Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-799/2024 15.08.2024 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı MMC cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac X6 Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ (Açar sözlər: inzibati icraatın düzgün aparılmaması; operativ vergi yoxlamasının keçirilməsinin əsaslandırılmaması; operativ vergi yoxlamasının əvvəlki dövrü əhatə etməsi) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası hakimlər Bədəlov Kəmaləddin Nurəddin oğlu (məruzəçi), Quliyev Zakir Müslüm oğlu və Nəbizadə Rahib Sahib oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı MMC-nin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac X6 Baş İdarəsinə qarşı “qərarın ləğv edilməsi” tələbinə dair inzibati iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 17 oktyabr 2023-cü il tarixli, 2-1(103)-2925/2023 nömrəli qərarından iddiaçı tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə Ali Məhkəmənin binasında yazılı məhkəmə icraatı qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac X6 Baş İdarəsinin xx.xx.2021-ci il tarixli **********9865 nömrəli qərarı ilə iddiaçıya məxsus obyektdə xx.xx.2021-ci i tarixdən xx.xx.2021-ci il tarixədək (xx.xx.2021-ci il tarixi daxil olmaqla) Vergi Məcəlləsinin 23, 41 və 50-ci maddələrinə əsasən operativ vergi nəzarətinin keçirilməsi qərara alınmışdır.
2. Azərbaycan Respublikasının Ədliyyə Nazirliyi tərəfindən verilən “Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarış”a əsasən, iddiaçıya məxsus obyektdə növbədənkənar operativ vergi nəzarəti keçirilməsi barədə qərar reyestrdə qeydiyyata alınmış və yoxlamanın təyin edilməsinin əsası kimi Vergi Məcəlləsinin 50.2.2-ci maddəsinə istinad edilmişdir. 3. 21.05.2021-ci il tarixli 001604 saylı operativ vergi nəzarətinin nəticəsi haqqında Aktda iddiaçıya məxsus obyektdə 13.998.829,93 manat dəyərində malın elektron qaiməfaktura təqdim edilmədən, başqa sözlə, Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinin tələbləri pozulmaqla topdansatış qaydasında satılması faktının aşkar olunduğu qeyd edilmişdir.
4. Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin İdxal-İxrac X6 Baş İdarəsi tərəfindən qəbul edilmiş xx.xx.2021-ci il tarixli **********1060 nömrəli vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında qərar ilə Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin tələbinə görə elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda, malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, habelə malların, əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsindən ötrü təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədən verilməsinə görə iddiaçı barəsində 1.399.882,99 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ a. birinci instansiya məhkəməsindəki icraat
5. İddiaçı 11 iy un 2021-ci il tarixdə cavabdehə qarşı iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət edərək, cavabdehin “Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli **********1060 nömrəli qərarının ləğv olunmasını xahiş etmişdir.
6. İddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, İddiaçı MMC Türkiyədən və Özbəkistandan müxtəlif çeşidli xalça malları alaraq, topdan və pərakəndə satış vasitəsilə ticarət fəaliyyəti aparır. Malların satışı zamanı demək olar ki, mallar pərakəndə satış vasitəsilə həyata keçirilir. Az miqdarda və təsadüfən alış məqsədi ilə hüquqi şəxslər müraciət edir. Hər bir şəxsə elektron qaimə-faktura təqdim edilməsi qeyri-mümkündür. Belə ki, hər bir şəxs vergi ödəyicisi olmur. Xalça mallarının satışı anbarda və anbara yaxın ye rdə elektron kassa aparatı vasitəsilə həyata keçirilir. Cavabdeh iddiaçının pərakəndə satdığı xalça mallarının alıcılarının vergi ödəyicisi olmasını müəyyən etməmişdir. Qanunvericiliyin tələbinə görə, alıcı tərəf əgər vergi ödəyicisi olarsa, iddiaçı, o halda elektron qaimə-faktura təqdim etməli idi. Lakin iddiaçı hər-hansı bir sifariş əsasında vergi ödəyicisi olan hüquqi şəxsə xalça mallarını satmamış, bu səbəbdən də, elektron qaiməfaktura təqdim etməyə lüzum olmamışdır.
