Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-254/2022 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı MMC-nin cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ (Açar sözlər: vergi orqanının qərarının mübahisələndirilməsi) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası 12.04.2022 Hakimlər Hüseynov İlqar Kamil oğlu (məruzəçi), Rəsulbəyova Nigar İmran qızı və Bədəlov Kəmaləddin Nurəddin oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı MMC-nin cavabdeh Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında Qərarın ləğv edilməsi” tələbinə dair in zibati iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 2021-ci il 23 sentyabr tarixli, 21(103)-1582/2021 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə yazılı icraat qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. Vergilər Nazirliyinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin “Səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi haqqında” 4 iyun 2019-cu il tarixli, **********184465 nömrəli qərarı ilə "xxxx" MMC-də (VÖEN **********) növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması (yoxlanılan dövr: may 2016 - aprel 2019) təyin edilmişdir. Yoxlama 7 iyun 2019-cu il tarixdə başlanmış və 20 dekabr 2019-cu il tarixdə başa çatdırılmışdır. Yoxlamanın nəticələri 24 dekabr 2019-cu il tarixli **********184570 nömrəli səyyar vergi yoxlaması aktı ilə rəsmiləşdirilm işdir. Yoxlama aktında yoxlanılan dövr üzrə vergi ödəyicisi tərəfindən vergilərin 147082.70 manat (mənfəət vergisi 20240.63 manat, ƏDV 99276.83 manat, ödəmə mənbəyində tutulan vergi 23491.70 manat, sadələşdirilmiş vergi 4073.54 manat) azaldıldığı, 2083.21 manat (sadələşdirilmiş vergi 2083.21 manat) artıq hesablandığı qeyd edilmiş, eyni zamanda Vergi Məcəlləsinin 58.7-1-ci maddəsinə əsasən 63518.15 manat, həmin Məcəllənin 58.1-ci maddəsinə əsasən 52.485.86 manat, həmin Məcəllənin 58.4-cü maddəsinə əsasən 22.096.59 manat maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi təklif olunmuşdur.
2. Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsi qeyd edilən “Səyyar vergi yoxlaması aktı”-nın əsasında 31 yanvar 2020-ci il tarixli **********196751 saylı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” Qərar qəbul etmişdir. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ a. birinci instansiya məhkəməsindəki icraat
3. İddiaçı 4 aprel 2020-ci il tarixdə Bakı İnzibati Məhkəməsinə iddia ərizəsi ilə müraciət edərək cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş 31 yanvar 2020-ci il tarixli, **********196751 saylı “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” qərarın ləğv edilməsini xahiş etmişdir. İddiaçının əsaslandırması:
4. İddiaçı tələbini onunla əsaslandırmışdır ki, Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin 4 iyun 2019-cu il tarixli, **********184465 nömrəli qərarına əsasən iddiaçı "xxxx" MMC-də may 2016 - aprel 2019 hesabat dövrünü əhatə edən növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması təyin edilmişdir. Yoxlama 7 iyun 2019-cu il tarixdə başlamış və 20 dekabr 2019-cu il tarixdə bitmişdir. 5 halda yoxlamanın müvəqqəti olaraq dayandırılması barədə qərar qəbul edilmişdir. Səyyar vergi yoxlamasının nəticəsi 24 dekabr 2019-cu il tarixli, **********184570 nömrəli aktla rəsmiləşdirilmiş və həmin aktın əsasında 31 yanvar 2020-ci il tarixli, **********196751 nömrəli "Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında" Qərar qəbul edilmişdir. Həmin Qərara əsasən iddiaçıya ümumilikdə 144.999,49 manat əlavə vergi məbləği hesablanmış və 138100,60 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. Aşağıda göstərilənlərə əsasən, iddiaçı barəsində qəbul edilmiş 31 yanvar 2020-ci il tarixli, **********196751 nömrəli "Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına gör ə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında" Qərarı tamamilə