Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-874/2024 07.03.2024 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı cavabdeh xxxnə qarşı iş üzrə QƏRARİ (Açar sözlər: qərarın mübahisələndirilməsi; yalnız qara mühasibatlıq sənədləri əsasında vergi hesablanmasının yolverilməzliyi) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası hakimlər Rəsulbəyova Nigar İmran qızı (məruzəçi), Bədəlov Kəmaləddin Nurəddin oğlu, Hüseynov İlqar Kamil oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı cavabdeh xxxnə qarşı qərarın ləğv edilməsi tələbinə dair iş üzrə Sumqayıt Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 17 noyabr 2023-cü il tarixli, 2-1(105)820/2023 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə yazılı icraat qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin əməkdaşları tərəfindən iddiaçıya məxsus mağazada Vergi Məcəlləsinin 50.2.2-ci maddəsinə əsasən aksiz markaları ilə markalanmalı olan malların Azərbaycan Respublikasının ərazisində dövriyyəsinin tənzimlənməsi ilə bağlı müəyyən olunmuş qaydalara əməl olunmasına nəzarət, əhali ilə pul hesablaşmalarının aparılması qaydalarına riayət olunması və Əmək Məcəlləsində nəzərdə tutulmuş qaydada əmək müqaviləsi hüquqi qüvvəyə minmədən işəgötürən tərəfindən fiziki şəxslərin hər hansı işlərə(xidmətlərə) cəlb edilməsi hallarına nəzarət edilməsi məqsədilə operativ vergi nəzarəti tədbiri həyata keçirilmiş, tədbir zamanı 1 (bir) nəfər şəxsin əmək müqaviləsi hüquqi qüvvəyə minmədən işəgötürən tərəfindən işlərə cəlb edildiyi müəyyən edilməklə 2000,0 manat, eyni zamanda X1 çeki təqdim edilmədən pul hesablaşması aparıldığına görə 1000,0 manat məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir.
2. Həmçinin həmin tədbir zamanı iddiaçıya məxsus elektron məlumatlar və dəftərlər götürülmüş, bununla bağlı **********443800 nömrəli xidməti məruzə ilə cavabdehə müraciət olunmuşdur.
3. Cavabdeh tərəfindən iddiaçıya xx.xx.2022-ci il tarixli **********431700 nömrəli “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin məlumatların tələb edilməsi haqqında” uyğunsuzluq məktubu göndərilərək bildirilmişdir ki, operativ vergi nəzarəti tədbirləri zamanı iddiaçının elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlarda və sənədlərdə iddiaçı tərəfind ən bəyannamələrdə əks olunmayan satış dövriyyələri və vergidən yayınmaya dair digər müxtəlif məlumatlar olan fayllar müəyyən edilmişdir, 2021-apreldekabr üzrə 1545330,31 manat, 2022 yanvar-may ayları üzrə 898171,27 manat olmaqla cəmi 2443501,58 manat olmasına baxmayaraq dövr üzrə təqdim edilmiş bəyannamələrə əsasən dövriyyə 957170,00 manat olduğu üçün 1486331,58 manat kənarlaşma yaranmışdır. Kənarlaşma üzrə 226728,54 manat vergi məbləği hesablanmalıdır.
4. Cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2022-ci il tarixli **********180600 nömrəli qərar ilə iddiaçıya 2021 və 2022-ci ilin əlavə dəyər vergisi üzrə cəmi 222.896,76 manat əlavə vergi məbləği hesablanmışdır.
5. İddiaçı həmin qərardan Azərbaycan Respublikası nın İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinə inzibati şikayət verərək kameral vergi yoxlaması ilə hesablanmış vergi məbləğinin azaldılmasını xahiş etmişdir.
6. Dövlət Vergi Xidmətinin xx.xx.2023-cü il tarixli **********922800 nömrəli İnzibati şikayətin təmin edilməməsi barədə qərarı ilə cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş xx.xx.2022-ci il tarixli **********180600 nömrəli qərar qüvvədə saxlanılmışdır. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ a. Birinci instansiyası məhkəməsindəki icraat
7. İddiaçı cavabdehə qarşı iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət edərək cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli **********180600 nömrəli qərarının ləğv edilməsinə dair qərar qəbul edilməsini xahiş et mişdir.
8. İddiaçı ərizəsini onunla əsaslandırmışdır ki, qanunsuz olaraq VCİABİ tərəfindən həyata keçirilən tədbir zamanı onun kompüterində olan məlumatları özlərinin yaddaş qurğusuna olduğu kimi köçürmüşdür. Amma qəbul edilən fayllar düzəliş edilə bilən və dəyişdirilən format olmuşdur. Sonradan cavabdeh tərəfindən göndərilən uyğunsuzluq məktubunda tamam fərqli göstəricilər əks olunmuşdur. Məlumatlar götürülərkən kompüterdə olan 1C mühasibatlıq proqramında 2021-ci ilin aprel-dekabr ayları, 2022-ci il ilin yanvar-may ayları üzrə ƏDV-li satış dövriyyəm 959655,92 manat (proqram təminatı 2021-ci ilin aprel ayının 25-dən istifadə olunur) olmuşdur. Necə ola bilər ki, satış dövriyyə ƏDV-li 2443501,58 manat olsun. Həmin göstərici ilə bağlı nə VCİABİ tərəfindən, nə də yerli vergi orqanından heç b ir əsaslandırıcı izah təqdim olunmamış, yalnız göndərilən uyğunsuzluq məktublarında şişirdilmiş rəqəmlər əks etdirilmişdir. VCİABİ tərəfindən sənədlər qanunsuz olaraq götürüldükdən sonra iddiaçı həmin idarəyə dəvət olundu və orada satış dövriyyəsi barədə heç bir göstərici təqdim olunmadı. Üzərindən 3 ay keçdikdən sonra isə yerli vergi orqanı tərəfindən vergi hesablanmışdır. İddia ərizəsinə əlavə olunan uçot sənədlərindən göründüyü kimi, iddiaçının satış dövriyyəsi 2021-ci ilin aprel-dekabr ayları, 2022-ci il ilin yanvar-may ayları üzrə ümumilikdə 959655,92 manat (ƏDV ilə birlikdə) olmuşdur. Götürülən proqram təminatının baza məlumatı açıq məlumatdır və mühafizə ilə təmin edilməmişdir. Baza məlumatı götürüldükdən sonra məlumatlara istənilən formada dəyişiklik etmək, məbləği