7. Cavabdeh iddia tələbinə qarşı yazılı etiraz təqdim edərək işin hallarını sadalamış və əlavə olaraq qeyd etmişdir ki, İddiaçı MMC-nin rəhbəri X1-ixrac X6 Baş İdarəsinə təqdim etdiyi xx.xx.2021-ci il tarixli arayışda qeyd etmişdir ki, “MMC-yə məxsus olan təsərrüfat subyekti Bakı şəhəri, Qaradağ rayonu, Lökbatan qəsəbəsi, Heybət D/Y St-nin cənubu, Lökbatan-Xocasən yolunun cənub-şərq hissəsi ünvanında yerləşən anbardan ibarətdir. Satış topdan qaydada aparılır. Saxlancda malı yoxdur. Ticarət əlavəsi 8 (səkkiz) faiz təşkil edir. İş qrafiki 6 gündür və saat 10:00-dan 17:00-dəkdir. Yolda olan malı yoxdur”. Eyni zamanda İddiaçı MMC-nin rəhbəri X1-İxrac X6 Baş İdarəsinə təqdim etdiyi xx.xx.2021-ci il tarixli izahatda da bildirmişdir ki, fəaliyyəti topdan satışdır, mallar topdan satılarkən alıcılar onlardan elektron qaimə-faktura tələb etmədiyi üçün həmin məbləğ NKA (nəzarət kassa aparatı) ilə rəsmiləşdirilmişdir. Qeyd olunanlardan göründüyü kimi, İddiaçı MMC-nin rəhbəri X8 da elektron qaimə-faktura verilmədən malların satılması faktını etiraf etmişdir. Dövlət Vergi Xidmətinin məlumat bazasında İddiaçı MMC-nin əsas fəaliyyət növü kimi ixtisaslaşdırılmamış topdansatış göstərilmişdir. Seçmə üsulu ilə nəzarət-kassa aparatının çeklərinə əsasən nümunə olaraq qeyd edilə bilər ki, xx.xx.2021-ci il tarixdə saat 17:40-dan saat 17:58-dək 18 dəqiqə ərzində hər bir dəqiqədən bir 28 sayda nəzarət kassa aparatı çekləri üzrə 43.087,9 manat vəsaitin, xx.xx.2021-ci il tarixdə saat 16:25-dən saat 16:48-dək 23 dəqiqə ərzində hər bir dəqiqədən bir 25 sayda nəzarət-kassa aparatı çekləri üzrə 42.907,95 manat vəsaitin, xx.xx.2021-ci il tarixdə saat 16:28-dən saat 16:53-dək 25 dəqiqə ərzində hər bir dəqiqədən bir 35 sayda nəzarət-kassa aparatı çekləri üzrə 57.912,78 manat vəsaitin mədaxil edildiyi görünür. Sözügedən hal faktiki olaraq topdan qaydada satılan və elektron qaimə-faktura ilə rəsmiləşdirilməli olan əməliyyatın p ərakəndə satış kimi rəsmiləşdirilməklə əqdin faktiki mahiyyətinin pərdələnməsi kimi qiymətləndirilir. Göründüyü kimi, İddiaçı MMC tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 58.13 maddəsinin tələbləri pozularaq 13.998.829,93 manat məbləğində mal müxtəlif vergi ödəyicilərinə topdan şəkildə satılmışdır.
8. Bakı İnzibati Məhkəməsinin (hakim: G.A.Sevdimalıyeva) 20 aprel 2023-cü il tarixli, 2-1(112)-293/2023 nömrəli qərarı ilə iddia tələbi rədd edilmişdir.
9. Birinci instansiya məhkəməsi qeyd etmişdir ki, sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarışa əsasən, plandankənar (növbədənkənar) yoxlamanın təyin edilməsi üçün əsas kimi Vergi Məcəlləsinin 50.2.2-ci maddəsinə əsasən vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar qeyd edilmişdir. Məhkəmə araşdırması zamanı müəyyən olunmuşdur ki, qeyd edilən məlumat qismində plandankənar (növbədənkənar) yoxlamanın təyin edilməsi üçün əsas kimi vergi orqanının elektron informasiya sisteminə real vaxt rejimində qoşulmuş nəzarət-kassa aparatı üzrə əldə edilən məlumat çıxış etmişdir. Odur ki, məhkəmə operativ vergi nəzarətinin təyin edilməsi zamanı vergi orqanı tərəfindən hüquqlarından sui-istifadə halını müəyyən etmir.
10. Bundan əlavə, qanunvericilik pərakəndə və topdansatış ticarət fəaliyyətləri üzrə vergi tutulan əməliyyatın məbləğ həddini nəzərdə tutmamışdır. Lakin bu hal, təsərrüfat subyektlərində bir malın eyni vaxtda toplu halında satılması və ya təqdim edilən malın növü, dəyəri nəzərə alındıqda, bu fəaliyyətin topdansatış ticarət fəaliyyəti kimi qiymətləndirilməsinə mane hesab olunmama lıdır. İşin hallarından bəllidir ki, iddiaçı xalça mallarının təqdim edilməsini həyata keçirmişdir. Anbar təsərrüfat subyektində nəzarətkassa aparatının quraşdırılmasına münasibətdə məhkəmə qeyd edir ki, iddiaçıya nəzarətkassa aparatının quraşdırılması özlüyündə vergi ödəyicisi kimi onun üzərinə fəaliyyət növünün dəyişdirilməsi ilə bağlı tədbirlərin də görülməsini qoyur. Hazırkı iş üzrə iddiaçı bilavasitə iddiasında topdansatış əməliyyatı həyata keçirdiyini etiraf etsə də, elektron qaimə-fakturaların təqdim edilməməsi səbəbini alıcıların özlərini vergi ödəyicisi qismində təqdim etmədiklərini, lakin vergi ödəyicisi olan iddiaçının yenə də satdığı malları NKA-ya vurmaqla vergidən yayınmadığı, satdığı mallara görə müvafiq vergiləri ödədiyindən maliyyə sanksiyasının