Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-1620/2025 09.01.2026 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ (Açar sözlər qərarın ləğvi; “qara mühasibatlıq” sənədləri əsasında vergilərin hesablanması; işin hallarının hərtərəfli araşdırılmaması) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası Hakimlər Vəliyeva Elşanə Rafiq qızı (məruzəçi), Bədəlov Kəmaləddin Nurəddin oğlu və Vəliyev Sərvər Yaqub oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhər i Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “qərarın ləğv edilməsi” tələbinə dair iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 15 yanvar 2025-ci il tarixli, 2-1(103)-277/2025 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə yazılı icraat qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. Cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2023-cü il tarixli **********039500 nömrəli qərarına əsasən iddiaçı barəsində vergi orqanı tərəfindən aparılmış kameral yoxlama nəticəsində 2022-ci il üçün gəlir vergisi üzrə 119.894,04 manat əlavə vergi məbləği hesablanmışdır. Əlavə verginin hesablanmasına əsas operativ vergi nəzarəti zamanı elektron yaddaş qurğusundan əldə edilmiş məlumatlar olmuşdur. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ a. birinci instansiya məhkəməsində icraat
2. İddiaçı cavabdehə qarşı iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət edərək, Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin xx.xx.2023-cü il tarixli **********039500 nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərarının ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini məhkəmədən xahiş etmişdir.
3. İddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin xx.xx.2023-cü il tarixli **********039500 saylı “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərarına əsasən İddiaçı kameral vergi yoxlaması ilə 2022-ci il üzrə 119.894,04 manat gəlir vergisi hesablanmışdır. Hesablamanın əsası vergi ödəyicisindən flaş kart vasitəsilə gö türülmüş Excel formatında olan cədvəllər, “qara mühasibatlıq” məlumatları olmuşdur. Bundan başqa həmin məlumatlar əsasında (eyni dövriyyə, eyni vergitutma obyekti) “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlikdən sığorta haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2022-ci il tarixli **********30000 nömrəli qərar ilə iddiaçıya 2022-ci ilin avqust ayı üzrə 131.051,16 manat əlavə dəyər vergisi hesablanmışdır. Qeyd olunan qərarın ləğv edilməsi tələbi ilə Bakı İnzibati Məhkəməsinə müraciət olunmuşdur. Bakı İnzibati Məhkəməsinin xx.xx.2023-cü il tarixli qərarı ilə iddia tələbi təmin edilmişdir. Məhkəmə həmin məlumatlar, yəni qara mühasibatlıq sənədləri əsasında vergilərin hesablanmasını qanunsuz hesab etmişdir. Hazırki iddia ərizəsi ilə mübahisələndirilən qərarla hesablanmış vergilərin əsasını da həmin qara mühasibatlıq məlumatları təşkil edir. Buna görə də xx.xx.2023-cü il tarixli **********039500 saylı “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərar da eyni əsasla ləğv edilməlidir. Belə ki, vergi orqanı tərəfindən mənbəyi bəlli olmayan və mötəbərliyi şübhə doğuran “qara mühasibatlıq” sənədlərindən istifadə edilməklə əlavə vergilərin hesablanması yolverilməzdir. Qeyd olunan sənədlərin kimə məxsus olması, hansı tarixdə tərtib edilməsi və hansı hesabat dövrünü əhatə etməsi qeyri-müəyyəndir və bu xüsusat həmin sənədlərin vergilərin hesablanması zamanı mənbəyi bəlli olan məlumat qismində istifadə edilməsini istisna edir. Qanunvericiliyin tələbinə görə, vergi ödəyicisinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı səbəblərdən (səyyar vergi yoxlama sının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda və s.) mümkün olmadıqda, vergi orqanı ödənilməli olan verginin məbləğini əlaqəli məlumatlardan (vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdankənar gəlirləri, xərcləri, idxal-ixrac əməliyyatları, bank hesablarındakı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti barədə rəsmi məlumatlardan və s.) istifadə etməklə, eləcə də analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicilərinin uçot və hesabat məlumatları əsasında hesablamaq hüququ vardır. Vergilərin hesablanması zamanı istifadə edilən əlaqəli məlumatlar yalnız rəsmi məlumatlar olmalıdır.
