Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-2843/2024 19.12.2024 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ (Açar sözlər: vergi orqanının kameral vergi yoxlaması nəticəsində qəbul etmiş qərarının mübahisələndirilməsi) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası hakimlər Rəsulbəyova Nigar İmran qızı (məruzəçi), Bədəlov Kəmaləddin Nurəddin oğlu, Vəliyev Sərvər Yaqub oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Dövlət Vergi Xidmətinin B akı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “qərarın ləğv edilməsi” tələbinə dair iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 6 iyun 2024-cü il tarixli, 2-1(103)-1173/2024 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə yazılı icraat qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. İddiaçı 2021-ci ilin gəlir vergisi bəyannaməsində 552.569,21 manat gəlir əldə etmiş, 531.588,28 manat xərc bəyan etmişdir.
2. Cavabdeh kameral yoxlama nəticəsində iddiaçının bəyan etdiyi xərclə razılaşmamış və Vergi Məcəlləsinin 37-ci, 67-ci və 83-cü maddələrinə əsasən 2021-ci ilin iyul ayı üzrə 552.569,21 manat gəlirə 20%-lə mənfəət vergisi - 110513,84 manat əlavə dəyər vergisi məbləği hesablayaraq “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığorta sı haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2023-cü il tarixli **********402100 nömrəli Qərar qəbul etmişdir. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ a. Birinci instansiyası məhkəməsindəki icraat
3. İddiaçı cavabdehə qarşı iddia ərizəsi, daha sonra iddia tələbinin dəqiqləşdirilməsi barədə ərizə ilə Bakı İnzibati Məhkəməsinə müraciət edərək cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş xx.xx.2023-cü il tarixli **********402100 nömrəli “Vergilərin sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” Qərarın ləğv edilməsi barədə qərarın qəbul edilməsini məhkəmədən xahiş etmişdir. İddiaçının əsaslandırması:
4. İddiaçı ərizəsini onunla əsaslandırmışdır ki, İddiaçı MMC Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinin Hüquqi Şəxslərin Döv lət Qeydiyyatı İdarəsi tərəfindən dövlət qeydiyyatına alınmış və dövlət reyestrinə daxil edilmişdir. 2021-ci il ərzində işlərin görülməsi və xidmətlərin göstərilməsindən İddiaçı MMC-nin hesabına 552569,20 manat vəsait daxil olmuşdur. Xərclər isə 552578,25 manat təşkil etmişdir. Bununla da 2021-ci ildə MMC 9,05 manat zərərlə işləmiş, mənfəət əldə etməmişdir. Lakin, Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin 16 may 2022-ci il tarixli qərarı ilə İddiaçı MMC-yə 74.622,24 manat mənfəət vergisi hesablanmışdır. Göstərilən vergi məbləğnin azaldılmasına dair Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinə müraciət edilmiş, Xidmətin 05 sentyabr 2022-ci il tarixli qərarı ilə İddiaçı MMC-nin şikayəti təmin edilməmişdir. Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin İddiaçı MMC -yə 74622,24 manat mənfəət vergisinin hesablanmasına dair 16 may 2022-ci il tarixli qərarı əsassızdır. Buna görə də həmin qərar ləğv olunmalıdır. Belə ki, şərh olunduğu kimi 2021-ci il ərzində işlərin görülməsi və xidmətlərin görülməsindən İddiaçı MMC-nin hesabına 552569,20 manat vəsait daxil olmuşdur. Xərclər isə 552578,25 manat təşkil etmişdir. Bununla da 2021-ci ildə MMC 9,05 manat zərərlə işləmiş, mənfəət əldə etməmişdir. İddiaçı MMC tərəfindən aparılmış əməliyyatlar, vergi orqanı tərəfindən əsassız olaraq əmtəəsiz əməliyyat kimi qiymətləndirilmiş və bunun nəticəsində əsassız olaraq İddiaçı MMC-yə 74622,24 manat mənfəət vergisi hesablanmışdır. Göründüyü kimi, qanuna əsasən vergi ödəyicisinin bütün gəlirləri, o cümlədən onun Azərbaycan Respublikasının hüdudlarından kənarda daimi nümayən dəlikləri vasitəsilə əldə etdiyi gəlirləri, Azərbaycan Respublikasının hüdudlarından kənarda əldə etdiyi dividend, faiz, royalti (vergidən azad edilən gəlirdən başqa) ilə Vergi Məcəlləsinin X fəslində göstərilən, gəlirdən çıxılan xərc (vergidən azad edilən gəlirlər üzrə çəkilən xərclərdən başqa) arasındakı fərq mənfəətdir və xərclər çıxıldıqdan sonra qalan mənfəət vergitutma obyektidir. Şərh olunduğu kimi, 2021-ci il ərzində işlərin görülməsi və xidmətlərin görülməsindən İddiaçı MMC-nin hesabına 552569,20 manat vəsait