Sumqayıt Apellyasiya Məhkəməsi Qərar — İş №2-1(105)-820/2023

Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Sumqayıt şəhəri İş № 2-1(105)-820/2023 17.11.2023 SUMQAYIT APELLYASİYA MƏHKƏMƏSİ İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin 2 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə (Açar sözlər:vergi orqanının qərarının mübahisələndirilməsi, qara mühasibatlıq) Sədrlik edən və məruzəçi hakim X2, hakimlər Babayeva Hökümə Çingiz qızı və Məmmədov Zaur İkram oğlundan ibarət tərkibdə, Səfərli Fidan Nuru qızının katibliyi, İddiaçının nümyəndəsi və vəkili Vəkil, Cavabdehin nümayəndəsi X3 iştirakları ilə, İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin 2 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinə qarşı “cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli **********180600 nömrəli qərarının ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edilməsi” tələbinə dair inzibati iş üzrə Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin xx.xx.2023-cü il tarixli, 2-1(118)-2218/2023 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinə Sumqayıt Məhkəmə Kompleksinin binasında açıq məhkəmə iclasında şifahi məhkəmə baxışı qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İşin halları “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2022ci il tarixli **********180600 nömrəli qərarından görünür ki, vergi orqanı İddiaçı 2021 və 2022-ci ilin əlavə dəyər vergisi üzrə cəmi 222.896,76 manat əlavə vergi məbləği hesablamışdır. Azərbaycan Respublikası Ədliyyə Nazirliyinin Məhkəmə Ekspertizası Mərkəzi tərəfindən təqdim edilmiş 9/3813 nömrəli, 21 iyul 2023-cü il tarixli ekspert rəyindən görünür ki, Rəyin tədqiqat hissəsində göstərilənlərə əsasən xx.xx.2022-ci il tarixli, **********180600 nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərarla hesablanmış vergi məbləğinin düzgünlüyü müəyyən olunmur. Eyni zamanda qeyd edilir ki, yuxarıda göstərildiyi və iş materiallarından göründüyü kimi, xx.xx.2022-ci il tarixli, **********180600 nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığorta haqlarının hesablanması barədə” qərar əsasında əlavə olaraq hesablanmış əlavə dəyər vergisi ciddi hesabat blankı hesab olunan sənəndlər əsasında deyil, vergi ödəyicisinə məxsus elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlara və 2 (iki) ədəd dəftərə istinad edilməklə müəyyən edilmişdir. Bununla bağlı qeyd edilir ki, hazırkı iş üzrə “qara mühasıbatlıq” sənədləri əsasında hər hansı hesablamanın müəyyən edilməsi imkan xaricindədir. Belə ki, “qara mühasibatlıq” sənədlərinin təqdim edilməli olması ilə yanaşı, həmin “qara mühasıbatlıq” sənədlərində olan yazılışların bilavasitə vergi ödəyicisi üzrə aparılmış əməliyyatlara (alış, satış, borc və ya digər) aid olub-olmaması, “qara mühasibatiıq” adlanan sənədlərdə olan yazılışları icra edən şəxs, yazılışların hansı dövrə aid olması, alqı-satqı və digər əməliyyatların predmeti olan malın və ya xidmətin (işin) adı, ölçü vahidi, miqdarı, göstərilən rəqəmlər pul vəsaitini ifadə edirsə həmin vəsaitin faktiki olaraq daxil olub-olmaması, proqram təminatının baza məlumatının açıq məlumat olub-olmaması, mühafizə ilə təmin edilib-edilməməsi, məlumatlara istənilən formada dəyişiklik edilib-edilməməsi imkanı və s. müəyyən olunmalıdır ki, həmin sənədlər mötəbər hesab edilsin. Hazırkı iş üzrə “qara mühasibatlıq” adlanan elektron yaddaş qurğusunda və dəftərlərdə əksini tapmış məlumatların hansı əməliyyata aid olması (alış, satış və ya diger), rəqəmlərin pul ifadəsi, malın və ya xidmətin (işin) adı, ölçü vahidi, miqdarı, göstərilən rəqəmlər pul vəsaitini ifadə edirsə həmin vəsaitin faktiki olaraq daxil olub-olmaması müəyyən edilmir. Əlavə olaraq bildirilir ki, hazırkı iş üzrə “qara mühasibatiıq” adlanan sənədlər (elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlar və s.) mötəbər hesab olunsa belə, yuxarıda da qeyd edildiyi kimi, vergi orqanı tərəfindən həmin melumatlar əsasında vergilər hesablanarkən vergi ödəyicisinin dövriyyəsindən ƏDV-dən azadolmalar nəzərə alınmalı və Vergi Məcəlləsinin hazırkı rəyin tədqiqi hissəsində də göstərilən tələblərinə uyğun hesablama aparılmalı idi. Buna görə də, aparılmış hesablama təsdiqini tapmır. Təqdim edilmiş iş materiallarında olan mühasibat sənədlərinə, bəyannamələrə əsasən isə İddiaçı 04/20xx-xx/2022 dövrü üzrə ƏDV-yə cəlb olunmalı dövriyyəsi və həmin dövr üzrə təqdim edilmiş ƏDV bəyannamələrinin vergi ödəyicisinin uçot sənədlərinin göstəricilərinə uyğun olubolmaması aşağıdakı kimi müəyyən olunur. Vergi ödəyicisinin kassa sənədlərinə əsasən ƏDV-li dövriyyə məbləğləri : 04/2021- 64295,23 manat, 05/2021-61677.25 manat, 06/2021- 64820.48 manat,07/2021- 62529.47 manat, 08/2021 - 66378.77 manat, 09/2021- 71053.53 manat, 10/2021- 69649.53 manat, 11/2021- 67936.74 manat, 12/2021 - 76154.3 manat, 01/2022- 73522,38 manat, 02/2022- 65960.37 manat, 03/2022 - 76567.66 manat, 04/2022 - 82675.8 manat, 05/2022-85316.62 manat, ümumilikdə pərakəndə satış dövriyyəsi ƏDV- li 988538.13 manat təşkil etmişdir. Bununla da 04/20xx-xx/2022 dövrü üzrə vergi ödəyicisinin ƏDV-yə cəlb olunmalı dövriyyəsi 837744,17 manat (988538.13/1.18) təşkil edir. İş materiallarında əks olunan sənədlərə əsasən vergi ödəyicisi tərəfindən qeyd olunan dövr üzrə ƏDV bəyannamələrində göstərilən dövriyyə məbləği ƏDV-li 957170,0 manat təşkil edir. Bununla da, vergi ödəyicisinin 04/2021 - 05/2022 dövrü üzrə ƏDV-yə cəlb etdiyi dövriyyəsi = 811161,01 manat (957170,0 /1,18) təşkil etmişdir. Qeyd olunanlara əsasən, 04/20xx-xx/2022 dövrü üzrə vergi ödəyicisinin uçot sənədləri ilə bəyannamə məlumatları arasında 26583,16 manat dövriyyədən (837744,17 - 811161,01) x 18 % = 4784,97 manat ƏDV məbləği fərqi mövcuddur. Yəni, iş materiallarında olan mühasibat sənədlərinə, bəyannamələrə əsasən İddiaçı 04/20xx-xx/2022 dövrü üzrə ƏDVyə cəlb olunmalı dövriyyəsi 837744,17 manat və həmin dövr üzrə vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim edilmiş ƏDV bəyannamələri ilə vergi ödəyicisinin uçot sənədlərinin göstəriciləri arasında 26583,16 manat məbləğində fərqin olması müəyyən olunur.Yəni vergi ödəyicisi tərəfindən dövlət büdcəsinə 4784,97 manat məbləğində ƏDV az hesablanmışdır. Birinci instansiya məhkəməsində icraat İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin 2 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinə qarşı iddia ərizəsi ilə Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinə müraciət edərək cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli **********180600 nömrəli qərarının ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. İddiaçı tələbini onunla əsaslandırmışdır ki, cavabdeh tərəfindən xx.xx.2022-ci il tarixli **********431700 nömrəli “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında məktub göndərilərək Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsidən daxil olmuş **********443800 nömrəli xidməti məruzəyə əsasən operativ vergi nəzarəti tədbirləri zamanı elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlarda və sənədlərdə güya mənim bəyannamələrimdə əks olunmayan satış dövriyyələrim və vergidən yayınmaya dair digər müxtəlif məlumatlar olan fayıllar müəyyən edilmişdir. Belə ki, məktubda əks olunanlara görə, 2021-ci ilin aprel-dekabr ayları, 2022-ci il ilin yanvar-may ayları üzrə 2443501,58 manat satış dövriyyəsinin olduğu, həmin aylar üzrə təqdim edilmiş bəyannamələrdə dövriyyənin 957170,0 manat göstərildiyi və nəticədə 1486331,58 manat kənarlaşma yarandığı bildirilmişdir. Bununla da, ona Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması haqqında xx.xx.2022-ci il tarixli **********180600 nömrəli qərarla 2022ci ilin iyul ayı üzrə 222.896,76 manat məbləğində ƏDV hesablanmışdır. Aşağıda qeyd olunanlara görə həmin hesablama tamamilə qanunsuz olduğu üçün ləğv edilməlidir. Belə ki, qanunsuz olaraq VCİABİ tərəfindən həyata