Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(112)-3278/2022 11.11.2022 BAKİ İNZİBATİ MƏHKƏMƏSİ İddiaçı MMC cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti İdxal-İxrac Əməliyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinə qarşı “qərarların ləğv edilməsi” tələbinə dair iş üzrə GİRİŞ HİSSƏSİ: Hakim Əliyev Elvin Əhəd oğlunun sədrliyi ilə, İddiaçının nümayəndəsi (vəkili) Vəkil Cavabdehin nümayəndəsi X1 iştirakı ilə, İddiaçı MMC cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti İdxal-İxrac Əməliyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinə qarşı “qərarın ləğv edilməsi” tələbinə dair inzibati işə məhkəmənin inzibati binasında (Bakı şəhəri, N.Vəzirov küçəsi 56) açıq şifahi məhkəmə baxışı ilə bağlı iclasda baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. TƏSVİRİ HİSSƏ: 1.İşin halları İddiaçı MMC cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti İdxal-İxrac Əməliyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinə qarşı iddia ərizəsi ilə Bakı İnzibati Məhkəməsinə müraciət edərək iddiaçı barəsində qəbul edilmiş 29 dekabr 2020-ci il tarixli **********5531 saylı və **********5529 saylı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında“ Qərarların ləğv edilməsini məhkəmədən xahiş etmişdir. İddiaçı iddia tələbini onunla əsaslandırmışdır ki, AR İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinin xx.xx.2020-ci il tarixli **********349 saylı və həmin qərara əlavələr edilməsi haqqında xx.xx.2020-ci il tarixli qərarları ilə iddiaçı "xxxx" MMC-yə (bundan sonra "Cəmiyyət” və ya "İddiaçı” adlanacaq) məxsus Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu, Lökbatan-Xocahəsən yolunun cənubşərq hissəsində yerləşən anbarda və xx.xx.2020-ci il tarixli **********348 saylı qərarı ilə cəmiyyətə məxsus ünvan 1 ünvanda yerləşən obyektdə pul vəsaitinin uçotdan gizlədilməsi və ya uçota alınmaması və ona məxsus malların Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilən elektron qaimə-faktura əsasında alınmasına və ya mədaxilinə, malların elektron qaiməfaktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüftdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi hallarının aşkar edilməsi məsələsi üzrə operativ vergi nəzarət tədbiri təyin edilmiş və aparılmış nəzarətin nəticəsi üzrə xx.xx.2020-ci il tarixli DVX seriyalı 001542 və 001543 nömrəli "Vergi ödəyicisinə məxsus pul vəsaitinin uçotdan gizlədilməsi və ya uçota alınmaması və ona məxsus malların Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilən elektron qaiməfaktura əsasında alınmasına və ya mədaxilinə, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüftdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məsələsi üzrə keçirilmiş X3 nəticəsi haqqında" Aktlar tərtib edilmişdir. Sözügedən aktlarda iddiaçının təsərrüfat subyektində operativ nəzarət tədbiri zamanı nəzarət-kassa aparatının yaddaşına daxil edilmiş müvafiq obyektlərdə 1 460 727,26 manat və 921 502,00 manat dəyəri olan satışa elektron qaimə-fakturanın təqdim edilmədiyi qeyd edilmiş və Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən müvafiq olaraq 146 072,72 manat və 92 150,20 manat, ümumilikdə 238 222,92 manat maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi təklif olunmuşdur.Qeyd olunan aktların məzmunundan görünür ki, vergi orqanı tərəfindən iddiaçının 2020-ci ilin yanvar - dekabr dövrü ərzində pərakəndə satış qaydasında təqdim etdiyi ümumilikdə 4 395 853,2 manat dəyərində mallar topdan satış kimi qəbul edilmiş və bu səbəbdən də elektron qaimə-faktura olmadan malların təqdim edildiyi qənaətinə gəlilmişdir. Həmin aktlara, vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarına və müvafiq sanksiyaların tətbiq edilməsi məsələsinə baxılaraq 29 dekabr 2020-ci il tarixli **********5531 saylı və **********5529 saylı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərarlar qəbul edilmişdir. Sözügedən qərarlarla cəmiyyətə Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən 146 072,73 manat və 92 150,20 manat, ümumilikdə 238 222,92 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Qeyd olunan qərardan iddiaçı inzibati şikayət vermiş və DVXnin İnzibati şikayətlərə baxılması baş idarəsinin "İnzibati şikayətin təmin edilməməsi haqqında" 9 aprel 2021-ci il tarixli **********088900 nömrəli qərarı ilə şikayət təmin edilməmiş, vergi orqanı tərəfindən qəbul edilmiş 29 dekabr 2020-ci il tarixli **********5531 saylı və **********5529 saylı "Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında" Qərarlar dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanılmışdır. DVX-nin qərarından iddiaçı narazı qaldığı üçün yuxarı inzibati orqan olan AR İqtisadiyyat Nazirliyinin Apellyasiya Şurasına şikayət vermiş və şikayətin nəticəsi üzrə qəbul edilmiş 13 avqust 2021-ci il tarixli 55 nömrəli qərarla iddiaçı "xxxx" MMC-nin şikayəti təmin edilməmiş, “İnzibati şikayətin təmin edilməməsi haqqında" 9 aprel 2021-ci il tarixli **********088900 nömrəli qərar dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanılmışdır. AR İqtisadiyyat Nazirliyinin Apellyasiya Şurasının sözügedən qərarı iddiaçıya elektron poçt vasitəsi ilə yalnız 22 sentyabr 2021-ci il tarixdə göndərilmişdir. Belə ki, “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 78.2ci maddəsinə görə şikayət instansiyası tərəfindən bu Qanunun 78.1-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş müddət ərzində qərar qəbul edilmədikdə və ya şikayət instansiyası tərəfindən qəbul edilmiş qərarla razılaşmadıqda, şikayətçi məhkəməyə şikayət verə bilər. İnzibati Prosessual Məcəllənin 38.1-ci maddəsinə görə mübahisələndirmə haqqında iddia inzibati aktın təqdim (elan) olunduğu vaxtdan, şikayət instansiyasına şikayət verildiyi hallarda isə şikayətə dair qəbul olunan inzibati aktın təqdim olunduğu vaxtdan 30 gün müddətində qaldırıla bilər. Göründüyü kimi, iddiaçının inzibati aktdan şikayətinə yuxarı şikayət instansiyası AR İN Apellyasiya Şurası tərəfindən baxılaraq yalnız 13 avqust 2021ci il tarixdə qərar qəbul edildiyindən və həmin qərar 22 sentyabr 2021-ci il tarixdə elektron poçt vasitəsi ilə iddiaçıya göndərildiyindən qanunla nəzərdə tutulmuş 30 günlük şikayət vermə müddəti ötürülməmişdir. Hesab edirik ki, vergi orqanın operativ vergi nəzarət tədbirinin nəticəsi üzrə qəbul etdiyi inzibati akt aşağıdakı səbəblərə görə əsassız və qanunsuzdur: 1.Operativ vergi nəzarətin keçirilməsi haqqında qərar əsaslandırılmamışdır. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsinin (bundan sonra mətndə VM-in) 50.1-ci maddəsinə əsasən operativ vergi nəzarəti sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslərin gəlir götürmək üçün istifadə etdikləri, yaxud vergi tutulan obyektlərin və ya əmtəə-material ehtiyatlarının saxlanılması ilə bağlı olan anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində) (yaşayış binaları (sahələri) istisna olmaqla), nəqliyyat vasitələrində (sahibkarlıq fəaliyyəti ücün istifadə edilməyən şəxsi nəqliyyat vasitələri istisna olmaqla) həyata keçirilən və VM-nin 50.1.1-50.1.14-cü maddələrdə nəzərdə tutulan məsələləri əhatə edən vergi nəzarəti formasıdır. Həmin Məcəllənin 50.2-ci maddəsində 1) vergi orqanı tərəfindən keçirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı aşkar edilmiş faktlar; 2) vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar; 3) vergi ödəyicisi tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarının aradan qaldırılması barədə vergi orqanlarının tələblərini bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş müddətdə yerinə yetirmədikdə; 4) vergi orqanlarının bu Məcəllənin 50.1-ci maddədə göstərilən məsələlər barədə qanunvericiliyin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslər tərəfindən pozulması barədə kifayət qədər əsası olduqda və 5) vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda X3 həyata keçirilməsi ücün əsaslar kimi təsbit edilmişdir. Sözügedən Məcəllənin 50.3-cü maddəsinə əsasən operativ vergi nəzarəti vergi orqanının əsaslandırılmış qərarına əsasən həyata keçirilir. Normaların məzmunundan göründüyü kimi, qanunverici X3 həyata keçirilməsi üçün mütləq qaydada 5 əsas müəyyən etdiyi halda, hazırki iş üzrə X3 həyata keçirilməsi barədə vergi orqanı tərəfindən qəbul olunmuş 15 dekabr 2020-ci il tarixli qərarlarda göstərilən əsaslardan hec biri qeyd olunmamış, qərarlar ümumiyyətlə əsaslandırılmamışdır. Beləliklə, hazırkı iş üzrə vergi orqanı tərəfindən yuxarıda qeyd olunan normaların tələblərinə tam riayət edilməmişdir. Belə ki, vergi orqanın X3 həyata keçirilməsi haqqında xx.xx.2020-ci il tarixli qərarlarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsinin tələbinə müvafiq olaraq yoxlamanın keçirilmə əsaslan göstərilməmiş, başqa sözlə qərar əsaslandırılmamışdır. Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində X3 həyata keçirilməsi əsasları dəqiq göstərilmiş, lakin vergi orqanın qərarında həmin əsaslardan hansına görə (məs.: cavabdeh tərəfindən keçirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı aşkar edilmiş faktların və ya cavabdeh tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdiyi məlumatların olması; iddiaçı tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarının aradan qaldırılması barədə cavabdehin tələblərinin bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş müddətdə yerinə yetirilməməsi; cavabdehin bu Məcəllənin 50.1-ci maddədə göstərilən məsələlər barədə qanunvericiliyin iddiaçı tərəfindən pozulması barədə kifayət qədər əsasının olması və vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisinin olması) operativ vercıi nəzarətinin həyata keçirilməsi öz əksini tapmamış, bununla da VM-nin 50.2-ci maddəsinin tələbləri pozulmuşdur. 