Azərbaycan Respublikası adından QƏRARDAD Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-1134/2025 11.06.2025 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı MMC-nin cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARDADİ (Açar sözlər: vergi məsuliyyətinə cəlbetmə qərarının ləğvi, operativ vergi nəzarətinin yalnız cari (faktiki) fəaliyyət üzrə keçirilməli olması, pərakəndə ticarət fəaliyyətini həyata keçirən vergi ödəyicisinə topdansatış ticarət fəaliyyətinə görə vergi hesablanmasının yolverilməzliyi, kassasiyanın qeyri-mümkünlüyü, vahid məhkəmə təcrübəsi) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası Hakimlər Kərimov Səyyad Əli oğlu (məruzəçi), Hüseyn Aida Əli qızı və Nəbizadə Rahib Sahib oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı MMC-nin cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac Əməliyyatları üzrə Nəzarət Baş İdarəsinə qarşı “maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi barədə qərarın ləğv edilməsi” tələbinə dair inzibati iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 27 noyabr 2024-cü il tarixli, 2-1(103)-2964/2024 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinin mümkünlüyünə yazılı məhkəmə icraatı qaydasında baxaraq aşağıdakı qərardadı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. İddiaçı cavabdehə qarşı iddia ərizəsi ilə Bakı İnzibati Məhkəməsinə müraciət edərək, maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi barədə qərarın ləğv edilməsi və vergi məsuliyyətinə cəlbetmənin xitam edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir.
2. Bakı İnzibati Məhk əməsinin 14 iyun 2023-cü il tarixli, e-2-1(112)-512/2023 nömrəli qərardadı ilə iddia “vergi məsuliyyətinə cəlbetmənin xitam edilməsi” hissəsində mümkün sayılmamışdır.
3. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 14 iyun 2023-cü il tarixli, e-2-1(112)-512/2023 nömrəli qərarı ilə iddia təmin edilərək cavabdehin “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi” haqqında xx.xx.2021-ci il tarixli, **********9269 nömrəli qərarı ləğv olunmuşdur.
4. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 30 noyabr 2023-cü il tarixli, 2-1(103)-3586/2023 nömrəli qərarı ilə cavabdehin apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
5. Azərbaycan Respublikası Ali məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 10 may 2024-cü il ta rixli, 2-1(102)-1036/2024 nömrəli qərarı ilə cavabdehin kassasiya şikayəti qismən təmin edilmiş, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı ləğv edilmiş, iş təkrar baxılması üçün həmin məhkəməyə göndərilmiş, şikayət qalan hissədə təmin edilməmişdir.
6. Kassasiya instansiyası məhkəməsi qeyd etmişdir ki, məhkəmələr müddətin axımının başlanğıc anını, yəni mübahisələndirilən qərarın təqdim (elan) olunduğu vaxtı müəyyən etmədən, iddianın mümkünlük şərtlərini araşdırmadan iddiaya mahiyyəti üzrə baxmışdır. Belə ki, vergi orqanının xx.xx.2021-ci il tarixli qərarı həmin tarixdə vergi ödəyicisinə elektron üsulla göndərilmiş və xx.xx.2021-ci il tarixdə saat 15:13-də iddiaçı tərəfindən oxunmuşdur. Lakin məhkəməyə həmin qərarın ləğvinə dair iddia, xx.xx.2021-ci il tarixdə verilmişdir. İnzibati aktın məhkəmə qaydasında mübahisələndirilməsi zamanı İPM-in 38.1-ci maddəsi tətbiq olunur ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi həmin maddənin tələbi baxımından işin faktiki hallarına əsasən iddianın mümkünlük şərtlərinə qiymət verməli idi.
7. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 27 noyabr 2024-cü il tarixli, 2-1(103)-2964/2024 nömrəli qərarı ilə cavabdehin apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
8. İşə təkrar baxan apellyasiya instansiyası məhkəməsi qeyd etmişdir ki, hazırkı işdə cavabdeh mübahisələndirilən qərarın elektron sənəd olduğunu və elektron imza ilə imzalandığını bildirir. Lakin mübahisələndirilən qərar elektron sənəd barədə qanunvericiliyin tələblərinə cavab vermədiyi üçün elektron sənəd hesab edil ə bilməz. Həmçinin mübahisələndirilən qərarda elektron sənədin həqiqiliyinin yoxlanması üçün rəqəmsal məlumat (QR kod) yoxdur. Başqa sözlə ifadə etsək, mübahisələndirilən elektron sənədin həqiqiliyini təsdiqləmək mümkün olmadığından “Elektron imza və elektron sənəd haqqında” Qanunun 27.3-cü maddəsinə əsasən elektron sənəd göndərilməmiş hesab edilir. Beləliklə, mübahisələndirilən qərar qanunvericiliyin tələbinə uyğun tərtib edilməmiş və göndərilməmişdir. Belə olan halda hazırkı işdə iddia müddətinin ötürülməsi barədə qənaətə gəlmək olmaz. Odur ki, iddia mümkündür.
9. İşin mahiyyətinə gəldikdə isə hazırkı işdən müəyyən olunur ki, cavabdehin xx.xx.2021-ci il tarixli qərarı ilə iddiaçının fəaliyyəti üzrə operativ vergi nəzarəti keçirilmiş və həmin nəzarət tədbiri zamanı iddiaçının 196314,46 manat dəyərində mal qalığının olduğu, lakin elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda 862802,19 manat dəyərində malların elektron qaimə-faktura təqdim edilmədən ayrı-ayrı vergi ödəyicilərinə təqdim edilməsi əsası ilə müvafiq olaraq Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsi üzrə 172560,44 manat məbləğində (təqvim ili ərzində ikinci dəfə olduğundan 20%) maliyyə sanksiyasının tətbiqi barədə xx.xx.2021-ci il tarixli, **********9269 nömrəli qərar qəbul etmişdir. İddiaçı da həmin qərarı mübahisələndirir. Hazırkı işdə operativ vergi nəzarətinin həyata keçirildiyi müddət xx.xx.2021-ci il tarixdən xx.xx.2021-ci il tarixədək olan dövrü (cavabdehin xx.xx.2021-ci il tarixli qərarı ilə) əhatə etsə də, cavabdeh faktiki olaraq operativ vergi nəzarəti ilə əhatə olunmayan keçmiş dövr üzrə həyata keçiri lmiş əməliyyatlara görə maliyyə sanksiyası tətbiq etmişdir. Qanunverici operativ vergi nəzarəti zamanı yoxlama müddətlərindən əvvəlki dövrə aid əməliyyatlar üzrə məsuliyyət tədbirlərinin görülməsi imkanını təsbit etməmişdir. Bu halın, vergi orqanının xeyrinə şərh olunması Vergi Məcəlləsinin 3.11-ci maddəsinin müddəalarına görə də mümkün deyildir. Həmin normaya görə, vergilər haqqında qanunvericiliyin bütün ziddiyyətli və aydın olmayan məqamları vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunmalıdır. Lakin iş üzrə materiallardan görünür ki, maliyyə sanksiyası yalnız nəzarət tədbiri anında baş tutan deyil, operativ vergi yoxlamasının keçirilməsindən öncə baş tutan əməliyyatlara görə tətbiq edilmişdir. Bu hal isə operativ vergi nəzarətinin mahiyyətinə ziddir. Digər tərəfdən, operativ vergi yoxlamasının cari fəaliyyətin qiymətləndirilməsi ilə məhdudlaşdırılması vergi orqanının hüquqlarını pozmur. Belə ki, vergi orqanı səyyar və kameral yoxlamanı keçirməklə qeyd edilən məsələlərə iddiaçı tərəfindən riayət edilməsini keçmiş dövr üçün yoxlamaq imkanından da məhrum olmur.