əsassız və qanunsuzdur. Səyyar vergi yoxlamasından göründüyü kimi, iddiaçı yoxlama ilə əhatə olunan dövrlər üzrə mənfəət vergisi və əlavə dəyər vergisi üzrə hesabatlar təqdim edərək vergiyə cəlb edilən dövriyyəsini bəyan etdiyi və ona müvafiq vergiləri hesablayaraq dövlət büdcəsinə ödədiyi halda, vergi orqanı həmin bəyannamələr üzrə faktiki vergidən yayınma halı aşkar edə bilməmiş və əsassız olaraq iddiaçının vergiyə cəlb edilən dövriyyəsini ciddi hesabat blankı sayılmayan və mötəbərliyi şübhə doğuran elektron məlumatlar əsasında Nazirlər Kabinetinin qərarı ilə təsdiq edilmiş şərti rentabellik normasını tətbiq etməklə hesablamış və vergi qanunvericiliyində müəyyən edilən ardıcıllığı pozmuşdur. Cavabdeh vergi orqanı vergi qanunvericiliyi ndə nəzərdə tutulan ardıcıllığı gözləmədən, yəni əlaqəli məlumatları və analoji vergi ödəyicisi barədə uçot və hesabat məlumatlarını əldə etmədən birbaşa Nazirlər Kabinetinin 2001-ci il 1 mart tarixli, 55 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmiş qaydaları tətbiq etmişdir. Beləliklə, cavabdeh vergi orqanı səyyar vergi yoxlaması zamanı vergi qanunvericiliyinin tələblərini və iddiaçının qanunla qorunan hüquq və maraqlarını pozaraq sonuncuya əsassız və qanunsuz əlavə vergi məbləği hesablamış və maliyyə sanksiyası tətbiq etmişdir. Cavabdehin etirazları:
5. Cavabdeh iddia tələbinə qarşı yazılı etiraz təqdim etmişdir. Etirazda göstərilmişdir ki, Vergilər Nazirliyinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin “Səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi haqqında” 4 iyun 2019-cu il tarixli, **********184465 nöm rəli qərarı ilə "xxxx" MMC-də (VÖEN **********) növbədənkənar səyyar vergi yoxlaması (yoxlanılan dövr: may 2016 - aprel 2019) təyin edilmişdir. Yoxlama 07 iyun 2019-cu il tarixdə başlanmış və 20 dekabr 2019-cu il tarixdə başa çatdırılmışdır. Son olaraq yoxlamanın nəticələri 24 dekabr 2019-cu il tarixli, **********184570 nömrəli səyyar vergi yoxlaması aktı ilə rəsmiləşdirilmişdir. Yoxlama zamanı büdcəyə əlavə olaraq 20.240,63 manat (5.975,98+14.264,65) məbləğində mənfəət vergisi hesablanmış və Vergi Məcəlləsinin 58.1. maddəsinə əsasən verginin hesabatda göstərilən məbləği verginin hesabatda göstərilməli olan məbləğinə nisbətən azaldıldığına görə azaldılmış və ya yayındırılmış 20.240,63 manat vergi məbləğinin 50 faizi miqdarında 10120,31 manat məbləğində maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi təklif olunmuşdur. Yoxlama zamanı Vergi Məcəlləsinin 155.1-ci, 157.3.1-ci, 159.1-ci və 175.1-ci maddələrinin tələblərinin pozulmasına görə büdcəyə əlavə olaraq 99.276,83 manat (32.270,31+67.006,53) məbləğində əlavə dəyər vergisi hesablanmışdır. Vergi Məcəlləsinin 58.4-cü maddəsinə əsasən bu Məcəllənin 155-ci maddəsinə müvafiq olaraq vergi ödəyicisi tərəfindən ƏDV üzrə qeydiyyat məcburi olduğu halda, qeydiyyat olmadan fəaliyyət göstərilməsinə görə vergi ödəyicisinə ƏDV üzrə qeydiyyat olmadan fəaliyyət göstərdiyi bütün dövr ərzində 44.193,16 manat büdcəyə ödənilməli olan ƏDV məbləğinin 50 faizi miqdarında 22.096,59 maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi və Vergi Məcəlləsinin 58.1-ci maddəsinə əsasən verginin hesabatda göstərilən məbləği verginin hesabatda göstərilməli olan məbləğinə nisbətən azaldıldığına görə ayrı - ayrı aylar üzrə azaldılmış və ya yayındırılmış 55.123,96 manat vergi məbləğinin 50 faizi miqdarında 27561,98 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilməsi təklif olunmuşdur. Yoxlama zamanı büdcəyə əlavə olaraq 1990,32 manat (4915,412925,09) məbləğində sadələşdirilmiş vergi hesablanmış və Vergi Məcəlləsinin 58.1. maddəsinə əsasən verginin hesabatda göstərilən məbləği verginin hesabatda göstərilməli olan məbləğinə nisbətən azaldıldığına görə azaldılmış və ya yayındırılmış 4915,41 manat vergi məbləğinin 50 faizi miqdarında 2457,71 manat məbləğində maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi təklif olunmuşdur. Yoxlama zamanı büdcəyə əlavə olaraq 23.491,70 manat (234.917,00*10%) məbləğində ödəmə mənbəyində vergi hesablanmış və Vergi Məcəlləsinin 58.1. maddəsinə əsasən verginin hesabatda göstərilən məbləği verginin hesabatda göstərilməli olan məbləğinə nisbətən azaldıldığına görə azaldılmış və ya yayındırılmış 23.491,70 manat vergi məbləğinin 50 faizi miqdarında 11.745,85 manat məbləğində maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi təklif olunmuşdur. Həmçinin iddiaçı tərəfindən “Nağdsız hesablaşmalar haqqında” Qanunun tələblərinin pozulması halı yoxlama ilə müəyyən edilmişdir. Yoxlama ilə əhatə olunan dövr ərzində Vergi Məcəlləsinin 58.7-1.1-ci maddəsinə əsasən "Nağdsız hesablaşmalar haqqında” Qanunun tələblərinin pozulmasına görə 635.181,49 manat (232.811,61+402.369,88) məbləğinin 10 faizi miqdarında 63.518,15 manat maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi təklif olunmuşdur. Beləliklə, cavabdeh iddia tələbinin təmin edilməməsini xahiş etmişdir. birinci instan siya məhkəməsinin gəldiyi nəticə:
6. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2021-ci il 3 mart tarixli, 2-1(112)-623/2021 nömrəli qərarı ilə iddia təmin edilmiş, cavabdeh tərəfindən iddiaçı barəsində qəbul edilmiş “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” 31 yanvar 2020-ci il tarixli, **********196751 saylı qərar ləğv edilmişdir.
7. Birinci instansiya məhkəməsi Azərbaycan Respublikası Ədliyyə Nazirliyi Məhkəmə Ekspertizası Mərkəzinin 15 dekabr 2020-ci il tarixli, 9/4330 nömrəli rəyinə istinadla qeyd etmişdir ki, səyyar vergi yoxlamasının əhatə etdiyi dövr ərzində müəssisə üzrə hesablanmış vergilərin (ƏDV,SV,MV və ÖMV-nin) düzgünlüyü tədqiqatla müəyyən olunmur. Səyyar vergi yoxlaması ilə elektron məlumatlar (“Qara mühasibatlıq") əsas götürülməklə h esablamaların aparılması qüvvədə olan mühasibat uçotu haqqında və vergi qanunvericiliyində nəzərdə tutulmamışdır. Yəni, “qara mühasibatlıq” sənədlərinin mötəbərliyi öz təsdiqini tapmır. Eyni zamanda, həmin “Qara mühasibatlıq” sənədlərinin nədən ibarət olması 24 dekabr 2019-cu il tarixli, **********184570 nömrəli Səyyar vergi yoxlaması aktında göstərilməmişdir. Tədqiqi hissədə göstərildiyi kimi, iş materiallarında olan ilkin mühasibatlıq sənədlərinə, yəni müəssisəyə aid gəlir və gəlirin əldə edilməsi ilə bağlı xərc sənədləri, kassa mədaxil və məxaric qəbzləri, bank reyestrləri, şəxsi hesab vərəqəsi, vergi ödəyicisinin bəyannamə məlumatları, e-qaimə fakturalar, ƏDV Depozit hesabından çıxarış və s. sənədlərə əsasən iddiaçı tərəfindən səyyar vergi yoxlamasının əhatə etdiyi dövr üzrə aparılmış əməliyyatla görə dövlət büdcəsinə mənfəət, sadələşdirilmiş, əlavə dəyər vergisi və ödəmə mənbəyində tutulan vergilər üzrə dövlət büdcəsinə az hesablama və eyni zamanda “Nağd hesablaşmalar haqqında” Qanunun tələblərinin pozulmasına görə maliyyə sanksiyasının tədbiq edilməsi müəyyən edilməmişdir. İddiaçı tərəfindən səyyar vergi yoxlamasının əhatə etdiyi dövr üzrə aparılmış əməliyyatla görə dövlət büdcəsinə hesablanmalı olan vergilər vergi ödəyicisinin bəyannamə məlumatlarında öz əksini tapmışdır. Məhkəmə cavabdehin "xxxx" MMC-yə məxsus kompüter prosessorlarından götürülmüş sənədlər və məlumatlarda iddiaçıya aid məlumatların aşkar edilməsi barədə mülahizəsini əsassız hesab etmişdir. Belə ki, əgər "xxxx" MMCyə məxsus müvafiq sənədlərdə iddiaçıya aid məlumatların aşkar olunmuşdursa, bu məlumatl ar əsasında iddiaçının vergi öhdəliyi müəyyən edilmişdirsə, bu hal mübahisələndirilən inzibati aktda və səyyar vergi yoxlaması materiallarında göstərilməli, həmin sənədlərin iddiaçıya aid olmasını və bu sənədlər əsasında əlavə vergi öhdəliyinin müəyyən edilməsini təsdiq edən sübutlar iş materiallarına əlavə edilməlidir. Cavabdeh tərəfindən qeyd edilənlərlə bağlı hər hansı sübut məhkəməyə təqdim edilməmişdir.