tətbiqini əsassız hesab e dir. Məhkəmə iddiaçının mövqeyi ilə razılaşmayaraq qeyd edir ki, yuxarıda da göstərildiyi kimi, Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsi bilavasitə malları təqdim edən şəxsə - satıcıya münasibətdə tətbiq edilən vergi məsuliyyəti normasıdır. Bu normanın məqsədi satıcını vergi məbləğinin ödənilməsindən yayınmağa görə deyil, bilavasitə vergi hüquqpozmasına şərait yaradan halların aradan qaldırılmasına, həmin hallardan çəkinməyə, vergi orqanında vergi uçotunda durmayan şəxslərin bilavasitə qanuni sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olmağa məcbur edilməsinə xidmət edir. Üstəlik qanunverici bu vəzifənin icrasını bilavasitə vergi orqanının uçota aldığı vergi ödəyicisinə həvalə edir. Bu baxımdan, vergi ödəyicisi olan iddiaçının VÖEN təqdim etməyən alıcılara münasibətdə mal alışını yalnız nəzarət kassa ap aratına daxil etməsi onu VM-nin 58.13-cü maddəsinin müəyyən etdiyi məsuliyyətdən azad etmir. Buna baxmayaraq, məhkəmə araşdırması zamanı müəyyən edilmişdir ki, İddiaçı MMC-nin kassa çekləri üzrə cəmi 10.629.986,94 manat ƏDV əsasən vergi ödəyicisi kimi qeydə alınmış eyni şəxslər tərəfindən geri qaytarılmışdır (qeyd edilən siyahı vergi orqanı tərəfindən məhkəməyə təqdim edilərək iş materiallarına əlavə edilmişdir). Odur ki, vergi orqanı həmin malların məhz vergi ödəyicisi kimi qeydə alınmış şəxslərə elektron qaiməfaktura təqdim edilmədən mal təqdim edilməsi qənaətinə gəlməkdə haqlı olmuşdur. Məhkəmə eyni zamanda qeyd edir ki, fəaliyyət növü saxlama və anbarlara yığma olan təsərrüfat subyektinin 30 dəqiqə ərzində 50.000-60.000 manat dəyərində olan malların ayrı-ayrı çeklərlə pərakəndə qaydada satılması inandırıcı deyil. Bundan başqa, o da nəzərə alınmalıdır ki, qeyd edilən dövrdə malların satışı ölkə ərazisində pandemiya ilə bağlı ticarət mərkəzlərinin açıq şəkildə fəaliyyət göstərmədiyi dövrə təsadüf edir. Bu isə qeyd olunan malların faktiki olaraq topdansatış qaydasında satılması anlamına gəlir. Bu mənada məhkəmə razılaşır ki, operativ vergi nəzarəti zamanı nəzarət kassa aparatı məlumatlarına əsasən malların alışının elektron qaimə-faktura təqdim edilmədən nəzarət kassa aparatına vurulmaqla keçirilməsi halı müəyyən edilmiş və bu səbəbdən, cavabdeh vergi orqanı 13.998.829,9 manat məbləğində NKA-ya mədaxil edilən malın dəyərinin 10 faizi həddində maliyyə sanksiyası tətbiq etmişdir. Odur ki, operativ vergi nəzarəti tədbiri nəticəsində cavabdeh tərəfindən 1.399.882,9 manat maliy yə sanksiyasının tətbiq edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğu məhkəmə araşdırması nəticəsində sübut edilmişdir.
11. İddiaçı həmin qərardan apellyasiya şikayəti verərək, qərarın ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin olunmasını xahiş etmişdir. b. apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki icraat
12. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının (hakimlər: Ş.A.Məmmədova /sədrlik edən və məruzəçi/ C.A.Yusifov və P.A.Hüseynov) 17 oktyabr 2023-cü il tarixli, 2-1(103)-2925/2023 nömrəli qərarı ilə iddiaçının apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 20 aprel 2023-cü il tarixli, 2-1(112)-293/2023 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
13. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşmış və əlavə ola raq qeyd edilmişdir ki, seçmə üsulu ilə nəzarət-kassa aparatının çeklərinə əsasən, xx.xx.2021-ci il tarixdə saat 17:40-dan saat 17:58-dək 18 dəqiqə ərzində hər bir dəqiqədən bir 28 sayda nəzarət-kassa aparatı çekləri üzrə 43 087,9 manat vəsaitin, xx.xx.2021-ci il tarixdə saat 16:25-den saat 16:48-dək 23 dəqiqə ərzində hər bir dəqiqədən bir 25 sayda nəzarət-kassa aparatı çekləri üzrə 42 907,95 manat vəsaitin, xx.xx.2021-ci il tarixdə saat 16:28-dən saat 16:53-dək 25 dəqiqə ərzində hər bir dəqiqədən bir 35 sayda nəzarət-kassa aparatı çekləri üzrə 57. 