daxil olmuşdur. Xərclər isə 552578,25 manat təşkil etmişdir. Bununla da 2021-ci ildə MMC 9,05 manat zərərlə işləmiş, mənfəət əldə etməmişdir. Daha sonra vergi orqanı tərəfindən 110513,84 manat vergi məbləği hesablanaraq “Vergilərin sosial sığorta və işsizlik sığortası haqla rının hesablanması barədə” xx.xx.2023- cü il tarixli **********4002100 nömrəli qərar qəbul olunmuşdur. Beləliklə, cavabdeh orqan tərəfindən qəbul olunmuş xx.xx.2023-cü il tarixli **********4002100 nömrəli qərarla iddiaçının mübahisələndirdiyi xx.xx.2022-ci il tarixli **********040700 nömrəli qərar ləğv olunmuşdur. Yəni, iddiaçı tərəfindən iddia ərizəsində mübahisələndirilən xx.xx.2022-ci il tarixli **********040700 nömrəli qərar qüvvədə deyil və mübahiəsləndirilən 110513,84 manat məbləğində verginin hesablanmasının əsasını təşkil etmir. Odur ki, Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin İddiaçı MMC-nə 110513,84 manat mənfəət vergisinin hesablanmasına dair xx.xx.2023-cü il tarixli qərarı əsassızdır. Cavabdehin etirazları:
5. Cavabdeh iddiaya qarşı yazılı etiraz təqdim edərək iddia tələbini təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. Etirazda qeyd edilmişdir ki, iddiaçı 2021-ci il ərzində 552569,21 manat məbləğində satış əməliyyatı həyata keçirilmiş, o cümlədən həmin il elektron qaimə-faktura məlumatına əsasən 531588,28 manat məbləğində xərc göstəricisi olmuş, bunun 352130,28 manat hissəsi "X5" MMC-dən (VÖEN **********), "xxxx" MMC-dən (VÖEN **********), "xxxx" MMC-dən (VÖEN **********) və "xxxx" MMCdən (VÖEN **********) əldə edildiyi müəyyən edilmişdir ki, həmin əməliyyatlar riskli (əmtəəsiz) əməliyyatlar kimi qiymətləndirilmişdir. Belə ki, Cəmiyyət tərəfindən 2021-ci il ərzində 531588,28 manat dəyərində elektron qaimə-fakturalar əldə etməsi, bundan 352130,25 manat hissəsində olan elektron qaimə - fakturaların (tikinti materialları, dəftərxana malları, məi şət malları və s.) "xxxx" MMC-dən (VÖEN **********), "xxxx" MMCdən (VÖEN **********), "X5" MMC-dən (VÖEN **********) və "xxxx" MMC-dən (VÖEN **********) əldə etməsi, həmin vergi ödəyicilərinin Cəmiyyətə təqdim etdiyi elektron qaiməfakturalarda qeyd olunan malların əldə etdikləri elektron qaimə-faktura, yük gömrük bəyannamələri və elektron alış-aktlarına əsasən müəyyən edilmədiyi, yəni təsdiqedici sənədlərlə almadıqları malları satdıqları müəyyən edilmişdir. Bu səbəbdən qeyd edilən əməliyyatlar Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”na uyğun olaraq vergi orqanı tərəfindən əmtəəsiz əməliyyatlar hesab edilərək "xxxx" MMC-nin riskli vergi ödəyicisi olmas ı barədə müvafiq olaraq xx.xx.2022-ci il tarixli **********643800 nömrəli, "xxxx" MMC-nin, "X5" MMC-nin və "xxxx" MMC-nin riskli vergi ödəyicisi olması barədə müvafiq olaraq xx.xx.2022-ci il tarixli **********239100 **********268500, **********271300 nömrəli qərarlar qəbul edilmişdir. Eyni zamanda, həmin ildə X1 (VÖEN **********) “Malların agentə (komisyonçuya) təqdim edilməsi” elektron qaimə-faktura adı altında 179458,0 manat məbləğində müxtəlif məbləğlərdə ödəmə kartları əldə edilmişdir ki, qeyd edilənlər mənfəət vergisi bəyannaməsində gəlirin əldə edilməsi ilə bağlı xərclər bölməsində əks etdirilməməlidir. Qeyd edilən kənarlaşmalar ilə əlaqədar vergi ödəyicisinə xx.xx.2022-ci il tarixli **********577900 nömrəli “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb ed ilməsi haqqında” uyğunsuzluq məktubu göndərilərək müvafiq bəyannamə və araşdırma üçün zəruri olan sənədlərin təqdim edilməsi tələb edilmiş, vergi ödəyicisi tərəfindən göndərilmiş məktuba münasibət bildirilmədiyi üçün Vergi Məcəlləsinin 37-ci, 67-ci və 83-cü maddələrinə əsasən 2021-ci ilin iyul ayı üzrə 110513,84 manat əlavə dəyər vergisi məbləği hesablanaraq “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2023cü il tarixli **********402100 nömrəli Qərar qəbul olunmuşdur. Həmin qərarla hesablanmış vergi Vergi Məcəlləsinin tələblərinə uyğundur, qanuni və əsaslıdır. Birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə:
6. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 6 iyul 2023-cü il tarixli, 2-1(112)-8229/2023 nömrəli qərardadı iş üzrə məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizası təyi n edilmişdir.