8. Cavabdeh həmin qərardan apellyasiya şikayəti verərək qərarın ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin olunmamasını xahiş etmişdir. b. apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki icraat
9. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 23 sentyabr 2021-ci il tarixli, 2-1(103)-1582/2021 nömrəli qərarı ilə Bakı İnzibati Məhkəməsinin 3 mart 2021-ci il tarixli qərarı dəyişdirilmədən s axlanılmışdır.
10. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşmışdır.
11. Cavabdeh həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək qərarın ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin olunmamasını xahiş etmişdir. KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ a. kassasiya şikayətinin dəlilləri
12. Kassasiya şikayətinin dəlillərinin əsasını iddia tələbinə qarşı yazılı etirazda göstərilənlər təşkil edir. Bundan əlavə, şikayətdə qeyd edilmişdir ki, məhkəmə kollegiyası Vergi Məcəlləsinin 83.2.4, 67.1.9, 67.14 və 83.9-cu maddələrini və "Mühasibat uçotu haqqında” Qanunun 2.1.11-ci maddəsini tətbiq etməli olduğu halda tətbiq etməmiş, Vergi Məcəlləsinin 83.2.4-cü maddəsini isə yanlış təfsir və tətbiq etmişdir. Hesab edilməlidir ki, məhkəmə maddi hüq uq normasının tətbiqində səhvə yol vermiş, işin müəyyən olunmuş faktiki hallarına uyğun olmayan maddi hüquq normasını tətbiq etmişdir. Belə ki, “Mühasibat uçotu haqqında” Qanunun 2.1.10-cu maddəsinin 2.1.11-ci maddəsi ilə qarşılıqlı təhlili nəticəsində formalaşmış hüquqi mövqeyimizə əsasən hesab edilməlidir ki, nəzarət tədbirləri zamanı qanuni yolla əldə edilmiş elektron fayllar-cədvəllər ilkin uçot sənədi hesab edilir. “Mühasibat uçotu haqqında” Qanunun 2.1.10-cu maddəsinə əsasən mühasibat uçotu sənədi - ilkin uçot sənədləri, mühasibat uçotu registrləri, maliyyə hesabatları, habelə uçotun formalaşdırılması üçün tərtib edilən sənədlərdir. Həmin qanunun 2.1.11-ci maddəsinə əsasən ilkin uçot sənədləri - maliyyə - təsərrüfat əməliyyatlarının aparılması üçün mühasibat uçotu subyektinin rəhbəri nin göstərişini təsdiq edən və ya bu əməliyyatların baş verməsinə hüquq verən, habelə mühasibat uçotunun aparılmasına əsas verən yazılı və ya elektron daşıyıcılarda olan təsdiqedici sənədlərdir. Sözügedən qanunda qeyd olunduğu kimi elektron daşıyıcılarda olan təsdiqedici məlumatlar da ilkin uçot sənədi hesab edilmişdir. Belə olan halda məhkəmənin yuxarıda dəlil kimi qeyd etdiyi “bu məlumatların hansı rəsmi maliyyə-uçot sənədləri ilə təsdiq olunması qeyd edilməmişdir" ifadəsi təkzib edilir. Belə ki, yuxarıda qeyd olunan maddi hüquq normalarının təhlilindən görünür ki, elektron fayllar da “Mühasibat uçotu haqqında" Qanunun 2.1.10-cu və 2.1.11-ci maddələrinin təsirinin altına düşməklə ilkin uçot sənədi hesab edilmişdir. Eyni zamanda, mühasibat uçotu haqqında qanunvericilikdə elektron daşıyıcı larda əks olunan sənədlərə dair hər hansı tələb müəyyən edilməmişdir. Bu baxımdan hesablamaların əsasını təşkil edən sözügedən məlumatların mötəbərliyinin şübhə altına alınması üçün hər hansı əsas yoxdur. Həmçinin əmək müqaviləsi bildirişləri barədə məlumat əsasında müəyyən edilmişdir ki, 16 avqust 2018-ci il tarixli, 2VHCK57000700 nömrəli bildiriş əsasında "xxxx" MMC X1 ilə əmək müqaviləsi bağlamışdır. Bağlanmış əmək müqaviləsinə 21 oktyabr 2019cu il tarixli, 2VHCK57000702 nömrəli bildiriş əsasında xitam verilmişdir. Qeyd edilməlidir ki, iddiaçıda yoxlama ilə əhatə olunan dövr ərzində baş mühasib vəzifəsində X1 (30 iyul 2017-ci il tarixli 2VHCK57000500 bildiriş) işləmişdir. Beləliklə də "xxxx" MMC-yə məxsus kompüter prosessorlarından götürülmüş sənədlər və məlumatlarda İddiaçı MMC-yə dair məlumatlar aşkar edilmişdir.