912,78 manat və s. vəsaitin mədaxil edildiyi görünür. Sözügedən hal faktiki olaraq topdan qaydada satılan və elektron qaimə-faktura ilə rəsmiləşdirilməli olan əməliyyatın pərakəndə satış kimi rəsmiləşdirilməklə əqdin faktiki mahiyyətinin pərdələ nməsi kimi qiymətləndirilir. Bundan əlavə, iddiaçı tərəfindən malların satıldığı şəxslər vergi ödəyiciləri olmuşdur (X3 (VÖEN **********) 61 826,21 manat, X11 (VÖEN **********) 52 176,09 manat, X4 (VÖEN **********) 15 725,13 manat, X5 (VÖEN **********) 183672,15 manat, X2 (VÖEN **********) 14584,81 manat, X12 (VÖEN **********) 72 775,73 manat, "X18-Bina Tikinti" MMC (VÖEN **********) 72 775,73 manat, "xxxx" MMC (VÖEN **********) 1836,23 manat və s.) və həmin şəxslər barəsində məlumatlar birinci instansiya məhkəməsinə də sübut kimi təqdim edilmişdir. Bundan əlavə, iddiaçı həm Baş İdarǝyǝ xx.xx.2021-ci il tarixdə təqdim etdiyi arayış və izahatında, həm də apellyasiya şikayətində satışının pərakəndə olmaqla yanaşı, topdan olduğunu bildirsə də, MMC tərəfindən heç bir elektron qaimə-faktura t əqdim edilməmişdir. Eyni zamanda, "xxxx" MMC-nin qeydiyyatda olan obyekti icarə müqaviləsinin 1.1-ci bəndindən də göründüyü kimi, pərakəndə satış obyekti yox, 108 kv.m sahəsi olan anbardır. Vergi orqanlarının baza məlumatlarından da göründüyü kimi, "xxxx" MMC-nin fəaliyyət növlərindən biri kimi ixtisaslaşdırılmış mağazalarda xalça, divar və döşəmə üçün örtüklərin pərakəndə satışı qeydiyyata alınsa da, ümumiyyətlə MMC-yə məxsus hər hansı pərakəndə satış obyekti (mağaza) olmamışdır. Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 2014-cü il 3 aprel tarixli 94 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmiş "Azərbaycan Respublikasında ticarət, ictimai iaşə, məişət və digər növ xidmət Qaydaları"nın 5.1-ci bəndinə əsasən, topdansatış ticarəti ilə məşğul olan ticarət obyektlərində malların pərakəndə satışı qadağ andır. Həmçinin, "xxxx" MMC-nin işçilərinin əmək müqavilələrində həmin şəxslərin "satıcı, topdansatış müəssisələri" kimi qeydiyyata alındığı görünür. Faktiki olaraq topdan qaydada satılan malların pərakəndə ticarət kimi rəsmiləşdirilməsi nəticəsində həmin mal partiyaları "qara bazara" paylanır və vergi orqanı tərəfindən bu mal partiyasının hərəkətinin izlənməsi və sonrakı satış dövriyyəsindən vergilərin hesablanması mümkün olmur və dövlət büdcəsi əsaslı itkilərə məruz qalır. İri həcmli mal partiyalarının fiziki şəxslərə nəzarət kassa-aparatının çeki ilə rəsmiləşdirilməklə satılması faktiki olaraq topdan qaydada digər sahibkarlıq subyektlərinə və ya qanunsuz sahibkarlara sənəd verilmədən (elektron qaimə-faktura tərtib edilmədən) malların satışı əməliyyatının pərdələnməsidir. Qeyd olunanları nəzərə alaraq, vergi orqanları tərəfindən qeyd olunan hallar aşkar olunduğu halda, malları "pərakəndə satış" adı altında rəsmiləşdirən vergi ödəyicilərinə Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsində nəzərdə tutulan maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi qanuni və əsaslı hesab edilir. Göründüyü kimi, vergi ödəyicisinin anbardan fərqli şəxslərə pul vəsaitlərinin nəzarət-kassa aparatına qısa vaxt aralığında pərakəndə qaydada mal satması qeyri-mümkündür. Reallıqda ay ərzində yalnız bir neçə halda, məsələn 3-4 halda mümkündür ki, hər hansı bir şəxs anbara müraciət edərək pərakəndə qaydada öz şəxsi istehlakı üçün mal alsın. Sübuta ehtiyacı olmayan haldır ki, anbardan malları yalnız sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan şəxslər müraciət edərək topdan alır. Beləliklə, iddiaçının topdansatış ticarət fə aliyyəti ilə məşğul olmasını təsdiq və sübut edən kifayət qədər sübut, dəlil və arqument olmuşdur. Yəni, iş materiallarında iddiaçı tərəfindən təqdim edilmiş malların son istehlak məqsədləri üçün təqdim edildiyi heç bir sübutla təsdiq edilməmişdir. Digər tərəfdən, NKA-nın obyektdə quraşdırılması heç bir vergi ödəyicisinə qanunvericiliyin tələbini pozaraq topdansatış əməliyyatlarını nəzarət kassa aparatı çeki ilə rəsmiləşdirilməsi hüququnu vermir. Bu qanunvericiliyin tələbidir və obyektdə kassa aparatının mövcudluğu qanunun tələbindən üstün deyil, yaxud qanunun tələbinin icrasını istisna etmir. Habelə, obyektdə NKA-nın mövcudluğu həmin vergi ödəyicisinin fəaliyyət növünün pərakəndə satış fəaliyyətindən ibarət olmasını təsdiq etmir. Cavabdeh yuxarıda qeyd olunan, məhkəməyə təqdim etdiyi dəli llərlə iddiaçının vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi üçün əsasların kifayət qədər olmasını sübut etmişdir. Göründüyü kimi, "xxxx" MMC tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 58.13 maddəsinin tələbləri pozularaq, heç bir elektron qaimə-faktura təqdim edilmədən 13.998.829,93 manat məbləğində mal müxtəlif vergi ödəyicilərinə topdan şəkildə satılmışdır.
