinad edilməsinə, qeyd olunan hər iki növ araşdırma mexanizmləri tükəndikdə isə 83.9-cu maddəsinə əsasən şərti rentabellik norması əsasında mənfəət vergisinin hesablanmasına icazə vermişdir. Lakin hazırki mübahisəyə münasibətdə vergilər cavabdeh tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsinin müəyyən etdiyi qaydada deyil, həmin Məcəllənin birbaşa 83.9-cu maddəsinin tələbləri çərçivəsində hesablanmışdır. Halbuki, həmin Məcəllənin 67ci maddəsinin tətbiqinin mümkünlüyünü, o cümlədən əlaqəli məlumatlardan, həmçinin analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicilərinin məlumatlarından istifadə etməklə ödənilməli verginin məbləğinin hesablanılması qaydasının tətbiqini istisna edən əsasların mövcud olduğu cavabdeh tərəfindən məhkəməyə təqdim olunmuş sənədlərlə və iş üzrə materiallarla təsdiq olunmur. Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsinə görə vergi ödəyicisinin əldə etdiyi mənfəəti (gəliri) birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığı halda, həmin mənfəət (gəlir) müvafiq icra hakimiyyəti orqanı tərəfindən müəyyən edilmiş qaydalar əsasında hesablanır. Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 01 mart 2001-ci il tarixli, 55 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Vergi ödəyicisinin mənfəəti birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığı hallarda mənfəətin hesablanması Qaydaları” nın 1-ci bəndində göstərilmişdir ki, bu Qaydalar Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 83.9-cu maddəsinə əsasən hazırlanmışdır və vergi ödəyicisinin əldə etdiyi mənfəəti birbaşa müəyyən etmək mümkün olmadığı hallarda mənfəətin hesablanması qaydalarını müəyyən edir. Lakin diskresion səlahiyyətlərin məhz bu qaydada həyata keçirilməsini zəruri edən şərtlərin, habelə 67.14-cü maddəyə istinadən 83.9-cu maddənin tətbiqini, yəni verginin şərti rentabellik tətbiq edilməklə hesablanması qaydasının tətbiqini zəruri edən hüquqi əsasların və halların mövcudluğu cavabdeh tərəfindən əsaslandırılmamış, həmçinin məhkəmə tərəfindən də müəyyən edilməmişdir. Nəzərə almaq lazımdır ki, diskresion səlahiyyət əsasında qərar (inzibati akt) qəbul etdiyi hallarda, inzibati orqan öz mülahizələrini dəqiq və aydın şəkildə izah etməyə, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyini əsaslandırmağa borcludur. Məhkəmə tərkibi iş materiallarını və işin müəyyən edilmiş həqiqi hallarını əsas götürərək hesab edir ki, cavabdeh orqan tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 67.14 və 83.9-cu maddələrinin tələblərinə əsasən səyyar vergi yoxlaması zamanı vergi ödəyicisinin gəlirinə şərti rentabellik göstəricisi tətbiq edilməklə vergi ödəyicisinin mənfəətinin hesablanması qanuni sayıla bilməz. İstinad olunan normalardan göründüyü kimi əksi sübut olunmayanadək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Bu zaman konkret sübutlar, dəlillərə istinad olunmalı, başqa sözlə vergi orqanı ehtimallara, fərziyələrə əsasən vergi ödəyicisini məsuliyyətə cəlb edə bilməz. İPM-nin 14.1-ci maddəsi baxımından, mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Qeyd edilənlərə əsasən, məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, vergi orqanı iddiaçıya mənfəət vergisi üzrə 1235914,42 manat vergi məbləği və 213573,27 manat maliyyə sanksiyası hesablamaqda haqlı olmamışdır. Məhkəmə kollegiyası iddiaçı barəsində hesablanmış ƏDV vergisi ilə aşağıdakıları qeyd edir: Səyyar vergi yoxlaması aktının 