Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-215/2025 31.01.2025 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı MMC cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ Açar sözlər: “vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi” barədə qərarının mübahisələndirilməsi Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası hakimlər Bədəlov Kəmaləddin Nurəddin oğlu (məruzəçi), Rəsulbəyova X1 Zakir Müslüm oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “qərarı n ləğv edilməsi” tələbinə dair iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 14 avqust 2024-cü il tarixli, 2-1(103)-2766/2024 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə yazılı icraat qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. Cavabdehin **********925400 nömrəli, xx.xx.2023-cü il tarixli “Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə” qərarı ilə iddiaçı riskli vergi ödəyicisi hesab edilmiş və riskli vergi ödəyiciləri siyahısına daxil edilmişdir.
2. Qərar onunla əsaslandırılmışdır ki, 15.11-xx.xx.2022-ci il tarix aralığında İddiaçı MMC tərəfindən e-qaimə üzrə 50066 manat dəyərində “dolğu materialı” təqdim edildiyi halda, həmin mallar vergi ödəyicisinin alışında və idxalında müəyyən edilmədiyindən verg i ödəyicisinin əməliyyatları Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin “28 iyul 2020”-ci il tarixli “265” nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarlar”nın 2.1.1 və 3.1.1-ci bəndlərinə əsasən riskli hesab olunur. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ a) birinci instansiyası məhkəməsindəki icraat
3. İddiaçı cavabdehə qarşı iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət edərək **********925400 nömrəli, xx.xx.2023-cü il tarixli qərarın ləğv olunmasını xahiş etmişdir.
4. İddiaçı ərizəsini onunla əsaslandırmışdır ki, cavabdeh tərəfindən şirkətin fəaliyyətini tamamilə dayandıra bilən qərarın qəbul edilməsi əsassızdır. Azərbaycan Respublikasının Nazirlər Kabinetinin 28 iyul 2020-ci il tarixli 265 nömrəli qərarında riskli vergi ödəyicisinin, o cüm lədən riskli əməliyyatların meyarları təsbit edilmişdir ki, müəssisənin fəaliyyətində faktiki olaraq qeyd olunan risk meyarı mövcud deyildir. Digər tərəfdən, Vergi Məcəlləsinin 13.2.82-ci maddəsinə əsasən, müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqanın (qurumun) təsdiq etdiyi meyarlara cavab verən, o cümlədən əmtəəsiz və (və ya) riskli əməliyyatlar aparan şəxs riskli vergi ödəyicisi hesab olunur. Göründüyü kimi, Qanunun bu normasında nəzərdə tutulan riskli əməliyyat, o cümlədən digər risk meyarı mövcud olmadığı halda şirkətin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə qərar qəbul olunmuşdur.
5. Cavabdeh iddiaya dair **********925400 nömrəli, xx.xx.2023-cü il tarixli “Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə” Qərarına uyğun yazılı etiraz təqdim edərək, id dia tələbini təmin olunmamasını xahiş etmişdir.
6. Bakı İnzibati Məhkəməsinin (hakim: A.Abdullayeva) 14 mart 2024-cü il tarixli, 21(112)-2946/2024 nömrəli qərarı ilə iddia tələbi təmin edilərək, cavabdehin “Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə” **********925400 nömrəli, xx.xx.2023-cü il tarixli qərarı ləğv olunmuşdur.
7. Birinci instansiya məhkəməsi Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”nın 1.4, 2.1, 3.1-ci bəndlərinə istinadən qeyd etmişdir ki, iddiaçının aldığı və ya idxal etdiyi malların həcmindən artıq həcmdə mallar təqdim etməsi halı aşkar edilməmiş, yəni iddiaçının riskli əməliyyat aparması müəyyən edilməmişdir. İd diaçının riskli əməliyyatı kimi onun 15.11- xx.xx.2022-ci il tarix aralığında eqaimə üzrə 50066 manat dəyərində təqdim etdiyi “dolğu materialı”nın vergi ödəyicisinin alışında və idxalında müəyyən edilməməsi qiymətləndirilmişdir. Cavabdehin xx.xx.2023-cü il tarixli qərarında normada qeyd edilən hallar müəyyən edilmir. Qeyd edilən hal o zaman mövcud ola bilərdi ki, iddiaçının təqdim etdiyi elektron qaimə fakturaların satışında “dolğu materialı” göstərilməsinə baxmayaraq, aldığı və ya idxal etdiyi mallar “dolğu materialı” deyil, başqa mal olsun. Hazırkı işdə mövcud vəziyyətin yaranmasına səbəb iddiaçının alışında (idxalında) ümumiyyətlə hər hansı malın göstərilməməsi olmuşdur. Buna səbəb isə, iddiaçının məhsul aldığı vergi ödəyicilərinin elektron qaimə təqdim etməmələri olmuşdur.