14. İddiaçı həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək, qərarın ləğv edilməsini və işin yenidən araşdırılması üçün apellyasiya instansiyası məhkəməsinə göndərilməsi barədə qərar qəbul olunmasını xahiş etmişdir. KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ a) kassasiya şikayətinin dəlilləri
15. İddiaçı kassasiya şikayətində işin hallarını və iddia tələbinə etirazın dəlillərini təkrarlamış, əlavə olaraq qeyd etmişdir ki, işə baxan apellyasiya inst ansiyası məhkəməsi formalaşmış məhkəmə təcrübəsini (operativ vergi yoxlamasının keçirilməsinin əsaslandırılması, operativ vergi yoxlamasının yoxlama dövründən əvvəlki əməliyyatları əhatə edə bilməməsi, pərakəndə satışın həcmi ilə bağlı qanunvericilikdə məhdudiyyətin olmaması) nəzərə almadan qərar qəbul etmişdir. b) kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
16. Cavabdeh kassasiya şikayətinə qarşı yazılı etiraz təqdim etməmişdir. TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
17. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi: (operativ vergi yoxlaması keçirilən zaman qüvvədə olan redaksiya) Maddə
13. Bu Məcəllədə istifadə edilən əsas anlayışlar.... 13.2.62. pərakəndə satış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) son istehlak məqsədi ilə və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada qəbz və ya nəzarət-kass a aparatının çeki təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyəti; 13.2.63. topdansatış – malların alıcıya satışının (təqdim edilməsinin) onun sahibkarlıq fəaliyyəti məqsədləri üçün və yalnız bu Məcəllədə müəyyən edilmiş qaydada elektron-qaimə faktura təqdim edilməklə həyata keçirilməsi üzrə ticarət fəaliyyəti.... Maddə
50. Operativ vergi nəzarəti 50.1. Operativ vergi nəzarəti sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslərin gəlir götürmək üçün istifadə etdikləri, yaxud vergi tutulan obyektlərin və ya əmtəə-material ehtiyatlarının saxlanılması ilə bağlı olan anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində) (yaşayış binaları (sahələri) istisna olmaqla), nəqliyyat vasitələrində (sahibkarlıq fəaliyyəti üçün istifadə edilməyən şəxsi nəqliyyat va sitələri istisna olmaqla) həyata keçirilən və aşağıdakı məsələləri (maddə 50.1.1-50.1.14) əhatə edən vergi nəzarəti formasıdır.... 50.1.13. Malların bu Məcəllənin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaiməfakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsi;... 50.2. Operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi üçün əsaslar aşağıdakılardır: 50.2.1. vergi orqanı tərəfindən keçirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı aşkar edilmiş faktlar; 50.2.2. vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar; 50.2.3. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarının aradan qaldırılması barədə vergi orqanlarının tələblərini bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş müddətdə yerinə yetirmədikdə; 50.2.4. vergi orqanlarının bu Məcəllənin 50.1-ci maddədə göstərilən məsələlər barədə qanunvericiliyin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslər tərəfindən pozulması barədə kifayət qədər əsası olduqda; 50.2.5. vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda. 50.3. Operativ vergi nəzarəti vergi orqanının əsaslandırılmış qərarına əsasən həyata keçirilir. Həmin qərarda vergi ödəyicilərinin yerləşdiyi ərazi, habelə operativ vergi nəzarəti ilə əhatə olunmalı olan məsələ (məsələlər), operativ vergi nəzarətinin müddəti və operativ vergi nəzarətini həyata keçirən vergi orqanının vəzifəli şəxsi (şəxsləri) göstərilir. 50.4. Operativ vergi nəzarəti vergi ödəyicisinə əvvəlcədən xəbərdarlıq edilmədən başlanır və vergi ödəyicilərinin faktiki iş vaxtı həyata keçirilir. Operativ vergi nəzarətini həyata keçirən vergi orqanının vəzifəli şəxsi nəzarətə başladıqdan sonra bu Məcəllənin 50.3-cü maddəsində nəzərdə tutulmuş vergi orqanının qərarını vergi ödəyicisinə dərhal təqdim etməlidir.... Maddə
53. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətin ümumi əsasları... 53.3. Bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyild ir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur.... Maddə
58. Vergilərin azaldılmasına və digər vergi hüquqpozmalarına görə maliyyə sanksiyaları... 58.13. Bu Məcəlləyə əsasən elektron qaimə-faktura təqdim edilməli olduğu halda malların elektron qaimə-faktura verilmədən təqdim edilməsinə, topdansatış ticarət və istehsal obyektlərindən, habelə anbarlardan malların pərakəndə satış qaydasında rəsmiləşdirməklə təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyekt indən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməsi üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilmədən verilməsinə görə – malları təqdim edən şəxsə təqvim ili ərzində belə hala birinci dəfə yol verdikdə təqdim edilmiş malların satış qiymətinin 10 faizi, ikinci dəfə yol verdikdə 20 faizi, üç və daha çox dəfə yol verdikdə 40 faizi miqdarında maliyyə sanksiyası tətbiq edilir..