10. Həmçinin qanunvericilik vergi ödəyicisinə eyni təsərrüfat subyektində malların həm pərakəndə, həm də topdansatış qaydasında təqdim edilməsini qadağan etmir və yalnız malların mədaxilinin və məxaricinin uçotunun ayrılıqda aparılmasını tələb edir. Həmçinin malların pərakəndə ticarət qaydasında satışını həyata keçirən iddiaçı həmin malların satışı zamanı elektron qaimə-faktura təqdim etmək vəzifəsi daşımamış və eyni zamanda hər hansı alıcının (sahibkarın) elektron qaimə-faktura tələb etməsi işdə olan sənədlərlə təsdiq olunm amışdır. Cavabdeh etirazının və şikayətinin əsası kimi iddiaçı tərəfindən malların alıcıya satışının son istehlak məqsədi üçün deyil, sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün həyata keçirildiyini bildirsə də, həmin halı sübut edəcək dəlilləri, o cümlədən malları satış məqsədilə alan vergi ödəyiciləri, eləcə də onlar tərəfindən iddiaçıdan elektron-qaimə faktura tələb edildiyi halda, iddiaçı tərəfindən onlara elektron qaimə faktura təqdim edilməməsi barədə vergi orqanına daxil olmuş hər hansı şikayət və müraciət barədə məlumatı məhkəməyə təqdim edə bilməmişdir. Başqa sözlə desək, cavabdeh iddiaçı tərəfindən nəzarət kassa aparatı vasitəsilə pərakəndə ticarət qaydasında satılmış malların əslində topdansatış qaydasında satılmasını iddia etsə də, bu halı məhkəmə araşdırması zamanı sübuta yetirə bi lməmişdir. Halbuki iddiaçı məhkəməyə NKA çeklərini təqdim etmişdir. Aparılan məhkəmə araşdırmaları zamanı iddiaçının təqdim etdiyi NKA çekləri şübhə doğurmamış və cavabdeh iddiaçının həqiqətən də apardığı əməliyyatlara görə əslində topdansatış qaydasında fəaliyyət göstərməsini sübuta yetirə bilməmişdir. Məhkəmə kollegiyası onu da nəzərə alır ki, iddiaçının pərakəndə satış həyata keçirməsi ilə bağlı hər hansı vergidən yayınma halına da yol vermədiyi müəyyən olunur. Belə olan halda cavabdeh iddiaçının məhz ehtimallar əsasında topdansatış qaydasında fəaliyyət göstərdiyini, həm də keçmiş dövr üzrə aparılmış əməliyyatlara görə maliyyə sanksiyasını tətbiq etməkdə haqlı olduğunu sübuta yetirə bilmir.
11. Cavabdeh mahiyyətcə iddiaya qarşı etirazının və apellyasiya şikayətinin məzmununa uyğun kas sasiya şikayəti verərək, həmin qərarın ləğv edilməsini və iddianın təmin olunmamasını xahiş etmişdir. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
12. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, İnzibati Prosessual Məcəllənin 94.2, 96.296.3, 98-1-ci maddələrinin müddəalarına, eləcə də Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının “İnzibati məhkəmə icraatında kassasiya şikayətinin mümkünlüyünə dair” 2023-cü il 06 noyabr tarixli Qərardadındakı hüquqi mövqelərə əsasən kassasiya şikayəti mümkün sayılmamalıdır.
13. Məhkəmə kollegiyası xatırladır ki, qeyd olunan Qərardadda hüquqi məsələlərin həllinə yanaşmanın sabitliyinin, ədalət mühakiməsi həyata keçirilərkən maddi və prosessual hüquq normalarının eyni cür tətbiqinin və hüququn inkişafına nail olmanın təmin edilməsi məsələsinə Ali Məh kəmədəki icraatın özəl xüsusiyyətləri nəzərə alınmaqla baxılaraq qərara alınmışdır ki: “1. “Azərbaycan Respublikasının Konstitusiyasının 131-ci maddəsində və İnzibati Prosessual Məcəllənin 91 və 94.2-ci maddələrində müəyyən edilmiş Ali Məhkəmənin konstitusion statusuna və kassasiya icraatının xüsusi təyinatına uyğun olaraq kassasiya şikayəti hüququn düzgün tətbiq edilmədiyinə və vahid məhkəmə təcrübəsinə dair dəlillər əks olunmaqla əsaslandırılmalıdır.