2.Məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə qərar qanunvericiliyinin imperativ tələblərinə zidd olaraq əsaslandırılmadan qəbul edilmişdir. Vergi Məcəlləsinin 49.2-ci maddəsinə əsasən vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında qərarda vergi yoxlaması ilə müəyyən olunan vergi qanunvericiliyinin pozulmasının şəraiti, həmin şəraiti təsdiq edən sənədlər və digər məlumatlar, vergi ödəyicisinin özünün müdafiəsi üçün gətirdiyi dəlillər və bu dəlillərin yoxlanılmasının nəticələri, vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə və tətbiq olunan məsuliyyət tədbirlərini nəzərdə tutan müvafiq qanunların maddələri göstərilməklə vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin konkret hansı tələblərinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb olunması ona izah olunur. “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 61.1-ci maddəsinə əsasən yazılı və ya yazılı formada təsbit olunmuş inzibati akt yazılı şəkildə əsaslandırılmalıdır. Həmin Qanunun 61.2-ci maddəsinə əsasən əsaslandırma zamanı işin faktiki və hüquqi halları və bu halları təsdiq və ya rədd edən sübutlar, habelə inzibati akt qəbul edilərkən istinad olunan qanunlar və digər normativ hüquqi aktlar göstərilməlidir. Vergi Məcəlləsinin 49.5-ci maddəsinə görə vergi orqanının vəzifəli şəxsləri tərəfindən bu maddənin tələblərinin gözlənilməməsi vergi orqanının qərarının yuxarı vergi orqanı və məhkəmə tərəfindən ləğv edilməsi üçün əsasdır. Göstərilən normaların tələblərinə zidd olaraq, vergi orqanı operativ vergi nəzarət tədbirin materiallarına baxılmasının nəticəsi üzrə qəbul etdiyi vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə qərarlar ümumiyyətlə əsaslandırılmamış, yalnız vergi nəzarət tədbirin nəticəsi üzrə tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyasının qeyd edilməsi ilə kifayətlənmişdir. 3.Vergi orqanı operativ vergi nəzarət tədbiri zamanı vergi qanunvericiliyinin maddi hüquq normalarını düzgün tətbiq etməmişdir. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 36.1-ci maddəsinə əsasən vergi orqanları tərəfindən keçirilən yoxlamalar kameral və ya səyyar ola bilər. Həmin Məcəllənin 36.3-ci maddəsinə görə bu Məcəllədə başqa hal müəyyən edilməmişdirsə, səyyar vergi yoxlaması mənfəət, gəlir, əmlak, yol və torpaq vergiləri üzrə vergi ödəyicisinin son 3 təqvim ilindən çox olmayan fəaliyyətini, digər vergilər üzrə həmin yoxlamanın keçirildiyi il də daxil olmaqla vergi ödəyicisinin son 3 ildən çox olmayan fəaliyyətini əhatə edə bilər. Həmin Məcəllənin 56.1-ci maddəsinə əsasən Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin tələblərinin (məcburi dövlət sosial sığorta, işsizlikdən sığorta və icbari tibbi sığorta haqları istisna olmaqla) pozulması anından 3 il (xaricdə əldə olunan gəlirlər üzrə xarici dövlətlərin səlahiyyətli orqanlarından müvafiq məlumatlar daxil olduğu hallarda həmin gəlirlər üzrə 5 il, Azərbaycan Respublikasının Cinayət-Prosessual Məcəlləsinə uyğun olaraq təyin edilən vergi yoxlamalarında isə Azərbaycan Respublikasının Cinayət Məcəlləsinə müvafiq olaraq cinayət məsuliyyətinə cəlb etmə müddəti) keçmişdirsə, şəxs həmin hüquq pozuntusunun törədilməsinə görə məsuliyyətə cəlb edilə bilməz və vergi öhdəlikləri yarana bilməz. Bu maddə ilə müəyyən edilən müddət bu Məcəllənin 49.1-ci maddəsinə uyğun olaraq məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə qərarın qəbul edilmə tarixindən asılı olmayaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə vergi orqanının qərar qəbul etdiyi tarixdən əvvəlki müvafiq dövrü əhatə edir. Eyni Məcəllənin 83.3-ci maddəsində göstərilmişdir ki, vergi orqanının səyyar və kameral (bu Məcəllənin 37.2-ci maddəsində göstərilən hal üzrə kameral vergi yoxlaması ilə hesablama istisna olmaqla) vergi yoxlamasının nəticələrinə görə hesablanmış vergiləri, faizləri və maliyyə sanksiyalarını bu Məcəllənin 85.4-cü maddəsinə müvafiq olaraq hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində yenidən hesablamaq hüququ vardır. Vergi Məcəlləsinin 85.4-ci maddəsində qeyd edilmişdir ki, vergi orqanları vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində vergi ödəyicisinin vergisini, faizləri və maliyyə sanksiyasını hesablamaq və hesablanmış məbləği yenidən hesablamaq, verginin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının hesablanmış (yenidən hesablanmış) məbləğini vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 5 il ərzində tutmaq hüququna malikdirlər. Sözügedən Məcəllənin 50.1-ci maddəsinə görə Vergi Məcəlləsinə əsasən operativ vergi nəzarəti sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslərin gəlir götürmək üçün istifadə etdikləri, yaxud vergi tutulan obyektlərin və ya əmtəə-material ehtiyatlarının saxlanılması ilə bağlı olan anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində) (yaşayış binaları (sahələri) istisna olmaqla), nəqliyyat vasitələrində (sahibkarlıq fəaliyyəti ücün istifadə edilməyən şəxsi nəqliyyat vasitələri istisna olmaqla) həyata keçirilən vergi nəzarəti formasıdır. Həmin Məcəllənin 50.1.1-50.1.14-cü maddələrinə əsasən operativ nəzarət tədbiri aşağıdakı qeyd olunan halların aşkar edilməsi üçün həyata keçirilir: 1. Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilmiş hallarda və qaydada vergi orqanlarında uçota durmayan və ya bu Məcəllənin 221.4.7-ci maddəsinə əsasən "Fərqlənmə nişanı"nı almayan vergi ödəyicilərinin aşkar edilməsi; 2. Aksiz markaları ilə markalanmalı və məcburi nişanlama ilə nişanlanmalı olan malların, habelə dini təyinatlı ədəbiyyatın (kağız və elektron daşıyıcılarında), audio və video materialların, mal və məmulatların və dini məzmunlu başqa məlumat materiallarının markalanmadan və ya saxta markaları ilə markalanmaqla satılması, satış məqsədi ilə saxlanılması və ya istehsal binasının hüdudlarından kənara çıxarılması faktlarının aşkar edilməsi; 3. Nəzarət markalarının qəsdən məhv edilməsi, saxtalaşdırılması, qeyri-qanuni yolla hazırlanması, istifadəsi və satışının qarşısının alınması sahəsində nəzarət edilməsi;
4. Əhali ilə pul hesablaşmalarının aparılması qaydalarına riayət olunması; 5. Valyuta sərvətlərinin ödəniş vasitəsi kimi qəbul edilməsi və valyuta sərvətlərinin ticarət, iaşə və xidmət müəssisələrində qanunvericiliklə müəyyən edilmiş qaydalar pozulmaqla alınıbsatılması və ya dəyişdirilməsi faktlarının aşkar edilməsi; 6. Xüsusi razılıq (lisenziya) tələb olunan fəaliyyət növləri ilə belə razılıq (lisenziya) olmadan məşğul olan şəxslərin aşkar edilməsi; 7. Azərbaycan Respublikasının Əmək Məcəlləsində nəzərdə tutulmuş qaydada əmək müqaviləsi (kontraktı) hüquqi qüvvəyə minmədən işəgötürən tərəfindən fiziki şəxslərin hər hansı işlərin (xidmətlərin) yerinə yetirilməsinə cəlb edilməsi hallarının aşkar edilməsi; 8. İstehsal həcminin və ya satış dövriyyəsinin müəyyənləşdirilməsi və dəqiqləşdirilməsi; 9. Aksiz markaları ilə markalanmalı və məcburi nişanlama ilə nişanlanmalı olan malların Azərbaycan Respublikasının ərazisində dövriyyəsinin tənzimlənməsi ilə bağlı müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi qaydalara əməl olunmasına nəzarət edilməsi; 10. Vergi Məcəlləsinin 221.8-ci maddəsinə əsasən “Sadələşdirilmiş vergi üzrə sabit məbləğin və məcburi dövlət sosial sığorta haqqının ödənilməsi haqqında qəbz” almayan vergi ödəyicilərinin aşkar edilməsi; 11. Nağdsız hesablaşmaların həyata keçirilməsi ilə bağlı qanunla müəyyən olunmuş tələblərə əməl olunmasına nəzarət edilməsi; 12. Pul vəsaitinin uçotdan gizlədilməsi və ya uçota alınmaması hallarına nəzarət edilməsi; 13. Malların bu Məcəllənin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi; 14. “İstehlakçıların hüquqlarının müdafiəsi haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanununun 17-ci maddəsinə uyğun olaraq POS-terminalların quraşdırılması məcburi olan obyektlərdə POS-terminalların quraşdırılması hallarına nəzarət edilməsi və POS-terminallar quraşdırılmış obyektlərdə nağdsız ödənişlərin qəbulundan imtina hallarının müəyyən edilməsi. Sadalanan qanun normalarından görünür ki, qanunvericilik vergi sahəsində yoxlama adı altında kameral və səyyar vergi yoxlamalarını müəyyən etmiş, operativ vergi nəzarət tədbirini isə yoxlama kimi deyil, VM-nin 50.1-ci maddəsinə nəzərdə tutulmuş məsələlərə əməl edib-edilməməsinə vergi nəzarət forması kimi təsbit etmişdir. Başqa sözlə desək, vergi qanunvericiliyi ilə yoxlama dedikdə operativ vergi nəzarət tədbiri deyil, yalnız kameral və səyyar vergi yoxlamalar başa düşülməlidir. Eyni zamanda, yuxarıda qeyd edildiyi normalardan aydın olur ki, vergi orqanına 3 il ərzində vergiləri, faizləri və maliyyə sanksiyaları hesablamaq və yenidən hesablamaq hüququ yalnız yoxlamalar çərçivəsində, yəni kameral və ya səyyar vergi yoxlamaları zamanı verilmişdir. Başqa sözlə desək, operativ vergi nəzarət tədbiri zamanı vergi orqanının əvvəlki dövrlərə görə maliyyə sanksiyasını hesablamaq hüququ vergi qanunvericiliyi ilə nəzərdə tutulmamışdır. Sözügedən normaların təhlilindən belə qənaətə gəlmək olur ki, operativ vergi nəzarət tədbiri zamanı vergi orqanı yalnız həmin anda vergi ödəyicisi barəsində keçirtdiyi nəzarət tədbiri çərçivəsində aşkar etdiyi qanun pozuntusa görə maliyyə sanksiyası tətbiq edə bilər. Qeyd olunanlar həmçinin sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamanın vahid məlumat reyestr çıxarışından da görünür ki, səyyar vergi yoxlamalardan fərqli olaraq “yoxlanılan dövr” qarşısında əvvəlki tarix dövrləri deyil, məhz “cari fəaliyyət” sözləri göstərilmişdir ki, bu da bir daha operativ vergi nəzarət tədbiri zamanı yalnız həmin anda keçirdiyi tədbir zamanı aşkar etdiyi pozuntuların rəsmiləşdirilməsini etiva edir. Lakin vergi orqanı qeyd olunan normaların tələblərinə zidd olaraq və maddi hüquq normalarını düzgün tətbiq etməyərək iddiaçının fəaliyyət göstərdiyi təsərrüfat obyektlərində keçirtdiyi operativ vergi nəzarət tədbiri zamanı sonuncunun xx.xx.2020-ci il tarixdən xx.xx.2020-ci il tarixədək, təxminən 12 aylıq dövr ərzində nəzarət-kassa aparatına mədaxil edilən ümumi məbləğin cəminə VM-nin 58.13-cü maddəsinə əsasən maliyyə sanksiyası tətbiq etməklə vergi qanunvericiliyinin tələblərini kobud surətdə pozmuşdur. Vergi orqanı buna səlahiyyəti və hüququ olmadığı halda iddiaçının 12 aylıq dövrünün nəzarət-kassa aparatına vurulan dövriyyəsinə maliyyə sanksiyası tətbiq etmişdir ki, sanki operativ vergi nəzarət tədbiri deyil, səyyar vergi yoxlaması aparmışdır. 