7. Azərbaycan Respublikası Ədliyyə Nazirliyi Məhkəmə Ekspertiza Mərkəzi tərəfindən verilmiş 9/6240 №li xx.xx.2023-ci il tarixli ekspert rəyində ekspert belə nəticəyə gəlmişdir ki, rəyin tədqiqi hissəsində göstərilənlər nəzərə alınmaqla, cavabdeh Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” **********402100 №-li, xx.xx.2023-cü il tarixli qərarı ilə iddiaçı "xxxx" MMC-yə əlavə olaraq hesablanmış mənfəət vergisinin məbləğinin düzgün hesablanmaması müəyyən olunur. Həmçinin, Vergi Məcəlləsinin tələbləri əsas götürülməklə, eyni zamanda tədqiqata təqdim edilmiş mühasibat sənədlərinə əsasən "xxxx" MMC-nin 2021-ci il ərzində işlər görülməsindən və xidmətlər göstərilməsindən əldə etdiyi gəliri (hesabına daxi l olmuş pul vəsaiti) 552569,20 manat, gəlirin əldə edilməsi ilə bağlı xərcləri 531579,20 manat gəlir ilə gəlirdən çıxılan xərclər arasındakı fərq (mənfəət) 20.990,0 manat olmaqla, hesablanmalı olan mənfəət vergisinin məbləği 4198,0 manat (20990,0 x 20 %) müəyyən edildi.
8. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 26 oktyabr 2023-cü il tarixli, 2-1(112)-8229/2023 nömrəli qərarı ilə (hakim N.Abıyev) iddia tələbi qismən təmin edilərək cavabdehin iddiaçı barəsində qəbul olunmuş xx.xx.2023-cü il tarixli, **********402100 №li “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərarı qismən, İddiaçınə 106315,84 (110513,84 - 4198,0 (20.990 x 20 %)) manat əlavə verginin hesablanması hissəsində ləğv edilmişdir.
9. Birinci instansiya məhkəməsi qeyd etmişdi ki, cavabdeh vergi orqanı t ərəfindən iddiaçı barəsində mübahisələndirilən qərar qəbul olunarkən Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 37 və 67-ci maddələrinin tələblərinə əməl olunmamış, vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim olunmuş əlavə məlumat və sənədlər nəzərə alınmadan, əlavə vergilərin hesablanması barədə əsaslandırılmamış nəticəyə gəlinmişdir. Mənfəət vergisinin hesablanması ilə bağlı qaydalar VM-nin 104.1. və 105.1. maddələrində öz əksini tapmışdır ki, VM-nin həmin maddələrinin tələbləri əsas götürülməklə, eyni zamanda tədqiqata təqdim edilmiş mühasibat sənədlərinə əsasən iz üzrə rəy vermiş müahsibatlıq ekspertizası tərəfindən də İddiaçı MMC-nin 2021-ci il ərzində işlər görülməsindən və xidmətlər göstərilməsindən gəliri 552.569,20 manat, gəlirin əldə edilməsi ilə bağlı xərclər 531.579,20 manat, gəlirləri i lə gəlirdən çıxılan xərclər arasındakı fərq (mənfəət) 20.990,0 manat olmaqla, hesablanmalı olan mənfəət vergisinin məbləği 4.198,0 manat (20.990,0 x 20%) müəyyən edilmişdir. Bundan başqa iş materiallarında olan, vergi orqanı tərəfindən məhkəməyə təqdim olunmuş xx.xx.2023-cü il tarixli etirazda göstərilmişdir ki, 2021-ci il ərzində 552.569,21 manat məbləğində satış əməliyyatı həyata keçirilmiş, o cümlədən həmin il elektron qaimə faktura məlumatlarına əsasən 531.588,28 manat məbləğində xərc göstəricisi olmuş, bunun 352.130,28 manat hissəsi “X5” MMC-dən, "xxxx" MMC- dən, "xxxx" MMC-dən və "xxxx" MMC-dən əldə edildiyi müəyyən edilmişdir ki, həmin əməliyyatlar riskli əməliyyat kimi qiymətləndirilmişdir. İş materiallarının 112-113-cü (“Riskli vergi ödəyiciləri pəncərəsinə daxil edilmiş eqaimə fa kturalar” barədə məlumat) səhifələrində öz əksini tapmış məlumata əsasən İddiaçı MMC-nin yuxarıda adları qeyd olunan, riskli vergi ödəyicisi hesab edilən müəssisələrlə aparılmış ümumilikdə 352.130,28 manat məbləğində əməliyyatların vergi orqanı tərəfindən “riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi” barədə qərarların tarixindən, həmçinin vergi ödəyicisinin risk pəncərəsinə işlənmə tarixindən əvvəl aparıldığı müəyyən edilir. Cavabdehin iddiaçıya münasibətdə “əmtəəsiz maliyyə əməliyyatları və digər riskli əməliyyatlar aparan şəxs olması ehtimal olunur" kimi dəlillərinə gəldikdə isə birinci instansiya məhkəməsi qeyd etmişdir ki, cavabdeh heç bir qərar qəbul edilmədən iddiaçının riskli vergi ödəyicisi kimi göstərilməsini etiraf etmişdir. Cavabdeh iddia ərizəsinə qarşı etirazında təsdiq edir ki, idd iaçı tərəfindən əmtəəsiz əməliyyatların aparılması və vergidən yayınmaya əsas verilən halların müəyyən edilməsi istiqamətində müvafiq araşdırmalar aparılsa da, hal-hazırda vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi olması barədə qərar qəbul edilməmişdir. Beləliklə, cavabdehin iddiaçıya münasibətdə mübahisə olunan məzmunda hərəkətinin (fəaliyyətinin) hüquqi əsası olmamışdır.