4. Cavabdehin iddiaya qarşı etirazında qeyd edilmişdir ki, 2022-ci il üzrə təqdim edilmiş gəlir vergisi bəyannaməsində ümumi gəlirlər 926039,9 manat göstərilmiş, lakin qeyd olunan dövr üzrə təqdim edilmiş ƏDV bəyannanmələri üzrə ƏDV dövriyyə məbləği 1560239,9 manat olmuşdur ki, nəticədə dövriyyə üzrə kənarlaşma yaranmışdır. Eyni zamanda təqdim gəlir vergisi bəyənnamənin xərclər bölməsində icarəyə götürülmüş əsas vəsaitlərin təmir xərcləri sətrində ******* manat qeyd edilməsinə baxmayaraq qeyd edilənlər uçot baza ilə təsdiqini tapmamış, yaranmış kənarlaşma ilə bağlı, vergi ödəyicisinə xx.xx.2023-cü il tarixli **********011200 nömrəli “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında” uyğunsuzluq məktubları göndərilmişdir. Qeyd olunanlarla əlaqədar, vergi ödəyicisi tərəfindən cari (dəqiqləşdirilmiş) vergi bəyannaməsi, əsaslandırılmış izahat və araşdırmaya zəruri hesab olunan müvafiq təsdiqedici sənədlər vergi orqanına təqdim edilmədiyinə görə Vergi Məcəlləsinin 37-ci, 67ci, 83-cü maddələrinə əsasən, kameral vergi yoxlaması ilə 2022-ci ilin gəlir vergisi üzrə təmir xərcləri çıxıldıqdan sonra ümumi xərcin 2 faiz qədər olaraq 19894,7 manat bank xidməti xərci qüvvədə saxlanılmaqla qalan xərclər silinməklə, eyni zamanda gəlirlər üzrə kənarlaşma aradan qaldırılmaqla 119894,04 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış, bu barədə vergi ödəyicisinə xx.xx.2023-cü il tarixli **********509900 nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” Qərar göndərilmişdir.
5. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 21 may 2024-cü il tarixli, 2-1(112)- 4695/2024 nömrəli qərarı ilə (hakim: A.Abdullayeva) iddia təmin edilmiş, cav abdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” 13 noyabr 2023-cü il tarixli **********039500 nömrəli qərarı ləğv edilmişdir.
6. Birinci instansiya məhkəməsi gəldiyi nəticəni onunla əsaslandırmışdır ki, cavabdeh vergilərin hesablanması zamanı qanunvericilik aktlarına uyğun tərtib edilmiş, vergi ödəyicisinin vergitutma məqsədləri üçün gəlir və xərclərini təsdiq edən ilkin uçot sənədlərindən istifadə etməli olduğu halda, mənbəyi bəlli olmayan və mötəbərliyi şübhə doğuran elektron daşıyıcı məlumatlarından ‘qara mühasibatlıq” sənədlərindən) istifadə etmişdir. Belə ki, qanunvericiliyin tələbinə görə, vergi ödəyicisinin vergitutma subyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı səbəblərdən (səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikd ə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda və.s) mümkün olmadıqda, vergi orqanı ödənilməli olan verginin məbləğini əlaqəli məlumatlardan (vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdankənar gəlirləri, xərcləri, idxal-ixrac əməliyyatları, bank hesablarındakı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti barədə rəsmi məlumatlardan və.s) istifadə etməklə, eləcə də analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicilərinin uçot və hesabat məlumatları əsasında hesablamaq hüququ vardır. Lakin vergilərin hesablanması zamanı istifadə edilən əlaqəli məlumatlar yalnız rəsmi məlumatlar olmalıdır. Hazırkı iş üzrə “qara mühasibatlıq” sənədləri əsasında hər hansı hesablamanın müəyyən edilməsi isə imkan xaricindədir. Belə ki, “qara mühasibat lıq” sənədlərinin təqdim edilməli olması ilə yanaşı, həmin “qara mühasibatlıq” sənədlərində olan yazılışların bilavasitə vergi ödəyicisi üzrə aparılmış əməliyyatlara (alış, satış, borc və ya digər) aid olub-olmaması, “qara muhasibatlıq” adlanan sənədlərdə olan yazılışları icra edən şəxs, yazılışların hansı dövrə aid olması, alqı-satqı və digər əməliyyatların predmeti olan malın və ya xidmətin (işin) adı; ölçü vahidi, miqdarı, göstərilən rəqəmlər pul vəsaitini ifadə edirsə, həmin vəsaitin faktiki olaraq daxil olub-olmaması, fayllardakı məlumatlara istənilən formada dəyişiklik edilibedilməməsi imkanı və s. müəyyən olunmalıdır ki, həmin sənədlər hesablama üçün əsas təşkil edə bilsin.... “qara mühasibatlıq” sənədlərində olan yazılışların bilavasitə vergi ödəyicisi üzrə aparılmış əməliyyatlara (alış, satış, borc və ya digər) aid olub-olmaması, “qara mühasibatlıq” adlanan sənədlərdə olan yazılışları icra edən şəxs, yazılışların hansı dövrə aid olması, alqı-satqı və digər əməliyyatların predmeti olan malın və ya xidmətin (işin) adı; ölçü vahidi, miqdarı, göstərilən rəqəmlər pul vəsaitini ifadə edirsə, həmin vəsaitin faktiki olaraq daxil olub-olmaması, fayllardakı məlumatlara istənilən formada dəyişiklik edilibedilməməsi imkanı və s. müəyyən olunmalıdır ki, həmin sənədlər hesablama üçün əsas təşkil edə bilsin.