4.Vergi orqanı qanunla üzərinə vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını sübut etmək vəzifəsi qoyulsa da, həmin vəzifəni yerinə yetirə bilməmişdir. Dövlət Vergi Xidməti və AR İqtisadiyyat Nazirliyinin Apellyasiya Şurası aşağı vergi orqanın qərarını qüvvədə saxlayarkən öz qərarlarında göstərmişlər ki, “cəmiyyət tərəfindən vergi orqanının “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərarlarının ləğv olunması və satdığı malların son istehlak məqsədi daşıması ilə əlaqədar araşdırmaya tutarlı dəlillər (sənədlər) təqdim edilməmiş, aparılmış araşdırma nəticəsində vergi ödəyicisinin müraciətində göstərilənlər konkret faktlar və dəlillərlə sübuta yetirilməmişdir.” Ümumiyyətlə yuxarı şikayət instansiyası olan Dövlət Vergi Xidməti və AR İqtisadiyyat Nazirliyinin Apellyasiya Şurasının belə qənaətə gəlməsi və öz qərarında bunun qeyd edilməsi vergi qanunvericiliyindən xəbərsiz olmasına dəlalət edir. Halbuki, məlum məsələdir ki, vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını vergi ödəyicisi deyil, məhz vergi orqanı sübut etməlidir. Güya vergi orqanı operativ vergi nəzarət tədbiri keçirərkən həmin satılmış malların məhz topdan satış qaydasında sahibkarlıq məqsədləri üçün satıldığını sübut edə bildi ki? Həmin malları alan şəxslərin hansından bir izahat və ya sübut aldı ki, həqiqətən müəyyən edə bilsin ki, həmin mallar məhz topdan satış qaydasında sahibkarlıq məqsədləri üçün satılmışdır? Halbuki, Vergi Məcəlləsinin 36.2-ci maddəsində imperativ qaydada təsbit edilmişdir ki, vergi yoxlamaları keçirildikdə, vergi orqanları və onların vəzifəli şəxsləri düzgün qərar qəbul edilməsi üçün əhəmiyyətli olan bütün halları, o cümlədən vergi ödəyicisi üçün əlverişli olan halları aydınlaşdırmalıdırlar. Operativ vergi nəzarət tədbiri zamanı cəmiyyət əsassız və qanunsuz olaraq vergi orqanı tərəfindən riskli vergi ödəyicilərin sıyahısına salındığı üçün həmin siyahıdan çıxarılma əsası ilə cəmiyyətin rəhbərinə aldadaraq pərakəndə nəzarət-kassa aparatı vasitəsi ilə satdığı malları topdan satış qaydasında satdığına dair izahat yazdıraraq həmin izahatı pozuntunun sübut edilməsi üçün əsas kimi tutmuş, lakin həmin malları alan subyektləri, yən vergi ödəyicilərini müəyyən etməmiş, həmin vergi ödəyicilərə həqiqətən cəmiyyət tərəfindən topdan satış qaydasında malların satılması faktını sübuta yetirməmişdir. Yuxarı şikayət orqanı vergi orqanın üzərinə düşən vəzifəni iddiaçının üzərinə atmışdır. Bu hal da cavabdeh vergi orqanın vergi qanunvericiliyi ilə onun üzərinə qoyulmuş vergi qanunvericiliyinin pozulması faktının sübut etmək vəzifəsindən boyun qaçırmaq məqsədini güdür. Bunun üçün aşağıdakıları Sizin diqqətinizə çatdırmaq istəyirik. Vergi Məcəlləsinin 53.3-ci maddəsinə əsasən bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur. Qeyd olunan normaların məzmunundan görünür ki, vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməli deyildir, həmin vəzifə vergi qanunvericiliyinin tələblərinə əsasən bir qayda olaraq vergi orqanının üzərinə düşür. Vergi orqanı isə iddiaçı tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması halını təsdiq edən yetərli sübut və dəlilləri əldə etmədən yalnız aldatmaqla yazdırılmış izahata əsaslanaraq operativ vergi nəzarət tədbirinin nəticəsi üzrə akt və məsuliyyət qərarı tərtib etmişdir ki, bu da öz növbəsində iddiaçının qanunla qorunan hüquq və mənafelərinə toxunması halının yaranmasına səbəb olmuşdur. Başqa sözlə desək, əgər vergi orqanı və ya şikayətə baxan yuxarı inzibati orqan satılmış malların məhz topdan satış qaydasında sahibakrlıq məqsədləri üçün satıldığını (alan şəxslərdən izahat almaqla və ya digər tutarlı sübutlarla) sübut edə bilsəydi, bu təqdirdə iddiaçı da həmin malların məhz son istehlak üçün satıldığını sübut etməyə çalışardı və bununla bağlı müvafiq sübutları vergi orqanına və ya şikayətə baxan yuxarı vergi orqanına təqdim edərdi. Operativ vergi nəzarətin nəticəsi üzrə tərtib edilən aktların məzmunundan görünür ki, vergi orqanı tərəfindən iddiaçının 2020-ci ilin yanvar – dekabr dövrü ərzində pərakəndə satış qaydasında təqdim etdiyi ümumilikdə 5106 çek üzrə 4 395 853,2 manat dəyərində mallar topdan satış kimi qəbul edilmiş və bu səbəbdən də elektron qaimə-faktura olmadan malların təqdim edildiyi qənaətinə gəlilmişdir. Qeyd edirik ki, "xxxx" MMC uzun müddətdir ki, vergi ödəyicisi olaraq ölkə ərazisinə müxtəlif çeşiddə divar kağızları (oboyları) idxal etməklə onların həm topdan, həm də ki pərakəndə satışı fəaliyyəti ilə məşğuldur. İddiaçının fəaliyyəti həm topdan satışla yanaşı, pərakəndə satış da təşkil edir. Məhz bu səbəbdən də vergi orqanların uçot baza məlumatlarında iddiaçının fəaliyyəti topdan satışla yanaşı, həmçinin pərakəndə satış kimi qeydiyyata alınmışdır. Lakin yuxarı inzibati orqanlar öz qərarlarında bəzi çeklər üzərində daxil olan məbləğlərin fiziki şəxs olan istehlakçının istehlak edə biləcəyi həddən artıq olmasını əsas gətirməklə həmin satışların topdan satış kimi satılması etimalları irəli sürmüşlər. Halbuki, Vergi Məcəlləsinə nəzər yetirildikdə görünür ki, “topdansatış” və “pərakəndə satış” anlayışların açıqlaması vergi qanunvericiliyində öz təsdiqini tapmışdır. Belə ki, həmin Məcəllənin 13.2.62-ci maddəsində qeyd edilmişdir ki, pərakəndə satış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) son istehlak məqsədi ilə və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki (sahibkarlıq fəaliyyətini həyata keçirən hüquqi və fiziki şəxslərin tələbi ilə qaimə-faktura və ya elektron-qaimə faktura və ya elektron vergi hesabfakturası) təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. Eyni Məcəllənin 13.2.63-ci maddəsində isə göstərilmişdir ki, topdansatış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada elektron-qaimə faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. Qeyd olunan anlayışlardan aydın olur ki, pərakəndə satışı topdansatışdan fərqləndirən odur ki, pərakəndə satışda mal alıcıya son istehlak məqsədilə və yalnız qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki ilə satılır, topdansatışda isə mallar alıcıya sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçü və yalnız elektron qaimə-faktura əsasında satılır. Vergi Məcəlləsinin 71-1.2-ci maddəsinə əsasən elektron qaimə-fakturanın forması, tətbiqi, uçotu və istifadəsi qaydaları müvafiq icra hakimiyyəti orqanı tərəfindən müəyyən edilir. Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2017-ci il 14 mart tarixli 89 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmiş “Elektron qaimə-fakturanın tətbiqi, uçotu və istifadəsi” Qaydaların 1.2-ci bəndində təsbit edilmişdir ki, elektron qaimə-faktura - bu Qaydalara uyğun olaraq tərtib edilməklə, elektron formada hazırlanan və malları təqdim edən, işləri görən və xidmətləri göstərən şəxs tərəfindən fərdi sahibkarlara və hüquqi şəxslərə təqdim edilən ilkin uçot sənədidir. Həmin Qaydaların 1.4-ci bəndində göstərilmişdir ki, elektron qaiməfaktura yalnız vergi ödəyicisi kimi qeydiyyatdan keçmiş şəxslər tərəfindən hazırlanır və təqdim edilir. Sadalanan qanunvercilik normalarından görünür ki, topdansatış qaydasında mallar yalnız sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan və vergi uçotunda qeydiyyatda olan fərdi sahibkarlara və hüquqi şəxslərə satılır. Başqa sözlə desək, alıcı vergi orqanında uçotda (VÖEN-ni) olmalıdır ki, həmin fərdi sahibkara və yaxud hüquqi şəxsə elektron qaiməfaktura təqdim edə biləsən. Digər tərəfdən, xüsusi olaraq qeyd olunmalıdır ki, nə Vergi Məcəlləsində, nə də ki digər vergi qanunvericilik aktlarında malların hansı həddə və ya həcmdə satışı pərakəndə, hansı həddə və ya həcmdə satışı isə topdansatış kimi qəbul edilməsinə dair meyarlar müəyyən edilməmişdir. Yəni sadə dildə desək, adi vətəndaş müəssisənin pərakəndə satış mərkəzinə yaxınlaşaraq son istehlak məqsədilə özü üçün 100 ədəd mal ala bilər və bu pərakəndə satış kimi qəbul edilməli, eyni qaydada da fərdi sahibkar və ya hüquqi şəxs iddiaçıdan həmin maldan sahibkarlıq məqsədləri üçün 50 ədəd mal ala bilər və bu satış topdansatış kimi qiymətləndirilməlidir. Göründüyü kimi, qüvvədə olan qanunvericilik malların sayında və ya həcmində pərakəndə satışdan topdansatışa keçid həddi müəyyən etməmişdir. Belə olan halda, isə yuxarıda qeyd etdiyimiz kimi, misal üçün 20 ədəd eyni mal həm pərakəndə satış kimi, həm də topdansatış kimi satıla bilər və bu halda satışın məhz pərakəndə satışa yoxsa topdansatışa aid edilməsi üçün həmin malların alış (yəni son istehlak yoxsa sahibkarlıq fəaliyyəti) məqsədləri müəyyən edilməlidir. Bundan başqa, qüvvədə olan qanunvericiliklə malları təqdim edən şəxsə malları satan zamanı həmin malları alan şəxsdən hansı məqsədlər üçün malların aldığını tələb etmək ixtiyarı da verilməmişdir. Yəni, əgər vergi uçotunda olmayan şəxs müəssisədən hansısa səbəblə müxtəlif çeşiddə və yaxud bir çeşiddə çoxlu sayda mallar aldığı zaman son istehlak məqsədləri üçün aldığını bəyan edirsə, bu halda malları təqdim edən vergi