8. Cavabdeh həmin qərardan apellyasiya şikayəti verərək, qərarın ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin edilməməsi barədə yeni qərar qəbul olunmasını xahiş etmişdir. b) apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki icraat
9. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 14 avqust 2024-cü il tarixli, 2-1(103)-2766/2024 nömrəli qərarı ilə (hakimlər: S.R.Səlimova /sədrlik edən və məruzəçi/, M.N.Tağızadə və K.H.Əkbərov) cavabdehin apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, birinci instansiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
10. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşmışdır.
11. Cavabdeh həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək, qərarın ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul olunmasını xahiş etmişdir. K ASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ a) kassasiya şikayətinin dəlilləri
12. Cavabdeh kassasiya şikayətində işin hallarına və mübahisələndirilən qərarın məzmunundakı dəlillərə istinad edərək hesab etmişdir ki, işə baxan apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən işin halları hərtərəfli araşdırılmamışdır. b) kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
13. İddiaçı kassasiya şikayətinə yazılı etiraz təqdim etməmişdir. TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
14. Vergi Məcəlləsi: Maddə
13. Bu Məcəllədə istifadə edilən əsas anlayışlar... 13.2.82. riskli vergi ödəyicisi – müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqanın (qurumun) təsdiq etdiyi risk meyarlarına cavab verən şəxsdir. Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilməsi və həmin siyahıdan çıxarılması qay dasını və şərtlərini müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqan (qurum) müəyyən edir. Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilməsi və həmin siyahıdan çıxarılması barədə qərar müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqan (qurum) tərəfindən qəbul edilir;
15. Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Vergi ödəyicisinin risk meyarları və vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilməsi, həmin siyahıdan çıxarılması Qaydası və şərtləri ”
16. İnzibati Prosessual Məcəllə: Maddə 12.1. Məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düz gün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları xidməti vəzifəsinə görə araşdırmağa borcludur. Maddə 14.1. Mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Maddə 58.7. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Maddə
91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müv afiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96.5. Şikayətin əsaslı olduğu hallarda Ali Məhkəmə, bir qayda olaraq, mübahisə ilə bağlı işə dair özü qərar qəbul edir. Mübahisə ilə bağlı iş üzrə araşdırmanın davam etdirilməsinin zəruri olduğu aşağıdakı hallarda, Ali Məhkəmə mübahisə edilən qərarı ləğv etməyə və işi təkrar baxılması üçün müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsinə göndərməyə haqlıdır: 96.5.1. apellyasiya instansiyası məhkəməsində icraat zamanı yol verilmiş ciddi prosessual pozuntular səbəbindən əhəmiyyətli sayda və ya geniş həcmdə sübutların ara şdırılması tələb olunduqda; 96.5.2. apellyasiya instansiyası məhkəməsi mahiyyəti üzrə qərar qəbul etmədikdə. Maddə 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir. KASSASİYANİN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXİŞİNİN HƏDLƏRİ
17. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmiş, formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət üzrə kassasiya mümkün hesab edilmişdir.
18. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
19. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən işə baxılan zaman maddi və prosessual hüquq normalarının tələblərinə riayət edilməmişdir. Odur ki, kassasiya şikayəti qismən təmin edilməklə, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı ləğv edilməli və iş təkrar baxılması üçün həmin məhkəməyə göndərilməlidir. Bu aşağıdakı səbəblərdən irəli gəlir.
20. Hazırkı iş üzrə işin apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən araşdırılan halları ilə müəyyən olunur ki, iddiaçının xx.xx.2022 - xx.xx.2022-ci il tarixləri aralığında təqdim etdiyi mallar iddiaçının alışında və idxalında aşkar edilməmişdir.