artırmaq mümkünd ür. Hesabat alarkən aidiyyətı seçim düzgün seçilmədikdə yanlış hesabatlar hazırlanması mümkündür. Bundan başqa proqram təminatında xəta baş verə bilər ki, xəta nəticəsində də yanlış hesabat hazırlanır. Hər bir alınan hesabatın mənbəyi olmalıdır. Yəni mal alışı olmalı, alınmış mallar proqram təminatına işlənməli və sonra satış olmalıdır. Lakin 2443501,58 manat satışın olduğunu iddia edərkən vergi orqanı tərəfindən mal alışı və obyektdə olan mal qalığı araşdırılmamışdır. Əgər satış proqram təminatında varsa, deməli alış və mal qalığı da proqram təminatında var. Təqdim etsinlər biz də baxaq ki, olmayan malı necə satmışam. Gördüyünüz kimi, vergi orqanının kənarlaşma iddiası və vergi hesablaması nəinki qanunvericiliyə, həmçinin məntiqi, riyazi və maliyyə qaydalarına da ziddir. Vergi orqanı tərə findən 2021-ci ilin aprel-dekabr ayları, 2022-ci il ilin yanvar-may ayları ərzində, yəni 14 ay ərzində 2443501,58 manat dövriyyə olduğu göstərildiyi üçün, onun bir ay ərzində ortalama 180 000,0 manat satışı olmalı idi. Aylıq 180 000,0 manat satış olması üçün də marketdə və anbarda satışın ən azı 2-3 misli miqdarında mal olmalıdır. Yəni, ay ərzində obyektdə mal qalığı təxmini 360 000,0 - 540 000 manat aralığında olmalı idi. Çünki marketdə mal alındığı gün satılmır ki, mal qalığı ilə satış bərabər olsun. Mal qalığı araşdırılsa idi aşkar müəyyən olunacaqdı ki, bu obyektdə aylıq mal qalığı ortalama 180 000, 0 manat civarındadır. Demək ki, vergi orqanın iddia etdiyi 180 000,0 manat aylıq satışla eyni göstərici alınardı ki, bu da market üzrə satış əməliyyatlarında mümkünsüzdür və cavabdehin ümum i satış dövriyyəsini şişirtməsini açıq-aşkar göstərən haldır. Vergi orqanı inzibati orqan kimi yoxlama zamanı mənbəyi və həqiqiliyi bəlli olmayan məlumatlarla kifayətlənməməli, həmin məlumatlann həqiqiliiiyi istiqamətində əlavə araşdırma aparmalı (məs.: mal qalığının müəyyən edilməsi, xronometraj yolu ilə müşahidə aparılması, götürülən məlumatların mal alışı və mal qalığı ilə müqayisə etməklə təhlil olunması və s.), başqa sözlə, vergi ödəyicisinin real satış dövriyyəsinin artıq olması ilə bağlı mötəbər, şübhədən kənar sübutlar əldə etməli idi. Lakin, vergi orqanı bunu etməyərək, əlavə araşdırma aparmadan, ekspert və mütəxəssisdən istifadə etmədən, apardığı hesablamanı əsaslandırmadan, beləliklə də, mübahisəsəndirilən inzibati aktın qəbul edilməsinin zəruri edən faktiki şərtləri sübuta yeti rmədən qərar qəbul etmişdir. Göründüyü kimi, ƏDV üzrə hesabat dövrü təqvim ayı olduğu üçün yalnız həmin ay ərzində aparılmış satış əməliyyatları dövriyyə kimi müəyyən olunmalıdır. Cavabdeh isə təqdim etdiyi uyğunsuzluq məktublarında əks olunan dövriyyənin 2021-ci ilin aprel-dekabr ayları, 2022-ci il ilin yanvar-may ayları üzrə olduğunu, bununla da hesablamanın tam qanunsuz olduğunu özü etiraf edir. Çünki, nə əvvəlki aylarda, nə də hesablamanın aparıldığı 2022-ci ilin iyul ayı üzrə qeyd olunan həcmdə dövriyyə mövcud olmamışdır. Həmçinin, aprel/2021may/2022 dövrləri üzrə ƏDV bəyannamələri təqdim edilmişdir və Vergi Məcəlləsinin 37,2- ci maddəsinə əsasən qeyd olunan dövrlər üzrə vergi orqanı 30 iş günü ərzində kameral vergi yoxlamasını həyata keçirə bilərdi. Həmin müddət başa çatdıqdan sonr a həmin dövrün bəyannaməsi üzrə (o cümlədən uyğunsuzluq məktubları üzrə təqdim edilmiş dəqiqləşdirilmiş bəyannamə üzrə) yenidən kameral vergi yoxlaması keçirilə bilməz. Göründüyü kimi, vergi orqanı kameral vergi yoxlaması ilə vergilərin yenidən hesablanmasını konkret hesabat dövrü (ƏDV üzrə təqvim ayı) üzrə ayrılıqda aparmalıdır. Cavabdehin etirazları:
9. Cavabdeh iddiaya qarşı işin hallarına uyğun yazılı etiraz təqdim edərək iddia tələbini təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. Əlavə olaraq qeyd edilmişdir ki, Vergi Məcəlləsinin 37.1-ci maddəsinə əsasən kameral vergi yoxlaması vergi orqanı tərəfindən yerlərə getmədən vergilərin hesablanmasını və ödənilməsini özündə əks etdirən və vergi ödəyicisinin fəaliyyəti haqqında vergi orqanında olan sənədlər və mənbəyi məlum olan məlumatlar əsasında keçirilir. Həmin Məcəllənin 37.3-cü maddəsinə əsasən kameral yoxlama aparmaq üçün vergi ödəyicisindən təqdim olunmuş bəyannamə ilə bağlı sənədlərdə olan məlumatlar arasında ziddiyyət və ya səhv aşkar edildikdə, vergi orqanı vergi ödəyicisindən əlavə məlumat, sənəd və izahat tələb edə bilər. Həmin Məcəllənin 67.1 -ci, 67.1.3-cü, 67.1.6-cı və 67.1.9-cü maddələrinə əsasən bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1 -ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, mühasibat və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçi nin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini vergi ödəyicisinin xərcləri, o cümlədən fərdi istehlakı üçün malların (daşınar və daşınmaz əmlakın), işlərin və xidmətlərin alınmasına çəkilən xərcləri və vergi ödəyicisinin idxal-ixrac əməliyyatları barədə rəsmi məlumatlardan, vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır. birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə:
10. Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin 11 aprel 2023-cü il tarixli, 2-1(118)-2218/2023 nömrəli qərardadı ilə iş üzrə məhkəmə-mühasibatlıq ekspertizası təyin edilmiş və ekspert qarşısında aşağıdakı suallar qoyulmuşdur:
1. İddiaçı 04/2021 - 05/2022 dövrü üzrə ƏDV- yə cəlb olunmalı dövriyyəsi ümumilikdə nə qədər təşkil etmişdir?