ödəyicisi həmin alışın dəqiq məqsədlərini necə müəyyən etməlidir ki, həmin malların satışını topdansatışa və yaxud pərakəndə satışa aid edə bilsin. Göstərilənlərdən belə qənaətə gəlmək olur ki, malların satışını topdansatışa və ya pərakəndə satışa aid edilməsi üçün meyar kimi həmin malların sayı və ya həcmi deyil, malları alan şəxsin məqsədləri dəqiq müəyyən edilməlidir. Malları alan şəxsin məqsədi isə son istehlak üçün olduqda pərakəndə satışa, sahibkarlıq fəaliyyəti üçün olduqda isə topdansatışa aid edilməlidir. Lakin təəsüflər olsun ki, operativ vergi nəzarət tədbirini keçirən vergi əməkdaşları tərəfindən iddiaçının yanvar – dekabr 2020-ci il dövrü ərzində olan satış dövriyyəsinin hamısı heç bir qanuni əsas olmadan və araşdırma aparmadan topdansatış kimi qəbul edilmiş, satılmış malların alış məqsədləri isə ümumiyyətlə müəyyən edilməmiş, bununla bağlı qanunamüvafiq tədbirlər görülməmişdir. Halbuki, Vergi Məcəlləsinin 36.2-ci maddəsində imperativ qaydada təsbit edilmişdir ki, vergi yoxlamaları keçirildikdə, vergi orqanları və onların vəzifəli şəxsləri düzgün qərar qəbul edilməsi üçün əhəmiyyətli olan bütün halları, o cümlədən vergi ödəyicisi üçün əlverişli olan halları aydınlaşdırmalıdırlar. Beləliklə, iddiaçı pərakəndə qaydada satdığı mallara görə nəzarət kassa aparatına vurulan çeklərdə məbləğlərin böyük olmasına görə vergi orqanı bu halı sübut edə bilməsə də, ehtimallara əsaslanaraq belə qənaətə gəlmişdir ki, həmin satılmış mallar topdan satış kimi satılmışdır. Lakin təəssüflər olsun ki, vergi orqanları operativ vergi nəzarət və inzibati araşdırma zamanı bir dənə belə sübut əldə edə bilmədirlər ki, təsdiq etsinlər ki, güya “"xxxx" MMC həqiqətən həmin malları topdan satış kimi təqdim etmişdir. Sübut kimi isə yalnız çeklərdə olan məbləğlərin böyüklüyünə və cəmiyyətin rəhbərini riskli vergi ödəyicilər siyahısından çıxarılması ilə bağlı aldadaraq yazdırdıqları izahata əsaslanmışlar. Çeklərə nəzər yetirilsə də, görmək olur ki, elə günlər var ki, ümumiyyətlə nəzarət kassa aparatına çek vurulmayıb, elə günlər var ki, bir və ya bir neçə dəfəyə satılmış malların dövriyyəsi bölünərək nəzarət kassa aparatına daxil edilibdir. Buna səbəb isə, satışların çox olması səbəbindən hər bir satış üzrə nəzarət kassa aparatına məbləği daxil etmək demək olar ki, mümkün deyildi. Belə olan təqdirdə, isə bir və yaxud bir necə gündə olan satışların həcmini vaxta qənaət etmək baxımından toplayaraq həmin gündə bir və ya bir neçə dəfəyə nəzarət kassa aparatına daxil edilirdi. Lakin aydın məsələdir ki, bu halda heç bir vergidən yayınmadan söhbət gedə bilməz. Çünki vergi ödəyicisi olaraq bütün satılmış malların dövriyyəsi bəyan edilmiş və müvafiq vergilər dövlət büdcəsinə ödənilmişdir. İddiaçı tərəfindən törədilən yeganə pozuntu isə hər bir pərakəndə satış üzrə ayrı çekin nəzarət kassa aparatına vurulmaması olmuşdur. Lakin belə olduğu təqdirdə də, vergi orqanı yalnız həmin pozuntunu bilavasitə aşkar etdiyi halda VM-nin 58.7-ci maddəsinə əsasən təqvim ili ərzində birinci dəfə 1000 manat, ikinci dəfə 3000, üçüncü dəfə isə 6000 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edə bilərdi. Çeklərdə məbləğlərin böyük olması isə vergi orqanı tərəfindən iddia etdiyi kimi VM-nin 58.13-cü maddəsini tətbiq edilməsi üçün əsas ola bilməz. Vergi Məcəlləsinin 53.3-ci maddəsinə əsasən bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur. Həmin Məcəllənin 54.0.2-ci maddəsinə əsasən vergi qanunvericiliyi ilə bağlı hüquqpozuntusu hadisəsinin olmaması vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilə bilməz. Göstərilənlərə əsasən, hesab edirik ki, Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsində nəzərdə tutulmuş, yəni bu Məcəlləyə əsasən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsi hüquqpozuntusu hadisəsi mövcud olmamış ondan ötrü ki, iddiaçının pərakəndə satış ilə satdığı malların dövriyyəsi vergi orqanı əməkdaşları tərəfindən əsassız və qanunsuz olaraq topdansatış kimi qəbul edilsə də, malları alan şəxslərin həmin malları məhz sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün aldıqları faktları sübuta yetirilməmişdir. Beləliklə, yuxarıda qeyd olunanlara əsasən belə nəticəyə gəlinir ki, vergi orqanı iddiaçı tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması halını sübuta yetirə bilmədiyindən, habelə operativ vergi nəzarət tədbirinin nəticəsi üzrə tərtib edilmiş aktlar qanunsuz və əsassız olduğundan 29 dekabr 2020-ci il tarixli **********5531 saylı və **********5529 saylı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərarları ləğv edilməlidir. Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin tələblərinə əsasən qanuna müvafiq prosessual hərəkətlər edilərək işin şifahi məhkəmə baxışı iclası xx.xx.2022-ci il tarixə təyin edilmiş və bu barədə tərəflərə lazımi qaydada məlumat verilmişdir.
2.Məhkəmə icraatı iştirakçılarının izahatları və etirazın dəlilləri
Şifahi məhkəmə iclasında iştirak edən iddiaçının nümayəndəsi (vəkili) iddia tələbini müdafiə edərək və iddia ərizəsi ilə eyni məzmunlu izahat verərək, iddianı müdafiə etdiyini və iddianın təmin olunması barədə qərar çıxarılmasını xahiş etmişdir. Şifahi məhkəmə iclasında iştirak edən cavabdehin etibarnamə üzrə səlahiyyətli nümayəndəsi iddiaya qarşı yazılı etirazına uyğun izahat verərək iddia tələbinin əsassız olduğunu və iddianın təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edilməsini məhkəmədən xahiş etmişdir. Cavabdeh inzibati orqan tərəfindən iddiaya dair yazılı etiraz təqdim edilmişdir. Etiraz onunla əsaslandırılmışdır ki, Uçot-baza məlumatlarına əsasən İddiaçı MMCnin xx.xx.2019-cü il tarixdə vergi ödəyicisi kimi uçota alındığı və əsas fəaliyyət növünün “Malların saxlanması və anbarlara yığılması üzrə fəaliyyət” olduğu müəyyən edilmişdir. Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinin (bundan sonra - Baş İdarə) “X3 həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2020-ci il tarixli **********349 nömrəli Qərarına və “X3 həyata keçirilməsi haqqında qərara əlavələr (dəyişikliklər) edilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********4475 nömrəli qərarlarına əsasən Baş İdarənin əməkdaşları X9, X4, X5 və X6 tərəfindən xx.xx.2020-ci il tarixdə Cəmiyyətin fəaliyyət göstərdiyi Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu, Lökbatan-Xocahəsən yolunun cənubşərq hissəsində yerləşən anbarda həyata keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı 19.606,0 manat dəyərində malların alış sənədinin olmadığı və 1.460.727,16 manat dəyərində malların elektron qaimə-faktura verilmədən satışı faktları aşkar edilərək, nəticələrinin xx.xx.2020-ci il tarixli DVX seriyalı 001516 nömrəli və 001542 nömrəli “Vergi ödəyicisinə məxsus pul vəsaitlərinin uçotdan gizlədilməsi və ya uçota alınmaması və ona məxsus malların Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfat daxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədən nəzarət edilməsi üzrə keçirilmiş X3 nəticəsi haqqında” aktlarla rəsmiləşdirilmiş, aktların Cəmiyyətin rəhbəri tərəfindən imzalanaraq və bir nüsxəsini qəbul edilmişdir. Nəzarət tədbiri zamanı Cəmiyyətin rəhbəri təqdim etdiyi izahatında aktda qeyd olunan 19.606,0 manat dəyərində malların elektronqaimə faktura olmadan alındığını, 1.460.727,16 manat dəyərində malların ayrı-ayrı vergi ödəyicilərinə topdan qaydada nəzarət-kassa aparatı vasitəsi ilə satdığını, bununla bağlı sənəd təqdim edə bilmədiyini bildirmişdir.Tərtib edilmiş aktlar əsasında vergi orqanı tərəfindən “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2020-ci il tarixli **********5519 və **********5531 nömrəli Qərarlar qəbul olunaraq, vergi ödəyicisinə 1.960,6 və 146.072,73 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Qəbul olunmuş qərarlar və “Vergi borcunun, faizlərin, maliyyə sanksiyalarının məbləğlərinin, inzibati cərimələrin ödənilməsi, habelə aşkar edilmiş pozuntuların aradan qaldırılması barədə” Tələbnamələr vergi orqanının xx.xx.2020-ci il tarixli **********651400 və **********653800 nömrəli məktubları ilə vergi ödəyicisinin vergi uçotu haqqında sənədlərində sonuncu ünvan kimi qeyd olunmuş ünvana və elektron qutusuna göndərilmiş, məktublar poçtdan geri qayıtmamış, elektron qutuda isə xx.xx.2020-ci il tarixdə saat 14:13- də oxunmuşdur. Bundan əlavə, Baş İdarənin “X3 həyata keçirilməsi haqqında”xx.xx.2020- ci il tarixli **********348 nömrəli Qərarına əsasən Baş İdarənin əməkdaşları X2 və X7 tərəfindən xx.xx.2020-ci il tarixdə Cəmiyyətin fəaliyyət göstərdiyi ünvan 1 ünvanda yerləşən obyektdə həyata keçirilmiş operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı 921.502,0 manat dəyərində malların elektron qaimə-faktura verilmədən satışı faktı aşkar edilərək, nəticəsinin xx.xx.2020-ci il tarixli DVX seriyalı 001543 nömrəli “Vergi ödəyicisinə məxsus pul vəsaitlərinin uçotdan gizlədilməsi və ya uçota alınmaması və ona məxsus malların Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfat daxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədən nəzarət edilməsi üzrə keçirilmiş X3 nəticəsi haqqında” aktla rəsmiləşdirilmiş, akt Cəmiyyətin rəhbəri tərəfindən imzalanaraq və bir nüsxəsini qəbul edilmişdir. Nəzarət tədbiri zamanı Cəmiyyətin rəhbəri təqdim etdiyi izahatında aktda qeyd olunan malların elektron-qaimə faktura verilmədən nəzarət-kassa aparatı vasitəsi ilə satdığını, bununla bağlı sənəd təqdim edə bilmədiyini bildirmişdir. Tərtib edilmiş akt əsasında vergi orqanı tərəfindən “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2020-ci il tarixli **********5529 nömrəli Qərar qəbul olunaraq, vergi ödəyicisinə 92.150,20 məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Qəbul olunmuş qərar və “Vergi