7. Cavabdeh apellyasiya şikayəti verərək, həmin qərarın ləğv edilməsini və iddianın təmin olunmamasını xahiş etmişdir. b. apellyasiya instansiyası məhkəməsində icraat
8. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 15 yanvar 2025-ci il tarixli, 2-1(103)-277/2025 n ömrəli qərarı ilə (hakimlər: P.Hüseynov /sədrlik edən və məruzəçi/, Ş.Məmmədova və C.Məmmədov) apellyasiya şikayəti təmin edilmədən Bakı İnzibati Məhkəməsinin 21 may 2024-cü il tarixli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
9. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşmışdır.
10. Cavabdeh kassasiya şikayəti verərək, həmin qərarın iddianın təmin edilmiş hissəsində ləğv edilməsini və həmin hissədə iddianın təmin olunmamasını xahiş etmişdir. KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ a. Kassasiya şikayətinin dəlilləri
11. Cavabdehin kassasiya şikayətinin dəlilləri aşağıdakılardır: – Apellyasiya şikayətində vurğulanmış və məhkəməyə təqdim edilmiş cədvəllərdən müəyyən olunur ki, mallar ştrix kodlar üzrə çeşidlənmiş və müvafiq hesabla malar məhz həmin mallara, dövriyyəyə və iddiaçının özünün də qəbul etdiyi cədvəllərə uyğun aparılmışdır. Məhkəmə öz qərarında bu məqamlara toxunmamışdır. – Məhkəmə etirazın qoşmasında əlavə olunmuş diskdə göstərilən hesablamaların qara mühasibatlıq əsasında əldə edildiyini müvafiq sübutedici istinadlarla göstərməmiş, sadəcə iddiaçının göstərdiklərini təkrarlamışdır. – Hazırkı məqamda həmin elektron fayllarda əldə olunmuş cədvəllərin (iddiaçı öz əl yazması ilə həmin dövriyyənin ona aid olmasını bildirir) “qara mühasibatlıq” sənədləri kimi nəzərə alınması əsassızdır. Belə ki, istər məhkəmə prosesində də, istərsə də operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı iddiaçı həmin cədvəllərin ona aid olduğunu bildirdiyi halda, məhkəmələr əsassız olaraq, həmin sübutlara öz qərarlarında yer verməmişdir. b. Kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
12. Kassasiya şikayətinə etiraz təqdim edilməmişdir. TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
13. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi: Maddə 3.11. Vergilər haqqında qanunvericiliyin bütün ziddiyyətləri və aydın olmayan məqamları, vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh edilməlidir. Maddə 16.1.1. Qanunla müəyyən edilmiş vergiləri, habelə bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada hesablanmış faizləri, tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyalarını və digər məcburi ödənişləri ödəmək; maddə 16.1.6. bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş hallarda və qaydada vergi orqanlarına və onların vəzifəli şəxslərinə zəruri olan kağız və elektron daşıyıcılarda olan məlumatları və sənədləri (orta və iri sahibkarlıq subyektləri eləcə də maliyyə hesabatlarını), habelə mühasibat uçotu elektron formatda apa rıldığı halda, özünün, filiallarının və digər struktur bölmələrinin elektron daşıyıcılarında olan məlumatlara və uçot bazalarına birbaşa və ya məsafədən çıxış imkanı yaratmaqla, həmin məlumatları vergi orqanının tələbi ilə təqdim etmək vergi ödəyicisinin vəzifəsidir. Maddə 23.1.1 (xx.xx.2022-ci ildən qüvvədə olan redaksiyada). Bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş hallarda və qaydada kameral və səyyar vergi yoxlamalarını, operativ vergi nəzarətini keçirmək; Maddə 23.1.2. (xx.xx.2022-ci ildən qüvvədə olan redaksiyada).vergi ödəyicilərində bütün maliyyə sənədlərini, mühasibat kitablarını, hesabatları, smetaları, nağd vəsaitləri, qiymətli kağızları və başqa qiymətliləri, bəyannamələri və vergilərin hesablanması və ödənilməsi ilə bağlı olan digər sənədləri, o cümlədən bu Məcəllənin 16.1.6-cı maddəs ində nəzərdə tutulmuş məlumat və sənədləri qanunvericiliklə müəyyən edilmiş qaydada yoxlamaq, yoxlamaların keçirilməsi zamanı yoxlamaya aid olan məsələlərlə bağlı vergi ödəyicilərindən və ya