18. İnzibati Prosessual Məcəllə: Maddə
12. İşin hallarının araşdırılması prinsipi 12.1. Məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları xidməti vəzifəsinə görə araşdırmağa borcludur.... Maddə
58. Sübutların araşdırılması qaydası... 5 8.7. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir.... Maddə
91. Mübahisə ilə bağlı işə kasasiya qaydasında yenidən baxılmasının hədləri Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apelyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə
94. Kassasiya şikayətinin verilməsinə dair tələblər 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır.... 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə
96. Ali Məhkəmədə icraat... 96.5. Şikayətin əsaslı olduğu hallarda Ali Məhkəmə, bir qayda olaraq, mübahisə ilə bağlı işə dair özü qərar qəbul edir. Mübahisə ilə bağlı iş üzrə araşdırmanın davam etdirilməsinin zəruri olduğu hallarda, Ali Məhkəmə mübahisə edilən qərarı ləğv etməyə və işi təkrar baxılması üçün müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsinə göndərməyə haqlıdır. 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edil ən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. Maddə
98. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir. KASSASİYANİN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXİŞİNİN HƏDLƏRİ
19. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmiş, formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət mümkün hesab edilmişdir.
20. Şikayətdə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının bütövlükdə ləğv edilməsi tələb edildiyindən, hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının bütövlükdə qanuniliyi və əsaslılığı yoxlanılacaqdır. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
21. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən işə baxılan zaman prosessual hüquq normalarının tələblərinə r iayət edilməmiş, habelə mübahisəli hüquq münasibətini tənzimləyən maddi hüquq normaları düzgün tətbiq olunmamışdır. Odur ki, apellyasiya instansiya məhkəməsinin qərarı ləğv edilməklə, iş təkrar apellyasiya baxışına qaytarılmalıdır. Bu aşağıdakı səbəblərdən irəli gəlir.
22. İşin apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən araşdırılan halları ilə müəyyən olunur ki, cavabdehin xx.xx.2021-ci il tarixli qərarı ilə iddiaçıya məxsus obyektdə xx.xx.2021-ci i tarixdən xx.xx.2021-ci il tarixədək (xx.xx.2021-ci il tarixi daxil olmaqla) Vergi Məcəlləsinin 23, 41 və 50-ci maddələrinə əsasən, operativ vergi nəzarətinin keçirilməsi qərara alınmış və yoxlama nəticəsində 13.998.829,93 manat dəyərində malın elektron qaimə-faktura təqdim edilmədən, başqa sözlə, Vergi Məcəlləsinin 58.13-cü maddəsinin tələbl əri pozulmaqla topdansatış qaydasında satılması faktının aşkar olunduğuna dair Akt tərtib edilmiş, Akt əsasında iddiaçı hazırkı mübahisələndirilən qərarla 1.399.882,99 manat məbləğində vergi məsuliyyətinə cəlb edilmişdir.
23. İşə baxan aşağı instansiya məhkəmələri iddia tələbini rədd edərkən İddiaçı MMCnin kassa çekləri üzrə cəmi 10.629.986,94 manat ƏDV-nin vergi ödəyicisi kimi qeydə alınmış eyni şəxslər tərəfindən geri qaytarılmasına, fəaliyyət növü saxlama və anbarlara yığma olan təsərrüfat subyektinin 30 dəqiqə ərzində 50.000-60.000 manat dəyərində olan malların ayrı-ayrı çeklərlə pərakəndə qaydada satılmasının inandırıcı olmamasına, "xxxx" MMC-nin qeydiyyatda olan obyektinin icarə müqaviləsinin 1.1-ci bəndinə əsasən pərakəndə satış obyekti yox, 108 kv.m sahəsi olan anbar olmasına, üm umiyyətlə MMC-yə məxsus hər hansı pərakəndə satış obyekti (mağaza) olmamasına istinad etmişlər.
24. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, aşağı instansiya məhkəmələrində icraat zamanı cavabdeh tərəfindən mübahisələndirilən qərar qəbul edilərkən inzibati icraatın düzgün aparılıb-aparılmamasına hüquqi qiymət verilməmiş və oxşar işlər üzrə formalaşmış məhkəmə təcrübəsi nəzərə alınmamışdır. Odur ki, məhkəmə kollegiyası oxşar işlər üzrə formalaşmış məhkəmə təcrübəsini bir daha xatırlatmağı zəruri hesab edir.