borcunun, faizlərin, maliyyə sanksiyalarının məbləğlərinin, inzibati cərimələrin ödənilməsi, habelə aşkar edilmiş pozuntuların aradan qaldırılması barədə” Tələbnamə vergi orqanının xx.xx.2020-ci il tarixli **********652100 nömrəli məktubu ilə vergi ödəyicisinin vergi uçotu haqqında sənədlərində sonuncu ünvan kimi qeyd olunmuş ünvana və elektron qutusuna göndərilmiş, ırsəktublar poçtdan geri qayıtmamış, elektron qutuda isə xx.xx.2020-ci il tarixdə saat 14:13- də oxunmuşdur. Həmçinin, baza məlumatlarına əsasən MMC-nin 2020-ci ildə cəmi 27.269,3 manat ƏDV-li) dəyərində malı (divar kağızı və yapışqan) elektron qaimə-faktura ilə vergi ödəyiciləri X10 (VÖEN **********) və "xxxx" QSC-yə (VÖEN **********) satdığı, mal satışının əksər hissəsini nəzarət-kassa aparatı vasitəsilə həyata keçirdiyi, qeyd o'unan dövr ərzində ümumilikdə 5106 çek üzrə 4.395.853,2 manat nəzarətkassa aparatına mədaxil olunduğu, seçmə üsulu ilə nəzarət-kassa aparatının çeklərinə əsasən (nümunə: xx.xx.2020-ci il tarixli 11640,0 manatlıq 93 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 8 manat olmaqla 1455 ədəd tesero markalı divar kağızı, xx.xx.2020-ci il tarixli 6282,0 manatlıq 103 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 18 manat olmaqla 349 ədəd tesero markalı divar kağızı, xx.xx.2020-ci il tarixli 23976,0 manatlıq 111 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 27 manat olmaqla 888 ədəd tesero markalı divar kağızı, xx.xx.2020-ci il tarixli 4004,0 manatlıq 128 nömrəli çek üzrə vahidinin qiyməti 11 manat olmaqla 364 ədəd tesero markalı divar kağızı) fiziki şəxs olan istehlakçının istehlak edə biləcəyi ağlabatan məbləğdən və miqdardan yuxarı həddə pul vəsaitlərinin nəzarət-kassa aparatına mədaxil olunduğu müəyyən olunmuşdur. Sözügedən hal faktiki olaraq topdan qaydada satılan və elektron qaimə-faktura ilə rəsmiləşdirilməli olan əməliyyatın pərakəndə satış kimi rəsmiləşdirilməklə əqdin faktiki mahiyyətinin pərdələnməsi kimi qiymətləndirilir. Belə ki, nəzarət tədbiri zamanı yol verilmiş nöqsanlar Cəmiyyətin rəhbəri tərəfindən operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı verdiyi izahatında da etiraf edilmişdir. Eləcə də, Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2014-cü il 3 aprel tarixli 94 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmiş “Azərbaycan Respublikasında ticarət, ictimai iaşə, məişət və digər növ xidmət Qaydalarf’nın 5.1-ci bəndinə əsasən topdansatış ticarəti ilə məşğul olan ticarət obyektlərində malların pərakəndə satışı qadağandır. İddiaçı öz iddia ərizəsində vergi orqanının operativ vergi nəzarətin keçirilməsi haqqında qərarını əsaslandırmadığını, vergi orqanın X3 həyata keçirilməsi haqqında xx.xx.2020-ci il tarixli qərarlarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsinin tələbinə müvafiq olaraq yoxlamanın keçirilməsi əsasları göstərilmədiyini qeyd etmişdir. Bildiririk ki, iddiaçının yuxarıda qeyd etdiyi mövqeyi tamamilə yanlış və əsassızdır. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 50.2 maddəsinə əsasən X3 həyata keçirilməsi icün əsaslar aşağıdakılardır: 50.2.1.vergi orqanı tərəfindən keçirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı aşkar edilmiş faktlar; 50.2.2.vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar; 50.2.3. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarının aradan qaldırılması barədə vergi orqanlarının tələblərini bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş müddətdə yerinə yetirmədikdə; 50.2.4. vergi orqanlarının bu Məcəllənin 50.1 -ci maddədə göstərilən məsələlər barədə qanunvericiliyin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslər tərəfindən pozulması barədə kifayət qədər əsası olduqda; 50.2.5. vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda. Beləki, Azərbaycan Respublikasının Ədliyyə Nazirliyinin Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən (xx.xx.2020-ci il tarixli KY201545304 və KY201545304 nömrəli) Çıxarışında yoxlamanın hansı əsaslarla təyin edildiyi göstərilmişdir. (Vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə edilən məlumatlar; Vergi Məcəlləsi, maddə 50.2.2)Həmçinin Vergi Məcəlləsinin 50.3 maddəsinə əsasən operativ vergi nəzarəti vergi orqanının əsaslandırılmış qərarına əsasən həyata keçirilir. Həmin qərarda vergi ödəyicilərinin yerləşdiyi ərazi, habelə operativ vergi nəzarəti ilə əhatə olunmalı olan məsələ (məsələlər), X3 müddəti və operativ vergi nəzarətini həyata keçirən vergi orqanının vəzifəli şəxsi (şəxsləri) göstərilir. Göründüyü kimi vergi ödəyicisinin məhkəməyə müraciət etməsi vergi borcunu ödəməkdən yayınmaq üçün özünümüdafiə məqsədi daşıyır. Vergi orqanı Vergi Məcəlləsinin 50.2 maddəsinin tələblərini pozmamış, yoxlamanı vergi qanunvericiliyinə uyğun olaraq keçirmişdir. Həmçinin vergi ödəyicisi iddia ərizəsində Azərbaycan Respubliksa Ali Məhəməsinin xx.xx.2018-ci il tarixli 2-1(102)-510/2018 nömrəli, xx.xx.2018-ci il tarixli 2-1 (102)-1757/2018 nömrəli, xx.xx.2019-cu il tarixli 2-1(102)-3327/2019 nömrəli və xx.xx.2020-ci il tarixli 2- 1(102)- 1947/2020 nömrəli qərarlarını məhkəmənin diqqətinə çatdıraraq, həmin qərarların məzmununda vergi orqanının kassasiya şikayətinin təmin edilməməsi əsaslarından biri kimi, operativ vergi nəzarətin həyata keçirilməsi haqqında qərarın əsaslandırılmamasını göstərişdir. Bununla bağlı qeyd etmək istərdim ki, yuxarda qeyd olunan Ali Məhkəmənin müvafiq «qərarlarına diqqət yetirsək, mübahisə operativ vergi yoxlaması ilə bağlı olsa da mahiyyəti ilə fərqli işlərdir.
3. Mübahisənin həlli ilə bağlı məhkəmə araşdırmasının əsasını təşkil edən sənədlər
İcraat materialları məhkəməyə təqdim olunmuşdur. Həmin materiallar məhkəmə araşdırmasının predmetini təşkil etmişlər. - Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinin “X3 həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2020-ci il tarixli **********64349 saylı Qərarı ; - Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinin “X3 həyata keçirilməsi haqqında qərara əlavələr (dəyişikliklər) edilməsi haqqında” xx.xx.2020ci il tarixli **********4475 saylı Qərar. - X3 keçirilməsi üçün zəruri olan sənədlərin təqdim edilməsi haqqında xx.xx.2020-ci il tarixli Tələbnamə; - Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinin “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2020-ci il tarixli **********5531 saylı Qərarı ; - AR İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin “İnzibati şikayətin təmin edilməməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********088900 saylı Qərarı; - Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyinin Apellyasya Şuraasının xx.xx.2021-ci il tarixli, 55 Qərarı; - Elektron vergi idarəsinin şəxsi hesab məlumatından çıxarış; - Nəzarət-kassa aparatının vergi orqanlarında qeydiyyata alınmasına dair arayış.
ƏSASLANDİRMA HİSSƏSİ:
4. İddianın növü və mümkünlüyü
Məhkəmə qeyd edir ki, hazırkı iddia inzibati mübahisə olmaqla inzibati məhkəmə icraatı qaydasında baxılmalı olduğundan məhkəmə aidiyyəti baxımından düzgün verilmiş və inzibati-prosessual qanunvericiliyə əsasən mübahisələndirmə iddia növünə aiddir. Belə ki, İPM-in 2.2.1-ci maddəsinə əsasən şəxsin hüquq və vəzifələri ilə bağlı inzibati orqan tərəfindən qəbul edilmiş inzibati aktın mübahisələndirilməsinə (ləğv olunmasına və ya dəyişdirilməsinə) dair iddialara (mübahisələndirmə haqqında iddia) inzibati məhkəmə icraatı qaydasında baxılır. İPM-in 8.1.2-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirmə haqqında iddialara mübahisə edilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqanın yerləşdiyi yerin məhkəməsi tərəfindən baxılır. İnzibati akt səlahiyyəti birdən çox məhkəmənin yurisdiksiyasına aid olan ərazini əhatə edən inzibati orqan tərəfindən qəbul edildiyi hallarda, belə inzibati aktlara qarşı iddialara hüquqlarına (qanunla qorunan maraqlarına) müdaxilə edilən şəxsin yaşayış yerinin və ya olduğu yerin məhkəməsi tərəfindən baxılır. İPM-in 32.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirmə haqqında iddia vasitəsi ilə iddiaçı inzibati aktın ləğv olunmasını və ya dəyişdirilməsini məhkəmədən tələb edə bilər. Mübahisələndirmə haqqında iddia mübahisə edilən inzibati aktın icra olunması nəticəsində meydana gəlmiş nəticələrin aradan qaldırılması tələbini özündə əks etdirən əlavə ərizə ilə birlikdə də qaldırıla bilər. Həmin Məcəllənin 35.1-ci maddəsinə əsasən bu Məcəllədə başqa qayda nəzərdə tutulmamışdırsa, iddiaçının iddia ərizəsində inzibati aktın qəbul edilməsi və ya qəbul edilməsindən imtina olunması, yaxud inzibati orqanın hərəkəti və ya hərəkətsizliyi nəticəsində onun hüquqlarının və qanunla qorunan maraqlarının pozulduğunu əsaslandırdığı hallarda mübahisələndirmə haqqında, məcburetmə haqqında, öhdəliklərin icrası haqqında və müəyyən hərəkətləri etməkdən çəkinməyə dair iddia mümkün sayılır. İPM-in 38.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirmə haqqında iddia inzibati aktın təqdim (elan) olunduğu vaxtdan, şikayət instansiyasına şikayət verildiyi hallarda isə şikayətə dair qəbul olunan inzibati aktın təqdim olunduğu vaxtdan 30 gün müddətində qaldırıla bilər. Məhkəmə hesab edir ki, iddiaçı hazırkı iddianın qaldırılması üçün inzibatiprosessual qanunvericilikdə nəzərdə tutulan mümkünlük şərtlərinə, o cümlədən prosessual müddətə əməl etmişdir. Məhkəmə hazırkı iddianın mübahisələndirmə iddia növünə aid olduğunu və cavabdehin yerləşdiyi yerin ünvanını nəzərə alaraq işə ərazi aidiyyəti üzrə Bakı İnzibati Məhkəməsində baxılmalı olduğunu qeyd edir. Göründüyü kimi, hazırkı iddianın qaldırılması üçün inzibati-prosessual qanunvericilikdə nəzərdə tutulan mümkünlük şərtləri ödənilir və iddianı mümkünsüz edən hər hansı bir əsas müəyyən edilməmişdir.