10. Cavabdeh həmin qərardan apellyasiya şikayəti verərək qərarın ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin edilməməsi barədə yeni qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. b. Apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki icraat
11. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 6 iyun 2024-cü il tarixli, 21(103)-1173/2024 nömrəli qərarı ilə (hakimlər: C.Yusifov - sədrlik edən və məruzəçi, A.Oruczadə və G.Abbasova) cavabde hin apellyasiya şikayəti qismən təmin edilmiş,
12. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-8229/2023 saylı xx.xx.2023-cü il tarixli qərarı, qismən, Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin xx.xx.2023-cü il tarixli **********402100 №-li qərarının 31.693,60 manat məbləğində əlavə mənfəət vergisi hesablanması hissəsinin ləğv edilməsi hissəsində ləğv edilmiş, həmin hissədə İddiaçı MMC-nin tələbi rədd edilmişdir. Məhkəmənin həmin qərarı, Bakı şəhəri Lokal Gəlirlər Baş İdarəsinin xx.xx.2023-cü il tarixli **********402100 № li qərarının 74.622,24 manat məbləğində mənfəət vergisinin hesablanması hissəsinin ləğv edilməsi hissəsində və ekspertiza xərclərinə münasibətdə dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
13. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi iddianın təmin edilən hissəsi ilə bağlı qeyd etmişdir ki, iddiaç ı müəssisənin qeyd olunan vergi ödəyiciləri ilə apardığı əməliyytlar onların riskli vergi ödəyiciləri siyahısına daxil edildikləri xx.xx.2022-ci il tarixədək aparılmışdır. Belə olan halda, iddiaçının apardığı həmin əməliyyatlar əmtəəsiz əməliyyatlar kimi qiymətləndirilərək, xərc sənədi kimi qəbul edilməməsi və bu əsasla ona 2021-ci il üçün mənfəət vergisi hesablanması qanunsuzdur. İddianın rədd edilən hissəsi ilə bağlı apellyasiya məhkəməsi qeyd etmişdir ki, malların vəkalət verən tərəfindən agentə verilməsi zamanı təqdim edilən elektron qaiməfaktura üzrə aparılan əməliyyat vergitutma məqsədləri üçün təqdim etmə sayılmır. Yəni mallara mülkiyyət hüququ komitentdə qaldığından heç bir vergitutma obyekti yaranmır. Çünki, qeyd olunan halda iddiaçı vasitəçi kimi kartları alıb satmışdır. Yəni, gö stərdiyi xidmət onun gəliridir. Belə ki, X1 aldığı kartlara görə ödəniş həyata keçirməmiş, sadəcə olaraq kartları götürüb satmaqla ona xidmət göstərmişdir. Başqa sözlə, iddiaçı, həmin kartlara görə xərc çəkmədiyi halda, yəni 179.458,0 manat məbləğində vəsaitin xərcin kartın əsil sahibinə aid olduğu halda, onu öz xərci kimi göstərə bilməzdi.