11 və 12-ci səhifələrindən görünür ki, vergi ödəyicisi tərəfindən illər üzrə müvafiq olaraq EVHF əldə edilməklə "xxxx" QSC-dən 2016-cı il ərzində ƏDV-li 19200423,02 manat, 24279,7 ton, xx.xx.2017-ci il tarixdən xx.xx.2017-ci il tarixədək ƏDV-li 19745705,12 manat, 24969,2 ton, xx.xx.2017-ci il tarixdən xx.xx.2017-ci il tarixədək ƏDV-li 14796584,12 manat, 14109,7 ton və 2018-ci il ərzində ƏDV-li 1266267,82 manat, 1202,7 ton yanacaq alınmışdır. Vergi ödəyicisi tərəfindən “vergi yoxlamasının keçirilməsi üçün zəruri olan sənədlərin təqdim olunması haqqında” tələbnamədə göstərilən sənədlər yoxlamaya təqdim edilməmiş, həmçinin, yoxlama üçün zəruri olan sənədlər yoxlamaya tam təqdim edilmədiyindən VM-nin 36.3-cü maddəsinə əsasən vergi ödəyicisinin digər şəxslərlə əlaqədar fəaliyyəti barədə vergi yoxlamasının predmetinə aid olan sənədlərin və məlumatların alınması üçün aidiyyatı üzrə məktublarla müraciət edilmiş, lakin alınmış cavablardan əldə edilmiş yanacağın istifadəsi və satılması barədə heç bir məlumat əldə etmək mümkün olmamışdır. Bu baxımdan, həmin yanacağın ölkə daxilində istehsal olunan və satılan neft məhsullarının şirkətdaxili, təchizat, topdansatış və pərakəndə satış tarifləri nəzərə alınmaqla yanacağın satılmalı olduğu qiymət (ƏDV-siz, yol vergisiz) 2016-cı ildə 18329136,28 manat, 2017-ci ildə 32634133,96 manat, 2018-ci ildə 1175037,32 manat, cəmi 52138307,56 manat müəyyən edilmişdir. Vergi ödəyicisi tərəfindən xx.xx.2016-cı il tarixdən xx.xx.2019-cu il tarixədək ƏDV-siz dəyəri 52841194,55 manat dəyərində EVHF təqdim edilmişdir. Göstərilənlərə əsasən, yanacaq satışa verildiyindən vergi ödəyicisinin ümumilikdə, 104979502,11 manat (52841194,55 + 52138307,56) dövriyyəsi müəyyən edilmişdir. Vergi ödəyicisi tərəfindən 2016, 2017 və 2018-ci illər üzrə cəmi, 94509254,8 manat cari dövriyyə təqdim edildiyindən 10470247,31 manat (104979502,11 - 94509254,8) əlavə dövriyyə müəyyən edilmiş, 2019cu ilin oktyabr ayı üzrə 884644,52 manat (10470247,31x 18%) əlavə dəyər vergisinin azaldığı müəyyən edilmişdir. Birinci instansiya məhkəməsində icraat zamanı müəyyən olunmuşdur ki, yoxlama dövrü 2016-cı ilin noyabr ayından başlasa da, vergi orqanı iddiaçıya 2016-cı ilin yanvar ayından alınmış yanacağa görə vergi məbləği hesablamışdır. Bununla bağlı kollegiya qeyd edir ki, səyyar vergi yoxlaması aktında qeyd olunur ki, iddiaçı MMC "xxxx" QSC-dən 2016-cı il ərzində 24279,7 ton yanacaq almışdır. İş materiallarında olan (iş cild 2, vərəqə səh.166) vergi ödəyicisinin aldığı mallar barədə məlumat cədvəlindən görünür ki, İddiaçı MMC tərəfindən "xxxx" QSC-dən xx.xx.2016-cı il tarixində 2551,264 ton, xx.xx.2016-cı il tarixində isə 1460,256 ton, ümumilikdə 2016-cı ilin noyabr, dekabr ayları ərzində 4011,52 ton yanacaq alınmışdır. Beləliklə, yoxlama dövrü 2016-cı ilin noyabr, 2019-cu ilin oktyabr ayınadək olan dövrü əhatə etsə də, vergi orqanı 2016-cı ilin yanvar ayından alınan mallara görə iddiaçıya əsassız olaraq ƏDV məbləği hesablamışdır. Həmçinin, birinci instansiya məhkəməsində icraat zamanı cavabdeh vergi orqanı tərəfindən məhkəməyə iddiaçı MMC-yə ƏDV hesablanmasında nəzərə alınan 194 ədəd təkrarlanan EVHF barədə cədvəl təqdim etmişdir. İş materiallarında olan (iş cild 3, səh.5) cavabdeh vergi orqanı tərəfindən birinci instansiya məhkəməsinə təqdim edilən cədvəllərdən görünür ki, iddiaçı MMC-nin dövriyyəsi 104979502,11 manat, 2019-cu ilin oktyabr ayı üzrə ƏDV məbləği 