21. İddia tələbini təmin edən aşağı instansiya məhkəmələri hesab etmişlər ki, Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”na (21 noyabr 2024-cü il tarixli 486 nömrəli Azərbaycan Respublikasının Nazirlər Kabinetinin qərarı ilə “Vergi ödəyicisinin risk meyarları və vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilməsi, həmin siyahıdan çıxarılması Qaydası və şərtləri” adlandırılmışdır) əsasən vergi ödəyicisinin idxalında və ya alışında olmayan malların təqdim edilməsi riskli əməliyyat hesab edilmir.
22. Məhkəmə kollegiyası ilk növbədə riskli vergi ödəyicisi konsepsiyasının mahiyyətini açıqlamağı zəruri hesab edir.
23. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 13.2.82-ci maddəsinə əsasən, riskli vergi ödəyicisi – müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqanın (qurumun) təsdiq etdiyi meyarlara cavab verən, o cümlədən əmtəəsiz və (və ya) riskli əməliyyatlar aparan şəxsdir (normanın mübahisələndirilən qərar qəbul edilən zaman qüvvədə olan redaksiyası).
24. Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”nın (mübahisələndirilən qərar qəbul edildiyi zaman qüvvədə olan redaksiyası) 2.1-ci bəndində riskli vergi ödəyicisi hesab olunmanın meyarları (bu Meyarların 3-cü hissəsində nəzərdə tutulan riskli əməliyyatları aparan şəxs olduqda); aparılmış vergi nəzarət tədbirləri çərçivəsində vergi ödəyicisinin əmtəəsiz əməliyyatlar aparması aşkar edildikdə; idxalatçının, istehsalçının və ya idxalatçı olmayan ticarət fəaliyyəti həyata keçirən şəxsin vergi orqanında qeydiyyatda olan anbarı (o cümlədən icarəyə götürdüyü anbarı) və ya digər təsərrüfat subyekti (obyekti) olmadıqda və yaxud qeydiyyatda olan anbarın və ya digər təsərrüfat subyektinin (obyektinin) sahəsi ilə idxal və ya əldə edilən malların həcmi uyğunluq təşkil etmədikdə (digər şəxslər üçün sifariş əsasında gətirilən və bilavasitə sifarişçilərə təhvil verilən (sifarişçi vergi ödəyicisi olduqda VÖEN-i, fiziki şəxs olduqda adı, soyadı, atasının adı və FİN-i) mallar və hər bir sifarişçi üzrə sifarişin məbləği barədə məlumatların vergi orqanına təqdim edildiyi hallar istisna olmaqla); vergi ödəyicisi tərəfindən əldə edil miş və fəaliyyət növünə (fəaliyyət növlərinə) uyğun olmayan malların (vergi ödəyicisi tərəfindən öz təsərrüfat fəaliyyətində istifadə edilməsi üçün əldə etdiyi ofis ləvazimatları, inventar və digər bu kimi aktivlər istisna olmaqla) vergi nəzarəti zamanı sənədləşdirilmədən təqdim edilməsi aşkar edildikdə; vergi ödəyicisinin satış məqsədləri üçün son 6 ay üzrə (vergi ödəyicisinin malların mövsümi xarakterindən asılı olaraq, habelə əvvəlcədən sifariş edilən və müqavilədə (razılaşmada) müəyyən edilən müddətdə təhvil verilməsi nəzərdə tutulan hallar istisna olmaqla) idxal etdiyi və ya əldə etdiyi malların həcmi onun müvafiq dövr üzrə dövriyyəsindən azı 3 dəfə artıq olduqda; bu Meyarların 2.1.1-2.1.5-ci yarımbəndləri ilə müəyyən edilmiş riskli vergi ödəyicisi olan fiziki şəxsin icra orqanının rə hbəri və ya təsisçisi olduğu hüquqi şəxs; bu Meyarların 2.1.1-2.1.5-ci yarımbəndləri ilə müəyyən edilmiş riskli vergi ödəyicisi olan hüquqi şəxsin icra orqanının rəhbərinin və ya təsisçisinin təsis etdiyi və ya icra orqanının rəhbəri olduğu hüquqi şəxs; beşdən çox hüquqi şəxsin icra orqanının rəhbəri olan fiziki şəxslər və onların icra orqanının rəhbəri olduğu hüquqi şəxslər) əks olunmuşdur.