onun vəzifəli şəxslərindən lazımi izahatlar, arayışlar və məlumat almaq, habelə mühasibat uçotu elektron formatda aparıldığı halda vergi ödəyicisinin özünün, filiallarının və digər struktur bölmələrinin elektron daşıyıcılarındakı məlumatlarının verilməsini, həmin məlumatlara birbaşa və ya məsafədən çıxış imkanının yaradılmasını tələb etmək; Maddə 24.0.1 və 24.0.2. Vergi orqanları vergilərin düzgün hesablanmasına, tam və vaxtında ödənilməsinə nəzarət etməyə; vergi qanunvericiliyinə tam və dəqiq riayət etməyə; vergi ödəyicilərinin hüquqlarını və qanuni mənafelərini gözləməyə və müdafiə etməyə borcludur. Maddə 36.1. Vergi orqanları tərəfindən keçirilən yoxlamalar kameral və ya səyyar ola bilər. Maddə 36.2. Vergi yoxlamaları keçirildikdə, vergi orqanları və onların vəzifəli şəxsləri düzgün qərar qəbul edilməsi üçün əhəmiyyətli olan bütün halları, o cümlədən vergi ödəyicisi üçün əlverişli olan halları aydınlaşdırmalıdırlar. Maddə 37.1. Kameral vergi yoxlaması vergi orqanı tərəfindən yerlərə getmədən vergilərin hesablanmasını və ödənilməsini özündə əks etdirən və vergi ödəyicisinin fəaliyyəti haqqında vergi orqanında olan sənədlər və mənbəyi məlum olan məlumatlar əsasında keçirilir. Maddə 49.2. Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında qərarda vergi yoxlaması ilə müəyyən olunan vergi qanunvericiliyinin pozulmasının şəraiti, həmin şəraiti t əsdiq edən sənədlər və digər məlumatlar, vergi ödəyicisinin özünün müdafiəsi üçün gətirdiyi dəlillər və bu dəlillərin yoxlanılmasının nəticələri, vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə və tətbiq olunan məsuliyyət tədbirlərini nəzərdə tutan müvafiq qanunların maddələri göstərilməklə vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin konkret hansı tələblərinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb olunması ona izah olunur. Maddə 67.1. (xx.xx.2022-ci ildən qüvvədə olan redaksiyada). Bu Məcəllənin 37.4cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada a parmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini aşağıda göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır: 67.1.1. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi orqanına əvvəlki hesabat dövrləri üçün təqdim edilmiş vergi bəyannamələri; 67.1.2. vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdankənar gəlirləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.3. vergi ödəyicisinin xərcləri, o cümlədən fərdi istehlakı üçün malların (daşınar və daşınmaz əmlakın), işlərin və xidmətlərin alınmasına çəkilən xərcləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.4. vergi ödəyicisinin mülkiyyətində və ya istifadəsində olan maddi və qeyrimaddi əmlak barəd ə rəsmi məlumatlar; 67.1.5. vergi ödəyicisi tərəfindən istehsal olunmuş və (və ya) təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) fiziki həcmi barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.6. vergi ödəyicisinin idxal-ixrac əməliyyatları barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.7. vergi ödəyicisinin bank hesablarındakı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti barədə alınan rəsmi məlumatlar; 67.1.8. vergi ödəyicisində aparılmış xronometraj müşahidələrin nəticələri; 67.1.9. (xx.xx.2022-ci ildən qüvvədə olan redaksiyada). vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar, o cümlədən vergi orqanı tərəfindən həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı əldə edilmiş vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əm əliyyatlar üzrə məlumatlar. 67.2. Vergi ödəyicisi tərəfindən ödənilməli olan verginin əlaqəli məlumatlara əsasən müəyyənləşdirilməsi üçün aşağıda göstərilən meyarlar nəzərə alınmaqla vergi ödəyicisinin fəaliyyətinə analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisinin vergi orqanında olan məlumatlarından istifadə edilir: 67.2.1. eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli malların istehsalı; 67.2.2. eyni xüsusiyyətli və ya eyni cinsli malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi və xidmətlərin göstərilməsi; 67.2.3. fəaliyyət göstərilən ərazi. 