13. Məhkəmə kollegiyası Məhkəmə Ekspertizası Mərkəzinin 15 dekabr 2020-ci il tarixli, 9/4330 saylı ekspert rəyinə sadəcə istinad etmişdir. Ekspert rəyində yuxarıda qeyd olunan suallar cavablandırılarkən “qara mühasibatıq” sənədlərinin mötəbər sübut kimi qəbul edilməli olmaması ilə bağlı qanunvericiliyə istinad edilmiş və həmin sənədlərdə qeyd olunan məlumatlar əsasında hesablama aparılmamışdır. “Qara mühasibatıq” sənədlərinin mötəbər sübut kimi qiymətləndirilməsi ekspertin deyil, məhkəmənin səlahiyyətindədir. Belə ki, hər hansı halın, faktın, sənədin, hərəkət və ya hərəkətsizliyin qanunauyğun olub-olmamasını müəyyən etmək məhkəməmühasibatlıq ekspertizasını aparan ekspertin deyil, məhkəmənin səlahiyyətidir. Göründüyü kimi məhkəmə tərəfindən “qara mühasibatıq” s ənədləri ekspertizaya təqdim olunmasına baxmayaraq ekspert tərəfindən hər hansı hesablama aparılmamış, əksinə səlahiyyət həddi aşılaraq hüquqi rəy verilmişdir. Həmçinin iddiaçı ilə bağlı 12 mart 2020-ci il tarixdə CM-in 213.2.2-ci maddəsi ilə cinayət işi başlanmışdır. İbtidai istintaq zamanı alınmış 9/2176 saylı, 31 avqust 2020-ci il tarixli məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizasının rəyi ilə səyyar vergi yoxlaması üzrə müəyyən olunmuş hesabalamalar təsdiqini tapmışdır. Məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizasının əsas vəzifəsi onun hesabatlarda və hesabat prosesində neqativ kənarlaşmanın müəyyən edilməsi məqsədi ilə təsərrüfat əməliyyatlarının mühasibat uçotunda əks etdirilməsinin vəziyyətini öyrənməkdən ibarətdir.
14. Məhkəmənin mötəbər sübut hesab etdiyi və məzmununda əks olunan mövqelərini tam ola raq öz qərarına köçürdüyü ekspert rəyinin qeyri-mötəbərliyini təsdiq edən faktlardan biri də yoxlama dövrü ilə əhatə olunmayan ay (2016-cı ilin aprel ayı) üzrə tədqiqat aparması və hesablamaların düzgünlüyünün müəyyən edilməməsidir. Halbuki, həmin ay yoxlama dövrü ilə əhatə olunmamış və hesablama həyata keçirilməmişdir. Digər tərəfdən isə ekspert 2019-cu il üzrə ƏDV hesablamalarının düzgünlüyünü yoxlamış və hesab etmişdir ki, ƏDV-nin az hesablanması müəyyən olunmur və hesablanmış ƏDV-nin də düzgünlüyü müəyyən olunmur. Halbuki, yoxlama nəticəsində 2019-cu il üzrə hər hansı hesablama müəyyən edilməmişdir. Qeyd olunan bu faktlar birmənalı şəkildə ekspert rəyini şübhə altına alır. Ekspert rəyində cavabdehin suallarından başqa qoyulmuş digər sualların da cavablandırılması zamanı ekspertin hüquq i rəy verməyə çalışdığı görünür. İş üzrə ümumiyyətlə məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizasının təyin edilməsinə əsas olmasa da, belə bir əsas olduğu qənaətinə gəlinmişdirsə hazırkı ekspert rəyi mötəbər sübut hesab edilməməli və işin həlli üçün məhkəmə tərəfindən ekspert rəyinin müstəsna əhəmiyyət təşkil etdiyi nəticəsinə gəlindiyi təqdirdə təkrar məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizası təyin edilməlidir
15. Məhkəmə kollegiyası iş üzrə Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsini həmin məcəllənin 83.2.4-cü maddəsi ilə qarşılıqlı əlaqə şəklində tətbiq etməli olduğu halda tətbiq etməmişdir. Qeyd olunan maddi hüquq normalarında birmənalı şəkildə əks olunan məzmun ondan ibarətdir ki, vergilərin hesablanması əsaslarından biri də mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlardır. Cümlədə ifadə olunan söz birləşməs indən göründüyü kimi, vergilərin hesablanması üçün əsaslardan biri də məhz müvafiq məlumatlardır. Bu məlumatlara dair hər hansı bir tələb qanunvericilikdə müəyyən edilmədiyi üçün həmin məlumatların ümumiyyətlə rəsmi uçot sənədləri ilə müqayisə edilməsi və həmin sənədlərə dair tələblərin qeyd olunan məlumatlar üzrə tətbiq edilməsi yolverilməzdir.