25. İstinad olunan Meyarların 3.1-ci bəndində (mübahisələndirilən qərar qəbul edildiyi zaman qüvvədə olan redaksiyası) isə riskli əməliyyat hesab olunan əməliyyatlar təsbit edilmişdir: vergi ödəyicilərinin təqdim etdiyi elektron qaimə-fakturalarda aldığı və ya idxal etdiyi mal çeşidlərindən fərqli mal çeşidlərinin göstərildiyi aşkar edilməsi və vergi ödəyicilərinin aldığı və ya idxal etdiyi malların hə cmindən artıq həcmdə mallar təqdim etməsi(artıq həcmdə təqdim edilmiş mallara münasibətdə).
26. Yuxarıda qeyd olunan normaların birgə təhlili nəticəsində o qənaətə gəlmək olar ki, bu konsepsiyanın yaradılmasının iqtisadi və legitim əhəmiyyəti var. Belə ki, bu konsepsiya vergi orqanlarına potensial vergidən yayınma hallarını və ya qanunsuz fəaliyyətləri aşkar etməyə imkan verməklə vergi sisteminin təhlükəsizliyini artırır, riskli vergi ödəyicilərinin identifikasiyası ilə vergi sisteminin daha ədalətli olmasına kömək edir, maliyyə cinayətkarlığı və vergi pozuntularının qarşısını alır.
27. Riskli əməliyyatlar aparan şəxslərin iqtisadi bazarda mövcudluğu iqtisadi qeyrisabitliyə, investisiya mühitinin mənfi istiqamətdə təsirlənməsinə, vergi ödəyiciləri arasında ədalətli rəqabətin pozulmasına (b elə ki, onlar qanunsuz üstünlüklər əldə etdikdə, hüquqi əsaslarla fəaliyyət göstərən digər şirkətlərin müvəffəqiyyətinə mane olurlar), vergi ödəyiciləri arasında ədalətsizliyin hiss olunmasına, cəmiyyətin vergi sisteminə və dövlətə olan etimadının azalmasına səbəb ola bilər. Odur ki, riskli vergi ödəyicilərinin idarə edilməsi və onların fəaliyyətinin izlənilməsi, iqtisadi bazar üçün vacibdir. Bu institut mütəşəkkil cinayətkarlıq və maliyyə manipulyasiyalarının aşkar olunmasında əhəmiyyətli rol oynayır. Həmçinin, riskli əməliyyatların izlənilməsi, qanunsuz maliyyə axınlarının qarşısının alınmasına xidmət etməklə, vergi ədalətini və maliyyə sisteminin sağlamlığını qorumağa kömək edir.
28. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, aşağı instansiya məhkəmələri tərəfindən Meyarların 3-cu bəndinin haz ırkı hala tətbiq edilməməsi ilə bağlı gəldikləri nəticə həmin normanın dar və hərfi mənada təfsiri ilə bağlı olmuşdur. Belə ki, Meyarların 3.1-ci bəndinə əsasən, həm vergi ödəyicilərinin təqdim etdiyi elektron qaimə-fakturalarda aldığı və ya idxal etdiyi mal çeşidlərindən fərqli mal çeşidlərinin göstərilməsi, həm də vergi ödəyicisinin aldığı malın sayından asılı olmayaraq (“0” və ya “N” sayda), həmin malın sayından artıq mal satması riskli əməliyyat hesab olunmalıdır. Əks hal, həm də ümumiyyətlə alış sənədi olmayan və mal təqdim edən vergi ödəyicilərinin, qismən alış sənədi olan vergi ödəyiciləri ilə müqayisədə bazarda üstünlük əldə etməsinə, o cümlədən malların ümumiyyətlə alış sənədi olmadan alınmasına əsassız stimul yaratmış olar.
29. Odur ki, işə təkrar baxan apellyasiya instansiya məh kəməsi işin hallarına hazırkı qərarda əks olunan mövqeni nəzərə almaqla, Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”nın (mübahisələndirilən qərar qəbul edildiyi zaman qüvvədə olan redaksiyası) 3.1-ci maddəsi baxımından yenidən hüquqi qiymət verməlidir.