2. Kassasiya şikayətində hüququn düzgün tətbiq edilmədiyinə dair dəlillər göstərilərkən məhkəmə tərəfindən mübahisəyə tətbiq edilməli olan hüquq normalarının tətbiq edilmədiyinə və ya natamam tətbiq edildiyinə, tətbiq edilməli olmayan normaların tətbiq edildiyinə, yaxud da normaların düzgün təfsir edilmədiyinə dair münasibət işin halları ilə əlaqəli şəkildə əsaslandırılmış qaydada təqdim olunmalıdır.
3. Kassasiya şikayətində vahid məhkəmə təcrübəsinə dair dəlillər göstərilərkən məhkəmənin iş üzrə gəldiyi nəticənin mövcud məhkəmə təcrübəsinə zidd olduğu və ya məhkəmə təcrübəsinin özünün ziddiyyətli olduğu, yaxud təcrübənin ümumiyyətlə olmadığı, yaxud da mövcud təcrübənin dəyişdirilməsinə zərurət yarandığı əsaslandırılmalıdır.
4. Baxılan mübahisə üzrə vahid məhkəmə təcrübəsi mövcud və aydın olduqda, eləcə də həmin təcrübə kifayət qədər müddət ərzində davamlı tətbiq edilməklə sabit təcrübəyə çevrildikdə, həmçinin təcrübə tərəflər üçün əlçatan və bəlli olduqda, əgər oxşar işlər üzrə kassasiya şikayəti həmin təcrübəni nəzərə almadan və ya təcrübəni dəyişdirməyə yönəlmiş yeni dəlillərə istinad olunmadan verilmişsə, şikayət əsasland ırılmamış hesab edilə bilər.
5. Hüququn düzgün tətbiq edilmədiyinə və vahid məhkəmə təcrübəsinə dair dəlillər kassasiya şikayətində lazımi qaydada əsaslandırılmadıqda, eləcə də şikayət hüququndan sui-istifadə edildikdə İnzibati Prosessual Məcəllənin 96.2 və 96.3-cü maddələrinə əsasən kassasiya şikayəti mümkün sayılmaya bilər”.
14. Hazırkı işdə, şikayətçi əvvəllər kassasiya məhkəməsi tərəfindən oxşar mübahisələr həll edilərkən baxılmamış və qiymətləndirilməmiş yeni dəlillərə və məlumatlara istinad etməmişdir. Nəticədə, məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, hazırkı işdə mövcud məhkəmə təcrübəsinə qarşı əsaslı dəlillər irəli sürülməmişdir.
15. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, şikayətin əsaslandırılmamış hesab edilməsi üçün yuxarıda sadalanan hər üç şərt (vahid məhkəmə təcrübəsi mövcud və aydın olmalı, kifayət qədər müddət ərzində davamlı tətbiq edilməklə sabit təcrübəyə çevrilməli və təcrübə tərəflər üçün əlçatan və bəlli olmalıdır) mövcuddur. Belə ki, kassasiya instansiyası məhkəməsinin analoji faktlara əsaslanan oxşar işlər üzrə qəbul etdiyi bir çox qərarlarda formalaşmış məhkəmə təcrübəsi ondan ibarətdir ki, cavabdeh tərəfindən operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı yalnız tədbir anında və yoxlama müddətində baş tutan əməliyyatlar üzrə deyil, operativ vergi nəzarəti tədbirindən əvvəlki dövrdə həyata keçirilmiş əməliyyatlar və satış dövriyyələri əsasında iddiaçıya maliyyə sanksiyasının hesablanması, başqa sözlə, vergi orqanının operativ vergi nəzarətinin faktiki olaraq həyata keçirilmədiyi dövr ərzində baş tutmuş əməliyyatlara görə maliyyə sanksiyası tətbiq etməsi operativ vergi yoxlamasının mahiyyətinə və xarakterinə uyğun deyildir. Qanunvericiliyə əsasən, vergi ödəyicisinin əvvəlki fəaliyyət dövrünün yoxlanılması yalnız kameral və səyyar vergi yoxlamaları ilə, cari (faktiki) fəaliyyəti isə operativ vergi nəzarəti tədbiri ilə həyata keçirilir (Bununla bağlı bax: Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2023-cü il tarixli 2-1(102)-647/2023 nömrəli, xx.xx.2023-cü il tarixli 2-1(102)1404/2023 nömrəli, xx.xx.2023-cü il tarixli 2-1(102)-1950/2023 nömrəli qərarları).