keçirilən tədbir zamanı mənim kompüterimdə olan məlumatları özlərinin yaddaş qurğusuna olduğu kimi köçürmüşdür. Amma qəbul edilən fayllar düzəliş edilə bilən və dəyişdirilən format olmuşdur. Sonradan cavabdeh tərəfindən göndərilən uyğunsuzluq məktubunda tamam fərqli göstəricilər əks olunmuşdur. Məlumatlar götürülərkən mənim kompüterimdə olan 1C muhasibatlıq proqramında 2021-ci ilin aprel-dekabr ayları, 2022ci il ilin yanvar-may ayları üzrə ƏDV-li satış dövriyyəm 959655,92 manat (proqram təminatı 2021-ci ilin aprel ayının 25-dən istifadə olunur) olmuşdur. Necə ola biiər ki, satış dövriyyəm ƏDV-li 2443501,58 manat olsun. Həmin göstərici ilə bağlı nə VCİABİ tərəfindən, nə də yerli vergi orqanından heç bir əsaslandırıcı izah təqdim olunmamış, yalnız göndərilən uyğunsuzluq məktublarında şişirdilmiş rəqəmlər əks etdirilmişdir. VCİABİ tərəfindən sənədlər qanunsuz olaraq götürüldükdən sonra mən həmin idarəyə dəvət olundum və orada satış dövriyyəsi barədə heç bir göstərici mənə təqdim olunmadı. Üzərindən 3 ay keçdikdən sonra isə qeyd etdiyim kimi, yerli vergi orqanından fantastik həcmdə vergi hesablanmışdır. İddia ərizəsinə əlavə olunan uçot sənədlərindən göründüyü kimi, onun satış dövriyyəsi 2021-ci ilin aprel-dekabr ayları, 2022-ci il ilin yanvar-may ayları üzrə ümumilikdə 959655,92 manat (ƏDV ilə birlikdə) olmuşdur. Götürülən proqram təminatının baza məlumatı açıq məlumatdı və mühafizə ilə təmin edilməmişdir. Baza məlumatı götürüldükdən sonra məlumatlara istənilən formada dəyişiklik etmək, məbləği artırmaq mümkündür. Hesabat alarkən aidiyyatı seçim düzgün seçifmədikdə yanlış hesabatlar hazırlanması mümkündür. Bundan başqa proqram təminatında xəta baş verə bilər ki, xəta nəticəsində də yanlış hesabat hazırlanır. Hər bir alınan hesabatın mənbəyi olmalıdır. Yəni mal alışı olmalı, alınmış mallar proqram təminatına işlənməli və sonra satış olmalıdır. Lakin 2443501,58 manat satışın olduğunu iddia edərkən vergi orqant tərəfindən mal alışı və obyektdə olan mal qalığı araşdırılmamışdır. Əgər satış proqram təminatında varsa, deməli alış və mal qalığı da proqram təminatında var. Təqdim etsinlər biz də baxaq ki, olmayan malı necə satmışam. Gördüyünüz kimi, vergi orqanının kənarlaşma iddiası və vergi hesablaması nəinki qanunvericiliyə, həmçinin məntiqi, riyazi və maliyyə qaydalarına da ziddir. Vergi orqanı tərəfindən 2021-ci ilin aprel-dekabr ayları, 2022-ci il ilin yanvar-may ayları ərzində, yəni 14 ay ərzində 2443501,58 manat dövriyyə olduğu göstərildiyi üçün, onun bir ay ərzində ortalama 180 000,0 manat satışı olmalı idi. Aylıq 180 000,0 manat satış olması üçün də marketdə və anbarda satışın ən azı 2-3 misli miqdarında mal olmalıdır. Yəni, ay ərzində obyektdə mal qalığı təxmini 360 000,0 - 540 000 manat aralığında olmalı idi. Çünki marketdə mal alındığı gün satılmır ki, mal qalığı ilə satış bərabər olsun. Mal qalığı araşdırılsa idi aşkar müəyyən olunacaqdı ki, bu obyektdə aylıq mal qalığı ortalama 180 000, 0 manat civarındadır. Demək ki, vergi orqanın iddia etdiyi 180 000,0 manat aylıq satışla eyni göstərici alınardı ki, bu da market üzrə satış əməliyyatlarında mümkünsüzdür və cavabdehin ümumi satış dövriyyəsini şişirtməsini açıqaşkar göstərən haldır.Vergi orqanı inzibati orqan kimi yoxlama zamanı mənbəyi və həqiqiliyi bəlli olmayan məlumatlarla kifayətlənməməli, həmin məlumatlann həqiqiliiiyi istiqamətində əlavə araşdırma aparmalı (məs.: mal qalığının müəyyən edilməsi, xronometraj yolu ilə müşahidə aparılması, götürülən məlumatların mal alışı və mal qalığı ilə müqayisə etməklə təhlil olunması və s.), başqa sözlə, vergi ödəyicisinin real satış dövriyyəsinin artıq olması ilə bağlı mötəbər, şübhədən kənar sübutlar əldə etməli idi. Lakin, vergi orqanı bunu etməyərək, əlavə araşdırma aparmadan, ekspert və mütəxəssisdən istifadə etmədən, apardığı hesablamanı əsaslandırmadan, beləliklə də, mübahisəsəndirilən inzibati aktın qəbul edilməsinin zəruri edən faktiki şərtləri sübuta yetirmədən qərar qəbul etmişdir. Göründüyü kimi, ƏDV üzrə hesabat dövrü təqvim ayı olduğu üçün yalnız həmin ay ərzində aparılmış satış əməliyyatları dövriyyə kimi müəyyən olunmalıdır. Cavabdeh isə təqdim etdiyi uyğunsuzluq məktublarında əks olunan dövriyyənin 2021-ci ilin aprel-dekabr ayları, 2022-ci il ilin yanvar-may ayları üzrə olduğunu, bununla da hesablamanın tam qanunsuz olduğunu özü etiraf edir. Çünki, nə əvvəlki aylarda, nə də hesablanmanın aparıldığı 2022-ci ilin iyul ayı üzrə mənim qeyd olunan həcmdə dövriyyəm mövcud olmamışdır. Həmçinin, aprel/2021-may/2022 dövrləri üzrə ƏDV bəyannamələri təqdim edilmişdir və Vergi Məcəlləsinin 37,2-ci maddəsinə əsasən qeyd olunan dövrlər üzrə vergi orqanı 30 iş günü ərzində kameral vergi yoxlamasını həyata keçirə bilərdi. Həmin müddət başa çatdıqdan sonra həmin dövrün bəyannaməsi üzrə (o cümlədən uyğunsuzluq məktubları üzrə təqdim edilmiş dəqiqləşdirilmiş bəyannamə üzrə) yenidən kameral vergi yoxlaması keçirilə bilməz. Göründüyü kimi, vergi orqanı kameral vergi yoxlaması ilə vergilərin yenidən hesablanmasını konkret hesabat dövrü (ƏDV üzrə təqvim ayı) üzrə ayrılıqda aparmalıdır. Cavabdehin iddia tələbinə dair etirazının dəlilləri Cavabdehin iddiaya qarşı yazılı münasibətində qeyd olunmuşdur ki, Baş idarədə vergi ödəyicisi kimi qeydiyyatda olan İddiaçı Amil oğluna (VÖEN: **********) 2022-ci ilin iyul ayına əlavə dəyər vergisi ləyannaməsi üzrə 226728,54 manat kameral qaydada vergi məbləği hesablanmışdır. Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırmaları Baş İdarəsindən daxil olmuş **********443800 nömrəli xidməti məktuba əsasən aparılmış operativ vergi nəzarəti tədbirləri zamanı elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlarda və sənədlərdə iddiaçı ərəfindən bəyannamələrdə əks olunmayan satış dövriyyələri və vergidən yayınmaya dair digər müxtəlif məlumatlar olan fayllar müəyyən edilmişdir. 2021-aprel-dekabr üzrə '545330,31 manat, 2022 yanvar-may ayları üzrə 898171,27 manat olmaqla cəmi 2443501,58 manat olmasına baxmayaraq dövr üzrə təqdim edilmiş bəyannamələrə əsasən dövriyyəniz 957170,00 manat olduğu üçün 1486331,58 manat kənarlaşma yaranmışdır. Kənarlaşma üzrə 226728,54 manat vergi məbləği hesablanmalıdır. Yaranmış kənarlaşma ilə əlaqədar vergi ödəyicisinə xx.xx.2022ci il tarixli **********431700 nömrəli “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin məlumatların) tələb edilməsi haqqında” uyğunsuzluq məktubu göndərilmişdir.Lakin vergi ödəyicisi tərəfindən qeyd edilən məktuba heç bir əsaslı münasibət oildirilmədiyi üçün vergi orqanı tərəfindən 2022-ci ilin iyul ayına əlavə dəyər vergisi bəyannaməsi üzrə 226728,54 manat kameral qaydada vergi məbləği hesablanılmış və vergi ödəyicisinə vergi orqanının “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının nesablanması barədə” xx.xx.2022-ci il tarixli **********180600 nömrəli kameral hesablama barədə qərar göndərilmişdir.Vergi Məcəlləsinin 37.1-ci maddəsinə əsasən kameral vergi yoxlaması vergi orqanı tərəfindən yerlərə getmədən vergilərin hesablanmasını və ödənilməsini özündə əks etdirən və vergi ödəyicisinin fəaliyyəti haqqında vergi orqanında olan sənədlər və mənbəyi məlum olan məlumatlar əsasında keçirilir. Həmin Məcəllənin 37.3-cü maddəsinə əsasən kameral yoxlama aparmaq üçün vergi ödəyicisindən təqdim olunmuş bəyannamə ilə bağlı sənədlərdə olan məlumatlar arasında ziddiyyət və ya səhv aşkar edildikdə, vergi orqanı vergi ödəyicisindən əlavə məlumat, sənəd və izahat tələb edə bilər. Həmin Məcəllənin 67.1 -ci, 67.1.3-cü, 67.1.6-cı və 67.1.9-cü maddələrinə əsasən bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1 -ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, mühasibat və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini vergi ödəyicisinin xərcləri, o cümlədən fərdi istehlakı üçün malların (daşınar və daşınmaz əmlakın), işlərin və xidmətlərin