16. Vergilərin hesablanması zamanı əldə edilmiş elektron məlumatlara istinad edilmişdir ki, bu hal üzrə hüquqi əsas kimi Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsini və həmin məcəllənin 83.2.4-cü maddəsi çıxış edir. Yəni, hesablamaların əsasını təşkil edən elektron məlumatlar mənbəyi bəlli olan (Yuxarıda həmin məlumatların konkret mənbəyi barədə məlumat verilmişdir) məlumatlar olmaqla vergilərin hesablanması üçün əsas sayılır. Belə olan halda, məhkəmənin yuxarıda qeyd olunan dəlili birmənalı şəkildə təkzib olunur. Belə ki, məlumat mənbələri bəlli olmaqla iş materiallarında mövcuddur. Həmçinin məhkəmə kollegiyası vergilərin hesablanması əsasları ilə mühasibat uçotunun aparılması qaydalarını fərqləndirməmiş və bu istiqamətləri eyni xətt hesab etdiyi üçün vergilərin hesablanması əsasları zamanı mütləq şəkildə rəsmi sənədlərə istinad edilməsini vacib tələb hesab etmişdir. Belə ki, məhkəmə qanunvericiliyin normalarını yanlış təfsir və tətbiq edərək vergilərin hesablanması əsası kimi mütləq qaydada rəsmi sənədlərin çıxış etməsini tələb etmişdir. Bu hal isə vergi qanunvericiliyi ilə müəyyən edilmiş vergilərin hesablanması əsasları ilə birbaşa ziddiyyət təşkil etmişdir. Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsi hesablanmasının əsası kimi məlumatların, yəni mənbəyi bəlli olan məlumatların mövcud olmasını tələb etmişdir. Belə olan halda bu məlumatlara dair hər hansı tələb hüquq müstəvisində müəyyən edilmədiyi təqdirdə və xüsusi qanunda bu barədə hər hansı göstəriş olmadığı təqdirdə həmin məlumatlara rəsmi xarakter kimi tələb irəli sürülməsi qanunvericiliklə ziddiyyət təşkil etmişdir. Hesab edilməlidir ki, məhkəmə kollegiyası mühasibat uçotunun aparılması qaydaları üzrə qanunvericiliklə müəyyən olunmuş tələbləri vergilərin hesablanması əsasları ilə tam eyniləşdirərək normaların rəqabəti zamanı xüsusi normanının tətbiqinin vacibliyini unutmuşdur. Nəticə etibarı ilə elektron məlumatlar ilkin uçot sənədləri üzrə tələblərə cavab verir, digər tərəfdən də həmin tələblərə cavab vermədiyi təqdirdə belə vergilərin hesablanması əsaslarını təşkil etmək üzrə hüquqi əsasa sahibdir. Qeyd olunan hüquqi əsaslar və onların şərhi yuxanda ətraflı şəkildə şərh olunmuşdur. 17. “Mühasibat uçotu haqqında” Qanun elektron daşıyıcılarda əks olunan məlumatlara dair konkret, xüsusi rekvizitlər müəyyən etmədiyi üçün hesab edilməlidir ki, məhkəmənin yüksək sübutetmə standartı tətbiq etməklə elektron daşıyıcılarda əks olunan sənədlərin ilkin uçot sənədi və ya mühasibat uçotu sahəsində nəzərdə tutulan digər sənədlərin tələblərinə cavab verməməsi qənaətinə gəlməsi Avropa Məhkəməsinin aşağıda qeyd olunan qərarlarında əks olunan həddən artıq formalizmin tətbiqinin tərəfin məhkəməyə əlçatanlıq hüququnun pozulmasına gətirib çıxartmışdır. Məhkəmə cavabdehin sübut hesab edərək əsaslandırma üçün əsas götürdüyü elektron daşıyıcılarda olan məlumatlarına-cədvəllə rinə dair formal tələblər (bu məlumatlar rəsmi xarakterli olmadığından) irəli sürsə də həmin sənədlərin konkret olaraq hansı tələblərə cavab vermədiyini və bu tələblərin hüquqi əsaslarının nədən ibarət olması barədə qəbul etdiyi qərarında heç bir əsaslandırma aparmamışdır. Məhkəmə “rəsmi xarakterli” ifadə işlədərkən rəsmiyyətin əsasları barədə və tələblər barədə heç bir məlumat verməmişdir. Məhkəmənin elektron daşıyıcılarda əks olunan sənədlərə-cədvəllərə mənbəyi bəlli olan əlaqəli məlumat kimi qiymət verməməsi heç bir hüquqi və faktiki əsaslandırma aparmadan həyata keçirildiyi üçün əsaslı sayıla bilməz.