2. İddiaçı tərəfindən 04/2021 - 05/2022 dövrü üzrə təqdim olunmuş ƏDV bəyannamələri həmin dövrün uçot sənədlərinin göstəricilərə uyğundurmu?
3. İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin 2 saylı Ərazi Vergilər Baş İdarəsinin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli **********180600 nömrəli qərarının düzgünlüyü müəyyən olunurmu?
4. Qara mühasibatlıq sənədlərinin mötəbərliyi qəbul edildiyi halda vergi orqanı tərəfindən hesablanmış vergilər öz təsdiqini tapırmı?
11. Azərbaycan Respublikası Ədliyyə Nazirliyinin Məhkəmə Ekspertizası Mərkəzi tərəfindən təqdim edilmiş 9/3813 nömrəli, 21 iyul 2023-cü il tarixli ekspert rəyində qeyd edilmişdir ki, xx.xx.20 22-ci il tarixli, **********180600 nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” qərarla hesablanmış vergi məbləğinin düzgünlüyü müəyyən olunmur. Eyni zamanda qeyd edilir ki, iş materiallarından göründüyü kimi, xx.xx.2022-ci il tarixli, **********180600 nömrəli “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığorta haqlarının hesablanması barədə” qərar əsasında əlavə olaraq hesablanmış əlavə dəyər vergisi ciddi hesabat blankı hesab olunan sənədlər əsasında deyil, vergi ödəyicisinə məxsus elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlara və 2 (iki) ədəd dəftərə istinad edilməklə müəyyən edilmişdir. Bununla bağlı qeyd edilir ki, hazırkı iş üzrə “qara mühasıbatlıq” sənədləri əsasında hər hansı hesablamanın müəyyən edilməsi imkan xaricindədir. Belə ki, “qara müha sibatlıq” sənədlərinin təqdim edilməli olması ilə yanaşı, həmin “qara mühasıbatlıq” sənədlərində olan yazılışların bilavasitə vergi ödəyicisi üzrə aparılmış əməliyyatlara (alış, satış, borc və ya digər) aid olub-olmaması, “qara mühasibatlıq” adlanan sənədlərdə olan yazılışları icra edən şəxs, yazılışların hansı dövrə aid olması, alqı-satqı və digər əməliyyatların predmeti olan malın və ya xidmətin (işin) adı, ölçü vahidi, miqdarı, göstərilən rəqəmlər pul vəsaitini ifadə edirsə həmin vəsaitin faktiki olaraq daxil olub-olmaması, proqram təminatının baza məlumatının açıq məlumat olubolmaması, mühafizə ilə təmin edilib-edilməməsi, məlumatlara istənilən formada dəyişiklik edilib-edilməməsi imkanı və s. müəyyən olunmalıdır ki, həmin sənədlər mötəbər hesab edilsin. Hazırkı iş üzrə “qara mühasib atlıq” adlanan elektron yaddaş qurğusunda və dəftərlərdə əksini tapmış məlumatların hansı əməliyyata aid olması (alış, satış və ya digər), rəqəmlərin pul ifadəsi, malın və ya xidmətin (işin) adı, ölçü vahidi, miqdarı, göstərilən rəqəmlər pul vəsaitini ifadə edirsə həmin vəsaitin faktiki olaraq daxil olubolmaması müəyyən edilmir. Əlavə olaraq bildirilir ki, hazırkı iş üzrə “qara mühasibatlıq” adlanan sənədlər (elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlar və s.) mötəbər hesab olunsa belə, yuxarıda da qeyd edildiyi kimi, vergi orqanı tərəfindən həmin məlumatlar əsasında vergilər hesablanarkən vergi ödəyicisinin dövriyyəsindən ƏDV-dən azadolmalar nəzərə alınmalı və Vergi Məcəlləsinin hazırkı rəyin tədqiqi hissəsində də göstərilən tələblərinə uyğun hesablama aparılmalı idi. Buna görə də, aparılmı ş hesablama təsdiqini tapmır. Təqdim edilmiş iş materiallarında olan mühasibat sənədlərinə, bəyannamələrə əsasən isə İddiaçı 04/20xx-xx/2022 dövrü üzrə ƏDV-yə cəlb olunmalı dövriyyəsi və həmin dövr üzrə təqdim edilmiş ƏDV bəyannamələrinin vergi ödəyicisinin uçot sənədlərinin göstəricilərinə uyğun olub-olmaması aşağıdakı kimi müəyyən olunur. Vergi ödəyicisinin kassa sənədlərinə əsasən ƏDV-li dövriyyə məbləğləri: 04/2021- 64295,23 manat, 05/2021-61677.25 manat, 06/2021- 64820.48 manat,07/2021- 62529.47 manat, 08/2021 66378.77 manat, 09/2021- 71053.53 manat, 10/2021- 69649.53 manat, 11/202167936.74 manat, 12/2021 - 76154.3 manat, 01/2022- 73522,38 manat, 02/2022- 65960.37 manat, 03/2022 - 76567.66 manat, 04/2022 - 82675.8 manat, 05/2022-85316.62 manat, ümumilikdə pərakəndə satış dövriyyəsi Ə DV- li 988538.13 manat təşkil etmişdir. Bununla da 04/20xx-xx/2022 dövrü üzrə vergi ödəyicisinin ƏDV-yə cəlb olunmalı dövriyyəsi 837744,17 manat (988538.13/1.18) təşkil edir. İş materiallarında əks olunan sənədlərə əsasən vergi ödəyicisi tərəfindən qeyd olunan dövr üzrə ƏDV bəyannamələrində göstərilən dövriyyə məbləği ƏDV-li 957170,0 manat təşkil edir. Bununla da, vergi ödəyicisinin 04/2021 - 05/2022 dövrü üzrə ƏDV-yə cəlb etdiyi dövriyyəsi = 811161,01 manat (957170,0 /1,18) təşkil etmişdir. Qeyd olunanlara əsasən, 04/20xx-xx/2022 dövrü üzrə vergi ödəyicisinin uçot sənədləri ilə bəyannamə məlumatları arasında 26583,16 manat dövriyyədən (837744,17 - 811161,01) x 18 % = 4784,97 manat ƏDV məbləği fərqi mövcuddur. Yəni, iş materiallarında olan mühasibat sənədlərinə, bəyannamələrə əsasən İddiaç ı 04/2021- 05/2022 dövrü üzrə ƏDV-yə cəlb olunmalı dövriyyəsi 837744,17 manat və həmin dövr üzrə vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim edilmiş ƏDV bəyannamələri ilə vergi ödəyicisinin uçot sənədlərinin göstəriciləri arasında 26583,16 manat məbləğində fərqin olması müəyyən olunur. Yəni vergi ödəyicisi tərəfindən dövlət büdcəsinə 4784,97 manat məbləğində ƏDV az hesablanmışdır.
12. Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin 9 avqust 2023-cü il tarixli, 2-1(118)-2218/2023 nömrəli qərarı ilə (hakim C.Məmmədov) iddia tələbi təmin edilərək cavabdehin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2022-ci il tarixli **********180600 nömrəli qərarın ləğv edilməsi qərara alınmışdır.
13. Məhkəmə qeyd etmişdi ki, vergi orqanları OVN tədbiri zamanı yalnız həmin tədbirin əhatə e tdiyi məsələyə dair sənədləri vergi ödəyicisindən tələb edə bilər. Bu tələb könüllü şəkildə yerinə yetirilmədikdə isə vergi orqanı həmin sənədləri yalnız məhkəmə qərarı əsasında götürə bilər. OVN tədbiri zamanı götürülən elektron yaddaş qurğusunda olan məlumatlar və dəftərlər həmin tədbirin predmetinə uyğun olmamışdır. Belə ki, yuxarıda qeyd olunduğu kimi, tədbir əmək münasibətlərinin, X1 istifadə qaydalarının və aksizli mallarla bağlı qaydalara riayət olunub-olunmaması məqsədilə həyata keçirilmişdir. Vergi orqanı isə həmin məsələlərə nəzarəti həyata keçirmək üçün zəruri olmayan məlumat və sənədləri götürmüşdür. Belə ki, iddiaçıya məxsus proqram təminatından götürülən məlumatların emal edilməsi xüsusi bilik tələb edən sahə olduğu üçün vergi orqanı həmin prosesi hər hansı mütəxəssisin işt irakı ilə həyata keçirməli idi. Lakin qeyd olunanlara dair hər hansı sübut iş materialında mövcud deyil. İddiaçı özü də proqram təminatı üzrə çıxarışı məhkəməyə elektron qaydada təqdim etmişdir ki, həmin məlumatlar vergi orqanının təqdim etdiyi göstəricilərlə uzlaşmır. Bu hal isə proqram təminatından əldə olunan məlumatların emalı prosesinin obyektivliyini şübhə altına alır.
14. Həmçinin qeyd edilmişdir ki, Vergi Məcəlləsinin 37.1-ci maddəsinə görə, kameral vergi yoxlaması vergi orqanı tərəfindən yerlərə getmədən vergilərin hesablanmasını və ödənilməsini özündə əks etdirən və vergi ödəyicisinin fəaliyyəti haqqında vergi orqanında olan digər sənədlər və mənbəyi məlum olan məlumatlar əsasında keçirilir. Hazırkı işin hallarından isə müəyyən olunur ki, hesablama vergi orqanının iddiaçının fəal iyyət göstərdiyi obyektə getməklə və oradan proqram təminatındakı məlumatları əsassız olaraq götürməklə həyata keçirilən tədbir nəticəsində aparılmışdır. proqram təminatından əldə olunan məlumatların və dəftərlərin ilk növbədə həqiqətən iddiaçıya məxsus olubolmaması, kim tərəfindən tərtib olunması, proqram təminatının baza məlumatlarının açıq olub–olmaması, mühafizə ilə təmin edilib-edilməməsi, məlumatlara istənilən formada dəyişiklik edilib-edilməməsi imkanı müəyyən olunmalıdır. Bundan başqa, qeyd olunan məlumatlar vergi hesablaması üçün yetərli hesab olunması üçün müəyyən məlumatları əks etdirməlidir. Yəni, qeydlərin hansı əməliyyata aid olması (alış, satış, borc, barter və ya digər), əməliyyatın mal, iş və ya xidmət olması, malın(işin, xidmətin) adı, ölçü vahidi, miqdarı, hansı dövrdə a parılması, göstərilən rəqəmlərin pul vahidini ifadə etməsi və faktiki olaraq daxil olub-olmaması məsələləri müəyyən olmalıdır ki, düzgün hesablama üçün əsas versin. Cavabdeh inzibati orqanın işə əlavə etdiyi hesablamaya əsas olan sənədlərin iddiaçıya məxsusluğuna dair hər hansı mötəbər sübut mövcud deyil. Cavabdeh xx.xx.2021-xx.xx.2022 dövrü üzrə əməliyyatları qeyd etsə, ƏDV üzrə hesablamanı 2022-ci ilin iyul ayı üzrə aparmışdır.