67.3. Vergilər əlaqəli məlumatlar və analoji vergi ödəyicisi barədə məlumatlar əsasında hesablandıqda, verginin məbləği vergi ödəyicisinin müvafiq olaraq gəlirinin, yaxud gəlirdən çıxılan xərclərinin məbləğini analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicisinin hə min hesabat dövründə gəlirində, yaxud gəlirdən çıxılan xərclərində verginin xüsusi çəkisini göstərən əmsala vurmaqla müəyyənləşdirilir. 67.4. Vergi ödəyicisi barədə əlaqəli məlumatları əldə etmək mümkün olmadıqda, vergilər analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicilərinin üçot və hesabat məlumatları əsasında hesablanır. 67.14. Bu Məcəllənin 67.1-ci maddəsində göstərilən hallarda vergi ödəyicisinin gəlirlərini və ya xərclərini müəyyən etmək mümkün olduqda mənfəət (gəlir) vergisi bu Məcəllənin 83.9-cu maddəsinə əsasən hesablanır. 67.17. Bu Məcəllənin 67-ci maddəsində sadalanan vergitutma obyektinin müəyyən edilməsi ilə bağlı ayrı-ayrı halları tənzimləyən maddələr bu maddədə sıra üzrə ardıcıllıq gözlənilmədən tətbiq edilir. Maddə
71. Vergi ödəyiciləri tərəfindən uçot sənədlərinin tərtib ed ilməsi və saxlanması 71.1. Vergi ödəyicisi olan hər hansı şəxs: 71.1.1. həmin şəxsin vergi öhdəliklərinin yaranmasına səbəb ola bilən; 71.1.2. həmin şəxsdə vergi tutulmasına dair öhdəliklər yaranmasına səbəb ola bilən; 71.1.3. həmin şəxsdə bu Məcəlləyə müvafiq olaraq məlumat verməyə dair öhdəliklər yaranmasına səbəb ola bilən əməliyyatları sənədləşdirməyə borcludur. 71.2. Vergi ödəyiciləri bu Məcəllənin 71.1-ci maddəsində göstərilən uçot sənədlərini qanunvericiliklə müəyyən edilmiş qaydada aparmağa borcludurlar.
14. Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsi: Maddə 12.1. Məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən b ütün faktiki halları xidməti vəzifəsinə görə araşdırmağa borcludur. Maddə 12.2. Məhkəmə müstəqil şəkildə öz təşəbbüsü ilə və ya inzibati məhkəmə icraatı iştirakçılarının vəsatətinə əsasən digər zəruri sübutları toplamağa borcludur. Məhkəmə proses iştirakçılarından əlavə məlumat və sübutlar tələb edə bilər. Maddə 58.7. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Maddə
91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nə zərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. Maddə 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. Maddə 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96.4. Kassasiya mümkün sayıldıqda, Ali Məhkəmədə işə yazılı icraat qaydasında baxılır. Məhkəmə hüququn inkişafının və ya məhkəmə təcrübəsinin vahidliyinin təmin edilməsi üçün əhəmiyyətli hesab etdikdə, işə məhkəmə iclasında baxılması barədə qərardad qəbul edir. Bu barədə proses iştirakçılarına məlumat verilir. Maddə 96.5. Şikayətin əsaslı olduğu hallarda Ali Məhkəmə, bir qayda olaraq, mübahisə ilə bağlı işə dair özü qərar qəbul edir. Mübahisə ilə bağlı iş üzr ə araşdırmanın davam etdirilməsinin zəruri olduğu aşağıdakı hallarda, Ali Məhkəmə mübahisə edilən qərarı ləğv etməyə və işi təkrar baxılması üçün müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsinə göndərməyə haqlıdır: 96.5.1. apellyasiya instansiyası məhkəməsində icraat zamanı yol verilmiş ciddi prosessual pozuntular səbəbindən əhəmiyyətli sayda və ya geniş həcmdə sübutların araşdırılması tələb olunduqda; 96.5.2. apellyasiya instansiyası məhkəməsi mahiyyəti üzrə qərar qəbul etmədikdə. Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir. KASSASİYANİN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXİŞİNİN HƏDLƏRİ
15. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmiş, formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət üzrə kassasiya mümkün hesab edilm işdir.
16. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
17. Məhkəmə kollegiyası iş üzrə məhkəmə icraatının materiallarını və kassasiya şikayətinin dəlillərini araşdıraraq hesab edir ki, kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının ləğvinin tələb olunduğu hissədə əsaslıdır. Belə ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən işə baxılan zaman obyektiv araşdırma prinsipinin tələblərinə riayət edilməmiş, mübahisə ilə bağlı işin halları tam və hərtərəfli tədqiq olunmamış, sübutlar məhkəmə tərəfindən əlaqəli şəkildə qiymətləndirilməmiş, Vergi Məcəlləsinin yoxlamanın əhatə etdiyi dövrdə qüvvədə olan redaksiyası nəzərə alınmad an maddi hüquq normalarının tətbiqində səhvə yol verilmişdir. Bu baxımdan kassasiya şikayəti qismən təmin edilməli, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı mübahisələndirilən hissədə ləğv edilməli və iş təkrar baxılması üçün həmin məhkəməyə göndərilməlidir.
18. Məhkəmə kollegiyası apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının ləğvini şərtləndirən aşağıdakı əsasların qeyd olunmasını zəruri hesab edir.
19. İşin hallarının araşdırılması (obyektiv araşdırma) prinsipinin tələbinə əsasən məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları araşdırmağa borcludur. Bununla yanaşı, sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və h ərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilməlidir. Bu onun xidməti vəzifəsindən irəli gəlir.
20. Obyektiv araşdırma prinsipinin mahiyyətinə görə, iş üzrə araşdırmanın həcmi, konkret işin hallarından asılı olaraq, hər bir halda məhkəmə tərəfindən xidməti mövqeyinə görə müəyyən olunmalı, iş üzrə düzgün qərarın qəbul edilməsi məqsədlərinə xidmət etməli və bunun üçün yetərli olmalıdır. Bu baxımdan hazırkı mübahisəyə münasibətdə məhkəmə iddiaçıya aid faktların və digər mübahisəli faktiki halların tədqiq olunmasına yönəlmiş və işin müəyyən olunmuş hallarına uyğun obyektiv qərar qəbul etməyə imkan verən həcmdə araşdırma aparılmasını təmin etməli idi. Lakin apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən qeyd edilən məqsədlərə cavab verən və iş üzrə mövcud ziddiyyətli məqamların aradan qaldırılm asını təmin edən həcmdə araşdırılma aparılmamışdır.
21. Mübahisəyə dair iş materiallarından görünür ki, iddiaçıya kameral yoxlama nəticəsində 2022-ci il üçün gəlir vergisi üzrə 119.894,04 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və həmin məbləğin hesablanmasının əsasını operativ vergi nəzarəti zamanı elektron yaddaş qurğusundan əldə edilmiş məlumatlar təşkil etmişdir.
22. Cavabdehin elektron yaddaş qurğusundan əldə edilmiş məlumatlar əsasında vergi hesablanmasının qanuniliyinə dair əsas dəlili ondan ibarətdir ki, həmin qurğu vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektindən götürüldüyündən mənbəyi bəllidir. Digər tərəfdən, iddiaçı təsərrüfat subyektində (obyektində) quraşdırılmış elektron yaddaş qurğusunda mövcud olan məlumatlarda əsasında müəyyən edilmiş dövriyyə cədvəli fərdi sahibkar tərəfindən i mzalanmışdır.
23. İddiaçının mövqeyinə görə elektron daşıyıcıda olan məlumatlar (“qara mühasibatlıq” sənədləri) rəsmi uçot sənədləri olmadığından onlara əsasən vergilərin hesablanması qanunsuzdur.
24. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qənaətinə görə, cavabdehin istinad etdiyi elektron yaddaş qurğusunun mötəbər sübut kimi qiymətləndirilməsi yolverilməzdir. Çünki həmin elektron yaddaş qurğusunun iddiaçıya məxsus rəsmi mühasibatlıq sənədi kimi qiymətləndirilə bilməz. Belə ki, elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatların iddiaçının fəaliyyəti ilə səbəbli əlaqəsini cavabdeh sübuta yetirməmiş, oradakı yazıların məhz iddiaçının fəaliyyətinə aid olması və onun fəaliyyəti ilə bağlı guya reallığı əks etdirməsi müəyyən edilməmişdir.