14. Cavabdeh həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək qərarın ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin olunmuş hissəsində rədd edilməsi barədə yeni qərarın qəbul edilməsini xahiş etmişdir. KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ a. Kassasiya şikayətinin dəlilləri
15. Cavabdeh kassasiya şikayətində bildirmişdir ki, Ədliyyə Nazirliyi Məhkəmə Ekspertiza Mərkəzinin 26 sentyabr 2023-cü il tarixli 9/6240 saylı ekspert rəyin məzmunundan aydın ol ur ki, vergi ödəyicisinin 352 130,28 manat məbləğində riskli elektron qaimə fakturası xərc sənədi kimi qiymətləndirilmiş, yekun nəticə düzgün əsaslandırılmamışdır. Belə ki, X5" MMC-dən (VÖEN **********), "xxxx" MMC-dən (VÖEN **********), "xxxx" MMC-dən (VÖEN **********) və "xxxx" MMC-dən (VÖEN **********) riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə qərarlar mübahisələndirilməmiş, hər hansı orqan tərəfindən ləğv edilməmişdir. Beləliklə, həmin qərarın əsası kimi çıxış edən elektron qaimə fakturaların riskli olması faktı da təkzib olunmamışdır. İddiaçı MMC ilə "xxxx" Məhdud Məsuliyyətli Cəmiyyəti (VÖEN **********), "xxxx" Məhdud Məsuliyyətli Cəmiyyəti (VÖEN **********), “X6" Məhdud Məsuliyyətli Cəmiyyəti (VÖEN **********) və “X4" Məhdud Məsuliyyətli Cəmiyyəti (VÖEN **********) arasında 2021- ci il ərzində əmtəəsiz əməliyyat aparılması aşkarlanmışdır. Başqa sözlə, əməliyyat aparılan zaman həmin hüquqi şəxsin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə qərar qəbul edilmədiyi halda belə, bu, vergi orqanının iddiaçıya münasibətdə ödənilməli vergilərin azaldılmasına səbəb olan həmin fakta və ya faktlara (əmtəəsiz əməliyyatların aparıldığına və həmin əməliyyatlara əsaslanan xərc sənədlərinin tərtib edildiyinə) istinadla qərar qəbul etmək imkanına təsir etmir. Həmin faktlar isə, mübahisələndirilən qərar qəbul edilənədək mövcud olmuşdur. Qeyd edilmişdir ki, yuxarıda adları qeyd olunan vergi ödəyiciləri məhz hazırkı iddiaçı ilə apardıqları əməliyyatların riskli hesab olunması səbəbindən riskli vergi ödəyiciləri siyasına daxil edilmiş və bu barədə qərarlar qəbul edilmişdir. Qanunveri cilikdə əmtəəsiz əməliyyat dedikdə vergi nəzarəti tədbiri zamanı aşkarlanan, başqa əməliyyatı pərdələmək məqsədilə aparılan və faktiki olaraq mallar, işlər və xidmətlər təqdim edilmədən mənfəət əldə etmək məqsədilə rəsmiləşdirilən əməliyyatlar nəzərdə tutulur. Hazır ki, iş üzrə kameral vergi yoxlaması aparılmış və müəyyən edilmişdir ki, aparılan əməliyyat əmtəəsiz əməliyyatdır.
16. Apellyasiya məhkəməsi prosessual fəallıq prinsipinə uyğun olaraq obyektiv həqiqətin müəyyən edilməsi üçün riskli vergi ödəyicilərinin nümayəndələrini şahid qismində dindirməli olduğu halda dindirməmişdir ki, bu da işin hallarının araşdırılması prinsipinə zidd olmuşdur.
17. Cavabdeh kassasiya şikayətini hüquqi cəhətdən əsaslandırmaq üçün Vergi Məcəlləsinin 13.2.69-cu, 13.2.70-ci, 37.1-ci, 37.2-ci 70.3-cü, 83.7-ci, 109.9-cu maddələrinə, Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”na və İPM-in 12.1, 58.7, 87.8-ci maddələrinə istinad etmişdir. b. Kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
18. Kassasiya şikayətinə etiraz təqdim edilməmişdir. TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
19. Vergi Məcəlləsi: Maddə
13. Bu Məcəllədə istifadə edilən əsas anlayışlar... 13.2.82. riskli vergi ödəyicisi – müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqanın (qurumun) təsdiq etdiyi risk meyarlarına cavab verən şəxsdir. Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilməsi və həmin siyahıdan çıxarılması qaydasını və şərtlərini müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqan (qurum) müəyyən edir. Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicilərinin siyahısına daxil edilməsi və həmin siyahıdan çıxarılması barədə qərar müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqan (qurum) tərəfindən qəbul edilir; Maddə
37. Kameral vergi yoxlaması 37.1. kameral vergi yoxlaması vergi orqanı tərəfindən yerlərə getmədən vergilərin hesablanmasını və ödənilməsini özündə əks etdirən və vergi ödəyicisinin fəaliyyəti haqqında vergi orqanında olan digər sənədlər və mənbəyi məlum olan məlumatlar əsasında keçirilir. Maddə
109. Gəlirdən çıxılmayan xərclər... 109.9. Əmtəəsiz əməliyyatlar çərçivəsində əldə edilmiş sənədlər gəlirdən çıxılan xərcləri təsdiq edən sənəd hesab edilmir və təqdim edilən malların (işlərin, xidmətlərin) dəyəri bu Məcəllənin 14-cü, 14-1-ci və 67-ci maddələri nəzərə alınma qla gəlirdən çıxılır
20. Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”
21. İnzibati Prosessual Məcəllə: a) Maddə 12.1. Məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları xidməti vəzifəsinə görə araşdırmağa borcludur. Maddə 58.7. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. b) Maddə
91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düz gün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. Maddə 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. Maddə 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, hə min qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir. KASSASİYANİN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXİŞİNİN HƏDLƏRİ
22. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmiş, formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət üzrə kassasiya mümkün hesab edilmişdir.
23. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
24. Məhkəmə kollegiyası işin materiallarını və kassasiya şikayətlərinin dəlillərini araşdıraraq hesab edir ki, şikayət əsassızdır. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi t ərəfindən işə baxılan zaman prosessual hüquq normalarının tələblərinə riayət edilmiş, habelə mübahisəli hüquq münasibətini tənzimləyən maddi hüquq normaları düzgün tətbiq olunmuşdur.
25. Bu qənaətə gələrkən məhkəmə kollegiyası, həmçinin aşağıdakıları nəzərə alır.
26. Hazırkı iş üzrə iddiaçının hüquqi marağı vergi orqanı tərəfindən qəbul edilmiş xx.xx.2023-cü il tarixli **********402100 nömrəli "Vergilərin sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə Qərarın ləğv edilməsinə yönəlmişdir.
27. İşin araşdırılmış halları ilə müəyyən olunur ki, iddiaçının 2021-ci ilin gəlir vergisi bəyannaməsindən müəyyən olunur ki, o, 552.569,21 manat gəlir əldə etmiş və bunun 531.588,28 manat məbləğini xərc kimi bəyan etmişdir.
28. Bundan əlavə işdən görünür ki, qeyd edilən 531.588,28 man at xərcin 352.130,28 manat məbləğində hissəsi iddiaçının "xxxx" MMC, "xxxx" MMC və “X5" MMC və “Life Time Services" MMC” adında vergi ödəyiciləri ilə apardığı əməliyyatlar ilə, 179.458,0 manat hissəsi isə X2 adında digər vergi ödəyicisindən (VÖEN **********) “Malların agentə (komisyonçuya) təqdim edilməsi” elektron qaimə-faktura ona təqdim edilmiş müxtəlif məbləğlərdə ödəmə kartlarının satışı ilə bağlı olmuşdur.
29. Məhkəmə kollegiyası ilk növbədə qeyd edir ki, 352.130,28 manat məbləğinin xərc kimi qəbul edilməməsinə əsas iddiaçının alqı-satqı əməliyyatı apardığı yuxarıda adıçəkilən vergi ödəyiciləri olan hüquqi şəxslər barəsində sonradan “Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə” Qərarların qəbul edilməsi olmuşdur.
30. Bununla bağlı qeyd edilməlidir ki, iş materia llarından görünür ki, yuxarıda adıçəkilən hüquqi şəxslər cavabdehin xx.xx.2022-ci il tarixli qərarı ilə riskli vergi ödəyiciləri hesab edilmişdirlər, lakin iddiaçı qeyd olunan vergi ödəyiciləri ilə apardığı əməliyytlar onların riskli vergi ödəyiciləri siyahısına daxil edildikləri xx.xx.2022-ci il tarixədək aparılmışdır.
31. Cavabdeh kassasiya şikayətində qeyd etmişdir ki, qeyd edilən hüquqi şəxslər məhz iddiaçı ilə apardığı əməliyyatların riskli hesab olunması səbəbindən riskli vergi ödəyicisi siyahısına daxil edilmişlər.
32. Qeyd edilməlidir ki, Vergi Məcəlləsinə xx.xx.2020-ci il tarixdən “riskli vergi ödəyicisi” anlayışı daxil edilmişdir. Belə ki, həmin tarixdən Məcəlləyə daxil edilən 13.2.82-ci maddəyə əsasən riskli vergi ödəyicisi müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi orqan ın (qurumun) təsdiq etdiyi meyarlara cavab verən, o cümlədən əmtəəsiz və (və ya) riskli əməliyyatlar aparan şəxsdir.
33. Qanunvericilik “əmtəəsiz əməliyyat” termininə Məcəllədə hüquqi izah versə də (əmtəəsiz əməliyyat – vergi nəzarəti tədbiri zamanı aşkarlanan, başqa əməliyyatı pərdələmək məqsədilə aparılan və faktiki olaraq mallar, işlər və xidmətlər təqdim edilmədən mənfəət əldə etmək məqsədilə rəsmiləşdirilən əməliyyatlar), “riskli əməliyyatlar” termininə Məcəllədə aydınlıq gətirilməmişdir. Bununla belə, Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”nın 3-cü bəndi riskli əməliyyatları aşağıdakı kimi təsbit etmişdir: - vergi ödəyicilərinin təqdim etdiyi e lektron qaimə-fakturalarda aldığı və ya idxal etdiyi mal çeşidlərindən fərqli mal çeşidlərinin göstərilməsi; - vergi ödəyicilərinin aldığı və ya idxal etdiyi malların həcmindən artıq həcmdə mallar təqdim etməsi halı (artıq həcmdə təqdim edilmiş mallara münasibətdə).