alınmasına çəkilən xərcləri və vergi ödəyicisinin idxal-ixrac əməliyyatları barədə rəsmi məlumatlardan, vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır. Birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin xx.xx.2023-cü il tarixli, 2-1(118)-2218/2023 nömrəli qərarı ilə (hakim Ceyhun Məmmədov) iddia təmin edilmiş, cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin 2 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsi tərəfindən İddiaçı barəsində qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2022-ci il tarixli **********180600 nömrəli qərarın ləğv edilməsi qərara alınmışdır. Məhkəmə gəldiyi nəticəni onunla əsaslandırmışdır ki, Vergi Məcəlləsinin 50.6-cı maddəsinə görə, operativ vergi nəzarəti tədbirlərinin keçirilməsi zamanı bu Məcəllənin 39-43-cü və 46-49-cu maddələrinin müddəaları tətbiq edilir. Həmin Məcəllənin 43.5-ci maddəsinə görə, səyyar vergi yoxlaması zamanı vergilərin hesablanması üçün zəruri olmayan sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi qadağandır. Həmin Məcəllənin 43.8-ci maddəsinə görə, sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi barədə bu Məcəllənin 48-ci maddəsinin tələblərinə riayət etməklə protokol tərtib edilir. Həmin Məcəllənin 43.11-ci maddəsinə görə, vergi ödəyicisinin bu maddədə nəzərdə tutulmuş qaydada sənədləri və əşyaları vermədiyi halda həmin sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi səyyar vergi yoxlamasını bilavasitə həyata keçirən vergi orqanının əsaslandırılmış müraciətinə əsasən məhkəmənin qərarı ilə həyata keçirilir. Göründüyü kimi, vergi orqanları OVN tədbiri zamanı yalnız həmin tədbirin əhatə etdiyi məsələyə dair sənədləri vergi ödəyicisindən tələb edə bilər. Bu tələb könüllü şəkildə yerinə yetirilmədikdə isə vergi orqanı həmin sənədləri yalnız məhkəmə qərarı əsasında götürə bilər. OVN tədbiri zamanı götürülən elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlar və dəftərlər həmin tədbirin predmetinə uyğun olmamışdır. Belə ki, yuxarıda qeyd olunduğu kimi, tədbir əmək münasibətlərinin, X6 istifadə qaydalarının və aksizli mallarla bağlı qaydalara riayət olunubolunmaması məqsədilə həyata keçirilmişdir.Vergi orqanı isə həmin məsələlərə nəzarəti həyata keçirmək üçün zəruri olmayan məlumat və sənədləri götürmüşdür. Belə ki, iddiaçıya məxsus proqram təminatından götürülən məlumatların emal edilməsi xüsusi bilik tələb edən sahə olduğu üçün vergi orqanı həmin prosesi hər hansı mütəxəssisin iştirakı ilə həyata keçirməli idi. Lakin qeyd olunanlara dair hər hansı sübut iş materialında mövcud deyil. İddiaçı özü də proqram təminatı üzrə çıxarışı məhkəməyə elektron qaydada təqdim etmişdir ki, həmin məlumatlar vergi orqanının təqdim etdiyi göstəricilərlə uzlaşmır. Bu hal isə proqram təminatından əldə olunan məlumatların emalı prosesinin obyektivliyini şübhə altına alır. Vergi Məcəlləsinin 37.1-ci maddəsinə görə, kameral vergi yoxlaması vergi orqanı tərəfindən yerlərə getmədən vergilərin hesablanmasını və ödənilməsini özündə əks etdirən və vergi ödəyicisinin fəaliyyəti haqqında vergi orqanında olan digər sənədlər və mənbəyi məlum olan məlumatlar əsasında keçirilir. Hazırkı işin hallarından isə müəyyən olunur ki, hesablama vergi orqanının iddiaçının fəaliyyət göstərdiyi obyektə getməklə və oradan proqram təminatındakı məlumatları əsassız olaraq götürməklə həyata keçirilən tədbir nəticəsində aparılmışdır. proqram təminatından əldə olunan məlumatların və dəftərlərin ilk növbədə həqiqətən iddiaçıya məxsus olub-olmaması, kim tərəfindən tərtib olunması, proqram təminatının baza məlumatlarının açıq olub–olmaması, mühafizə ilə təmin edilib-edilməməsi, məlumatlara istənilən formada dəyişiklik edilib-edilməməsi imkanı müəyyən olunmalıdır. Bundan başqa, qeyd olunan məlumatlar vergi hesablaması üçün yetərli hesab olunması üçün müəyyən məlumatları əks etdirməlidir. Yəni, qeydlərin hansı əməliyyata aid olması (alış, satış, borc, barter və ya digər), əməliyyatın mal, iş və ya xidmət olması, malın(işin, xidmətin) adı, ölçü vahidi, miqdarı, hansı dövrdə aparılması, göstərilən rəqəmlərin pul vahidini ifadə etməsi və faktiki olaraq daxil olub-olmaması məsələləri müəyyən olmalıdır ki, düzgün hesablama üçün əsas versin. Cavabdeh inzibati orqanın işə əlavə etdiyi hesablamaya əsas olan sənədlərin iddiaçıya məxsusluğuna dair hər hansı mötəbər sübut mövcud deyil. Cavabdeh xx.xx.2021-xx.xx.2022 dövrü üzrə əməliyyatları qeyd etsə, ƏDV üzrə hesablamanı 2022-ci ilin iyul ayı üzrə aparmışdır. İddiaçıya vergi yoxlamasının nəticəsi olaraq vergi məbləği hesablanarkən yuxarıda sadalanan pozuntulara yol verildiyindən, inzibati orqan qəbul etdiyi inzibati aktı əsaslandıra, həmçinin onun qəbulunu zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut edə bilmədiyindən, mübahisələndirilən “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2022-ci il tarixli **********180600 nömrəli qərarı ləğv edilməli və həmin qərara əsasən hesablanmış əlavə vergi məbləği silinməlidir. Qərardan narazı qalan cavabdeh apellyasiya şikayəti verərək, qərarın ləğv edilməsi və iddianın təmin edilməməsi haqqında qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. Apellyasiya şikayətinin dəlilləri Cavabdeh apellyasiya şikayətini iddia ərizəsinə etiraza uyğun əsaslandırmış və əlavə olaraq göstərilmişdir ki, Vergi Cinayətlərinin İbtidadi Araşdırlması Baş İdarəsinin “Operativ vergi Nəzarəti tərbirinin həyata keçirilməsi” haqqında xx.xx.2022-ci il tarixli, **********5083 nömrəli qərarı əsasında aparılmış operativ vergi nəzarəti tədbirləri zamanı yoxlama predmetinə aid olan və əlavə sənədlərin araşdırılması zərurəti yarandığından “Sənədlərin və nümünə kimi əşyaların götürülməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli **********5402 nömrəli və xx.xx.2022-ci il tarixli **********5092 nömrəli qərarlar qəbul edilmişdir və qeyd edilən qərarlar əsasında “Sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli 002748 nömrəli protokol tərtib edilmişdir. Sənədlərin və nümunə kimi əşyaların götürülməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli 002748 nömrəli protokolda vergi ödəyicisində götürülmüş məlumatlar qeyd edilmişdir və İddiaçı Amil oğlu tərəfindən imza edilməklə qeyd olunan sənədlərin ona aid olması təsdiq edilmişdir. Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırmaları Baş İdarəsindən daxil olmuş **********443800 nömrəli xidməti məktuba əsasən aparılmış operativ vergi nəzarəti tədbirləri zamanı elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlarda və sənədlərdə iddiaçı tərəfindən bəyannamələrdə əks olunmayan satış dövriyyələri və vergidən yayınmaya dair digər müxtəlif məlumatlar olan fayllar müəyyən edilmişdir. 2021-aprel-dekabr üzrə 1545330,31 manat, 2022 yanvar-may ayları üzrə 898171,27 manat olmaqla cəmi 2443501,58 manat olmasına baxmayaraq dövr üzrə təqdim edilmiş bəyannamələrə əsasən dövriyyəniz 957170,00 manat olduğu üçün 1486331,58 manat kənarlaşma yaranmışdır. Kənarlaşma üzrə 226728,54 manat vergi məbləği hesablanmalıdır. Vergi ödəyicisinə məxsus kompüterlərdən müəyyən edilən market üzrə dövriyyə barədə arayış vergi ödəyicisinin imzası ilə təqsdiq edilmişdir və bildirmişdir ki , qeyd olunan dövriyyə ona məxsusdur. Həmçinin, məhkəməm qərarında bildirmişdir ki, cavabdeh xx.xx.2021 -xx.xx.2022ci illər üzrə əməliyyatları qeyd etsə də, ƏDV üzrə hesablamanı 2022-ci ilin iyul ayı üzrə aparmışdır ki, bununla da cavabdeh tərəfindən ƏDV hesablanarkən Vergi Məcəlləsinin tələbləri nəzərə alınmamış, hesablama aparılan ay üzrə əməliyyatlar deyil, əvvəli ki, dövrün məlumatlarına istinad olunmaqla vergi qanunvericiliyinin müddəaları pozulmuşdur. 