25. Məhkəmə kollegiyası apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qə naətini və bununla bağlı əsaslandırmasını İPM-in 12.1, 58.7, 82-ci maddələrinin tələblərinə və Vergi Məcəlləsinin 37.4 və 67-ci maddəsinin tələblərinə uyğun hesab etmir.
26. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 67.1-ci maddəsinin tələbinə görə, bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini aşağıda göstərilən ə laqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır:... 67.1.9. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar, o cümlədən vergi orqanı tərəfindən həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı əldə edilmiş vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə məlumatlar. (xx.xx.2022-ci il tarixdən qüvvədə olan redakasiyada)
27. Cavabdeh apelyasiya şikayətində qeyd etmişdir ki, operativ vergi nəzarəti zamanı ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə elektron məlumatlar aşkar edilmiş və bu barədə müvafiq cədvəllər vergi ödəyicisi öz imzası ilə təsdiq edilmişdir.
28. Lakin apellyasiya instansiyası məhkəməsi cav abdehin bu dəlili ilə bağlı hər hansı araşdırma aparmamış, operativ vergi nəzarətinə dair materiallar, sənədlərin və məlumatların götürülməsinə dair protokollar tələb edilərək iş materiallarına əlavə edilməmişdir. Eyni zamanda, tərtib edilmiş cədvəldə göstərilən məlumatların iddiaçı tərəfindən imzalanması, həmin məlumatların iddiaçının fəaliyyətinə aid olub-olmaması istiqamətində hər hansı araşdırma aparılmamış, sadəcə həmin sənədlərin rəsmi sənədlər olmadığına görə vergilərin hesablanmasına əsas vermədiyi qeyd edilməklə kifayətlənilmişdir.
29. Apellyasiya məhkəməsi bu qənaətə gələrkən nəzərə almalı idi ki, həmin sənədlər ona görə “qara mühasibatlıq” sənədləri adlanır ki, həmin sənədlərin və orada əksini tapmış məlumatların hər hansı ilkin mənbəyi (müvafiq mühasibatlıq sənədləri və s.) a priori mövcud olmur və ola da bilməz.
30. Həmçinin bu mövqe artıq Vergi Məcəlləsinin yoxlamanın əhatə etdiyi 2022-ci ildə qüvvədə olan 67.1.9-cu maddəsində nəzərdə tutulmuş “vergi orqanı tərəfindən həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı əldə edilmiş vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə məlumatlar” müddəasına uyğun olmamışdır. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsində məhz “vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə məlumatlar” əsasında verginin hesablanması hüququ təsbit olunmuşdur.
31. Apellyasiya məhkəməsi həmçinin iddianı təmin edərkən, eyni əsaslarla iddiaçıya 2002-cilin avqust ayı üzrə 131.051,16 manat ƏDV hesablanması barədə vergi orqanının xx.xx.2022-ci il tarixli qərarı qanuni qüvvəyə minmiş məhkəmə aktları ilə ləğv edilməsinə, eyni zamanda, Ali Məhkəmənin 2022-ci ildə qəbul etdiyi bir çox qərarlarında “qara mühasibatlıq” sənədlərinin vergilərin hesablanması üçün mötəbər sübut kimi qəbul edilməməsi barədə vahid məhkəmə təcrübəsinə istinad etmişdir.
32. Məhkəmə kollegiyası bununla bağlı qeyd etməyi zəruri hesab edir ki, hazırki iş üzrə apellyasiya məhkəməsinin qərarının ləğv olunması və işin yenidən araşdırılması üçün apellyasiya məhkəməsinə göndərilməsi Ali Məhkəmə tərəfindən “qara mühasibatlıq” sənədlərinə əsasən vergilərin hesablanmasına dair işlər üzrə formalaşmış məhkəmə təcrübəsindən yayınma və ya həmin təcrübənin dəyişdirilməsi kimi qəbul olunmamalıdır.
33. Məhkəmə kollegiyası cava bdeh tərəfindən “qara mühasibatlıq” sənədləri əsasında aparılan hesablamalara münasibətdə kassasiya məhkəməsinin formalaşmış hüquqi mövqeyinə sadiqliyini bir daha vurğulayaraq qeyd edir ki, “qara mühasibatlıq” sənədlərindən yalnız həmin sənədlərin aşağıdakı aidiyyət, məzmun və yetərliliklə bağlı tələblərə cavab verdiyi təqdirdə istifadə edə bilər.