16. Bununla yanaşı, nəzərə alınmalıdır ki, şəxsin vergi orqanında topdansatış ticarət fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxs kimi uçota alınması onun başqa fəaliyyət növü (və ya növləri) ilə məşğul olmasını istisna etmir. Qanunvericilik vergi ödəyicisinə eyni təsərrüfat subyekt ində malların həm pərakəndə, həm də topdansatış qaydasında təqdim edilməsini qadağan etmir və yalnız malların mədaxilinin və məxaricinin uçotunun ayrılıqda aparılmasını tələb edir (“Pərakəndə ticarət fəaliyyəti sahəsində vergitutma məqsədləri üçün gəlirlərin və xərclərin uçotunun aparılması Qaydası”na dair Azərbaycan Respublikası Prezidentinin xx.xx.2017-ci il tarixli Fərmanı). Cavabdeh vergi orqanı iddiaçı tərəfindən nəzarət-kassa aparatı vasitəsilə pərakəndə ticarət qaydasında satılmış malların əslində topdansatış qaydasında satılmasını iddia edirsə, bu halı sübut etməlidir (Bununla bağlı bax: Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının xx.xx.2023-cü il tarixli 2-1(102)-940/2023 nömrəli, xx.xx.2024-cü il tarixli 2-1(102)-1358/2024 nömrəli, xx.xx.2024-cü il tarixli 2- 1(102)-1961/2024 nömrəli qərarları).
17. Beləliklə, mübahisəli məsələyə münasibətdə hüququn tətbiqinə dair vahid məhkəmə təcrübəsi mövcud və aydındır, eləcə də həmin təcrübə kifayət qədər müddət ərzində davamlı tətbiq edilməklə sabit təcrübəyə çevrilmişdir. Məhkəmə təcrübəsini müəyyən edən qərarlar Ali Məhkəmənin internet saytında yerləşdirildiyinə, həmçinin sözügedən hüquqi mövqe çoxsaylı məhkəmə mübahisələri üzrə çıxarılmış qərarlarda davamlı təkrarlandığına, eləcə də cavabdeh kassasiya şikayəti verərkən vəkillə təmsil olunduğuna görə onun üçün əlçatan və bəlli olmuşdur.
18. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən zəruri olan həddə işin hallarının tam və hərtərəfli araşdırılması təmin edilmişdir, mübahisənin həlli ilə bağlı əlavə faktiki halların müəyyənləşdirilməsinə dair araşdırmanın aparılması da tələb olunmur. Kassasiya şikayətinin dəlilləri nəzərə alındıqda tərəflər arasındakı mübahisə hüququn tətbiqinə dair məsələyə aiddir, yuxarıda istinad olunan mövcud məhkəmə təcrübəsi hüququn tətbiqi ilə bağlı məsələni həll etmişdir, hazırkı işin hallarına münasibətdə fərqli qaydada davranmaq üçün əsaslar yoxdur. Bundan başqa, iş üzrə İnzibati Prosessual Məcəllənin 92-ci maddəsində təsbit olunmuş məhkəmə qərarının kassasiya qaydasında ləğv olunması üçün mütləq əsaslardan hər hansı birinin (və ya bir neçəsinin) mövcudluğu da müəyyən olunmur.
19. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 27 noyabr 2024-cü il tarixli, 2-1(103)-2964/2024 nömrəli qərarından cavabdeh t ərəfindən verilmiş kassasiya şikayəti mümkün sayılmır. Şikayətin qəbulundan imtina edilir.