67.15-ci maddəsinə əsasən Vergi orqanı tərəfindən keçirilən vergi nəzarəti zamanı vergi ödəyicisinin uçot məlumatlarında (mühasibat uçotu və ilkin uçot sənədlərində) göstərilən malların faktiki olaraq onun sahibliyində olmadığı aşkar edildikdə vergilər həmin halın aşkar edildiyi hesabat dövrü üzrə, səyyar vergi yoxlaması zamanı isə yoxlama ilə əhatə edilən sonuncu hesabat dövrü üzrə hesablanır. Bu maddənin məqsədləri üçün təqdim edilən mallar bir əqd və ya müqavilə üzrə təqdim edilmiş hesab edilir. Vergi ödəyicisində aparılmış operativ vergi nəzarəti tədbirləri zamanı elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlarda və sənədlərdə iddiaçı tərəfindən bəyannamələrdə əks olunmayan satış dövriyyələri və vergidən yayınmaya dair digər müxtəlif məlumatlar olan fayllar müəyyən edilmişdir. 2021-aprel-dekabr üzrə 1545330,31 manat, 2022 yanvar-may ayları üzrə 898171,27 manat olmaqla cəmi 2443501,58 manat olmasına baxmayaraq dövr üzrə təqdim edilmiş bəyannamələrə əsasən dövriyyəniz 957170,00 manat olduğu üçün 1486331,58 manat kənarlaşma yaranmışdır. Həmçinin məhkəmə qərarında xx.xx.2023-cü il tarixli, 9/3813 nömrəli ekspert rəyinə də istinad etmişdir. Bununla bağlı bildirmək istəyirik ki, ekspert tərəfindən heç bir tədqiqat aparılmadığı azmış kimi səlahiyyətlərindən kənara çıxılaraq hüquqi məsələlər barədə rəy verilmişdir. Rəylərin məzmununda ekspertin hansı hesablamalar nəticəsində iddiaçının vergidən yayınmaması ilə bağlı nəticəyə gəldiyi görünmür. Başqa sözlə desək ekspert rəylərinin məzmunu qanunvericiliyə aid normalar və səyyar vergi yoxlaması aktının mətninin üzdən köçürülməsindən ibarətdir. “Dövlət məhkəmə ekspertizası fəaliyyəti haqqında” xx.xx.1999-cu il tarixli 758-İQ nömrəli qanunun 3-cü maddəsinə əsasən məhkəmə ekspertizası fəaliyyətinin əsas vəzifəsi elm, texnika, incəsənət, sənətkarlıq və başqa sahələr üzrə xüsusi bilik əsasında sübut əhəmiyyətinə malik olan faktiki halların müəyyənləşdirilməsindən ibarətdir. İş üzrə verilmiş rəylərdə ekspert xüsusi biliyi əsasında iş materiallarında olan sübut əhəmiyyətinə malik faktiki halları müəyyənləşdirilməli olduğu halda, öz səlahiyyətlərindən kənara çıxaraq qanunvericiliyin şərhini vermiş və yoxlama zamanı hüquq normalarının düzgün tətbiq edilib-edilməməsinə münasibət bildirmişdir. Başqa sözlə desək ekspert səlahiyyətlərini və fəaliyyət dairəsini aşaraq hüquqi məsələlər barədə rəy bildirmişdir. Halbuki qanunvericilik normalarına əsaslanmaqla işin hallarına hüquqi qiymət ekspert tərəfindən deyil, yalnız məhkəmə tərəfindən verilə bilər. İddiaçı X1 6 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinə qarşı məhkəmə işi üzrə qəbul edilmiş xx.xx.2020-ci il tarixli 2- 1 (102)-1538/2020 saylı qərarın 36-38-ci hissələrində Ali Məhkəmə qeyd etmişdir ki, ekspertiza xüsusi bilik tələb olunan sualları izah etmək üçün təyin edilir. Tərəflərin hərəkətlərinin qanunauyğun olub-olmamasını qiymətləndirmək birbaşa məhkəmənin səlahiyyətidir. Göründüyü kimi, ekspertin hüquqi məsələlərə toxunaraq rəy verməsi Ali Məhkəmə tərəfindən qanunvericiliyə zidd hal olaraq qiymətləndirilmiş və həmin rəy sübut olaraq qəbul edilməmişdir. Eyni zamanda ekspert hüquqi məsələlərə toxunsa da qanunvericiliyin düzgün şərhinə də nail ola bilməmişdir. Belə ki, ekspert iş üzrə rəy verərkən yalnız aşağıda qeyd etdiyimiz dəlilə əsaslanmışdır: ’’Mühasibat uçotu haqqında qanunvericilikdə “qara mühasibatlığa” və ya elektron daşıyıcılara dair hər hansı bir qeyd və istinad mövcud deyildir. Bununla yanaşı Vergi Məcəlləsində də “qara mühasibatlıq” anlayışı verilməmişdir. Göründüyü kimi, iddiaçıya yoxlama ilə hesablanmış külli miqdarda vergi borcunun düzgün olmadığına dair rəy verən ekspert iş materiallarında olan sübut xarakterli sənədlərdə əks olunmuş rəqəmlərə əsasən hesablamalardan ibarət tədqiqat aparmalı olduğu halda yalnız yuxarıda qeyd etdiyimiz hüquqi dəlillərə əsaslanmışdır. Ekspertin qanunvericiliyi təhlil edərək gəldiyi bu nəticə kökündən yanlışdır. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 83.2.4-cü maddəsinə qeyd edilmişdir ki, vergi orqanı vergi ödəyicisinin vergi öhdəliklərini vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumata, o cümlədən bu Məcəllənin 67-ci maddəsi ilə nəzərdə tutulmuş əlaqəli məlumatlara əsasən hesablamaq hüququ vardır. Məcəllənin 67.1,9-cu maddəsinə əsasən vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar, o cümlədən vergi orqanı tərəfindən həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı əldə edilmiş vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə məlumatlar. Göründüyü kimi, hazırki iş üzrə “qara mühasibatlıq” sənədləri vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektindən götürüldüydən mənbəyi bəlli olan sənədlərdir və bu sənədlər əsasında iddiaçıya vergilərin hesablana bilməsi Vergi Məcəlləsinin yuxarıda qeyd olunan maddələrində birbaşa nəzərdə tutulmuşdur. Eyni zamanda qeyd olunmalıdır ki, iddiaçının vergi tutulan əməliyyatlarını ilkin mühasibatlıq sənədləri ilə məqsədli olaraq rəsmiləşdirməməsi, onu həmin əməliyyatlara görə vergi ödəmək vəzifəsindən azad edə bilməz. İddiaçının vergi tutulan əməliyyatlarını ilkin mühasibatlıq sənədlərində rəsmiləşdirməyərək, həmin əməliyyatları “qara mühasibatlıq” sənədlərində əks etdirməsi öz-özlüyündə iddiaçının vergi öhdəliklərini yerinə yetirməkdən məqsədli yayındığını sübut edən faktdır. Beləliklə, mübahisələndirilən qərar üzrə hesablanmış vergilər “qara mühasibatlıq” sənədləri əsasında hesablandığından həmin sənədlərin tədqiqi həyata keçirilmədən aparılmış məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizasının nəticəsi ümumiyyətlə iş üzrə heç bir mötəbər sübut əhəmiyyəti daşıya bilməz. “Qara mühasibatlıq” sənədlərinə əsasən iddiaçıya hesablanmış vergilərin düzgünlüyünə ekspert tərəfindən deyil, məhkəmə tərəfindən qeyd olunanlar nəzərə alınmaqla hüquqi qiymət verilməlidir. “Qara mühasibatlıq” məsələsi ilə bağlı məhkəmə kollegiyasının nəzərinə çatdırmaq istəyirik ki, son dövrlər vergi inzibatçılığı sahəsində həyata keçirilən islahatlara baxmayaraq vergitutulan əməliyyatların şəffaflaşdırılması prosesinin qarşısında duran ən böyük maneələrdən biri bəzi vergi ödəyicilərinin israrla ikili mühasibatlıq aparmaqda davam etməsidir. Bir qayda olaraq ikili mühasibatlıq aparan vergi ödəyicilərində həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı real dövriyyələri özündə əks etdirən müəyyən sənədlər aşkar edilir. “Qara mühasibatlıq” sənədləri adlandırılan bu sənədlərin mənbəyi bəlli olduğu, yəni aid olduğu vergi ödəyicisi, götürülmə şəraiti məlum olduğu üçün vergilərin hesablanmasında əlaqəli məlumat kimi həmin sənədlərdə olan məlumatlardan geniş istifadə edilir. Gözlənildiyi kimi, vergidən yayınmağı əsas hədəf kimi müəyyən etmiş belə vergi ödəyiciləri “qara mühasibatlıq” sənədləri əsasında hesablanmış vergiləri məhkəmədə mübahisləndirməklə məsuliyyətdən yayınmağa cəhd edir. Lakin bu tip vergi ödəyiciləri üzrə keçirilmiş səyyar vergi yoxlamaları zamanı aşkar edilərək götürülmüş “qara mühasibatlıq” sənədlərində əks olunmuş məlumatlar əsasında büdcədən yayındırılan külli miqdarda vergilər hesablanaraq büdcəyə bərpa olunur. Məhkəmə iş materiallarına əlavə edilmiş “qara mühasibatlıq” sənədləri ilə bağlı əlavə olaraq qeyd etmişdir ki, həmin sənədlərin kimə məxsus olması, hansı tarixdə tərtib edilməsi və hansı hesabat dövrünü əhatə etməsi qeyri-müəyyəndir ki, bu da həmin sənədlərin vergilərin hesablanması zamanı mənbəyi bəlli olan (əlaqəli) məlumat qismində istifadə edilməsini mümkünsüz edir. Məhkəmənin əsaslandığı bu dəlil də işin faktiki halları ilə ziddiyyət təşkil edir. Bir halda ki, məlumatlar Firmanın mühasibatlıq otağından istifadə olunan kompüterin yaddaşından əldə olunub hesab edirik ki, artıq bu sənədlərin kimə məxsus olduğunu mübahisələndirmək düzgün deyil. Eyni zamanda həmin sənədlərin hansı tarixdə tərtib edilməsi və hansı hesabat dövrünü əhatə etməsinin müəyyən edilməsi də çox asandır. Belə ki, kompüterin yaddaşından əldə olunan faylların hansı tarixdə tərtib edildiyini müəyyən etmək kompüterdən anlayan istənilən şəxs üçün çox