30. Yuxarıda qeyd edilənlərə əsasən, məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Kassasiya şikayəti qismən təmin edilsin. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 14 avqust 2024-cü il tarixli, 2-1(103)-2766/2024 nömrəli qərarı ləğv edilsin. İş təkrar baxılması üçün həmin məhkəməyə göndərilsin. Qərar qətidir. Ali Məhkəmənin İnzibati Kollegiyasının 31 yanvar 2025-ci il tarixli, 2-1(102)-215/2025 nömrəli iş üzrə hakim Zakir Quliyevin Xüsusi rəyi Məlum olduğu kimi, İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət edərək, “**********925400 nömrəli, xx.xx.2023-cü il tarixli “Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə” qərarının ləğv olunmasını xahiş etmişdir. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 14 mart 2024-cü il tarixli, 2-1(112)-2946/2024 nömrəli qərarı ilə iddia tələbi təmin edilərək, cavabdehin “Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə” **********925400 nömrəli, xx.xx.2023-cü il tarixli qərarı ləğv olunmuş, həmin qərardan cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayəti isə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kolleg iyasının 14 avqust 2024-cü il tarixli, 2-1(103)2766/2024 nömrəli qərarı ilə apellyasiya şikayəti təmin edilmədən, birinci instansiya məhkəməsinin 14 mart 2024-cü il tarixli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır. Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 2-1(102)215/2025 nömrəli, 31 yanvar 2025-ci il tarixli qərarı ilə kassasiya şikayəti qismən təmin edilmiş, Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 14 avqust 2024-cü il tarixli, 2-1(103)-2766/2024 nömrəli qərarı ləğv edilmiş, iş təkrar baxılması üçün həmin məhkəməyə göndərilmişdir. Qeyd edilən həmin qərarla razı deyiləm və aşağıda göstərilən səbəblərdən xüsusi rəydə qalıram. Ali Məhkəmənin İnzibati Kollegiyası 2-1(102)-215/2025 nömrəli, 31 yanvar 2025-ci il tarixli qərarının kassasiya instansiyası məhkə məsinin mövqeyi hissəsinin 21-ci bəndində göstərilmişdir ki, “Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”na (21 noyabr 2024-cü il tarixli 486 nömrəli Azərbaycan Respublikasının Nazirlər Kabinetinin qərarı ilə “Vergi ödəyicisinin risk meyarları və vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilməsi, həmin siyahıdan çıxarılması Qaydası və şərtləri” adlandırılmışdır) əsasən vergi ödəyicisinin idxalında və ya alışında olmayan malların təqdim edilməsi riskli əməliyyat hesab edilmir.” Ali Məhkəmənin İnzibati Kollegiyası aşağı instansiya məhkəməsinin gəldiyi həmin nəticə ilə razılaşmayaraq, Vergi Məcəlləsinin 13.2.82-ci maddəsinə, həmçinin Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli, 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən Riskli əməliyyatların Meyarları”-nın 2.1-ci və 3.1-ci bəndlərinə əsaslanmışdır (Qeyd: Riskli vergi ödəyicisi barədə qərar qəbul edildiyi dövrdə qüvvədə olan 2020-ci il 28 iyul tarixli, 265 nömrəli Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin Qərarı). Daha sonra Ali Məhkəmə qərarının 25-ci bəndində qeyd etmişdir ki, istinad olunan Meyarların 3.1-ci bəndində isə riskli əməliyyat hesab olunan əməliyyatlar təsbit edilmişdir: Vergi ödəyicilərinin təqdim etdiyi elektron qaimə-fakturalarda aldığı və ya idxal etdiyi mal çeşidlərindən fərqli mal çeşidlərinin göstərildiyi aşkar edilməsi və vergi ödəyicilərinin aldığı və ya idxal etdiyi malların həcmind ən artıq həcmdə mallar təqdim etməsi (artıq həcmdə təqdim edilmiş mallara münasibətdə). Beləliklə, Ali Məhkəmənin