5. Tətbiq edilən hüquq və məhkəmənin mövqeyi
Məhkəmə tərəflərin izahatlarını dinləyib, sübutları obyektiv, hərtərəfli və tam tədqiq edərək, inzibati iş materiallarını araşdırıb hüquqi qiymət verərək, belə nəticəyə gəlir ki, mahiyyəti baxımından iddia əsaslı olduğundan təmin edilməlidir. Belə ki, iş materiallarından görünür ki, cavabdeh AR İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinin xx.xx.2020ci il tarixli **********349 saylı və həmin qərara əlavələr edilməsi haqqında xx.xx.2020-ci il tarixli qərarları ilə iddiaçı "xxxx" MMC-yə (bundan sonra "Cəmiyyət” və ya "İddiaçı” adlanacaq) məxsus Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu, Lökbatan-Xocahəsən yolunun cənubşərq hissəsində yerləşən anbarda və xx.xx.2020-ci il tarixli **********348 saylı qərarı ilə cəmiyyətə məxsus ünvan 1 ünvanda yerləşən obyektdə pul vəsaitinin uçotdan gizlədilməsi və ya uçota alınmaması və ona məxsus malların Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilən elektron qaimə-faktura əsasında alınmasına və ya mədaxilinə, malların elektron qaiməfaktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüftdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi hallarının aşkar edilməsi məsələsi üzrə operativ vergi nəzarət tədbiri təyin edilmiş və aparılmış nəzarətin nəticəsi üzrə xx.xx.2020-ci il tarixli DVX seriyalı 001542 və 001543 nömrəli "Vergi ödəyicisinə məxsus pul vəsaitinin uçotdan gizlədilməsi və ya uçota alınmaması və ona məxsus malların Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilən elektron qaiməfaktura əsasında alınmasına və ya mədaxilinə, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüftdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi məsələsi üzrə keçirilmiş X3 nəticəsi haqqında" Aktlar tərtib edilmişdir. Sözügedən aktlarda iddiaçının təsərrüfat subyektində operativ nəzarət tədbiri zamanı nəzarət-kassa aparatının yaddaşına daxil edilmiş müvafiq obyektlərdə 1 460 727,26 manat və 921 502,00 manat dəyəri olan satışa elektron qaimə-fakturanın təqdim edilmədiyi qeyd edilmiş və Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən müvafiq olaraq 146 072,72 manat və 92 150,20 manat, ümumilikdə 238 222,92 manat maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi təklif olunmuşdur. Qeyd olunan aktların məzmunundan görünür ki, vergi orqanı tərəfindən iddiaçının 2020-ci ilin yanvar - dekabr dövrü ərzində pərakəndə satış qaydasında təqdim etdiyi ümumilikdə 4 395 853,2 manat dəyərində mallar topdan satış kimi qəbul edilmiş və bu səbəbdən də elektron qaimə-faktura olmadan malların təqdim edildiyi qənaətinə gəlilmişdir. Həmin aktlara, vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarına və müvafiq sanksiyaların tətbiq edilməsi məsələsinə baxılaraq 29 dekabr 2020-ci il tarixli **********5531 saylı və **********5529 saylı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərarlar qəbul edilmişdir. Sözügedən qərarlarla cəmiyyətə Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə əsasən 146 072,73 manat və 92 150,20 manat, ümumilikdə 238 222,92 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. İşin faktiki hallarından görünür ki, qeyd olunan qərardan iddiaçı inzibati şikayət vermiş və DVX-nin İnzibati şikayətlərə baxılması baş idarəsinin "İnzibati şikayətin təmin edilməməsi haqqında" 9 aprel 2021-ci il tarixli **********088900 nömrəli qərarı ilə şikayət təmin edilməmiş, vergi orqanı tərəfindən qəbul edilmiş 29 dekabr 2020-ci il tarixli **********5531 saylı və **********5529 saylı "Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında" Qərarlar dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanılmışdır. Daha sonra, Dövlət Vergi Xidmətinin qərarından iddiaçı narazı qaldığı üçün yuxarı inzibati orqan olan Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyinin Apellyasiya Şurasına şikayət vermiş və şikayətin nəticəsi üzrə qəbul edilmiş 13 avqust 2021-ci il tarixli 55 nömrəli qərarla iddiaçı "xxxx" MMC-nin şikayəti təmin edilməmiş, “İnzibati şikayətin təmin edilməməsi haqqında" 9 aprel 2021-ci il tarixli **********088900 nömrəli qərar dəyişdirilmədən qüvvədə saxlanılmışdır. AR İqtisadiyyat Nazirliyinin Apellyasiya Şurasının sözügedən qərarı iddiaçıya elektron poçt vasitəsi ilə yalnız 22 sentyabr 2021-ci il tarixdə göndərilmişdir. Belə ki, “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 78.2-ci maddəsinə görə şikayət instansiyası tərəfindən bu Qanunun 78.1-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş müddət ərzində qərar qəbul edilmədikdə və ya şikayət instansiyası tərəfindən qəbul edilmiş qərarla razılaşmadıqda, şikayətçi məhkəməyə şikayət verə bilər. İnzibati Prosessual Məcəllənin 38.1-ci maddəsinə görə mübahisələndirmə haqqında iddia inzibati aktın təqdim (elan) olunduğu vaxtdan, şikayət instansiyasına şikayət verildiyi hallarda isə şikayətə dair qəbul olunan inzibati aktın təqdim olunduğu vaxtdan 30 gün müddətində qaldırıla bilər. Məhkəmə hesab edir ki, iddiaçının inzibati aktdan şikayətinə yuxarı şikayət instansiyası AR İN Apellyasiya Şurası tərəfindən baxılaraq yalnız 13 avqust 2021-ci il tarixdə qərar qəbul edildiyindən və həmin qərar 22 sentyabr 2021-ci il tarixdə elektron poçt vasitəsi ilə iddiaçıya göndərildiyindən qanunla nəzərdə tutulmuş şikayət vermə müddəti ötürülməmişdir. Məhkəmə iddia tələbi ilə bağlı aşağıdakıları qeyd edir: Vergi Məcəlləsi vergi ödəyiciləri tərəfindən büdcədən vergi məbləğlərinin yayındırılmasının qarşısının alınması (o cümlədən, vergilərin hesablanması) məqsədilə vergi orqanını müxtəlif tədbirlər, o cümlədən kameral vergi yoxlaması, səyyar vergi yoxlaması və operativ vergi yoxlaması həyata keçirmək səlahiyyəti ilə təchiz etmişdir. Vergi qanunvericiliyi qeyd olunan yoxlamalardan hər birinin keçirilmə şərtlərin və qaydalarını tənzimləyir. Nəzərə almaq lazımdır ki, vergi orqanı qanunvericiliyin yol verdiyi hədlərdə həmin yoxlamalardan hər hansı birini seçməkdə diskresion səlahiyyətə malikdir. Bununla yanaşı, vergi orqanı bu və ya digər yoxlama tədbirini seçərkən həmin tədbirin həyata keçirilməsi üçün qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş əsaslara istinad etməlidir. Hazırkı iş üzrə cavabdeh vergi orqanı iddiaçıya münasibətdə X3 həyata keçirilməsi qərarına gəlmiş və bu barədə “X3 həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2020-ci il tarixli **********64349 saylı və “X3 həyata keçirilməsi haqqında qərara əlavələr (dəyişikliklər) edilməsi haqqında” xx.xx.2020-ci il tarixli **********4475 saylı qərarlar qəbul etmişdir. Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində X3 həyata keçirilməsi üçün əsasların dəqiq və qapalı siyahısı təsbit edilmişdir. İstinad olunan normaya görə yalnız həmin əsaslardan (vergi orqanı tərəfindən keçirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı aşkar edilmiş faktlar; vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar; vergi ödəyicisi tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarının aradan qaldırılması barədə vergi orqanlarının tələblərini bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş müddətdə yerinə yetirmədikdə; vergi orqanlarının bu Məcəllənin 50.1-ci maddədə göstərilən məsələlər barədə qanunvericiliyin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslər tərəfindən pozulması barədə kifayət qədər əsası olduqda; vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda) hər hansı birinin mövcud olduğu təqdirdə operativ vergi nəzarəti həyata keçirilə bilər. Hazırkı iş üzrə cavabdehin “X3 həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2020-ci il tarixli **********64349 saylı və “X3 həyata keçirilməsi haqqında qərara əlavələr (dəyişikliklər) edilməsi haqqında” xx.xx.2020-ci il tarixli **********4475 saylı qərarlarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində qeyd edilən hər hansı əsasa istinad edilməmişdir. Qeyd edilməlidir ki, X3 həyata keçirilməsi haqqında qərar qəbul edərkən vergi orqanının sadəcə qanunun konkret normasına istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, habelə yoxlamanın başlanılmasını zəruri edən halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur. Belə ki, X3 həyata keçirilməsi əsaslarının qanunvericilikdə dəqiq və qapalı şəkildə müəyyən edilməsi, bir tərəfdən, sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində administrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Məhz bu baxımdan sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Bu zaman həm də nəzərə almaq lazımdır ki, diskresion səlahiyyət əsasında qərar (inzibati akt) qəbul etdiyi hallarda, inzibati orqan öz mülahizələrini dəqiq və aydın şəkildə izah etməli, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyini əsaslandırmalıdır. Əlavə olaraq, yuxarıda qeyd edildiyi kimi, cavabdeh vergi orqanı bu və ya digər növ yoxlamanı seçməkdə, həmçinin VM-nin 50.2-ci maddəsində sadalanan əsaslardan hər hansı biri üzrə operativ vergi yoxlamasının keçirilməsi ilə bağlı qərar qəbul etməkdə diskresion səlahiyyətə malikdir. Nəzərə almaq lazımdır ki, inzibati orqan diskresion səlahiyyətə malik olduğu hallarda həmin səlahiyyəti qanunvericiliklə, o cümlədən vergi qanunvericiliyi ilə müəyyən olunmuş hüdudlar çərçivəsində və həmi səlahiyyətlərin məqsədinə uyğun şəkildə düzgün həyata keçirməyə borcludur. Qeyd olunanlar baxımından hazırkı mübahisəyə münasibətdə diskresion səlahiyyətlərin məhz X3 təyin edilməsi qaydasında həyata keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu inzibati orqan tərəfindən əsaslandırılmalıdır. Belə ki, səlahiyyətverici normanın məzmununa görə, cavabdeh belə yoxlamanı keçirə bilər, lakin bunu bütün hallarda və həmişə etməyə borclu deyil. Əgər, inzibati orqan X3 həyata keçirilməsi barədə qərara gəlmişdirsə, onda VM-nin 50.2-ci maddəsinin müddəaları baxımından diskresion səlahiyyətindən niyə məhz bu qaydada istifadə etməsini açıqlamaq və əsaslandırmaq öhdəliyi daşıyır. Bu zaman həm də nəzərə alınmalıdır ki, şəxsin, o cümlədən də iddiaçının inzibati orqandan diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçirilməsini tələb etmək hüququ vardır. İnzibati orqanların fəaliyyəti üzərində məhkəmə nəzarəti həmin