1884644,52 manat, maliyyə sanksiyası ilə birlikdə 2826966,77 manat olmuşdur. Təkrarlanan EVHF çıxıldıqdan sonra iddiaçının cəmi dövriyyəsi 99234443,81 manat müəyyən edilərək, 2019cu ilin oktyabr ayı üzrə ƏDV məbləği 850534,02 manat, maliyyə sanksiyası ilə birlikdə 1275801,03 manat olmuş, bununla da maliyyə sanksiyası daxil olmaqla 1551165,74 manat məbləğin (2826966,77-1275801,03=1551165,74) azaldılmalı olduğu qeyd edilmişdir. Lakin, təkrarlanan EVHF çıxıldıqdan sonra tərtib edilən cədvəldən görünür ki, iddiaçının 2016-cı il üzrə EVHF əsasında aldığı yanacaq 20499,641 ton qeyd edilmişdir. Belə ki, vergi orqanı son olaraq hesabladığı 850534,02 manat ƏDV məbləğini 2016-cı ilin yanvar ayından alınan yanacağı da yoxlama dövrünə aid etməklə hesablamışdır. Cavabdehin dəlillərinə görə vergi orqanı həm də yanacağın pərakəndə satış qiymətinə uyğun olaraq ƏDV məbləği hesablamışdır. İddiaçı isə məhkəmə iclasında izahatında yanacağın satışı pərakəndə qaydada deyil, hər tonuna 50,0 manat ticarət əlavəsi əlavə edilməklə həyata keçirilmiş, lakin hətta malların vergi orqanının qeyd etdiyi kimi pərakəndə satışının həyata keçirildiyi nəzərə alınsa belə, iddiaçı MMC-nin bu halda da vergi öhdəliyi yaranmayacağını qeyd etmişdir. Birinci instansiya məhkəməsində icraat zamanı Azərbaycan Respublikası Ədliyyə Nazirliyi Məhkəmə Ekspertiza Mərkəzi tərəfindən tərtib edilmiş 16 dekabr 2021-ci il tarixli, 9/7931 nömrəli məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizasının ekspert rəyindən görünür ki, yoxlama dövründə İddiaçı MMC tərəfindən alınan yanacağın həcmi 40463,1164 ton, yoxlama dövründə MMC tərəfindən alınan yanacağın dəyəri (ƏDV-siz) və yol vergisiz 30517752,95 manat, yoxlama dövründə alınan yanacağın həcminə Tarif Şurası tərəfindən müəyyən olunan pərakəndə satış qiymətləri tətbiq edilərsə, satılan yanacağın dəyəri (ƏDV-siz) və yol vergisiz ********.21 manat, yoxlama dövründə alınan yanacağın həcminə Tarif Şurası tərəfindən müəyyən olunan pərakəndə satış qiymətləri tətbiq edilərsə ödənilməli olan ƏDV məbləği 6.110300,74 manat (33946115,21x18%), yoxlama dövründə alınan yanacağın həcminə, yəni hər tonuna 50,0 manat (ƏDV-siz) əlavə olunarsa satılan yanacağın dəyəri (ƏDV-siz) 32540908,77 manat, yoxlama dövründə alınan yanacağın həcminə, yəni hər tonuna 50,0 manat (ƏDV-siz) əlavə olunarsa ödənilməli olan ƏDV məbləği 5857363,58 manat (32540908,77x18%), yanacağın alışına dair elektron vergi hesab fakturaları və tarif şurasının müəyyən etdiyi yanacağın pərakəndə satış qiyməti nəzərə alınarsa, yoxlama ilə əhatə olunan dövr ərzində ödənilməli olan ƏDV 617105,21 manat ((33946115,21- 30517752,95 manat) x 18%) müəyyən edilmişdir. Qeyd edilir ki, yanacağın alışına dair elektron vergi hesab fakturaları və tarif şurasının müəyyən etdiyi yanacağın pərakəndə satış qiyməti nəzərə alınmaqla yoxlama ilə əhatə olunan dövr ərzində ödənilməli olan ƏDV üzrə hesablama aparılarkən özünün təqdim etdiyi bəyannamə məlumatları və yoxlama aktında öz əksini tapmış 386405,82 manat (səyyar vergi yoxlaması aktının tərtib olunma tarixinə) artıq ödəniş məbləği sualda göstərilmədiyindən hazırkı tədqiqat zamanı nəzərə alınmadı. Yəni 617105,21 manat ƏDV məbləğindən çıxılmadı. Kollegiya iddiaçının dəlillərini əsaslı hesab edərək qeyd edir ki, ekspert rəyindən göründüyü kimi yoxlama dövründə alınan yanacağın həcminə Tarif Şurası tərəfindən müəyyən olunan pərakəndə satış qiymətləri tətbiq edilərsə, satılan