18. İş materiallarında vergilərin hesablanmasının əsası kimi çıxış edən məlumatlar və həmin məlumatların mənbələri barədə sübutlar mövcud olduğu halda həmin sübutların olmamasına istinad e tməsi də mötəbər hesab etdiyi ekspert rəyinin mətni ilə bağlı olmuş, müstəqil şəkildə iş üçün əhəmiyyətli hallar barədə araşdırma apararaq zərurəti yaranmasına baxmayaraq, belə bir araşdırma aparmamışdır. Belə ki, ekspert rəyində vergi orqanı tərəfindən hesablama aparılmayan (2016-cı ilin aprel ayı və 2019-cu il üzrə ƏDV barədə) dövr üzrə rəy verilərək az hesablamanın müəyyən edilməməsi əsas gətirilmiş və hesablamaların düzgünlüyünün müəyyən edilməməsi dəlil kimi əsaslandırmağa çalışılmışdır. Halbuki vergi orqanı tərəfindən həmin dövr üzrə hesablama aparılmamışdır. Bu fakt hər iki instansiya məhkəməsi tərəfindən mötəbər hesab edilmiş ekspert rəyinin əsasını təşkil etmiş, lakin heç bir instansiya bu yanlışların fərqinə varmamış və işin faktiki hallarının müəyyən edilməsi üzrə əlavə araşdırm a aparmamışdır. b. kassasiya şikayətinə etirazın dəlilləri
19. İddiaçı kassasiya şikayətinə qarşı yazılı etiraz təqdim etməmişdir. TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
20. Vergi Məcəlləsi: Maddə 67.1. Bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini aşağıda göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq h üququ vardır: 67.1.1. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi orqanına əvvəlki hesabat dövrləri üçün təqdim edilmiş vergi bəyannamələri; 67.1.2. vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdankənar gəlirləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.3. vergi ödəyicisinin xərcləri, o cümlədən fərdi istehlakı üçün malların (daşınar və daşınmaz əmlakın), işlərin və xidmətlərin alınmasına çəkilən xərcləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.4. vergi ödəyicisinin mülkiyyətində və ya istifadəsində olan maddi və qeyrimaddi əmlak barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.5. vergi ödəyicisi tərəfindən istehsal olunmuş və (və ya) təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) fiziki həcmi barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.6. vergi ödəyicisinin idxal-ixrac əməliyyatları barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.7. vergi ödəyicisinin bank hesablarında kı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti barədə alınan rəsmi məlumatlar; 67.1.8. vergi ödəyicisində aparılmış xronometraj müşahidələrin nəticələri; 67.1.9. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar (1.1.2022-ci il tarixədək qüvvədə olan redaksiyada). Maddə 83.2. Vergi orqanının bu Məcəlləyə uyğun olaraq vergi ödəyicisinin vergi öhdəliklərini aşağıdakı məlumat mənbələrindən birinə və ya bir neçəsinə əsaslanaraq hesablamaq hüququ vardır:... 83.2.4. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumata, o cümlədən bu Məcəllənin 67-ci maddəsi ilə nəzərdə tutulmuş əlaqəli məlumatlara.
21. İnzibati Prosessual Məcəllə: Maddə
91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası m əhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. Maddə 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. Maddə 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəb ul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir. KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXİŞİNİN HƏDLƏRİ
22. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmiş, formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət mümkün hesab edilmişdir.
23. Şikayətdə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının bütövlükdə ləğv edilməsi tələb edildiyindən, hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının bütövlükdə qanuniliyi və əsaslılığı yoxlanılacaqdır. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
24. Şikayət aşağıdakı səbəblərə görə təmin oluna bilməz.