orqanlar, o cümlədən cavabdeh tərəfindən diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçirilməsinin yoxlanılmasını da ehtiva edir. İnzibati orqanın diskresion səlahiyyətə malik olduğunu bilmədiyi və ya həmin səlahiyyətdən düzgün istifadə etmədiyi hallarda inzibati orqan tərəfindən qəbul olunmuş qərar qanunsuz hesab olunur. Qeyd edildiyi kimi, hazırkı iş üzrə cavabdehin “X3 həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2020-ci il tarixli **********64349 saylı və “X3 həyata keçirilməsi haqqında qərara əlavələr (dəyişikliklər) edilməsi haqqında” xx.xx.2020-ci il tarixli **********4475 saylı qərarlarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində qeyd edilən hər hansı əsasa istinad edilməmiş, beləliklə də, cavabdeh tərəfindən X3 həyata keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu yuxarıda istinad olunan normalara uyğun olaraq əsaslandırılmamışdır. Bu hal cavabdeh tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 50.3-cü maddəsinin birinci cümləsindən və “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 61-ci maddəsinin tələblərindən irəli gələn əsaslandırma öhdəliyinin pozulması kimi qiymətləndirilməlidir. Bundan başqa məhkəmə aşağıdakıları qeyd etməyi zəruri hesab edir: Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 36.1-ci maddəsinə əsasən vergi orqanları tərəfindən keçirilən yoxlamalar kameral və ya səyyar ola bilər. Həmin Məcəllənin 36.3-ci maddəsinə görə bu Məcəllədə başqa hal müəyyən edilməmişdirsə, səyyar vergi yoxlaması mənfəət, gəlir, əmlak, yol və torpaq vergiləri üzrə vergi ödəyicisinin son 3 təqvim ilindən çox olmayan fəaliyyətini, digər vergilər üzrə həmin yoxlamanın keçirildiyi il də daxil olmaqla vergi ödəyicisinin son 3 ildən çox olmayan fəaliyyətini əhatə edə bilər. Həmin Məcəllənin 56.1-ci maddəsinə əsasən Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin tələblərinin (məcburi dövlət sosial sığorta, işsizlikdən sığorta və icbari tibbi sığorta haqları istisna olmaqla) pozulması anından 3 il (xaricdə əldə olunan gəlirlər üzrə xarici dövlətlərin səlahiyyətli orqanlarından müvafiq məlumatlar daxil olduğu hallarda həmin gəlirlər üzrə 5 il, Azərbaycan Respublikasının Cinayət-Prosessual Məcəlləsinə uyğun olaraq təyin edilən vergi yoxlamalarında isə Azərbaycan Respublikasının Cinayət Məcəlləsinə müvafiq olaraq cinayət məsuliyyətinə cəlb etmə müddəti) keçmişdirsə, şəxs həmin hüquq pozuntusunun törədilməsinə görə məsuliyyətə cəlb edilə bilməz və vergi öhdəlikləri yarana bilməz. Bu maddə ilə müəyyən edilən müddət bu Məcəllənin 49.1-ci maddəsinə uyğun olaraq məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə qərarın qəbul edilmə tarixindən asılı olmayaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi barədə vergi orqanının qərar qəbul etdiyi tarixdən əvvəlki müvafiq dövrü əhatə edir. Eyni Məcəllənin 83.3-ci maddəsində göstərilmişdir ki, vergi orqanının səyyar və kameral (bu Məcəllənin 37.2-ci maddəsində göstərilən hal üzrə kameral vergi yoxlaması ilə hesablama istisna olmaqla) vergi yoxlamasının nəticələrinə görə hesablanmış vergiləri, faizləri və maliyyə sanksiyalarını bu Məcəllənin 85.4-cü maddəsinə müvafiq olaraq hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində yenidən hesablamaq hüququ vardır. Vergi Məcəlləsinin 85.4-ci maddəsində qeyd edilmişdir ki, vergi orqanları vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində vergi ödəyicisinin vergisini, faizləri və maliyyə sanksiyasını hesablamaq və hesablanmış məbləği yenidən hesablamaq, verginin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının hesablanmış (yenidən hesablanmış) məbləğini vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 5 il ərzində tutmaq hüququna malikdirlər. Sözügedən Məcəllənin 50.1-ci maddəsinə görə Vergi Məcəlləsinə əsasən operativ vergi nəzarəti sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslərin gəlir götürmək üçün istifadə etdikləri, yaxud vergi tutulan obyektlərin və ya əmtəə-material ehtiyatlarının saxlanılması ilə bağlı olan anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində) (yaşayış binaları (sahələri) istisna olmaqla), nəqliyyat vasitələrində (sahibkarlıq fəaliyyəti ücün istifadə edilməyən şəxsi nəqliyyat vasitələri istisna olmaqla) həyata keçirilən vergi nəzarəti formasıdır. Həmin Məcəllənin 50.1.1-50.1.14-cü maddələrinə əsasən operativ nəzarət tədbiri aşağıdakı qeyd olunan halların aşkar edilməsi üçün həyata keçirilir:
1. Vergi Məcəlləsi ilə müəyyən edilmiş hallarda və qaydada vergi orqanlarında uçota durmayan və ya bu Məcəllənin 221.4.7-ci maddəsinə əsasən "Fərqlənmə nişanı"nı almayan vergi ödəyicilərinin aşkar edilməsi;
2. Aksiz markaları ilə markalanmalı və məcburi nişanlama ilə nişanlanmalı olan malların, habelə dini təyinatlı ədəbiyyatın (kağız və elektron daşıyıcılarında), audio və video materialların, mal və məmulatların və dini məzmunlu başqa məlumat materiallarının markalanmadan və ya saxta markaları ilə markalanmaqla satılması, satış məqsədi ilə saxlanılması və ya istehsal binasının hüdudlarından kənara çıxarılması faktlarının aşkar edilməsi;
3. Nəzarət markalarının qəsdən məhv edilməsi, saxtalaşdırılması, qeyri-qanuni yolla hazırlanması, istifadəsi və satışının qarşısının alınması sahəsində nəzarət edilməsi;
4. Əhali ilə pul hesablaşmalarının aparılması qaydalarına riayət olunması;
5. Valyuta sərvətlərinin ödəniş vasitəsi kimi qəbul edilməsi və valyuta sərvətlərinin ticarət, iaşə və xidmət müəssisələrində qanunvericiliklə müəyyən edilmiş qaydalar pozulmaqla alınıb-satılması və ya dəyişdirilməsi faktlarının aşkar edilməsi;
6. Xüsusi razılıq (lisenziya) tələb olunan fəaliyyət növləri ilə belə razılıq (lisenziya) olmadan məşğul olan şəxslərin aşkar edilməsi;
7. Azərbaycan Respublikasının Əmək Məcəlləsində nəzərdə tutulmuş qaydada əmək müqaviləsi (kontraktı) hüquqi qüvvəyə minmədən işəgötürən tərəfindən fiziki şəxslərin hər hansı işlərin (xidmətlərin) yerinə yetirilməsinə cəlb edilməsi hallarının aşkar edilməsi;
8. İstehsal həcminin və ya satış dövriyyəsinin müəyyənləşdirilməsi və dəqiqləşdirilməsi;
9. Aksiz markaları ilə markalanmalı və məcburi nişanlama ilə nişanlanmalı olan malların Azərbaycan Respublikasının ərazisində dövriyyəsinin tənzimlənməsi ilə bağlı müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi qaydalara əməl olunmasına nəzarət edilməsi;
10. Vergi Məcəlləsinin 221.8-ci maddəsinə əsasən “Sadələşdirilmiş vergi üzrə sabit məbləğin və məcburi dövlət sosial sığorta haqqının ödənilməsi haqqında qəbz” almayan vergi ödəyicilərinin aşkar edilməsi;
11. Nağdsız hesablaşmaların həyata keçirilməsi ilə bağlı qanunla müəyyən olunmuş tələblərə əməl olunmasına nəzarət edilməsi;
12. Pul vəsaitinin uçotdan gizlədilməsi və ya uçota alınmaması hallarına nəzarət edilməsi;
13. Malların bu Məcəllənin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaiməfakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi;
14. “İstehlakçıların hüquqlarının müdafiəsi haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanununun 17-ci maddəsinə uyğun olaraq POS-terminalların quraşdırılması məcburi olan obyektlərdə POS-terminalların quraşdırılması hallarına nəzarət edilməsi və POSterminallar quraşdırılmış obyektlərdə nağdsız ödənişlərin qəbulundan imtina hallarının müəyyən edilməsi. Sadalanan qanun normalarından görünür ki, qanunvericilik vergi sahəsində yoxlama adı altında kameral və səyyar vergi yoxlamalarını müəyyən etmiş, operativ vergi nəzarət tədbirini isə yoxlama kimi deyil, VM-nin 50.1-ci maddəsinə nəzərdə tutulmuş məsələlərə əməl edib-edilməməsinə vergi nəzarət forması kimi təsbit etmişdir. Başqa sözlə desək, vergi qanunvericiliyi ilə yoxlama dedikdə operativ vergi nəzarət tədbiri deyil, yalnız kameral və səyyar vergi yoxlamalar başa düşülməlidir. Eyni zamanda, yuxarıda qeyd edildiyi normalardan aydın olur ki, vergi orqanına 3 il ərzində vergiləri, faizləri və maliyyə sanksiyaları hesablamaq və yenidən hesablamaq hüququ yalnız yoxlamalar çərçivəsində, yəni kameral və ya səyyar vergi yoxlamaları zamanı verilmişdir. Başqa sözlə desək, operativ vergi nəzarət tədbiri zamanı vergi orqanının əvvəlki dövrlərə görə maliyyə sanksiyasını hesablamaq hüququ vergi qanunvericiliyi ilə nəzərdə tutulmamışdır. Sözügedən normaların təhlilindən belə qənaətə gəlmək olur ki, operativ vergi nəzarət tədbiri zamanı vergi orqanı yalnız həmin anda vergi ödəyicisi barəsində keçirtdiyi nəzarət tədbiri çərçivəsində aşkar etdiyi qanun pozuntusa görə maliyyə sanksiyası tətbiq edə bilər. Qeyd olunanlar həmçinin sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamanın vahid məlumat reyestr çıxarışından da görünür ki, səyyar vergi yoxlamalardan fərqli olaraq “yoxlanılan dövr” qarşısında əvvəlki tarix dövrləri deyil, məhz “cari fəaliyyət” sözləri göstərilmişdir ki, bu da bir daha operativ vergi nəzarət tədbiri zamanı yalnız həmin anda keçirdiyi tədbir zamanı aşkar etdiyi pozuntuların rəsmiləşdirilməsini etiva edir. Lakin vergi orqanı qeyd olunan normaların tələblərinə zidd olaraq və maddi hüquq normalarını düzgün tətbiq etməyərək iddiaçının fəaliyyət göstərdiyi təsərrüfat obyektlərində keçirdiyi operativ vergi nəzarət tədbirləri zamanı sonuncunun xx.xx.2020-ci il tarixdən xx.xx.2020-ci il tarixədək, təxminən 12 aylıq dövr ərzində nəzarət-kassa aparatına mədaxil edilən ümumi məbləğin cəminə VM-nin 58.13-cü maddəsinə əsasən maliyyə sanksiyası tətbiq etməklə vergi qanunvericiliyinin tələblərini kobud surətdə pozmuşdur. Məhkəmə qeyd edir ki, cavabdeh orqan etirazında və məhkəmə çıxışlarında əsas dəlil kimi göstərmişdir ki, iddiaçı tərəfindən nəzarət kassa-aparatına bir çek üzrə fiziki şəxs olan istehlakçının istehlak edə biləcəyi ağlabatan məbləğdən yuxarı həddə pul vəsaitləri mədaxil olunmuşdur. Sözügedən hal faktiki olaraq topdan qaydada satılan və elektron qaimə-faktura ilə rəsmiləşdirilməli olan əməliyyatın pərakəndə satış kimi rəsmiləşdirməklə əqdin faktiki mahiyyətinin pərdələnməsi kimi qiymətləndirilmişdir. Həmçinin, Azərbaycan Respublikasının Nazirlər Kabinetinin 3 aprel 2014-cü il tarixli 94 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmiş “Azərbaycan Respublikasında