yanacağın dəyəri (ƏDV-siz və yol vergisiz) 33946115,3 manat, yoxlama dövründə yanacağın həcminə, yəni hər tonuna 50,0 manat (ƏDV-siz) əlavə olunarsa, satılan yanacağın dəyəri (ƏDV-siz) 32540908,77 manat müəyyən edilmişdir. Belə ki, iddiaçının aldığı yanacağın həcminə Azərbaycan Respublikası Tarif(qiymət) Şurası tərəfindən müəyyən olunan pərakəndə satış qiymətləri (2016-cı ildən xx.xx.2017-ci il tarixədək yanacağın 1 tonunun pərakəndə satış qiyməti (ƏDV-li, yol vergisiz) – 890,8 manat; xx.xx.2017-ci il tarixdən yanacağın 1 tonunun pərakəndə satış qiyməti (ƏDV-li, yol vergisiz) – 1152,8 manat) tətbiq olunarsa aşağıdakı satış dövriyyəsi yaranır: 2016-cı il - 4011,52 (yanacağın həcmi) x 890,8 (1 tonun satış qiyməti) = 3573462,02 x 18% (məbləğin içərisindən ƏDV çıxarılması) = 3028357,64 manat (ƏDV-siz); xx.xx.2017-ci il tarixədək - 21139,1084 (yanacağın həcmi) x 890,8 (1 tonun satış qiyməti) = 18830717,8 x 18% (məbləğin içərisindən ƏDV çıxarılması) =15958235,4 manat (ƏDV-siz); xx.xx.2017- xx.xx.2017-ci il - 14109,726 (yanacağın həcmi) x 1152,8 (1 tonun satış qiyməti) = 16265692,1 x 18% (məbləğin içərisindən ƏDV çıxarılması) = 13784484,9 manat (ƏDV-siz); 2018-ci il - 1202,762 (yanacağın həcmi) x 1152,8 (1 tonun satış qiyməti) = 1386544,03 x 18% (məbləğin içərisindən ƏDV çıxarılması) = 1175037,32 manat (ƏDVsiz). Cəmi ƏDV-siz satış məbləği: 3028357,64 + 15958235,4 + 13784484,9 + 1175037,32 =33946115,3 manat təşkil edir. Beləliklə, qeyd olunanlara əsasən müəyyən edilir ki, yanacağın pərakəndə satış qiyməti nəzərə alınarsa, iddiaçının yoxlama dövründə ümumi satış dövriyyəsi 86787309,76 manat (33946115,21 + 52841194,55), 50,0 manat ticarət əlavəsi tətbiq edilməklə müəyyən edilən satış dövriyyəsi isə 85382103,2 manat (32540908,77 + 52841194,55) təşkil edir. İddiaçı isə cavabdehin də qeyd etdiyi kimi yoxlama dövrü üzrə 94509254,8 manat ƏDV dövriyyəsi bəyan etmişdir. Belə olan halda, məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, iddiaçı MMC tərəfindən malların pərakəndə qaydada satışının həyata keçirildiyi qəbul edilsə belə, iddiaçının ƏDV üzrə hər hansı əlavə vergi öhdəliyi yaranmamışdır. Cavabdeh apellyasiya şikayətinin dəlillərində qeyd etmişdir ki, təkrarlanan VHF üzrə 2533300,3 manat məbləğ iddiaçı tərəfindən təkrar olaraq əvəzləşdirilmişdir (ƏDV məbləği 455993,96 manat). İş materiallarında olan (iş cild 3, səh.163) vergi ödəyiciləri tərəfindən alınmış VHF barədə hesabat cədvəlindən görünür ki, "xxxx" QSC tərəfindən 6 ədəd VHF üzrə 455993,96 manat ƏDV məbləği 2016-cı ilin may, iyun, oktyabr aylarında əvəzləşdirilərək İddiaçı MMC-yə ödənilmişdir. Cədvəldən göründüyü kimi qeyd olunan vergi hesab fakturaları üzrə ƏDV məbləği yoxlama dövründən əvvəl əvəzləşdirilmişdir. Bu baxımdan, cavabdehin apellyasiya şikayətinin dəlili əsassızdır. Bundan əlavə, vergi orqanının mübahisələndirilən qərarı ilə iddiaçı MMC barəsində Vergi Məcəlləsinin 57.1-ci maddəsinə əsasən (arayışın vaxtında təqdim edilməməsinə görə) 2018-ci ilin fevral, mart, aprel, avqust, sentyabr, oktyabr, noyabr, dekabr ayları, 2019-cu ilin yanvar, fevral, mart, aprel, may, iyun, iyul, sentyabr, oktyabr ayları üzrə hər ay üçün 40 manat olmaqla, ümumilikdə, 680 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. İddiaçı MMC tərəfindən məhkəməyə təqdim edilmiş hüquqi şəxsin fəaliyyətinin dayandırılması və fəaliyyətin bərpa edilməsi barədə arayışlardan görünür ki, "xxxx" MMCnin (hazırkı