sözügedən məsələyə dair aşağı instansiyaları məhkəmələrinin gəldiyi nəticə ilə bağlı fərqli mövqedən çıxış etməsinin səbəbləri Ali Məhkəmənin qərarlarının 26, 27, 28-ci bəndlərində öz əksini tapmışdır. Hesab edirəm ki, Ali Məhkəmənin öz mövqeyini qərarının 26 və 27-ci bəndlərində qeyd edilmiş fikirlərlə əsaslandırılması ilə tamamilə razı deyiləm. Belə ki, həmin fikirlər yalnız ehtimallar üzərində qurulmaqla nəzəri-fəlsəfi xarakter daşıyır, hər hansı bir maddi hüquq normasına əsaslanmır və mücərrəd fərziyyələr kimi anlaşılmalıdır. Göründüyü kimi, qərarın əsaslandırması ümumi şəkildə göstərir ki, normanın bu cür təfsiri və şərhi ümumilikdə qanunvericinin bu sahədəki tənzimləmə il ə bağlı qarşıya qoyduğu məqsədə ziddir. Lakin Ali Məhkəmə tərəfindən konkret hansı normaya və nəyə görə zidd olduğu barədə heç bir əsaslı açıqlama verilmir. Azərbaycan Respublikasının Konstitusiyasının 73-cü maddəsinin İ bəndinə əsasən Qanunla müəyyən edilmiş vergiləri və başqa dövlət ödənişlərini tam həcmdə və vaxtında ödəmək hər kəsin borcudur. Həmin maddənin İİ bəndinə əsasən Heç kəs qanunla nəzərdə tutulmuş əsaslar olmadan və qanunda göstərilmiş həcmdən əlavə vergiləri və başqa dövlət ödənişlərini ödəməyə məcbur edilə bilməz. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsinin 1.1-ci maddəsinə əsasən Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi Azərbaycan Respublikasında vergi sistemini, vergitutmanın ümumi əsaslarını, vergilərin müəyyən edilməsi, ödənilməsi və yığılması qaydalarını, vergi ödə yicilərinin və dövlət vergi orqanlarının, habelə vergi münasibətlərinin digər iştirakçılarının vergitutma məsələləri ilə bağlı hüquq və vəzifələrini, vergi nəzarətinin forma və metodlarını, vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyəti, dövlət vergi orqanlarının və onların vəzifəli şəxslərinin hərəkətlərindən (hərəkətsizliyindən) şikayət edilməsi qaydalarını müəyyən edir. Yəni bu norma Vergi Məcəlləsini bir növ çərçivəyə salaraq subyektiv fikirlərin müdaxiləsinin qarşısını alır və konkretdir. Həmin Məcəllənin 3-cü maddəsi Vergilərin müəyyən edilməsinin və tutulmasının əsaslarını müəyyən edir ki, həmin əsaslar aşağıdakılardır. 3.1-ci maddəsinə əsasən vergilər haqqında qanunvericilik vergitutmanın ümumi, bərabər və ədalətli olmasına əsaslanmalıdır. 3.2. Vergilər iqtisadi cəhətdən ə saslandırılmalıdır. 3.3. Hər kəsin konstitusiya hüquqlarının və azadlıqlarının həyata keçirilməsinə maneçilik törədən vergilərin müəyyən edilməsinə yol verilmir. 3.4. Azərbaycan Respublikasının vahid iqtisadi məkanını pozan (xüsusilə, Azərbaycan Respublikasının ərazisində malların (işlərin, xidmətlərin) və pul vəsaitlərinin azad yerdəyişməsini bilavasitə və ya dolayısı ilə məhdudlaşdıran və ya digər yolla vergi ödəyicilərinin qanuni fəaliyyətini məhdudlaşdıran, yaxud maneçilik törədən) vergilərin müəyyən edilməsinə yol verilmir. 3.5. Heç bir şəxs əldə etdiyi mənfəətdən (gəlirdən) eyni növ vergini bir dəfədən artıq ödəməyə məcbur edilə bilməz. 3.6. Vergilər siyasi, ideoloji, etnik, konfessional və vergi ödəyiciləri arasında mövcud olan digər xüsusiyyətlər əsas götürülməklə müəyyən edilə bil məz və diskriminasiya xarakteri daşıya bilməz. Mülkiyyət formasından və ya fiziki şəxslərin vətəndaşlığından və ya kapitalın yerindən asılı olaraq vergilərin müxtəlif dərəcələrinin müəyyən edilməsi qadağandır. 3.7. Azərbaycan Respublikasının vergiləri yalnız bu Məcəllə ilə müəyyən edilir, onların dəyişdirilməsi və ya ləğv edilməsi bu Məcəlləyə dəyişiklik edilməsi ilə həyata keçirilir. 