25. Cavabdeh öz mövqeyini belə əsaslandırmışdır ki, iddiaçı barəsində aparılmış səyyar vergi yoxlaması nəticəsində hesablanan vergilərin əsasını “qara mühasibatlıq” sənədləri təşkil edir ki, həmin sənədlər vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektindən götürüldüyündən mənbəyi bəllidir və bu sənədlər əsasında iddiaçıya vergilərin hesablana bilməsi vergi qanunvericiliyində birbaşa nəzərdə tutulmuşdur.
26. Məhkəmə kollegiyası nəzərə alır ki, vergi ödəyicisinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı səbəblərdən (səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda və s.) mümkün olmadıqda, vergi orqanı ödənilməli olan verginin məbləğini əlaqəli məlumatlardan (vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdan kənar gəlirləri, xərcləri, idxal-ixrac əməliyyatları, bank hesablarındakı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti, vergi ödəyicisi tərəfindən istehsal olunmuş və ya təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) fiziki həcmi barədə rəsmi məlumatlardan və s.) istifadə etməklə, eləcə də analoji fəaliyyətlə məşğul olan vergi ödəyicilərinin uçot və hesabat məlumatları əsasında hesablamaq hüququ vardır. Bundan əlavə, yuxarıda qeyd edilmiş maddənin müddəalarının məzmunundan aşkar olaraq müəyyən olunur ki, vergilərin hesablanması zamanı istifadə edilən əlaqəli məlumatlar yalnız rəsmi məlumatlar olmalıdır.
27. Cavabdehin hazırkı mübahisəyə Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsinin həmin Məcəllənin 83.2.4-cü maddəsi ilə qarşılıqlı əlaqə şəklində tətbiq edilməli olduğuna dair də lilinə gəldikdə, məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsi həmin Məcəllənin 67.1-ci maddəsinin digər müddəalarının (67.1.167.1.8-ci maddələrin) ümumi kontekstindən kənar tətbiq olunmalı deyil. Belə ki, 67.1.1-67.1.8-ci maddələrdə göstərilən əlaqəli məlumatların mənbəyini qanunverici aşkar olaraq göstərmiş və həmin mənbələrin rəsmi xarakter daşıdıqlarını, buradan, məhz bu mənbələrdən əldə edilən məlumatların mötəbərliyini təsbit etmişdir. Vergi Məcəlləsinin 67.1, 67.1.9-cu maddələrinin məqsədləri üçün vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar da, həm əldə edilmə mənbəyinə görə, həm də öz məzmununa görə bütün şübhələrdən kənar sübutlarla təsdiq olunmalıdır. Bu zaman, həmin məlumatların kağız və ya elektron daşıyıcılarda əks olunmas ı isə (bunun məcburiliyi qanunla bilavasitə nəzərdə tutulduğu hallar istisna edilməklə) əhəmiyyət kəsb etmir.
28. Hazırkı halda, cavabdehin əlaqəli məlumat kimi istinad etdiyi və öz qərarının əsasına qoyduğu məlumatlar (digər təsərrüfat subyekti olan "xxxx" MMC-yə məxsus kompüter prosessorlarından götürülmüş məlumatlar) Vergi Məcəlləsinin 67.1, 67.1.9cu maddələrinin məqsədləri üçün mötəbərlik şərtini ödəmir. İPM-in 14.1-ci maddəsinin tələbinə görə isə, mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Hazırkı işdə bu, baş vermədiyindən şikayətin dəlilləri apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının ləğvinə əsas vermir.
29. Vergi orqanın mübahisələndirilən qərarının müdafiəsi üçün Vergi Mə cəlləsinin 67.1.9-cu maddəsinin tətbiqi ilə bağlı şikayətdə istinad və ifadə etdiyi yanaşma (inzibati praktika) ilə bağlı məhkəmə kollegiyası, həmçinin qeyd edir ki, cavabdeh vergi orqanı bu cür yanaşmanın (inzibati praktikanın) nəticəsi olaraq nəzərə almalıdır ki, vergi ödəyicisinin eyni üsul və qaydada təqdim etdiyi qeyri-rəsmi (rəsmiləşdirilməmiş) məlumat daşıyıcılarını xərc sənədləri (xərclərə dair məlumatlar) kimi də qəbul etməlidir. Bunun əksi bərabərlik prinsipinin pozulması kimi qiymətləndirilə bilər.
30. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən, məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ Kassasiya şikayəti təmin olunmur. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 2021-ci il 23 sentyabr tarixli, 2-1(103)-1582/2021 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılır. Qərar qətidir.