15. Cavabdeh həmin qərardan apellyasiya şikayəti verərək qərarın ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin edilməməsi barədə yeni qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. b. Apellyasiya instansiyası məhkəməsindəki icraat
16. Sumqayıt Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 17 noyabr 2023-cü il tarixli, 2-1(105)-820/2023 nömrəli qərarı ilə (hakimlər G.Cabbaro va - sədrlik edən və məruzəçi, H.Babayeva və Z.Məmmədov) cavabdehin apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, Sumqayıt İnzibati Məhkəməsinin 9 avqust 2023-cü il tarixli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
17. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşmış, əlavə olaraq qeyd etmişdir ki, cavabdeh tərəfindən vergilərin hesablanması zamanı qanunvericilik aktlarına uyğun tərtib edilmiş, vergi ödəyicisinin vergitutma məqsədləri üçün gəlir və xərclərini təsdiq edən ilkin uçot sənədlərindən istifadə etməli olduğu halda, mənbəyi bəlli olmayan və mötəbərliyi şübhə doğuran elektron daşıyıcı məlumatlarından (“qara mühasibatlıq” sənədlərindən) istifadə edilmişdir. Halbuki, “Mühasibat uçotu haqqında” Qanunun 2-ci maddəsinə əsasən səyyar vergi yoxlaması z amanı qanuni yolla əldə edilmiş elektron fayllar-cədvəllər ilkin uçot sənədi hesab edilir. Sözügedən Qanunda qeyd olunduğu kimi elektron daşıyıcılarda olan təsdiqedici məlumatlar da ilkin uçot sənədi hesab edilmişdir. Belə ki, mübahisələndirilən elektron daşıyıcıdakı fayllarda olan cədvəl məlumatlarında təsbit olunan kəmiyyət göstəricilərinin isə hansı ilkin sənədlər (idxal sənədləri, alqı-satqı aktları, elektron qaimə fakturalar, yükdaşıma sənədləri, ödəniş sənədləri, sair xərc sənədləri) əsasında əldə olunduğu qeyrimüəyyəndir.
18. Eyni zamanda apellyasiya məhkəməsi qeyd etmişdir ki, cavabdeh tərəfindən vergi hesablanmasının əsası qismində çıxış edən elektron fayların yoxlanılması özlüyündə xüsusi bilik tələb etdiyi halda, bununla bağlı mütəxəssisin iştirakı ilə yoxlama həyata keçirilməsi halı da müəyyən edilməmişdir. Bundan əlavə, qeyd edilən elektron faylar o zaman vergi hesbalanması üçün əsas ola bilərdi ki, həmin elektron faylarda olan məlumatlar digər sənədlərlə birgə araşdırılması, habelə vergi ödəyicisinin fəaliyyətinin başqa yoxlama metodlarının tətbiq edilməklə araşdırılmasına dair nəticələrə istinad edilməklə, həmin məlumatlar birgə təhlil edilməklə, qeyd edilən hal aşkar edilmiş olsun. İndiki halda isə cavabdeh inzibati orqan tərəfindən iddiaçı barəsində ƏDV hesablanmasının yeganə əsası kimi yalnız həmin elektron faylar çıxış etmişdir ki, bu hal qanunvericilik normalarının tələbinə ziddir.
19. Apellyasiya məhkəməsinin qərarının əsasını Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 37 və 67-ci maddələri, "Mühasibat uçotu haqqında" Azərbaycan Respublikası Qanununun 2-ci maddəsi təşkil edir.
20. Cavabdeh həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək qərarın ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin edilməməsi haqqında qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ a. Kassasiya şikayətinin dəlilləri
21. Cavabdehin kassasiya şikayətində qeyd etmişdir ki, məhkəmə tərəfindən təyin edilmiş ekspert tərəfindən heç bir tədqiqat aparılmamış, həmçinin səlahiyyətlərindən kənara çıxılaraq hüquqi məsələlər barədə rəy verilmişdir. Rəylərin məzmununda ekspertin hansı hesablamalar nəticəsində İddiaçının vergidən yayınmaması ilə bağlı nəticəyə gəldiyi görünmür. Başqa sözlə desək ekspert rəylərinin məzmunu qanunvericiliyə aid normalar və səyyar vergi yoxlaması aktının mətninin üzdən köçürülməsindən ibarətdir. İş üzrə verilmiş r əylərdə ekspert xüsusi biliyi əsasında iş materiallarında olan sübut əhəmiyyətinə malik faktiki halları müəyyənləşdirilməli olduğu halda, öz səlahiyyətlərindən kənara çıxaraq qanunvericiliyin şərhini vermiş və yoxlama zamanı hüquq normalarının düzgün tətbiq edilib-edilməməsinə münasibət bildirmişdir. Başqa sözlə desək ekspert səlahiyyətlərini və fəaliyyət dairəsini aşaraq hüquqi məsələlər barədə rəy bildirmişdir. Halbuki qanunvericilik normalarına əsaslanmaqla işin hallarına hüquqi qiymət ekspert tərəfindən deyil, yalnız məhkəmə tərəfindən verilə bilər.
22. Bundan əlavə qeyd edilmişdir ki, məhkəmə maddi hüquq normasının tətbiqində səhvə yol vermiş, işin müəyyən olunmuş faktiki hallarına uyğun olmayan şəkildə maddi hüquq normasını tətbiq etmişdir. Belə ki, elektron fayllar “Mühasibat uçotu haqqında” Qanunun 2.1.10-cu və 2.1.11-ci maddələrinin təsirinin altına düşməklə ilkin uçot sənədi hesab edilir. Eyni zamanda, mühasibat uçotu haqqında qanunvericilikdə elektron daşıyıcılarda əks olunan sənədlərə dair hər hansı tələb müəyyən edilməmişdir. Bu baxımdan hesablamaların əsasını təşkil edən sözügedən məlumatların mötəbərliyinin şübhə altına alınması üçün hər hansı əsas yoxdur.
23. Həmçinin məhkəmə kollegiyası vergilərin hesablanması əsasları ilə mühasibat uçotunun aparılması qaydalarını fərqləndirməmiş və bu istiqamətləri eyni xətt hesab etdiyi üçün vergilərin hesablanması əsasları zamanı mütləq şəkildə rəsmi sənədlərə istinad edilməsini vacib tələb hesab etmişdir ki, bu da birbaşa Vergi Məcəlləsinin 130.1-ci maddəsinə ziddir. Belə ki, məhkəmə qanunvericiliyin normalarını yanlış təfsir və tətbiq edərək vergilərin hesablanması əsası kimi mütləq qaydada rəsmi sənədlərin çıxış etməsini tələb etmişdir. Bu hal isə vergi qanunvericiliyi ilə müəyyən edilmiş vergilərin hesablanması əsasları ilə birbaşa ziddiyyət təşkil edir Göründüyü kimi, hazırki iş üzrə “qara mühasibatlıq” sənədləri vergi ödəyicisinin təsərrüfat subyektindən götürüldüydən mənbəyi bəlli olan sənədlərdir və bu sənədlər əsasında iddiaçıya vergilərin hesablana bilməsi Vergi Məcəlləsinin yuxarıda qeyd olunan maddələrində birbaşa nəzərdə tutulmuşdur. Eyni zamanda qeyd olunmalıdır ki, iddiaçının vergi tutulan əməliyyatlarını ilkin mühasibatlıq sənədləri ilə məqsədli olaraq rəsmiləşdirməməsi, onu həmin əməliyyatlara görə vergi Ödəmək vəzifəsindən azad edə bilməz. İddiaçının vergi tutulan əməliyyatlarını ilkin m ühasibatlıq sənədlərində rəsmiləşdirməyərək, həmin əməliyyatları “qara mühasibatlıq” sənədlərində əks etdirməsi öz-özlüyündə iddiaçının vergi öhdəliklərini yerinə yetirməkdən məqsədli yayındığını sübut edən faktdır.
24. Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsi hesablamanın əsası kimi məlumatların, yəni mənbəyi bəlli olan məlumatların mövcud olmasını tələb etmişdir. Belə olan halda bu məlumatlara dair hər hansı tələb hüquq müstəvisində müəyyən edilmədiyi təqdirdə və xüsusi qanunda bu barədə hər hansı göstəriş olmadığı təqdirdə həmin məlumatlara rəsmi xarakter kimi tələb irəli sürülməsi qanunvericiliklə ziddiyyət təşkil etmişdir.
25. Nəticə etibarı ilə elektron məlumatlar ilkin uçot sənədləri üzrə tələblərə cavab verir, digər tərəfdən də həmin tələblərə cavab vermədiyi təqdirdə belə vergilərin hesablanması əsaslarını təşkil etmək üzrə hüquqi əsasa sahibdir. b. Kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
26. Kassasiya şikayətinə qarşı etiraz təqdim edilməmişdir. TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ 27. “İnzibati icraat haqqında” Qanun: Maddə
47. Sübutların qiymətləndirilməsi 47.1. İnzibati orqan sübutlara iş üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki və hüquqi hallara müvafiq olaraq qiymət verir....
28. Vergi Məcəlləsi: Maddə
3. Vergilərin müəyyən edilməsinin və tutulmasının əsasları... 3.8. Heç bir şəxsin üzərinə bu Məcəllə ilə müəyyən edilən vergilərin xüsusiyyətlərinə malik olan və bu Məcəllə ilə müəyyən edilməyən, yaxud bu Məcəllə ilə müəyyən edilən qaydalardan fərqli olaraq müəyyən edilən vergilər ödəmək vəzifəsi qoyula bilməz.... 3.11. Vergilər haqqında qanunvericiliyin bütün ziddiyyətlər i və aydın olmayan məqamları, vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh edilməlidir. Maddə
37. Kameral vergi yoxlaması 37.1. Kameral vergi yoxlaması vergi orqanı tərəfindən yerlərə getmədən vergilərin hesablanmasını və ödənilməsini özündə əks etdirən və vergi ödəyicisinin fəaliyyəti haqqında vergi orqanında olan digər sənədlər və mənbəyi məlum olan məlumatlar əsasında keçirilir. 37.2. Kameral vergi yoxlaması vergi ödəyicisi tərəfindən bu Məcəllənin 72-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş vergi bəyannaməsinin, habelə cari vergi ödəmələrinin hesablanması haqqında arayışın təqdim edildiyi tarixdən mənfəət və gəlir vergisi bəyannaməsinə (ödəmə mənbəyində tutulan gəlirlər üzrə və xüsusi notariusun gəlir vergisi bəyannaməsi istisna olmaqla) münasibətdə 60 iş günü müddətində, digər bəyannamələrə, habelə cari ver gi ödəmələrinin hesablanması haqqında arayışlara münasibətdə isə 30 iş günü müddətində keçirilir. Xaricdən əldə olunan gəlirlər üzrə xarici dövlətlərin səlahiyyətli orqanlarından müvafiq məlumatlar daxil olduğu halda kameral vergi yoxlaması bu Məcəllənin 85.4-cü maddəsində göstərilən dövr üzrə məlumatlar daxil olduğu tarixdən 30 iş günü müddətində keçirilir. Bu müddət başa çatdıqdan sonra bu maddənin birinci və ikinci cümləsində nəzərdə tutulmuş bəyannamə, cari vergi ödəmələrinin hesablanması haqqında arayış və ya xaricdən əldə olunan məlumatlar, habelə bu Məcəllənin 37.2-1-ci maddəsində göstərilən bildiriş üzrə verilmiş dəqiqləşdirilmiş bəyannamə üzrə yenidən kameral vergi yoxlaması keçirilə bilməz. 37.2-1. Kameral vergi yoxlaması başa çatdıqdan sonra vergi orqanı verginin hesablanması üç ün əlavə sənəd və ya mənbəyi məlum olan digər məlumat aşkar etdikdə, vergi ödəyicisinə 5 iş günü müddətində bu Məcəllənin 72.5-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş dəqiqləşdirilmiş hesabatın 10 iş günü müddətində təqdim edilməsi barədə bildiriş göndərir. 37.3. Kameral yoxlama aparmaq üçün vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim olunmuş bəyannamə və cari vergi ödəmələrinin hesablanması haqqında arayışla bağlı sənədlərdə olan məlumatlar arasında ziddiyyət və ya səhv aşkar edildikdə, vergi orqanı vergi ödəyicisi tərəfindən əlavə məlumat, sənəd və izahat tələb edir. 37.4. Kameral yoxlama nəticəsində vergi bəyannaməsində və ya cari vergi ödəmələrinin hesablanması haqqında arayışda vergilərin düzgün hesablanmaması (vergi məbləğinin az və ya artıq göstərilməsi) aşkar edildikdə, vergi ödəyicisinə 5 iş günü müddətində müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi formada vergi orqanı tərəfindən vergilərin hesablanmasına dair vergi orqanının qərarı göndərilir. Vergi orqanının qərarında hesablamanın səbəbləri və vergi ödəyicisinin bu Məcəllənin 62-ci maddəsinə uyğun olaraq şikayət etmək hüququ göstərilməlidir. Maddə 67.1. Bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkü n olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini aşağıda göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır: 67.1.1. vergi ödəyicisi tərəfindən vergi orqanına əvvəlki hesabat dövrləri üçün təqdim edilmiş vergi bəyannamələri; 67.1.2. vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdankənar gəlirləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.3. vergi ödəyicisinin xərcləri, o cümlədən fərdi istehlakı üçün malların (daşınar və daşınmaz əmlakın), işlərin və xidmətlərin alınmasına çəkilən xərcləri barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.4. vergi ödəyicisinin mülkiyyətində və ya istifadəsində olan maddi və qeyri-maddi əmlak barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.5. vergi ödəyicisi tərəfindən istehsal olunmuş və (və ya) təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) fiziki həcmi barədə rə smi məlumatlar; 67.1.6. vergi ödəyicisinin idxal-ixrac əməliyyatları barədə rəsmi məlumatlar; 67.1.7. vergi ödəyicisinin bank hesablarındakı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti barədə alınan rəsmi məlumatlar; 67.1.8. vergi ödəyicisində aparılmış xronometraj müşahidələrin nəticələri; 67.1.9. vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar, o cümlədən vergi orqanı tərəfindən həyata keçirilən vergi nəzarəti tədbirləri zamanı əldə edilmiş vergi ödəyicisinin sahibkarlıq fəaliyyəti ilə bağlı qanunla nəzərdə tutulmuş qaydada rəsmiləşdirilməyən əməliyyatlar üzrə məlumatlar. 29. “Mühasibat uçotu haqqında” Azərbaycan Respublikasının Qanunu: Maddə 2.1.6 Mühasibat uçotu – mühasibat uçotu subyektlərinin aktivləri, öhdəlikləri, kapitalı, gəlir və xərc ləri barədə məlumatların yığılması, qeydiyyatı və ümumiləşdirilməsi, habelə maliyyə, vergi və digər hesabatların tərtib edilməsi məqsədi ilə baş vermiş maliyyətəsərrüfat əməliyyatları üzrə ilkin uçot sənədləri əsasında məlumatların analitik və sintetik uçotunun aparılmasıdır. Maddə 2.1.10. Mühasibat uçotu sənədi - ilkin uçot sənədləri, mühasibat uçotu registrləri, maliyyə hesabatları, habelə uçotun formalaşdırılması üçün tərtib edilən sənədlərdir. Maddə 2.1.11. İlkin uçot sənədləri – maliyyə-təsərrüfat əməliyyatlarının aparılması üçün mühasibat uçotu subyektinin rəhbərinin göstərişini təsdiq edən və ya bu əməliyyatların baş verməsinə hüquq verən, habelə mühasibat uçotunun aparılmasına əsas verən yazılı və ya elektron daşıyıcılarda olan təsdiqedici sənədlərdir.
30. İnzibati Prosessual Məc əllə: a) Maddə 12.1. Məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları xidməti vəzifəsinə görə araşdırmağa borcludur. Maddə 14.3. İnzibati aktın qəbul edilməsi tələbinə dair (məcburetmə haqqında) iddialar üzrə həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etmək vəzifəsi iddiaçının üzərinə düşür. Lakin inzibati orqan iddiaçının arzuladığı inzibati aktın qəbulunu konkret halda istisna edən faktiki şərtlərin mövcudluğuna istinad etdiyi hallarda, belə şərtlərin mövcudluğunu sübut etmək vəzifəsi həmin inzibati orqanın üzərinə düşür. Maddə 58.7. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəf li araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. b) Maddə
91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. Maddə 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. Maddə 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96.8. Şikayət əsassızdırs a, Ali Məhkəmə şikayətin təmin edilməməsi barədə qərar qəbul edir. Maddə 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir.
31. Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin 2-1(102)-1902/2021 nömrəli 26 oktyabr 2021-ci il tarixli, 2-1(102)-851/2022 13 iyun 2022-ci il tarixli, 2-1(102)1255/2022 nömrəli 5 iyul 2022-ci il tarixli, 2-1(102)-1245/2022 nömrəli 15 iyul 2022-ci il tarixli qərarları.
32. Avropa İnsan hüquqları Məhkəməsinin “Məzahir Cəfərov Azərb aycana qarşı” işi üzrə 2 aprel 2020-ci il tarixli qərarı. KASSASİYANİN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXİŞİNİN HƏDLƏRİ
33. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmiş, formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət üzrə kassasiya mümkün hesab edilmişdir.
34. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
35. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən işə baxılan zaman prosessual hüquq normalarının tələblərinə riayət edilmiş, habelə mübahisəli hüquq münasibətlərinə maddi hüquq normaları düzgün tətbiq olunmuşdur. Apellyasiya instans iyası məhkəməsinin qərarının ləğv olunması və ya dəyişdirilməsi üçün əsas yoxdur.
36. Avropa İnsan Hüquqları Məhkəməsinin mövqeyinə görə, şikayətdə fundamental vacib hüquqi məsələlərin qaldırılmadığı təqdirdə, yuxarı instansiya məhkəmələrinin, xüsusən məhkəmə baxışının predmetini yalnız hüquqi məsələlərin təşkil etdiyi kassasiya instansiyası məhkəmələrinin şikayəti yalnız ona aid müvafiq qanunvericiliyə istinad etməklə rədd etmələri məqbul hesab oluna bilər (Avropa İnsan hüquqları Məhkəməsinin “Məzahir Cəfərov Azərbaycana qarşı” işi üzrə).
37. Məhkəmə kollegiyası xüsusilə qeyd edir ki, kassasiya şikayətinin dəlilləri mahiyyətcə apellyasiya şikayətinin dəlillərini təkrarlamaqla onunla eynilik təşkil edir. Apellyasiya məhkəməsi tərəfindən hazırkı mübahisə üzrə zəruri olan həddə işin halların ın apellyasiya şikayətindən irəli gələn tam və hərtərəfli araşdırılması təmin edilmişdir. Ona görə də, işin faktiki halları ilə bağlı apellyasiya məhkəməsinin araşdırmaları yetərli hesab olunur.