asan bir işdir. Ona görə hesab edirik ki, məhkəmə tərəfindən bu faktın heç bir araşdırılma aparılmadan cavabdeh vergi orqanının əleyhinə olan dəlil kimi işlənilməsi prosessual normaların pozulması deməkdir. xx.xx.2023-cü il tarixli, 9/3813 ekspert rəyi cavabdeh vergi orqanına məhkəmə prosesində təqdim edilmişdir. Qeyd olunan ekspert rəyinə münasibət bildirmək üçün vaxt istəsək də, məhkəmə cavabdeh vergi orqanına bu şəraiti yaratmamış, qərarı elan etmişdir. İşə baxan birinci instansiya məhkəməsi sözügedən maddi hüquq normalarını işin faktiki hallarına uyğun olaraq inzibati mübahisə üzrə tətbiq etməli olduğu halda tətbiq etməmiş və nəticədə təhrif olunmuş əsaslarla yanlış qənaətə gəlmişdir. Apellyasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri İddiaçı apellyasiya şikayətinə qarşı etirazını onunla əsaslandırmışdır ki, apellyasiya şikayəti tamamilə əsassız olduğundan rədd edilməli, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanmalıdır. İlk olaraq iqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsi tərəfindən əmək müqaviləsinin tətbiqi, aksizli mallar, nəzarət- kassa aparatından istifadə qaydalarının yoxlanması məqsədilə iddiaçıda OVN tədbiri həyata keçirilmiş, bir işçi əmək müqaviləsi hüquqi qüvvəyə minmədən çalışdığı üçün 2000,0 manat, kassa çekinin vurulmamasına görə isə 1000,0 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Lakin, həmin tədbir zamanı Vergi Məcəlləsinin 43.5-ci maddəsinə zidd olaraq obyektdən 1C proqram təminatı məlumatları VCİABİ tərəfindən götürülmüşdür (Ali Məhkəmənin xx.xx.2022-ci il tarixli 2-1(102)- 1245/2022 saylı qərarı). Bundan sonra həmin götürülən 1C proqram təminatı məlumatları reallıqdan qat-qat artıq həcmdə göstəricilərlə çap etdirilmişdir. Belə ki, həmin proqram təminatı hər hansı mühafizə funksiyasına malik olmadığı üçün rahat müdaxilə imkanı mövcud olmuşdur.Cavabdehin iş materiallarına əlavə etdiyi excel fayllardakı rəqəmlərin real dövriyyə olmasına dair heç bir sübut mövcud deyil. Belə ki, əlavə olunan cədvəllərin iddiaçıya məxsusluğu, oradakı qeyd olunan adların şəxsiyyəti, əks etdirilən rəqəmlərin hansı əməliyyatları əks etdirməsi (alış, satış, borc və digər), əməliyyatın predmeti olan malın (işin,xidmətin) adı, növü, ölçüsü, miqdarı, ümumiyyətlə rəqəmlərin pul vəsaitini ehtiva edib-etməməsi və faktiki daxil olub-olmaması müəyyən deyil. Bu məlumatlar müəyyən olunmadan şəxsə vergi hesablanması tam qanunsuzdur. Belə ki, sadalanan məlumatlar olmadan Vergi Məcəlləsinin 12-ci maddəsinə əsasən vergitutmanın elementləri mövcud olmur (Ali Məhkəmənin xx.xx.2023-cü il tarixli 2-1(102)- 583/2023 saylı Qərarı). Bundan əlavə cavabdehin əks etdirdiyi güya 2443501,58 manat (vergi ödəyicisinin bəyan etdiyi ilə birlikdə) dövriyyənin 14 ay ərzində yayındırılması aylıq ortalama 175 000, manat dövriyyə deməkdir. Zirədə Südçülük sovxozunda 100 kv.metrlik obyektdə hər ay 175 000,0 manat dövriyyəsi olan obyektin olması, üstəlik də vergi orqanının çıxartdığı anbar qalığının 140 000,0 manat civarında olması tam məntiqsizdir. Hamıya bəllidir ki, marketlərdə satılan malların ən azı 2-3 qat həcmdə anbar qalığı mövcud olur. Çünki marketlərə mallar partiyalarla toplu şəkildə təhvil verilir. Əgər iddiaçı aylıq 175 000,0 civarında satış etsəydi, marketdə 350 000,0 - 400 000,0 civarında mal qalığı mövcud olmalı idi ki, iddiaçının fəaliyyət obyekti heç o göstəricinin yarısına imkan vermir. Bundan başqa, marketlərdə satılan malların ən az 20 faizini ƏDV-dən azad olan malların (mal əti, qoyun əti, quş əti, un, çörək) təşkil etdiyi də məlumdur. Vergi orqanı isə belə halları da araşdırmadan əsassız çıxardığı dövriyyəni birbaşa 18 faizə cəlb etmişdir. Qeyd olunan fakt da yuxarıda sadalanan məlumatların (malın adı, növü) mütləq mövcud olmasını bir daha təsdiq edir ki, hansı malın vergiyə cəlb edilməsi, hansının azad olması düzgün müəyyən olunsun. Cavabdehin işə əlavə etdiyi iddiaçının yazı qeydinə baxdıqda aydın olur ki, həmin sözlər diqtə olunaraq yazdırılmış məlumatdır. Çünki iddiaçının heç ümumiyyətlə yazı bacarığı yoxdur. Bunu təsdiq edən fakt kimi həmin yazıya nəzər yetirmək kifayətdir. Bundan başqa, həmin vərəqdə “xx.xx.2022” tarixi qeyd etdirilib. Hansı ki, həmin gün OVN tədbiri həyata keçirilib və yazılan dövriyyə məlumatının eyni gün, xx.xx.2022-ci il tarixdə icmallaşdırılması imkansız idi. Bununla da, prosesin necə baş verdiyini müəyyən etmək olduqca sadədir. Həmçinin, həmin vərəqdəki məlumatların əlyazma ilə deyil, çap üsulu ilə hazırlanması onu deməyə əsas verir ki, həmin vərəq OVN tədbiri keçirilən gün deyil, sonradan hazırlanmışdır (Ali Məhkəmənin xx.xx.2023-cü il tarixli 2-1(102)-583/2023 saylı Qərarı). Bundan əlavə,“C.Əzimovun şikayəti üzrə Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin Mülki Kollegiyasının 2 aprel 2018-ci il tarixli qərarının Azərbaycan Respublikasının Konstitusiyasına və qanunlarına uyğunluğunun yoxlanılmasına dair” Azərbaycan Respublikası Konstitusiya Məhkəməsinin Plenumunun 28 noyabr 2018-ci il tarixli qərarında qeyd edilmişdir ki, “...iş üzrə tərəflərin izahatları yalnız başqa obyektiv sübutlarla təsdiq edildiyi halda məhkəmə tərəfindən qəbul edilə bilər. Bu baxımdan hər bir izahat məhkəmə tərəfindən ətraflı yoxlanılmalı və digər mövcud sübutlarla təsdiq edilib əsaslandırılmalıdır. Materiallar o zaman sübut kimi qəbul oluna bilər ki, onlar faktları təsdiq edən halları nəzərdə tutsun və yalnız obyektiv təsdiqini tapan həmin hallar əsasında məhkəmə iş üçün əhəmiyyət daşıyan faktiki halları müəyyən etsin...Məhkəmə faktın etiraf edilməsi barədə işdə iştirak edən şəxsin izahatını dərhal əsaslı sübut kimi qəbul edə bilməz...” (AR Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2022-ci il tarixli 2-1 (102)-1950/2022 saylı Qərarı). Cavabdeh tərəfindən iş materiallarına əlavə olunan diskdə “2021- aprel-2022-may” və “İddiaçı (VÖEN **********) aparılan ilkin araşdırmanın nəticəsi barədə Arayış” adlı fayllar əlavə olunmuşdur. Həmin fayllara nəzər yetirdikdə görürük ki, cavabdeh hesablama aparılması üçün bir-birindən kəskin məbləğlə və metodla fərqlənən 2 variant müəyyən etmiş, sonda isə yüksək məbləğ olan variant üzərində hesablama aparmışdır. Buradan da görünür ki, cavabdeh apardığı hesablamanı sanki lotereya bileti seçirmiş kimi variant əsasında həyata keçirmiş, bununla kobud pozuntuya yol vermişdir. Halbuki, Vergi Məcəlləsinin 24.1-ci maddəsinə görə, vergilərin düzgün hesablanmasına, tam və vaxtında ödənilməsinə nəzarət etməyə; vergi qanunvericiliyinə tam və dəqiq riayət etmək vergi orqanlarının vəzifəsidir. İş materiallarında əks olunan sənədlər əsasında təqdim olunan məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizasının rəyi ilə iddiaçının 04/2021 - 05/2022 dövrü üzrə ƏDV bəyannamələrində göstərməli olduğu dövriyyəsi 837744,17 manat (988538.13/1.18) təşkil etmişdir. Lakin iddiaçı həmin dövr ərzində 811161,01 manat (957170,0 /1,18) ƏDV dövriyyəsi göstərmişdir ki, bununla da, 26583,16 manat dövriyyədən (837744,17 - 811161,01) x 18 % = 4784,97 manat ƏDV məbləği fərqi yaranmışdır. Buna baxmayaraq, 1-ci instansiya məhkəməsinin də qeyd etdiyi kimi, aparılan hesablama qeyd olunan dövrü deyil, 2022-ci ilin iyul ayına aparılmışdır ki, bu da iddianın tam həcmdə əsaslı olmasını əks etdirir. Yuxarıda əks olunan fikrin qanunvericilik tərəfini izah edərək bildirirəm ki, Vergi Məcəlləsinin 12ci maddəsinə əsasən vergitutmanın elementlərindən biri də vergi dövrüdür. Həmçinin, Vergi Məcəlləsinin 83.1-ci maddəsinə görə, bu Məcəllədə vergi məbləğinin hesablanması konkret hesabat dövrü üçün vergi ödəyicisinin ödəməli olduğu vergi məbləğinin vergi orqanının uçot sənədlərində qeyd edilməsi deməkdir. Həmin Məcəllənin 178-ci maddəsinə görə, ƏDV üzrə hesabat dövrü təqvim ayı sayılır. Həmin Məcəllənin 173.2-ci maddəsinə görə, vergi tutulan dövriyyə hesabat dövrü ərzində vergi tutulan əməliyyatların