34. Vergi Məcəlləsinin 13.2.82, o cümlədən Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2020-ci il 28 iyul tarixli 265 nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”nın müddəalarının birgə təhlili onu deməyə əsas verir ki, riskli və (ya) əmtəəsiz əməliyyat aparan vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi hesab olunur. Başqa sözlə, vergi ödəyicisinin riskli və (ya) əmtəəsiz əməliyyat aparması onun barəsində “riskli vergi ödəyicisi olma barədə” qərarın qəbulu ilə nəticələnir.
35. Bundan əlavə, Vergi Məcəlləsi riskli və (ya) əmtəəsiz əməliyyat aparan vergi ödəyiciləri ilə bağlı barələrində “riskli vergi ödəyicisi olma barədə” qərarın qəbulu ilə yanaşı, həmin əməliyyatın iştirakçısı olan tərəflərin, yəni vergi ödəyicilərinin vergi öhdəliklərinin müəyyən edilməsi ilə bağlı əlavə tənzimləmələr də nəzərdə tutmuşdur.
36. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 109.9-cu maddəsinə əsasən əmtəəsiz əməliyyatlar çərçivəsində əldə edilmiş sənədlər gəlirdən çıxılan xərcləri təsdiq edən sənəd hesab edilmir və təqdim edilən malların (işlərin, xidmətlərin) dəyəri bu Məcəllənin 14-cü, 14-1-ci və 67-ci maddələri nəzərə alınmaqla gəlirdən çıxılır.
37. Yuxarıda qeyd edildiyi kimi, əmtəəsiz əməliyyatlar çərçivəsində əldə edilmiş sənədlər gəlirdən çıxılan xərcləri təsdiq edən sənəd hesab edil mir. Həmçinin, Məcəllənin 13.2.81-ci maddəsi əmtəəsiz əməliyyata başqa əməliyyatı pərdələmək məqsədilə aparılan və faktiki olaraq mallar, işlər və xidmətlər təqdim edilmədən mənfəət əldə etmək məqsədilə rəsmiləşdirilən əməliyyatlar kimi anlayış vermişdir.
38. Şübhəsizdir ki, əmtəəsiz əməliyyatın iştirakçısı olan hər iki vergi ödəyicisi bu cür pərdələnmiş əməliyyatın baş tutmasında təqsirlidir və bu haldan irəli gələn hüquqi nəticələrə tabedirlər.
39. Lakin, burada xüsusilə vurğulanmalıdır ki, vergi ödəyiciləri arasında baş tutan əməliyyatın həqiqətən əmtəəsiz baş tutması halının mötəbər sübutlarla təsdiqinin tapması zəruridir.
40. Belə ki, hazırkı işdə olduğu kimi, malın satıcısının idxalında və e-qaimə üzrə alışında məhz həmin malların müəyyən edilməməsi, yəni, vergi ödəyicilərinin təsd iqedici sənədlərlə almadıqları malları satması, özlüyündə birmənalı olaraq əməliyyatın əmtəəsiz baş tutması kimi qiymətləndirilməməlidir.
41. Sözügedən normanın malın alıcısına münasibətdə tətbiqi üçün vergi orqanı tərəfindən aparılan inzibati icraat zamanı malların faktiki olaraq təqdim edilib-edilməməsi halı hərtərəfli araşdırılmalıdır (malların mövcudluğuna dair sübutların tələb edilməsi, operativ vergi yoxlaması və ya digər yoxlama tədbirlərinin keçirilməsi və sair). Başqa sözlə, vergi orqanı tərəfindən vergi ödəyicilərinin təsdiqedici sənədlərlə almadıqları malları satması ilə bağlı bütün hallar əlavə araşdırma aparılmadan əmtəəsiz əməliyyat kimi əlavə vergi öhdəliklərinin yaradılmasına əsas olmamalıdır.
42. Cavabdeh kassasiya şikayətində qeyd etmişdir ki, məhkəmə qərar qəbul etməzdən əvvəl "X5" MMC-ni(nVÖEN **********), "xxxx" MMC-nin (VÖEN **********), "xxxx" MMC-nin (VÖEN **********) və "xxxx" MMC-nin (VÖEN **********) idxal və mal alışını müəyyən etməli, adları çəkilən qaimələrdəki malların mövcud olmadığını müəyyən etməli və adları çəkilən müəssisələri 3-cü şəxs qismində cəlb etməli idi.