25. Vergi Məcəlləsi vergi ödəyicilərinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olmasına nəzarət etmək və büdcədən vergi məbləğlərinin yayındırılmasının qarşısının alınması (o cümlədən, vergilərin hesablanması üçün) məqsədilə vergi orqanına müxtəlif tədbirlər həyata keçirmək səlahiyyəti vermişdir k i, bunlar: kameral vergi yoxlaması, səyyar vergi yoxlaması və operativ vergi yoxlamasıdır. Vergi qanunvericiliyi hər üç yoxlamanın keçirilmə şərtlərini, qaydalarını tənzimləmişdir və qanunvericiliyin yol verdiyi hədlərdə qeyd edilən yoxlamalardan hər hansı birini seçməkdə vergi orqanı diskresion səlahiyyətə malikdir. Bununla yanaşı, vergi orqanı bu və ya digər yoxlama tədbirini seçərkən həmin tədbirin həyata keçirilməsi üçün qanunvericilikdə nəzərdə tutulan əsaslara istinad etməlidir.
26. Hazırkı iş üzrə cavabdeh vergi orqanı iddiaçı barəsində operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi qərarına gəlmiş və bu barədə, “operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli qərar qəbul etmişdir.
27. Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində operativ vergi nəzarətinin h əyata keçirilməsi üçün əsasların dəqiq siyahısı göstərilmişdir (vergi orqanı tərəfindən keçirilən səyyar vergi yoxlaması zamanı aşkar edilmiş faktlar; vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar; vergi ödəyicisi tərəfindən vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarının aradan qaldırılması barədə vergi orqanlarının tələblərini bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş müddətdə yerinə yetirmədikdə; vergi orqanlarının bu Məcəllənin 50.1-ci maddədə göstərilən məsələlər barədə qanunvericiliyin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslər tərəfindən pozulması barədə kifayət qədər əsası olduqda; vergi ödəyicisi riskli vergi ödəyicisi olduğu halda).
28. Hazırkı iş üzrə cavabdehin “operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tar ixli qərarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində qeyd edilən hər hansı əsasa istinad edilməmişdir (yalnız reyestrdən çıxarışda 50.2.2-ci maddə (vergi orqanları tərəfindən mənbəyi bəlli mənbələrdən əldə etdikləri məlumatlar) qeyd edilmiş, lakin bununla bağlı yoxlamanın keçirilməsi barədə qərarda hər hansı əsaslandırma aparılmamış və sübut təqdim edilməmişdir).
29. Həmin qərarda 50.2-ci maddədə göstərilən əsaslardan birinə istinad olunsa belə, qeyd edilməlidir ki, operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında qərar qəbul edərkən vergi orqanının sadəcə, qanunun konkret normasına istinad etməsi yetərli sayıla bilməz. Hüquqi müəyyənlik prinsipinin tələbləri baxımından, cavabdeh istinad etdiyi normada nəzərdə tutulmuş halları və məlumatları açıqlamağa, habelə yoxlamanın başlanılması nı zəruri edən halları və məlumatları öz qərarında əsaslandırmağa borcludur.
30. Belə ki, operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi əsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də qapalı şəkildə müəyyən edilməsi, bir tərəfdən, sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində adminstrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Məhz bu baxımdan, sahibkarlıq fəaliyyəti subyektlərinə münasibətdə aparılan yoxlamaların əsasları qanunvericiliklə dəqiq tənzimlənmişdir və vergi orqanı inzibati orqan kimi hər bir halda yoxlamanın keçirilməsi barədə öz qərarını əsaslandırmağa borcludur. Bu zaman həm də nəzərə almaq lazımdır ki, diskresion səlahiyyət əsasında qərar (inzibati akt) qəbul etdiyi hallarda, inzibati orqan öz mülahizələrini dəqiq və aydın şəkildə izah etməli, diskresion səlahiyyətlərindən niyə məhz bu cür istifadə etdiyini əsaslandırmalıdır.