38. Qanunvericiliyin yuxarıda istinad olunan normalarına görə apellyasiya məhkəməsi iddiaçının vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilmə haqqında qərarın ləğv edilmə əsaslarının mövcudluğu ilə bağlı məsələni lazımi qaydada araşdırmışdır. Məhkəmə bununla bağlı istinad etdiyi sübutları prosessual qanunvericiliyin mümkünlük, aidiyyət və mötəbərlik tələblərini nəzərə almaqla qiymətləndirmişdir. Odur ki, apellyasiya məhkəməsinin qərarında ətraflı şərh olunmuş həmin məsələləri təkrarlamağa lüzum qalmır. Apellyasiya məhkəməsi mübahisənin müəyyən olunmuş faktiki hallarına hüquq norm alarını da düzgün tətbiq etmişdir, ona görə də kollegiya, apellyasiya məhkəməsinin hüquq normalarının tətbiqi ilə bağlı qiymətləndirməsi ilə də razılaşır. Bununla belə məhkəmə kollegiyası, aşağıdakıları qeyd etməyi zəruri sayır.
39. İşin araşdırılmış halları ilə müəyyən olunur ki, Dövlət Vergi Xidmətinin Vergi Cinayətlərinin İbtidai Araşdırılması Baş İdarəsinin əməkdaşları tərəfindən iddiaçıya məxsus mağazada aparılmış operativ vergi nəzarəti tədbiri zamanı elektron yaddaş qurğusunda aşkar edilmiş və götürülmüş elektron faylar xidməti məruzə ilə cavabdehə göndərilmiş, nəticədə cavabdeh tərəfindən aparılmış kameral vergi yoxlaması nəticəsində iddiaçının 2021-ci ilin aprel-dekabr ayları, 2022-ci il ilin yanvar-may ayları üzrə 2,443,501.58 manat satış dövriyyəsinin olduğu, həmin aylar üzrə tə qdim edilmiş bəyannamələrdə dövriyyənin 957,170.0 manat göstərildiyi və nəticədə 1,486,331.58 manat kənarlaşma yaranması müəyyən edilmiş, bunun nəticəsində iddiaçıya 2022-ci iyul ayı üzrə 222.896,76 manat məbləğində ƏDV hesablanması qərara alınmışdır.
40. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, iddiaçı barəsində aparılmış kameral vergi yoxlaması nəticəsində hesablanan vergilərin əsasını “qara mühasibatlıq” sənədləri təşkil edir.
41. Cavabdehin qeyd olunan sənədlər əsasında vergi hesablanmasının qanuniliyinə dair əsas dəlili ondan ibarətdir ki, iddiaçıya məxsus obyektdən götürüldüyündən mənbəyi bəllidir və bu elektron məlumatlar əsasında iddiaçıya vergilərin hesablana bilməsi vergi qanunvericiliyində birbaşa nəzərdə tutulmuşdur (Vergi Məcəlləsinin 67.1.9-cu maddəsi).
42. Məhkəmə kollegiyası kassa siya şikayətinin dəlillərini iş materialları ilə əlaqəli şəkildə araşdıraraq qeyd edir ki, şikayətin dəlilləri əsassız olmaqla qanunvericiliyin müddəaları ilə ziddiyyət təşkil edir.
43. Belə ki, İPM-nin 14.1-ci maddəsi baxımından, mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir.
44. Cavabdeh iddiaçının “qara mühasibatlıq” sənədləri əsasında dövriyyəsinin bəyan ediləndən daha artıq olması qənaətinə gəlmiş, başqa sözlə, bu əsasla mübahisələndirilən qərarın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməyə çalışmışdır. Lakin cavabdehin istinad etdiyi sənədlərin mötəbər sübut kimi qiymətləndirilməsi yolverilməzdir. Bu onunla əlaqədardır ki, inzibati qanunvericiliyin tələbi baxımından, vergi orqanının inzibati icraat zamanı (bu halda səyyar vergi yoxlaması aparılarkən və müvafiq qərar qəbul edilərkən) işin hallarını obyektiv araşdırmaq vəzifəsi vardır (“İnzibati icraat haqqında” Qanunun 24-cü maddəsi). Nəzərə alınmalıdır ki, inzibati icraat zamanı işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir. Təqdim olunmuş sübutlar isə yetərli olmadıqda, inzibati orqan öz təşəbbüsü ilə əlavə sübutlar toplamağa borcludur. İnzibati orqan sübutlara iş üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki və hüquqi hallara müvafiq olaraq qiymət verir (“İnzibati icraat haqqında” Qanunun 47.1- ci maddəsi).
45. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, cavabdeh inzibati orqanın dəlilləri o vaxt mötəbər hesab oluna bilərdi ki, yoxlama zamanı “qara mühasibatlıq” sənədləri ilə əldə etdiyi məlumatlarla kifayətlənməmiş olsun, həmin məlumatların həqiqililiyi istiqamətində əlavə araşdırma aparmış olsun, (məs.: izahat almaq, müəssisənin qarşılıqlı fəaliyyətdə olduğu digər müəssisələrdən əlavə məlumat əldə etmək və s.), başqa sözlə, mötəbər, şübhədən kənar sübutlar təqdim etmiş olsun. Hazırkı iş üzrə isə cavabdeh İPM-nin 14.1-ci maddəsi baxımından qanuniliyini sübuta yetirə bilmədiyindən, mübahisələndirilən qərarın ləğv edilməsi barədə birinci instansiya məhkəməsinin nəticəsi ilə razılaşmaqda apellyasiya instansiyası məhkəməsi haqlı olmuşdur.
46. Məhkəmə kollegiyası əlavə olaraq qeyd edir ki, ha zırkı qərarın 31-ci bəndində göstərilən oxşar işlər üzrə artıq formalaşmış Ali Məhkəmənin mövqeyinə görə, vergi orqanı tərəfindən mənbəyi bəlli olmayan və mötəbərliyi şübhə doğuran “qara mühasibatlıq” sənədlərindən istifadə edilməklə əlavə vergilərin hesablanması yolverilməzdir.
47. Qeyd olunanlara əsasən məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən işə baxılan zaman prosessual hüquq normalarının tələblərinə riayət edilmiş, habelə mübahisəli hüquq münasibətini tənzimləyən maddi hüquq normaları düzgün tətbiq olunmuşdur. Odur ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının ləğv olunması və ya dəyişdirilməsi üçün əsas yoxdur. Kassasiya şikayəti təmin edilməməli, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır.
48. Yuxarıda g östərilənlərə əsasən məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Kassasiya şikayəti təmin edilməsin. Sumqayıt Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 17 noyabr 2023-cü il tarixli, 2-1(105)-820/2023 nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərar qətidir.