ticarət, ictimai iaşə, məişət və digər növ xidmət Qaydaları”nın 5.1-ci bəndinə əsasən topdansatış ticarəti ilə məşğul olan ticarət obyektlərində malların pərakəndə satışı qadağandır. Eyni zamanda, iddiaçı operativ vergi nəzarət tədbiri keçirildiyi 21 dekabr 2020-ci il tarixində əsas fəaliyyəti malların saxlanması və anbarlara yığılması üzrə fəaliyyət olmuş, pərakəndə satış fəaliyyəti növü Dövlət Vergi Xidmətinin məlumat bazasında mövcud olmamış, həmin fəaliyyət növünü iddiaçı nəzarət tədbirindən dərhal sonra X11 məlumat bazasına daxil etmişdir. Bununla bağlı məhkəmə aşağıdakıları qeyd etməyi zəruri hesab edir: Vergi Məcəlləsinin 13.2.62-ci və 13.2.63-cü maddələrinin məzmunundan aydın olur ki, qanunverici pərakəndə satış ilə topdansatış fəaliyyətinin fərqləndirici əlaməti olaraq malların alıcı tərəfindən hansı məqsədlə alınmasını müəyyən etmişdir. Belə ki, mallar alıcı tərəfindən son istehlak məqsədilə alındığı zaman həmin əməliyyat pərakəndə satış, satış məqsədilə alındığı halda isə topdansatış fəaliyyəti hesab edilir və birinci halda alıcıya qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki, ikinci halda isə elektron-qaimə faktura təqdim edilir. Vergi Məcəlləsinin 13.2.63-cü maddəsinə əsasən, topdansatış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada elektron-qaimə faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyətidir. Vergi Məcəlləsinin 13.2.62-ci maddəsinə əsasən pərakəndə satış zamanı malların alıcısına qəbz və ya nəzarət-kassa aparatının çeki ilə yanaşı elektron qaimə faktura yalnız alıcı tələb etdiyi halda təqdim edilir. Cavabdeh qəbul etdiyi inzibati aktda iddiaçını vergi məsuliyyətinə cəlb edərkən Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinə istinad etmişdir. Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinin tələbinə görə elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədən verilməsinə görə vergi ödəyicisinə maliyyə sanksiyası tətbiq edilə bilər. Məhkəmə hesab edir ki, malların bir qisminin pərakəndə ticarət qaydasında satışını həyata keçirən iddiaçı həmin malların satışı zamanı elektron qaiməfaktura təqdim etmək vəzifəsi daşımamış və eyni zamanda hər hansı alıcının (sahibkarın) elektron qaiməfaktura tələb etməsi işdə olan sənədlərlə təsdiq olunmamışdır. Cavabdeh etirazının əsası kimi iddiaçı tərəfindən malların alıcıya satışının son istehlak məqsədi üçün deyil, sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün həyata keçirildiyini bildirsə də etirazının əsasını sübut edəcək dəlilləri, o cümlədən malları satış məqsədilə alan vergi ödəyciləri, eləcə də onlar tərəfindən iddiaçıdan elektron qaimə faktura tələb edildiyi halda, iddiaçı tərəfindən onlara elektron-qaimə faktura təqdim edilməməsi barədə vergi orqanına daxil olmuş hər hansı şikayət və müraciət barədə məlumatı məhkəməyə təqdim edə bilməmişdir. Halbuki, vergi orqanı inzibati orqan kimi inzibati icraat apararkən “İnzibati icraat haqqında” Qanunun müddəalarını nəzərə almalıdır. Belə ki, inzibati orqan kimi vergi orqanı inzibati icraat zamanı işin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları hərtərəfli, tam və obyektiv araşdırmağa borcludur, maraqlı şəxslərin xeyrinə olan halların araşdırılmasından və nəzərə alınmasından imtina edə bilməz, işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir və təqdim olunmuş sübutlar yetərli olmadıqda, inzibati orqan öz təşəbbüsü ilə əlavə sübutlar toplamağa borcludur. Eyni zamanda, məhkəmə Dövlət Vergi Xidmətinin məlumat bazasında iddiaçının əsas fəaliyyət növünün malların saxlanılması və anbarlara yığılması üzrə fəaliyyət olaraq qeyd edilməsi barədə dəlilinə münasibətdə ilk öncə bildirir ki, vergi ödəyicisinin vergi orqanında malların saxlanması və anbarlara yığılması üzrə fəaliyyət göstərən şəxs kimi uçota alınması onun başqa fəaliyyət növü (və ya növləri) ilə məşğul olmasını istisna etmir. Belə ki, iddiaçının operativ vergi nəzarət tədbirinin keçirildiyi 21 dekabr 2020-ci il tarixədək vergi orqanların uçot-baza məlumatlarında əsas fəaliyyəti 5210101-MALLARİN SAXLANMASİ VƏ ANBARLARA YİĞİLMASİ ÜZRƏ FƏALİYYƏT qeyd edilsə də, əlavə fəaliyyət növləri kimi isə 4644001-DİVAR KAĞİZLARİNİN TOPDAN SATİŞİ fəaliyyəti qeyd edilmişdir. Göründüyü kimi, iddiaçının əsas fəaliyyəti malların saxlanması və anbarlara yığılması olsa da, əlavə fəaliyyətində isə həmçinin topdan satış fəaliyyəti də mövcuddur. Bu isə iddiaçının yalnız malların saxlanması və anbarlara yığılması fəaliyyəti ilə deyil, bir neçə fəaliyyət növü ilə məşğul olmasına dəlalət edir. Həmçinin, iddiaçı operativ vergi nəzarət tədbirləri keçirildiyi təssərüfat obyektlərində nəzarət-kassa aparaatının quraşdırılması ilə bağlı müraciət etmiş və cavabdeh vergi orqanı həmin nəzarət-kassa aparatlarını qeydiyyata almışdır. Başqa sözlə desək, təssərüfat obyektlərinə nəzarət-kassa aparatının quraşdırılması bir daha təsdiq edir ki, iddiaçıya operativ vergi nəzarət tədbirlərin keçirildiyi obyektlərdə cavabdeh vergi orqanı tərəfindən heç bir etiraz edilməmiş və razılıq verilmiş, bununla da iddiaçının pərakəndə satış fəaliyyəti də qəbul edilmişdir. Bundan əlavə, məhkəmə cavabdehin Azərbaycan Respublikasının Nazirlər Kabinetinin 3 aprel 2014-cü il tarixli 94 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmiş “Azərbaycan Respublikasında ticarət, ictimai iaşə, məişət və digər növ xidmət Qaydaları”nın 5.1-ci bəndinə istinad edərək topdansatış ticarəti ilə məşğul olan ticarət obyektlərində malların pərakəndə satışının qadağan olmasına dair dəlili ilə bağlı qeyd edir ki, qanunverici, topdansatış fəaliyyəti ilə məşğul olan sahibkara pərakəndə satış fəaliyyətini qadağan etmir. Belə ki, Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 2017-ci il 16 iyun tarixli 1460 nömrəli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Topdansatış ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”-nın 3.12-ci bəndinə əsasən vergi ödəyicisi topdansatış ticarətlə yanaşı, digər fəaliyyət növləri həyata keçirdikdə, alınmış malları təyinatına uyğun olaraq ayrıca uçota almalıdır. Həmçinin, Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 2017-ci il 19 aprel tarixli Fərmanı ilə təsdiq edilmiş “Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması” Qaydasının 4.2-ci bəndinə əsasən, vergiödəyicisinin təsərrüfat subyektində (obyektdə) mallar pərakəndə və topdansatış qaydasında təqdim edildikdə, bu fəaliyyətlər üzrə malların mədaxilinin və məxaricinin (satışının) uçotu ayrılıqda aparılır. Göstərilən qaydaların tələblərindən də görünür ki, vergi ödəyicisinin topdansatışla yanaşı digər fəaliyyət növləri ilə də məşğul olmasına qanunvericilik qadağan etmir və yalnız belə olan halda həmin fəaliyyət növləri üzrə malların mədaxili və məxaricinin uçotunu ayrılıqda aparılmasını təsbit edir. Bu hal isə bir daha cavabdehin topdansatışla məşğul olan vergi ödəyicisinin eyni zamanda pərakəndə satış fəaliyyəti ilə məşğul olmasının qadağan olmasına dair gətirdiyi dəlilinin əsassız və qanunsuz olmasına dəlalət edir. Göstərilənlərə əsasən məhkəmə belə qənaətə gəlir ki, cavabdeh inzibati orqan tərəfindən inzibati icraat haqqında hüquq normalarının və maddi hüquq normalarının pozulması işin məhkəmə araşdırılması ilə öz təsdiqini tapdığından mübahisələndirilən inzibati aktlar əsassızdır və ləğv edilməlidir. “İnzibati icraat haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanunun 2.0.2-ci maddəsinə inzibati akt - inzibati orqan tərəfindən ümumi (publik) hüquq sahəsinə aid olan müəyyən (konkret) məsələni nizama salmaq və ya həll etmək məqsədilə qəbul edilmiş və ünvanlandığı hüquqi və ya fiziki şəxs (şəxslər) üçün müəyyən hüquqi nəticələr yaradan qərar, sərəncam və ya digər növ hakimiyyət tədbiridir. Həmin Qanunun 58.1-ci maddəsinə əsasən inzibati akt Azərbaycan Respublikasının Konstitusiyasına, bu Qanuna və digər əlaqədar hüquq normalarına uyğun qəbul edilməlidir. Həmin Qanunun 67.1-ci maddəsinə əsasən inzibati orqan tərəfindən inzibati icraat haqqında hüquq normalarının və ya maddi hüquq normalarının pozulması və ya düzgün tətbiq edilməməsi nəticəsində qəbul edilmiş inzibati akt qanunsuz sayılır. İPM-in 52-ci maddəsinə əsasən məhkəmə iddia ərizəsinin ifadə tərzi ilə bağlı olmasa da, iddia tələbindən kənara çıxmağa haqlı deyildir. İPM-in 58.7-ci maddəsinə əsasən, sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. İPM-in 68.1-ci maddəsinin tələbinə görə, məhkəmə mübahisə ilə bağlı iş üzrə inzibati məhkəmə icraatı nəticəsində onda yaranmış daxili inam əsasında qərar qəbul edir. Qərarda məhkəmənin mövqeyi üçün əsas olmuş səbəblər göstərilməlidir. İPM-in 68.2-ci maddəsinin tələbinə əsasən, məhkəmə qərarı yalnız məhkəmə icraatında tədqiq olunmuş və barələrində proses iştirakçılarının öz mülahizələrini bildirmək imkanına malik olduqları faktlar və sübutlarla əsaslandırılmalıdır. Beləliklə, yuxarıda qeyd olunanlara əsasən məhkəmə hesab edir ki, vergi orqanı iddiaçı tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması halını sübuta yetirə bilmədiyindən, həmçinin operativ vergi nəzarət tədbirinin nəticəsi haqqında aktlar qanunvericiliyin tələblərini pozmaqla tərtib edildiyindən 29 dekabr 2020-ci il tarixli **********5531 saylı və **********5529 saylı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərarları ləğv edilməlidir.
NƏTİCƏVİ HİSSƏ:
Yuxarıda qeyd olunanlara əsasən və Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəllənin 68, 69, 70, 75,81 və 85.1 maddələrini rəhbər tutaraq, məhkəmə qərara aldı: İddia təmin edilsin. İddiaçı barəsində cavabdeh vergi orqanı tərəfindən qəbul edilmiş 29 dekabr 2020-ci il tarixli **********5531 saylı və **********5529 saylı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərarlar ləğv edilsin. Qərar şikayətin verilmədiyi və ya proses iştirakçıları tərəfindən şikayətin geri götürüldüyü hallarda məhkəmə qərarı onun təqdim olunduğu gündən 30 gün keçdikdən sonra qanuni qüvvəyə minir. Qərardan, təqdim olunduğu gündən 30 gün müddətində, Bakı İnzibati Məhkəməsi vasitəsilə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasına (ünvan: Bakı şəhəri, Z.Xəlilov küçəsi-540) apellyasiya şikayəti verilə bilər.
Hakim Elvin Əliyev