İddiaçı MMC) fəaliyyəti xx.xx.2018-ci il tarixdə dayandırılmış, xx.xx.2018-ci il tarixdə bərpa edilmiş, yenidən xx.xx.2018-ci il tarixdə dayandırılmış, xx.xx.2018-ci il tarixdə bərpa edilmiş, daha sonra xx.xx.2018-ci il tarixdən xx.xx.2023-cü il tarixədək dayandırılmışdır. Beləliklə, məhkəmə araşdırması ilə müəyyən edildi ki, müəssisə ilk dəfə fəaliyyətini xx.xx.2018-ci il tarixdə dayandırmış, xx.xx.2018-ci il tarixdə təqdim edilmiş ərizə ilə fəaliyyəti bərpa olunmuşdur. Müəssisə yenidən xx.xx.2018-ci il tarixdə fəaliyyətini dayandırmış, xx.xx.2018-ci ildə yeni ərizə ilə fəaliyyəti bərpa olunmuşdur. Sonuncu dəfə isə müəssisə xx.xx.2018-ci il tarixdən xx.xx.2023-cü il tarixədək fəaliyyətini dayandırmışdır. Göründüyü kimi, maliyyə sanksiyasının tətbiq olunduğu 2018-ci ilin fevral, mart, aprel, avqust, sentyabr, oktyabr, noyabr, dekabr ayları, 2019-cu ilin isə yanvar, fevral, mart, aprel, may, iyun, iyul, sentyabr və oktyabr ayları müəssisənin fəaliyyəti dayandırılmış vəziyyətdə olmuşdur. Vergi Məcəlləsinin 16.2-ci maddəsinə görə, vergi ödəyicisinin hesabat dövründə sahibkarlıq fəaliyyəti və ya digər vergi tutulan əməliyyatı olmadığı halda vergi orqanına vergi hesabatının əvəzinə, hesabatın təqdim edilməsi üçün müəyyən edilmiş müddətdən gec olmayaraq arayış təqdim edilir. Həmin Məcəllənin 16.3-cü maddəsinə görə vergi ilində vergi ödəyicisi sahibkarlıq fəaliyyətini və ya digər vergi tutulan əməliyyatlarını müvəqqəti dayandırdıqda, həmin fəaliyyətin və ya əməliyyatların dayandırılması günündən gec olmayaraq vergi orqanına müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi formada arayış təqdim edilməlidir. Arayışda sahibkarlıq fəaliyyətinin və ya digər vergi tutulan əməliyyatların dayandırılmasının müddəti göstərilməlidir. Həmin Məcəllənin 57.1-ci maddəsinə görə, vergi hesabatını və ya bu Məcəllənin 16.2-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş arayışı əsas olmadan müəyyən edilən müddətdə təqdim etməyən vergi ödəyicisinə vergi orqanının rəhbərinin (onun müavininin) qərarına əsasən 40 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilir. Qeyd olunan normalardan göründüyü kimi, vergi ödəyicisinin fəaliyyəti dayandırılan dövr üzrə arayış təqdim etməməsinə görə maliyyə sanksiyası tətbiq edilə bilməz. Qeyd edilənləri və işin sadalanan xüsusatlarını nəzərə alaraq məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, birinci instansiya məhkəməsi iddianı təmin edərkən düzgün nəticəyə gəlmişdir. Cavabdehin apellyasiya şikayətində göstərdiyi dəlillər isə əsassız olduğu üçün qanuni məhkəmə qərarının ləğvinə əsas ola bilməz. Azərbaycan Respublikası İPM-nin 58.7-ci maddəsinə əsasən, sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 87.6-cı maddəsinə əsasən, apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. NƏTİCƏVİ HİSSƏ: Şərh edilənlərə əsasən və Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 87, 90 və 94-cü maddələrini rəhbər tutaraq, məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Apellyasiya şikayəti təmin edilməsin. Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin 06 may 2022-ci il tarixli, 2-1(118)-38/2022 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay müddətində Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasına (AZ 1025, Bakı şəhəri, Yusif Səfərov küçəsi 14, 1193-cü məhəllə) Sumqayıt Apellyasiya Məhkəməsi (Sumqayıt şəhəri, Sülh prospekti 70) vasitəsilə kassasiya şikayəti verilə bilər.