3.8. Heç bir şəxsin üzərinə bu Məcəllə ilə müəyyən edilən vergilərin xüsusiyyətlərinə malik olan və bu Məcəllə ilə müəyyən edilməyən, yaxud bu Məcəllə ilə müəyyən edilən qaydalardan fərqli olaraq müəyyən edilən vergilər ödəmək vəzifəsi qoyula bilməz. 3.9. Vergilər haqqında qanunvericilik elə tərzdə formalaşdırılmalıdır ki, hər kəs hansı vergiləri, hansı qaydada, nə vaxt və hansı məbləğdə ödəməli olduğunu dəqi q bilsin. 3.10. Vergi sistemi sahibkarlıq və investisiya fəaliyyətini təşviq etməlidir. 3.11. Vergilər haqqında qanunvericiliyin bütün ziddiyyətləri və aydın olmayan məqamları, vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh edilməlidir. 3.12. Fiziki və hüquqi şəxslərin vergilərə aid normativ hüquqi aktlarla azad tanış olmaq imkanı təmin edilməlidir. Bu normaya nəzər yetirdikdə isə məlum olur ki, vergilərin müəyyən edilməsinin və tutulmasının əsasları daha konkretdir. Yəni hazırkı 2-1(102)-215/2025 saylı qərarın 26 və 27-ci bəndlərində qeyd edilən subyektiv fikirləri özündə ehtiva etmir. Belə ki, həmin əsaslar “maliyyə manipulyasiyalarının aşkar olunmasını”, “riskli vergi ödəyicilərinin idarə edilməsi və onların fəaliyyətinin izlənməsini”, “vergi sisteminin təhlükəsizliyini artırır” kimi ümumi sözlərdən i barət deyil. Əksinə vergi sistemi sahibkarlıq və investisiya fəaliyyətini təşviq etməlidir. Eyni zamanda həmin əsaslar malların (işlərin, xidmətlərin) və pul vəsaitlərinin azad yerdəyişməsini bilavasitə və ya dolayısı ilə məhdudlaşdırmasına xidmət etməməli, vergi ödəyicilərinin qanuni fəaliyyətini məhdudlaşdıran, yaxud maneçilik törədən vergilərin müəyyən edilməsinə yol verilməli olmadığını, ideoloji, etnik, konfessional və vergi ödəyiciləri arasında mövcud olan digər xüsusiyyətlər əsas götürülməklə vergilərin müəyyən edilməsinin qadağan olunması, diskriminasiya xarakteri daşıya bilməməsindən ibarətdir. Bundan başqa Vergi Məcəlləsinin 13.2.82-ci maddəsinə əsasən riskli vergi ödəyicisi – müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqanın (qurumun) təsdiq etdiyi risk meyarlarına cavab verən şəxsdir. Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilməsi və həmin siyahıdan çıxarılması qaydasını və şərtlərini müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqan (qurum) müəyyən edir. Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilməsi və həmin siyahıdan çıxarılması barədə qərar müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqan (qurum) tərəfindən qəbul edilir. Risk meyarları isə Azərbaycan Respublikasının Nazirlər Kabinetinin 28 iyul 2020-ci il tarixli 265 nömrəli “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”nın təsdiq edilməsi haqqında Qərarı ilə müəyyən edilmişdir. Başqa sözlə ifadə etsək, vergi ödəyicilərinin təqdim etdiyi elektron qaimə-fakturalarda aldığı və ya idxal etdiyi mal çeşidlərindən f ərqli mal çeşidlərinin göstərildiyi aşkar edildikdə, vergi ödəyicilərinin aldığı və ya idxal etdiyi malların həcmindən artıq həcmdə mallar təqdim etməsi halı aşkar edildikdə, habelə vergi ödəyicisinin əmtəəsiz əməliyyatlar aparması aşkar edildikdə vergi ödəyicisinin vergi orqanında qeydiyyatda olan anbarı və ya digər təsərrüfat subyekti (obyekti) olmadıqda vergi nəzarəti zamanı sənədləşdirilmədən təqdim edilməsi aşkar edildikdə və meyarlarda əksini tapmış hallarda vergi ödəyicisi Dövlət Vergi Xidmətinin qərarı əsasında riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilir. Vergi Məcəlləsinin 3.2.81-ci maddəsinə əsasən isə vergi