31. Əlavə olaraq, yuxarıda qeyd edildiyi kimi, cavabdeh vergi orqanı bu və ya digər növ yoxlamanı seçməkdə, həmçinin VM-nin 50.2-ci maddəsində sadalanan əsaslardan birinə görə, operativ vergi yoxlamasının keçirilməsi ilə bağlı qərar qəbul etməkdə diskresion səlahiyyətə malikdir. Nəzərə almaq lazımdır ki, inzibati orqan diskresion səlahiyyətə malik olduğu hallarda həmin səlahiyyəti qanunvericiliklə, o cümlədən vergi qanunvericiliyi ilə müəyyən olunmuş hüdudlar çərçivəsində və həmin səlahiyyətlərin məqsədinə uyğun şəkildə düzgün həyata keçirməyə borcludur. Belə olan halda, hazırkı mübahisəyə münasibətdə diskresion səlahiyyətlərin məhz operativ vergi nəzarətinin təyin edilməsi qaydasında həyata keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu inzibati orqan tərəfindən əsaslandırılmalıdır. Belə ki, səlahiyyətverici normanın məzmununa görə, cavabdeh belə yoxlamanı keçirə bilər, lakin bunu bütün hallarda və həmişə etməyə borclu deyil. Əgər, inzibati orqan operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi barədə qərara gəlmişdirsə, onda diskresion səlahiyyətindən niyə məhz bu qaydada istifadə etməsini açıqlamaq və əsaslandırmaq öhdəliyi daşıyır. Bu zaman həm də nəzərə alınmalıdır ki, şəxsin, o cümlədən də iddiaçının inzibati orqandan diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçirilməsini tələb etmək hüququ vardır. İnzibati orqanların fəaliyyəti üzərində məh kəmə nəzarəti həmin orqanlar, o cümlədən cavabdeh tərəfindən diskresion səlahiyyətlərin düzgün həyata keçirilməsininin yoxlanılmasını da ehtiva edir. İnzibati orqanın diskresion səlahiyyətə malik olduğunu bilmədiyi və ya həmin səlahiyyətdən düzgün istifadə etmədiyi hallarda inzibati orqan tərəfindən qəbul olunmuş qərar qanunsuz hesab olunur.
32. Qeyd edildiyi kimi, hazırkı iş üzrə cavabdehin “operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsi haqqında” xx.xx.2021-ci il tarixli qərarında Vergi Məcəlləsinin 50.2-ci maddəsində qeyd edilən hər hansı əsasa istinad edilməmiş, beləliklə də, cavabdeh tərəfindən operativ vergi nəzarətinin həyata keçirilməsini zəruri edən şərtlərin mövcudluğu əsaslandırılmamışdır.
33. Bundan əlavə, Vergi Məcəlləsinə əsasən operativ vergi nəzarəti sahibkarlıq fəaliyyəti i lə məşğul olan hüquqi və fiziki şəxslərin gəlir götürmək üçün istifadə etdikləri, yaxud vergi tutulan obyektlərin və ya əmtəə-material ehtiyatlarının saxlanılması ilə bağlı olan anbar, ticarət və bu qəbildən olan digər binalarında (ərazilərində) (yaşayış binaları (sahələri) istisna olmaqla), nəqliyyat vasitələrində (sahibkarlıq fəaliyyəti üçün istifadə edilməyən şəxsi nəqliyyat vasitələri istisna olmaqla) həyata keçirilən vergi nəzarəti formasıdır (maddə 50.1). Həmin Məcəllənin 50.1.13-cü maddəsinə əsasən, malların bu Məcəllənin 58.8-ci maddəsində göstərilən sənədlər əsasında alınmasına, malların elektron qaimə-faktura əsasında təqdim edilməsinə, habelə malların əvvəlcədən sifariş edilmədən təqdim edilməsi üçün malların təsərrüfat subyektindən (obyektindən) nəqliyyat vasitələrinə yüklənməs i üçün təsərrüfatdaxili yerdəyişmə qaimə-fakturasının tərtib edilməsinə nəzarət edilməsinin aşkar edilməsi üçün operativ nəzarət tədbiri həyata keçirilir. Göründüyü kimi, operativ vergi nəzarəti Vergi Məcəlləsinin 50.1.1-50.1.14-cü maddələrində əks olunmuş hallara vergi ödəyicisi tərəfindən tədbir anında riayət edilib-edilməməsini yoxlamaq məqsədilə həyata keçirilən nəzarət tədbiridir.
34. Hazırkı iş üzrə isə cavabdehin keçirdiyi operativ yoxlamanın müddəti 17 may 2021-ci ildən 15 iyun 2021-ci ilədək müddəti əhatə etsə də, nəzarət tədbiri zamanı tədbir anında olan deyil, yoxlama başlananadək olan əməliyyatlar əsasında iddiaçıya maliyyə sanksiyası hesablanmışdır. Başqa sözlə, vergi orqanı operativ vergi nəzarətinin faktiki olaraq həyata keçirilmədiyi dövr üzrə həyata keçirilən əməliyyatlara görə iddiaçıya maliyyə sanksiyası tətbiq etmişdir.
35. Beləliklə, işə baxan apellyasiya instansiyası məhkəməsi cavabdeh tərəfindən “İnzibati icraat haqqında” Qanunun və Vergi Məcəlləsinin tələblərinin pozulması hallarına hərtərəfli qiymət vermədən vergi orqanının mübahisələndirilən qərarının qanuni olması nəticəsinə gəlmişdir.
36. İşə təkrar baxan apellyasiya instansiyası məhkəməsi hazırkı qərarda əks olunan hüquqi mövqeni nəzərə almaqla mübahisələndirilən qərarın qanuniliyinə qiymət verməlidir.
37. Yuxarıda qeyd edilənlərə əsasən, məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Kassasiya şikayəti təmin edilsin. Bakı Apelyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 17 oktyabr 2023-cü il tarixli, 21(103)-2925/2023 nömrəli qərarı ləğv edilsin. İş təkrar baxılması üçün həmin məhkəməyə göndərilsin. Qərar q