34. İlk növbədə, həmin sənədlərin vergi ödəyicisinə aidiyyəti müəyyən olunmalı, yəni sənədlərin barəsində vergi yoxlaması və hesablama aparılan şəxsə məxsus olduğu müəyyən və təsdiq olunmalıdır. Bu zaman “qara mühasibatlıq” sənədlərinin elektron və ya kağız daşıyıcıda olması hər hansı əhəmiyyət kəsb etmir.
35. Həmçinin, “qara mühasibatlıq” sənədləri vergilərin hesablanması üçün məzmun baxımından yetərli və inandırıcılıq baxımından ağlabatan məlum atları əks etdirməlidir. Başqa sözlə, həmin sənədlərdəki məlumatlar iddiaçının sahibkarlıq fəaliyyətinə aid olmalı, məhz əlavə vergilərin hesablanmasına əsas verən onun sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı əməliyyatları (alış, satış, borc və sairə), o cümlədən həmin əməliyyatların aid olduğu malları və ya xidmətləri (malın və ya xidmətin adı, çeşidi), onların miqdarını və qiymətini, əməliyyatlarla bağlı ödənişləri, əməliyyatların aparıldığı digər subyektləri müəyyən etməyə imkan verməlidir.
36. Vergi orqanı tərəfindən bu tələblərə cavab verməyən “qara mühasibatlıq” sənədlərindən istifadə olunmaqla vergilərin hesablanması yolverilməzdir.
37. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, apelyasiya məhkəməsi qərarında “qara mühasibatlıq” sənədlərinin qiymətləndirilməsi ilə bağlı Ali Məhkəmənin müvafiq qərar larında formalaşmış yanaşmalarına ətraflı istinad etsə də, lakin həmin yanaşmalarda göstərilən istiqamətlər üzrə, yəni bu qərarın 34-35-ci bəndlərində qeyd olunan tələblər baxımından həmin sənədləri yoxlamamış və onlara hüquqi qiymət verməmişdir.
38. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən iş üzrə qanuni və əsaslı qərarın qəbulu üçün zəruri olan həcmdə araşdırma aparılmamış, iş üzrə düzgün qərarın qəbuluna imkan verən mühüm faktiki hallar müəyyən olunmamışdır. Nəzərə almaq lazımdır ki, məhkəmə tərəfindən zəruri faktiki hallar müəyyən olunmadan və onlara həmin hallara tətbiq edilməli olan hüquq normaları ilə əlaqəli şəkildə qiymət verilmədən, qəbul edilmiş hazırkı məhkəmə qərarı əsaslandırılmış məhkəmə aktı kimi qiymətləndirilə bilməz.
39. Beləlikl ə, məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, kassasiya şikayəti qərarın ləğvinin tələb edildiyi hissədə təmin edilməli və iş təkrar baxılması üçün həmin məhkəməyə göndərilməlidir. İşə təkrar baxılması zamanı apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən bu qərarın əsaslandırma hissəsində qeyd olunan hallar, obyektiv araşdırma prinsipinin tələblərinə uyğun olaraq araşdırılmalı və müəyyən edilməli, operativ vergi yoxlaması zamanı elektron qurğuda (fleş kartda) olan məlumatların götürülməsi barədə sənədlərə əsasən həmin sənədlərin məlumatların aidiyyətini, iddiaçıya aid deyilsə, hansı səbəbdən iddiaçıya məxsus qurğularda mövcud olduğunu, götürülmüş məlumatların iddiaçının fəaliyyət sahəsi ilə bağlılığını (iddiaçının satdığı və aldığı mal və ya xidmətlə uyğunluq baxımından) müəyyən etməli və yoxlamal ı, mübahisəyə yoxlama dövründə qüvvədə olan Vergi Məcəlləsinin müddəaları rəhbər tutulmaqla hüquqi qiymət verilməlildir.
40. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Kassasiya şikayəti qismən təmin edilsin. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 15 yanvar 2025-ci il tarixli, 21(103)-277/2025 nömrəli qərarı ləğv edilsin. İş təkrar baxılması üçün apellyasiya məhkəməsinə göndərilsin. Kassasiya şikayəti qalan hissədə təmin edilməsin Qərar qətidir.