ümumi dəyərindən ibarətdir. Həmin Məcəllənin 174.1-ci maddəsinə görə, bu Məcəllənin 166-cı maddəsinə uyğun olaraq hesabat dövrü ərzində vergi tutulan dövriyyədən büdcəyə ödənilməli olan ƏDV-nin məbləği bu Məcəllənin 173.1-ci maddəsinə uyğun olaraq vergi tutulan dövriyyədən hesablanan verginin məbləği ilə bu Məcəllənin 175-ci maddəsinə uyğun olaraq əvəzləşdirilməli olan verginin məbləği arasındakı fərqlə müəyyən olunur. Qeyd olunan normaların qarşılıqlı təhlilindən göründüyü kimi, ƏDV üzrə vergi öhdəliyi hesabat dövrü, yəni həmin ay üzrə aparılmış əməliyyatları əhatə etməlidir. Lakin cavabdeh tərəfindən 04/2021 - 05/2022 dövrü üzrə əsassız müəyyən olunmuş vergi məbləği tamamilə əlaqəsiz şəkildə 07/2022 dövrünə aid edilmişdir. Birinci instansiya məhkəməsi zamanı təyin olunan məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizası üzrə təqdim olunan rəy iddiaçının hesablama aparılan dövr üçün real vergi öhdəliklərinə dair göstəriciləri əks etdirmişdir. Bununla bağlı sənədlər həm kağız, həm də elektron qaydada iş materialında mövcuddur və rəy də həmin sənədlərin emalı nəticəsində təqdim olunmuşdur. Ekspert qarşısında qoyulmuş suallar mübahisəni tam əhatə etmiş, suallara təqdim olunmuş cavablar iş üzrə nəticənin müəyyən olunmasında əhəmiyyətli rola malik olmuşdur. Cavabdeh tərəfindən həm də Vergi Məcəlləsinin 166-cı maddəsinin tələbləri pozulmuşdur. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 166.1-ci maddəsinə görə, bu maddədə başqa hallar nəzərdə tutulmamışdırsa, vergi tutulan əməliyyatın vaxtı təqdim edilən mallar (işlər və xidmətlər) üçün ödəmənin aparıldığı vaxtdır. Ödəmə aşağıdakı vaxtda aparılmış sayılır:....166.1.1. nağd pul vəsaitini aldığı, nağdsız ödəmədə isə pul vəsaitinin bankda onun hesabına və ya sərəncamçısı ola biləcəyi hesaba, yaxud göstərilən vəsaiti almaq hüququna malik olacağı hesaba daxil olduğu vaxt; İş materiallarından göründüyü kimi, hesablamanın aparıldığı 2022-ci ilin iyul ayında (hesabat dövründə) iddiaçıya hesablama aparılan məbləğin əsas hissəsi (222896,76 / 18% = 1238315,33 manat) həcmində vəsait daxil olmamışdır. Qara mübahisibatlıq üzrə vahid formalaşmış məhkəmə təcrübəsi - iş materiallarına elektron qaydada əlavə olunmuş qərarlardan göründüyü kimi, göstərilən formada hesablamaların aparılmas üzrə mübahisələrə dəfələrlə baxılmış və qanunvericiliyin tələbləri pozulduğuna görə inzibati aktlar ləğv olunmuşdur. Hazırki iş üzrə işin halları əlavə olunan qərarlardakı işlərin bir çoxu ilə aşağıdakı eynilikləri təşkil edir: OVN tədbirinin əsassız keçirilməsi, həmin tədbir üçün zəruri olmayan sənədlərin götürülməsi, götürülən məlumatların vergi ödəyicinə məxsusluğunun sübuta yetirilməməsi, qeydlərin hansı əməliyyatı ehtiva etməsi, məlumatlarda vergilərin hesablanması üçün yetərli sayılan informasiyanın mövcud olub-olmaması(malın adı, növü, miqdarı, ölçüsü və s.), informasiyalarım götürüldüyü andakı vəziyyəti əks etdirməsinin təsdiqi, vergi dövrünün müəyyən olması, rəqəmlərin pul vəsaitini ehtiva edib-etməməsi və həmin vəsaitlərin faktiki daxil olubolmaması və s. Formalaşmış məhkəmə təcrübəsi hətta qara mühasibatlıq sənədləri yuxarıda göstərilən şərtləri ödədiyi halda belə yalnız həmin məlumatlarla kifayətlənib vergilərin hesablanmasını inkar edir( Ali Məhkəmənin xx.xx.2022-ci il tarixli 2-1 (102)-1255/2022 saylı Qərarı). Qeyd olunanlara əsasən, apellyasiya şikayətinin əsassız olması və etirazın təkrarlanmasından ibarət olduğunu nəzərə almaqla təmin olunmamasını, birinci instansiya məhkəməsinin qərarının dəyişdirilmədən saxlanması xahiş ediilmişdir. Məhkəmə icraatı iştirakçılarının izahatları Məhkəmə kollehiyasının iclasında iştirak etmiş cavabdehin nümayəndəsi X4 apellyasiya şikayətinin dəlillərinə uyğun izahat verərək, apellyasiya şikayətinin təmin edilməsi, qərarın ləğv edilməsi və iddianın təmin edilməməsi haqqında qərar qəbul edilməsini xahiş etdi. Məhkəmə kollehiyasının iclasında iştirak etmiş iddiaçının nümayəndəsi Vəkil apellyasiya şikayətinə etiraz edərək, apellyasiya şikayətinin təmin edilməməsini, birinci instansiya məhkəməsinin qərarının dəyişdirilmədən saxlanılmasını xahiş etdi. Tətbiq edilən hüquq Azərbaycan Respublikasının Vergilər Məcəlləsi Maddə 3. Vergilərin müəyyən edilməsinin və tutulmasının əsasları ... 3.8. Heç bir şəxsin üzərinə bu Məcəllə ilə müəyyən edilən vergilərin xüsusiyyətlərinə malik olan və bu Məcəllə ilə müəyyən edilməyən, yaxud bu Məcəllə ilə müəyyən edilən qaydalardan fərqli olaraq müəyyən edilən vergilər ödəmək vəzifəsi qoyula bilməz. 3.11. Vergilər haqqında qanunvericiliyin bütün ziddiyyətləri və aydın olmayan məqamları, vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh edilməlidir. Maddə 23. Vergi orqanlarının hüquqları 23.1. Vergi orqanlarının hüquqları aşağıdakılardır: 23.1.1. bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş hallarda və qaydada kameral və səyyar vergi yoxlamalarını, operativ vergi nəzarətini keçirmək; Maddə 24. Vergi orqanlarının vəzifələri 24.0. Vergi orqanları: 24.0.1. vergilərin düzgün hesablanmasına, tam və vaxtında ödənilməsinə nəzarət etməyə; vergi qanunvericiliyinə tam və dəqiq riayət etməyə; ... 24.0.2. vergi ödəyicilərinin hüquqlarını və qanuni mənafelərini gözləməyə və müdafiə etməyə; ... Maddə 37.1. Kameral vergi yoxlaması vergi orqanı tərəfindən yerlərə getmədən vergilərin hesablanmasını və ödənilməsini özündə əks etdirən və vergi ödəyicisinin fəaliyyəti haqqında vergi orqanında olan sənədlər və mənbəyi məlum olan məlumatlar əsasında keçirilir. Maddə 37.2. Kameral vergi yoxlaması vergi ödəyicisi tərəfindən bu Məcəllənin 72-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş vergi bəyannaməsinin vergi orqanına təqdim edildiyi vaxtdan 30 iş günü müddətində keçirilir. Bu müddət başa çatdıqdan sonra həmin bəyannamə, habelə bu Məcəllənin 37.2-1-ci maddəsində göstərilən bildiriş üzrə verilmiş dəqiqləşdirilmiş bəyannamə üzrə yenidən kameral vergi yoxlaması keçirilə bilməz. 37.2-1. Kameral vergi yoxlaması başa çatdıqdan sonra vergi orqanı verginin hesablanması üçün əlavə sənəd və ya mənbəyi məlum olan digər məlumat aşkar etdikdə, vergi ödəyicisinə 5 iş günü müddətində bu Məcəllənin 72.5-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş dəqiqləşdirilmiş hesabatın 10 iş günü müddətində təqdim edilməsi barədə bildiriş göndərir. Maddə 37.3. Kameral yoxlama aparmaq üçün vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim olunmuş bəyannamə və cari vergi ödəmələrinin hesablanması haqqında arayışla bağlı sənədlərdə olan məlumatlar arasında ziddiyyət və ya səhv aşkar edildikdə, vergi orqanı vergi ödəyicisi tərəfindən əlavə məlumat, sənəd və izahat tələb edir. Maddə 37.4. Kameral yoxlama nəticəsində vergi bəyannaməsində vergilərin düzgün hesablanmaması (vergi məbləğinin az və ya artıq göstərilməsi) aşkar edildikdə, vergi ödəyicisinə 5 iş günü müddətində müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi formada vergi orqanı tərəfindən vergilərin hesablanmasına dair vergi orqanının qərarı göndərilir. Vergi orqanının qərarında hesablamanın səbəbləri və vergi ödəyicisinin bu Məcəllənin 62-ci maddəsinə uyğun olaraq şikayət etmək hüququ göstərilməlidir. Maddə 53.3. Bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Maddə 67.1. Bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini aşağıda göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır: 67.1.1. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi orqanına əvvəlki hesabat dövrləri üçün təqdim edilmiş vergi bəyannamələri; 67.1.2. vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdankənar gəlirləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.3. vergi ödəyicisinin xərcləri, o cümlədən fərdi istehlakı üçün malların (daşınar və daşınmaz əmlakın), işlərin və xidmətlərin alınmasına çəkilən xərcləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.4. vergi ödəyicisinin mülkiyyətində və ya istifadəsində olan maddi və qeyri-maddi əmlak barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.5. vergi ödəyicisi tərəfindən istehsal olunmuş və (və ya) təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) fiziki həcmi barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.6. vergi ödəyicisinin idxal-ixrac əməliyyatları barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.7. vergi ödəyicisinin bank hesablarındakı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti barədə alınan rəsmi məlumatlar; 67.1.8. vergi ödəyicisində aparılmış xronometraj müşahidələrin nəticələri; 67.1.9. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar, o cümlədən vergi orqanı tərəfindən həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı əldə edilmiş vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə məlumatlar. Maddə 83. Vergi orqanları tərəfindən vergilərin hesablanması 83.2. Vergi orqanının bu Məcəlləyə uyğun olaraq vergi ödəyicisinin vergi öhdəliklərini aşağıdakı məlumat mənbələrindən birinə və ya bir neçəsinə əsaslanaraq hesablamaq hüququ vardır: 83.2.1. vergi ödəyicilərinin vergi bəyannamələrində olan məlumata; 83.2.2. bu Məcəllənin 73-cü maddəsinə müvafiq ödəmələr haqqında məlumata; 83.2.3. vergi yoxlaması materiallarına; 83.2.4. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumata, o cümlədən bu Məcəllənin 67-ci maddəsi ilə nəzərdə tutulmuş əlaqəli məlumatlara “Mühasibat uçotu haqqında” Azərbaycan Respublikasının Qanunu: Maddə 2.1.6 Mühasibat uçotu – mühasibat uçotu subyektlərinin aktivləri, öhdəlikləri, kapitalı, gəlir və xərcləri barədə məlumatların yığılması, qeydiyyatı və ümumiləşdirilməsi, habelə maliyyə, vergi və digər hesabatların tərtib edilməsi məqsədi ilə baş vermiş maliyyə-təsərrüfat əməliyyatları üzrə ilkin uçot sənədləri əsasında məlumatların analitik və sintetik uçotunun aparılmasıdır. Maddə 2.1.10. Mühasibat uçotu sənədi - ilkin uçot sənədləri, mühasibat uçotu registrləri, maliyyə hesabatları, habelə uçotun formalaşdırılması üçün tərtib edilən sənədlərdir. Maddə 2.1.11. İlkin uçot sənədləri – maliyyə-təsərrüfat əməliyyatlarının aparılması üçün mühasibat uçotu subyektinin rəhbərinin göstərişini təsdiq edən və ya bu əməliyyatların baş verməsinə hüquq verən, habelə mühasibat uçotunun aparılmasına əsas verən yazılı və ya elektron daşıyıcılarda olan təsdiqedici sənədlərdir Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsi Maddə 34.1. Öhdəliyin icrası haqqında iddia vasitəsi ilə iddiaçı cavabdehdən inzibati aktın qəbul edilməsi ilə bağlı olmayan (inzibati aktın qəbul edilməsinə yönəlməyən) müəyyən hərəkətlərin edilməsini tələb edə bilər. Öhdəliyin icrası haqqında iddia vasitəsi ilə həmçinin inzibati orqanlar tərəfindən ümumi hüquqi öhdəliklərin pozulması nəticəsində vurulmuş ziyana görə kompensasiyanın ödənilməsi də tələb edilə bilər. Maddə 35.1. Bu Məcəllədə başqa qayda nəzərdə tutulmamışdırsa, iddiaçının iddia ərizəsində inzibati aktın qəbul edilməsi və ya qəbul edilməsindən imtina olunması, yaxud inzibati orqanın hərəkəti və ya hərəkətsizliyi nəticəsində onun hüquqlarının və qanunla qorunan maraqlarının pozulduğunu əsaslandırdığı hallarda mübahisələndirmə haqqında, məcburetmə haqqında, öhdəliklərin icrası haqqında və müəyyən hərəkətləri etməkdən çəkinməyə dair iddia mümkün sayılır. Maddə 58.7. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Maddə 68.2. Məhkəmə qərarı yalnız məhkəmə icraatında tədqiq olunmuş və barələrində proses iştirakçılarının öz mülahizələrini bildirmək imkanına malik olduqları faktlar və sübutlarla əsaslandırılmalıdır. Maddə 69.4. Məhkəmə qərarının əsaslandırma hissəsində qərar qəbul edərkən məhkəmənin əsaslandığı faktiki hallar və sübutlar, istinad etdiyi normativ hüquqi aktlar və onların qiymətləndirilməsi göstərilməlidir. Cavabdehin iddianı qəbul etdiyi hallarda, qərarın əsaslandırma hissəsində yalnız iddianın cavabdeh tərəfindən qəbul edildiyi onun məhkəmə tərəfindən təsdiq olunduğu göstərilə bilər. Maddə 82. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində və hüquqi məsələlər, habelə sübutlar və faktlar (faktiki hallar) əsasında mahiyyəti üzrə tam həcmdə baxır. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi həmçinin bu Məcəllənin 12-ci maddəsinin tələblərinə əsasən yeni təqdim olunmuş sübutları (sübutetmə vasitələrini) və faktları (faktiki halları) da nəzərə alır. Maddə 87.6. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Birinci instansiya məhkəməsinin qərarı apellyasiya tələbi həddində dəyişdirilə bilər. Apellyasiya şikayətinin mümkünlüyü, apellyasiya baxışının hədləri Sumqayıt Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2023-cü il tarixli qərardadı ilə apellyasiya şikayəti mümkün sayılmışdır. Apellyasiya şikayətində birinci instansiya məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır. Apellyasiya instansiyasi məhkəməsinin mövqeyi Məhkəmə kollegiyası işdə iştirak edən şəxslərin izahatını, apellyasiya şikayətinin dəlillərini araşdırıb hesab edir ki, aşağıda göstərilənlərə əsasən apellyasiya şikayəti təmin edilməməli, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır. Hazırki iş üzrə iddiaçı cavabdeh inzibati orqan tərəfindən aparılmış kameral vergi yoxlamasının nəticəsində onun barəsində 2022-ci ilin iyul ayı üzrə əlavə dəyər vergisinin hesablanması ilə bağlı qəbul edilmiş xx.xx.2022-ci il trailxi qərarı mübahisələndirir. Cavabdeh inzibati orqan iddiaçı barəsində qeyd edilən qərarın qəbul olunmasına əsas olan hal kimi kameral vergi yoxlamasının həyata keçirilməsi zamanı 2021-ci ilin aprel-dekabr ayları, 2022-ci il ilin yanvar-may ayları üzrə 2,443,501.58 manat satış dövriyyəsinin olduğu, həmin aylar üzrə təqdim edilmiş bəyannamələrdə dövriyyənin 957,170.0 manat göstərildiyi və nəticədə 1,486,331.58 manat kənarlaşma yaranması, bununla da 2022-ci ilin iyul ayı üzrə 222.896,76 manat məbləğində ƏDV hesablanması halına istinad etmişdir. Həmçinin, cavabdeh inzibati orqan iddiaçı barəsində qeyd edilən hesablamanın aparılmasını onunla əsaslandırır ki, iddiaçı barəsində həyata keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbirləri zamanı elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlarda və sənədlərdə iddiaçı tərəfindən bəyannamələrdə əks olunmayan satış dövriyyələri və vergidən yayınmaya dair digər müxtəlif məlumatlar olan fayllar aşkar edilmiş, həmin faylar əsasında qeyd edilən kənarlaşmanın yaranması halı müəyyən edilmişdir. Başqa sözlə desək, cavabdeh inzibati orqan tərəfindən iddiaçı barəsində ƏDV üzrə kənarlaşamnın müəyyən edilməsi və ona əsasən ƏDV üzrə vergi hesablanması halı məhz operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı götürülmüş elektron faylar əsasında həyata keçirilmişdir. Məhkəmə kollegiyası hazırki iş üzrə birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə ilə razılaşaraq, aşağıdakıları qeyd etməyi zəruri hesab edir. Belə ki, məhkəmə kollegiyası ilk növbədə onu qeyd edir ki, hazırkı vergi yoxlaması Vergi Məcəlləsinin 37-ci maddəsinin tələblərinə zidd aparılmışdır. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 37.1-ci maddəsinə əsasən kameral vergi yoxlaması vergi orqanı tərəfindən yerlərə getmədən vergilərin hesablanmasını və ödənilməsini özündə əks etdirən və vergi ödəyicisinin fəaliyyəti haqqında vergi orqanında olan digər sənədlər və mənbəyi məlum olan məlumatlar əsasında keçirilir. Hazırkı işin hallarından müəyyən olunur ki, cavabdeh iddiaçının fəaliyyət göstərdiyi obyektə gedərək, orada olan proqram təminatından götürülmüş elektron faylarda olan məlumatlarına əsasən əlavə vergi məbləği hesablamışdır. Nəticə etibarilə hazırki iş üzrə cavabdeh inzibati orqan Vergi Məcəlləsinin 37-ci maddəsinin müddəalarının tələblərinə zidd olaraq kameral vergi yoxlaması keçirilən zaman iddiaçının fəaliyyət göstərdiyi yerə gedərək əldə edilən və mənbəyi məlum olmayan məlumatlar əsasında əlavə vergi hesablamışdır. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, İPM-nin 14.1-ci maddəsi baxımından, mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Başqa sözlə, hazırkı halda sübutetmə yükü cavabdehin üzərindədir. Məhz cavabdeh mübahisələndirilən inzibati aktın əsaslandığı faktların mövcudluğunu sübut etməlidir. İşin hallarından isə müəyyən edilir ki, cavabdeh iddiaçının “qara mühasibatlıq” sənədləri əsasında dövriyyəsinin bəyan ediləndən daha artıq olması qənaətinə gəlmiş, başqa sözlə, bu əsasla mübahisələndirilən qərarın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməyə çalışmışdır. Lakin cavabdehin istinad etdiyi sənədlərin mötəbər sübut kimi qiymətləndirilməsi yolverilməzdir. Bu onunla əlaqədardır ki, inzibati qanunvericiliyin tələbi baxımından, vergi orqanının inzibati icraat zamanı (bu halda kameral vergi yoxlaması aparılarkən və müvafiq qərar qəbul edilərkən) işin hallarını obyektiv araşdırmaq vəzifəsi vardır (“İnzibati icraat haqqında” Qanunun 24-cü maddəsi). Nəzərə alınmalıdır ki, inzibati icraat zamanı işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir. Təqdim olunmuş sübutlar isə yetərli olmadıqda, inzibati orqan öz təşəbbüsü ilə əlavə sübutlar toplamağa borcludur. İnzibati orqan sübutlara iş üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki və hüquqi hallara müvafiq olaraq qiymət verir (“İnzibati icraat haqqında” Qanunun 47.1-ci maddəsi). Həmçinin, qeyd edilməlidir ki, cavabdeh hazırkı vergi yoxlamasında Vergi Məcəlləsinin 67ci maddəsində müəyyən edilmiş ardıcıllığı gözləmədən birbaşa 67.1.9-cu maddəsini tətbiq etməsi Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsinin tələblərinə ziddir və bu cür metodla əlavə vergi öhdəliyinin hesablanması qanuni sayıla bilməz. Belə ki, məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, hazırkı qərarın tətbiq edilən hüquq hissəsində qeyd olunan qanunvericiliyin tələblərindən göründüyü kimi, cavabdeh tərəfindən vergilərin hesablanması zamanı qanunvericilik aktlarına uyğun tərtib edilmiş, vergi ödəyicisinin vergitutma məqsədləri üçün gəlir və xərclərini təsdiq edən ilkin uçot sənədlərindən istifadə etməli olduğu halda, mənbəyi bəlli olmayan və mötəbərliyi şübhə doğuran elektron daşıyıcı məlumatlarından (“qara mühasibatlıq” sənədlərindən) istifadə edilmişdir. Halbuki, “Mühasibat uçotu haqqında” Qanunun 2-ci maddəsinə əsasən səyyar vergi yoxlaması zamanı qanuni yolla əldə edilmiş elektron fayllar-cədvəllər ilkin uçot sənədi hesab edilir. Sözügedən Qanunda qeyd olunduğu kimi elektron daşıyıcılarda olan təsdiqedici məlumatlar da ilkin uçot sənədi hesab edilmişdir. Belə ki, mübahisələndirilən elektron daşıyıcıdakı fayllarda olan cədvəl məlumatlarında təsbit olunan kəmiyyət göstəricilərinin isə hansı ilkin sənədlər (idxal sənədləri, alqı-satqı aktları, elektron qaimə fakturalar, yükdaşıma sənədləri, ödəniş sənədləri, sair xərc sənədləri) əsasında əldə olunduğu qeyri-müəyyəndir. Eyni zamanda vergi orqanı vergilərin hesablanması zamanı əlaqəli məlumat qismində yalnız rəsmi sənədlərdən, Vergi Məcəlləsi, “Mühasibat uçotu haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanununa və digər qanunvericilik aktlarına uyğun tərtib edilmiş, vergi ödəyicisinin vergitutma məqsədləri üçün gəlir və xərclərini təsdiq edən ilkin uçot sənədlərindən istifadə etməli olduğu halda, qanunvericiliyin tələblərini pozaraq əlavə araşdırma aparmadan mənbəyi bəlli olmayan və mötəbərliyi şübhə doğuran “qara mühasibatlıq” sənədlərindən istifadə etmişdir ki, bu da nəticədə iddiaçıya əsassız və qanunsuz əlavə vergi məbləğinin hesablanmasına əsas olmuşdur. Bundan başqa, Vergi Məcəlləsinin 67-ci maddəsinə əsasən bu məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini 67-ci maddədə göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır. Lakin cavabdeh iddiaçının vergisini müəyyən edərkən Vergi Məcəlləsinin 67- ci maddəsinin ona verdiyi imkanlardan istifadə etməsinə dair hər hansı sübut təqdim etməmiş, əlaqəli məlumatları əldə etməyin mümkün olmamasına dair hər hansı əsaslandırma verməmiş, ƏDV hesablanmasının yalnız elektron faylar əsasında aparılması halına istinad edilmişdir. Eyni zamanda məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, cavabdeh tərəfindən vergi hesbalanmasının əsası qismində çıxış edən elektron fayların yoxlanılması özlüyündə xüsusi bilik tələb etdiyi halda, bununla bağlı mütəxəssisin iştirakı ilə yoxlama həyata keçirilməsi halı da müəyyən edilməmişdir. Bundan əlavə, qeyd edilən elektron faylar o zaman vergi hesbalanması üçün əsas ola bilərdi ki, həmin elektron faylarda olan məlumatlar digər sənədlərlə birgə araşdırılması, habelə vergi ödəyicisinin fəaliyyətinin başqa yoxlama metodlarının tətbiq edilməklə araşdırılmasına dair nəticələrə istinad edilməklə, həmin məlumatlar birgə təhlil edilməklə, qeyd edilən hal aşkar edilmiş olsun. İndiki halda isə cavabdeh inzibati orqan tərəfindən iddiaçı barəsində ƏDV hesbalanmasının yeganə əsası kimi yalnız həmin elektron faylar çıxış etmişdir ki, bu hal yuxarıda istinad edilən qanunvericilik normalarının tələbinə ziddir. Beləliklə, cavabdeh inzibati orqan kimi yoxlama zamanı “qara mühasibatlıq” sənədləri ilə əldə etdiyi məlumatlarla kifayətlənməməli, həmin məlumatların həqiqililiyi istiqamətində əlavə araşdırma aparmalı, başqa sözlə, iddiaçının real satış dövriyyəsinin artıq olması ilə bağlı mötəbər, şübhədən kənar sübutlar təqdim etməli idi. Lakin, cavabdeh inzibati orqan bunu etməyərək, əlavə araşdırma aparmadan, ekspert və mütəxəssisdən istifadə etmədən, apardığı hesablamanı əsaslandırmadan, beləliklə də, mübahisələndirilən inzibati aktın qəbul edilməsinin zəruri edən faktiki şərtləri sübuta yetirmədən qərar qəbul etmişdir. Həmçinin, məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, heç bir şəxsin üzərinə bu Məcəllə ilə müəyyən edilən vergilərin xüsusiyyətlərinə malik olan və bu Məcəllə ilə müəyyən edilməyən, yaxud bu Məcəllə ilə müəyyən edilən qaydalardan fərqli olaraq müəyyən edilən vergilər ödəmək vəzifəsi qoyula bilməz. Vergilər haqqında qanunvericiliyin bütün ziddiyyətləri və aydın olmayan məqamları, vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh edilməlidir. (Vergi Məcəlləsinin 3.8 və 3.11-ci maddələri). Qeyd olunan hallara əsasən məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, birinci instansiya məhkəməsi tərəfindən işin hallarına düzgün hüquqi qiymət verilmiş, gəldiyi nəticə işin hallarına uyğun olmuş, sübutetmə yükünün məhz cavabdeh inzibati orqanın üzərinə düşməsi ilə bağlı qənaəti düzgün olmuş, cavabdeh inzibati orqan tərəfindən qəbul edilmiş qərarların vergi qanunvericiliyi və işin halları baxımından düzgün qiymətləndirilmiş, iş üzrə gəldiyi nəticə qanuni və əsaslı olmuşdur. Həmçinin, məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, cavabdeh inzibati orqanın apellyasiya şikayətinin dəlilləri iş materialları əsasında təkzib olunmaqla, heç bir dəlilə əsaslanmamış, nəticə etibarilə əsassız olmuşdur. Beləliklə, məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinin təmin edilməsi üçün əsaslar müəyyən olunmadığından və apellyasiya şikayətinin dəlilləri əsassız olduğundan birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır. Göstərilənlərə əsasən və Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 87, 90 və 94-cü maddələrini rəhbər tutaraq, məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Apellyasiya şikayəti təmin edilməsin. Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin xx.xx.2023-cü il tarixli, 2-1(118)-2218/2023 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay müddətində Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasına (AZ 1025, Bakı şəhəri, Yusif Səfərov küçəsi 14, 1193-cü məhəllə) Sumqayıt Apellyasiya Məhkəməsi (Sumqayıt şəhəri, Sülh prospekti, 70) vasitəsilə kassasiya şikayəti verilə bilər.