43. Göstərilən dəlilə münasibətdə məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, inzibati icraat və proses hüququnun konsepsiyasına görə, inzibati məhkəmə inzibati orqanın əvəzinə icraat aparmaq öhdəliyi daşımır, məhkəmə ona təqdim olunmuş icraat materialları (inzibati icraat materialları və ya işi) əsasında inzibati orqanın qəbul etdiyi qərarın qanunauyğunluğunu məhkəmə nəzarəti qaydasında yoxlayır.
44. Bu zaman məhkəmə tərəfindən iş üzrə qanuni qərarın qəbulu üçün əlavə araşdırmanın aparılma sı zərurətinin yaranması mümkündür və belə hallarda məhkəmə də İPM-in 12-ci maddəsinin tələblərinə uyğun davranmağa və tələb olunan həcmdə əlavə araşdırma aparmağa borcludur. Lakin İPM-in 12-ci maddəsinin müddəaları və məhkəmənin həmin müddəalardan irəli gələn obyektiv araşdırma vəzifəsi inzibati orqanın əvəzinə məhkəmə tərəfindən inzibati icraat aparılması anlamında təfsir oluna və qiymətləndirilə bilməz. Belə yanaşma hakimiyyətlər bölgüsü ilə bağlı konstitusion prinsipə zidd olardı. Eyni zamanda, məhkəmənin apardığı araşdırma inzibati orqanın zəruri araşdırma aparmadan gəldiyi nəticənin haqlı sayılmasına yönəlmiş məzmunda, həcmdə və həddə ola bilməz. Məhkəmə tərəfindən aparılan araşdırma yalnız inzibati orqanda aparılmış araşdırmanı tamamlayan xarakterdə ola bilər.
45. Nəzərə almaq lazım dır ki, inzibati icraatın gedişində inzibati orqan tərəfindən lazımi araşdırma aparılmadığı halda, sonradan məhkəmədən inzibati icraatı əvəz edəcək qaydada araşdırma aparılmasını tələb etməkdə cavabdeh haqlı sayıla bilməz. Bu, məhkəmənin inzibati orqanı əvəz etməsi ilə nəticələnəcəyi üçün yolverilməzdir. Çünki inzibati məhkəmə icraatı inzibati orqanlar tərəfindən aparılmış inzibati icraat üzərində nəzarəti ehtiva edir. Həmin nəzarət şəxsə münasibətdə mahiyyətcə yeni bir inzibati icraatın aparılması kimi qəbul edilə və qiymətləndirilə bilməz. Bu mənada cavabdeh inzibati icraatın gedişində lazımi icraat, yəni obyektiv qərarın qəbulu üçün tələb olunan həcmdə və həddə inzibati icraat aparmadan vergi hesabladıqdan sonra, məhkəmə icraatının gedişində məhkəmə tərəfindən inzibati icraat anlamında araşdırma aparılmasını tələb edə bilməz. Məhkəmə araşdırması inzibati icraatda aparılmalı olan araşdırmanı əvəz edəcək qaydada yox, onu tamamlayacaq qaydada həyata keçirilə bilər.
46. Məhkəmə kollegiyası qeyd etməyi zəruri hesab edir ki, hazırda Vergi Məcəlləsinin 16-cı maddəsi vergi ödəyicisinin vəzifələrini təsbit etmiş, həmin vəzifələrin arasında malların alınması zamanı satıcının idxalında və ya onun tərəfindən rəsmi qaydada həmin malların alınmasının araşdırılması göstərilməmiş, o cümlədən rəsmi qaydada alış sənədləri olmayan satıcıdan malların alınmasını qadağan edən də hər hansı imperativ norma mövcud deyildir.
47. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, cavabdeh 352.130,28 manat məbləğinin xərc kimi qəbul edilməməsində və həmin məbləğə Vergi Məcəlləsinin 105.1-ci maddəsi ilə müəyyən o lunan 20 faiz dərəcəsi ilə müəyyən olunan mənfəət vergisi (74.622,24 manat (352.130,28 x20%)) hesablamaqda haqlı olmamışdır.
48. Beləliklə, iddiaçıya 2021-ci il üçün hesablanmış 110.513,84 manat məbləğində mənfəət vergisindən 74.622,24 manat hissəsi əsassız olduğundan, həmin hissədə iddiaçının hüququnun pozulduğu sübuta yetirilir.
49. Odur ki, kassasiya şikayəti əsassız olduğundan təmin edilməməli, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır.
50. Məhkəmə kollegiyası əlavə olaraq iddianın rədd edilən hissəsi ilə bağlı qeyd edir ki, apellyasiya məhkəməsinin qərarı həmin hissədə iddiaçı tərəfindən mübahisələndirilmədiyindən, iddiaçı ona hesablanmış 110.513,84 manat məbləğində mənfəət vergisindən 35.891,60 manat məbləğində hissəsi ilə razılaşmış və həmin hissəs i hazırda kassasiya icraatının baxış predmetini təşkil etməmişdir.
51. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Kassasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 6 iyun 2024-cü il tarixli, 2-1(103)1173/2024 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərar qətidir.