nəzarəti tədbiri zamanı aşkarlanan, başqa əməliyyatı pərdələmək məqsədilə və ya bu cür məqsəd olmadan aparılan və faktiki olaraq mallar, işlər və xidmətlər təqdim edi lmədən mənfəət (gəlir) əldə etmək məqsədilə rəsmiləşdirilən əməliyyatlar əmtəəsiz əməliyyat hesab edilir. Vergi qanunvericiliyinin tələbinə əsasən əmtəəsiz əməliyyatlar çərçivəsində əldə edilmiş sənədlər bu Məcəllənin 175-ci maddəsinin məqsədləri üçün verginin əvəzləşdirilməsinə əsas vermir və gəlirdən çıxılan xərcləri təsdiq edən sənəd hesab edilmir (VM maddə 109.9. və 175.11.) Nəzərə almaq lazımdır ki, qeyd olunan maddələr üzrə nəzərdə tutulan məhdudiyyət əmtəəsiz əməliyyat aparan “alıcı” vergi ödəyicinə tətbiq olunur. Eyni zamanda Vergi Məcəlləsinin 13.2.82-ci maddəsində nəzərdə tutulan və Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilməsi və həmin siyahıdan çıxarılması qaydasını və şərtlərini Azərbaycan Respublikasının Prezidentinin 28 dekabr 2023-cü il tarixli 24 39 nömrəli fərmanına əsasən Azərbaycan Respublikasının Nazirlər Kabineti müəyyən etməli və həmin Fərmana əsasən Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilməsi və həmin siyahıdan çıxarılması barədə qərarı Dövlət Vergi Xidməti qismində Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi qəbul edir. Lakin Azərbaycan Respublikasının Nazirlər Kabineti Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilməsi və həmin siyahıdan çıxarılması qaydasını və şərtlərini müəyyən etməmişdir. Yuxarıda qeyd olunan maddi hüquq normalarına əsasən hesab edirəm ki, vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilməsi və həmin siyahıdan çıxarılması qaydaları həmin dövrdə müəyyən edilmədiyindən vergi orqanı tərəfindən bu günədək vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilməsi barədə qəbul edilmiş qərarlar qanunsuzdur. Eyni zamanda bildirirəm ki, Vergi Məcəlləsinin tələbinə görə əmtəəsiz (hətta riskli vergi ödəyicisi olmayan şəxslərlə ) əməliyyat apararaq mal (iş və ya xidmət) alan şəxslər üçün əməliyyatın rəsmiləşdirildiyi sənədlər xərc sənədi hesab edilmir və həmin sənədlər əsasında ƏDV əvəzləşdirilməsi aparıla bilməz. Xüsusi ilə qeyd edilməlidir ki, vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi siyahısına daxil etdikdən sonra ödəyicinin həmin dövrdə riskli vergi ödəyicisi siyahısından çıxarılması imkanlarının olmaması həmin ödəyicinin sahibkarlıq fəaliyyətinin davam etdirməsinin inzibati metodlarla məhdudlaşdırılmasıdır ki, bu da qanunvericiliyin təməl prinsip və əsaslarına ziddir. Riskli vergi ödəyicisinin siyahıdan ç ıxarılmasının əsasları mövcud olmadıqca ödəyicinin (bilərəkdən və ya texniki səhv nəticəsində) təqsiri səbəbindən riskli vergi ödəyicisi siyahısına daxil edilməsi həmin vergi ödəyicisinin növbəti dövrdə fəaliyyətinin davam etdirilməsini mümkünsüz edir. Bu halda riskli vergi ödəyicisi olan fiziki və ya hüquqi şəxs bir da sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul ola bilməz. Hətta yeni hüquqi şəxs təsis etsə belə həmin hüquqi şəxs qeydiyyata alındığı gündən riskli vergi ödəyicisi hesab edilir (NK 28 iyul 2020-ci il tarixli 265 nömrəli qərarının 2.1.6 və 2.1.7-ci bəndlərinə əsasən). Halbuki AR Konstitusiyasının 15-ci maddəsinin İİ bəndinə əsasən Azərbaycan dövləti azad sahibkarlığa təminat verir. Bütün yuxarıda göstərilənlərə əsasən hesab edirəm ki, cavabdehin kassasiya şikayəti təmin edilməməli, a pellyasiya məhkəməsinin 14 avqust 2024-cü il tarixli, 2-1(103)2766/2024 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalı idi.